Bài giảng Kiểm toán căn bản: Phần 2 - ThS. Nguyễn Thị Chinh Lam

Nối tiếp phần 1, Bài giảng Kiểm toán căn bản: Phần 2 - ThS. Nguyễn Thị Chinh Lam tiếp tục trình bày những nội dung về phương pháp kiểm toán: phương pháp khoa học chung, phương pháp kỹ thuật, nghiệp vụ; trình tự các bước kiểm toán; lập kế hoạch kiểm toán; thực hiện kiểm toán; kết thúc kiểm toán; tổ chức kiểm toán; các mối quan hệ cơ bản của kiểm toán viên;... Mời các bạn cùng tham khảo!

HỌC VIỆN CƠNG NGHỆ BƢU CHÍNH VIỄN THƠNG  BÀI GIẢNG KIỂM TOÁN CĂN BẢN Biên soạn: Th.S Nguyễn Thị Chinh Lam HÀ NỘI – 2015 Chương : Phương pháp kiểm toán CHƢƠNG PHƢƠNG PHÁP KIỂM TỐN Phƣơng pháp kiểm tốn biện pháp, cách thức đƣợc sử dụng cơng tác kiểm tốn nhằm thực mục đích kiểm tốn đặt 3.1 PHƢƠNG PHÁP KHOA HỌC CHUNG Các kiểm toán viên nhƣ nhà khoa học khác luôn đấu tranh chống lại khuynh hƣớng tự nhiên, chủ quan để đƣợc độc lập khách quan nghiên cứu, xem xét giả thiết số điều khẳng định mà họ kiểm tra hay sai Sau đó, họ phải chứng minh chứng từ khỏi thành kiến hay quan điểm truyền thống để định đƣa kết luận, công bố khoa học theo quan điểm họ Phƣơng pháp khoa học chung sử dụng nghiên cứu khái quát thành bƣớc sau: Chọn đề tài để điều tra, nghiên cứu Lập giả thiết để kiểm tra Kiểm tra, phân tích giả thuyết cách thu nhập đánh giá chứng thích hợp Chấp nhận hay không chấp nhận giả thuyết sở chứng từ Lập thêm kiểm tra thêm giả thuyết, dựa vào giả thuyết đƣợc công nhận trƣớc cung cấp thêm ủng hộ (hoặc làm đảo lộn, phủ định) giả thuyết để xây dựng đƣa kết luận công bố khoa học tổng thể Q trình kiểm tốn, nhìn chung, đƣợc tiến hành theo trình tự sau: Nhân viên kiểm tốn nhận kiểm tra hệ thống báo cáo tài sổ kế toán định cần xem xét mục Kiểm toán viên nêu giả thuyết để kiểm tra Anh ta thử nghiệm, kiểm tra giả thuyết cách tìm kiếm chứng đánh giá Kiểm tốn viên đƣa ý kiến để khẳng định hay phủ nhận giả thuyết vấn đề chuyên môn nêu lên báo cáo tài sổ kế tốn Kiểm toán viên phải đƣa ý kiến tổng thể báo cáo tài dựa kết kiểm phận, khoản mục riêng biệt cá nhân tổ kiểm toán tiến hành Thực tiễn kiểm tốn cho thấy bƣớc thƣờng xác Những quan điểm phần riêng biệt sổ kế tốn báo cáo tài không đƣợc tập hợp thành ý kiến tổng thể quán bật có quan điểm ý kiến khác nhau, tức cịn tồn bí ẩn chƣa đƣợc xem xét đánh giá 43 Chương : Phương pháp kiểm toán Trong hầu hết ngành khoa học, bƣớc bƣớc khó giải thích Rất nhà khoa học giải thích cặn kẽ họ lựa chọn giả thuyết để kiểm tra nhƣ nào, lại lựa chọn giả thuyết Bƣớc (2) bƣớc cơng việc khó khăn kiểm tốn, kiểm tốn viên cần phải đảm bảo nhận biết đƣợc tất điều cần khẳng định nằm bên phía sau thơng tin kế tốn, tài Ví dụ, dịng chữ đơn giản "Hàng tồn kho" trị giá 50.000 USD chƣa đựng điều khẳng định sau a Các số lƣợng hàng tồn kho khác đƣợc xác định rõ ràng có, tồn đƣợc phản ánh Bảng cân đối kế toán đề ngày tháng năm b Các hàng tồn kho đơn vị (doanh nghiệp) chiếm hữu c Các giá dùng để xác định giá trị hàng tồn kho đƣợc liệt kê phiếu nhập, xuất kho d Các phiếu kho đƣợc ghi chép, tích luỹ cộng dồn trở thành số tổng cộng 50.000 USD e Khơng có mục hàng tồn kho đƣợc ghi chép cao giá gốc đặc biệt kho khơng có mặt hàng q hạn sử dụng lạc hậu, lỗi thời, hƣ hỏng phẩm chất Việc xem xét hiệu hệ thống kiểm soát nội việc bảo quản sử dụng hàng hố có liên quan đến khoản mục "hàng tồn kho" nói Nếu phạm vi kiểm toán đƣợc mở rộng bao gồm việc xem xét, đánh giá hệ thống kiểm soát nội doanh nghiệp số lƣợng điều khẳng định ẩn ý mục "hàng tồn kho" phải đƣợc kiểm tra tăng lên 3.2 PHƢƠNG PHÁP KỸ THUẬT, NGHIỆP VỤ Q trình kiểm tốn thực chất trình áp dụng phƣơng pháp kỹ thuật, nghiệp vụ vào việc kiểm tra thực tế nhằm thu thập chứng kiểm tốn đầy đủ thích hợp làm sở cho ý kiến nhận xét phận đƣợc kiểm tốn nhƣ tồn báo cáo tài đơn vị Khái quát, chia hệ thống phƣơng pháp kiểm tốn thành hai loại phƣơng pháp phƣơng pháp tuân thủ Sau nội dung loại phƣơng pháp 3.2.1 Phƣơng pháp kiểm toán Loại phƣơng pháp kiểm toán phƣơng pháp đƣợc thiết kế sử dụng nhằm mục đích thu thập chứng có liên quan đến kiệu hệ thống kế toán xử lý cung cấp Đặc trƣng phƣơng pháp việc tiến hành thử nghiệm, đánh giá đƣợc dựa vào số liệu, thông tin báo cáo tài hệ thống kế tốn đơn vị Vì phƣơng pháp kiểm tốn cịn đƣợc gọi bƣớc kiểm nghiệm theo số liệu (substantive procedure) Các bƣớc kiểm nghiệm theo số liệu bao gồm: 3.2.1.1 Phương pháp phân tích đánh giá tổng quát Phƣơng pháp dựa sở sử dụng tỷ lệ, mối quan hệ tài để xác định tính chất hay sai lệch khơng bình thƣờng bảng cân đối kế toán báo cáo tài khác doanh nghiệp Chẳng hạn, tỷ lệ lợi tức thay đổi từ 30% 44 Chương : Phương pháp kiểm toán năm trƣớc sang 10% năm thay đổi lớn mà kiểm toán viên phải lƣu tâm Sự thay đổi khách quan (thay đổi giá, loại hình), sai sót số học tính tốn, gian lận nhà quản lý cán nghiệp vụ doanh nghiệp Kỹ thuật chủ yếu dùng để phân tích, đánh giá thơng tin tài doanh nghiệp là: a Phân tích so sánh lƣợng tiêu (còn gọi phân tích ngang) phƣơng pháp đơn giản nhƣng khơng thể mối quan hệ tiêu Các ví dụ phân tích ngang gồm: - So sánh số liệu kỳ với kỳ trƣớc kỳ với - So sánh số liệu thực tế với số liệu giấy phép đầu tƣ, hợp đồng hợp tác kinh doanh, kế hoạch sản xuất - kỹ thuật - tài chính, dự đốn chi phí - So sánh số liệu đơn vị ngành, loại hình kinh doanh, lãnh thổ có qui mô tƣơng đƣơng Hoặc so sánh tiêu đơn vị với tiêu bình quân ngành b Phân tích tỷ suất (cịn gọi phân tích dọc) cách so sánh, xác định tỷ lệ tƣơng quan tiêu, khoản mục khác Tuỳ theo kiến thức kinh nghiệm nghề nghiệp, kiểm tốn viên tính tốn, phân tích nhiều mặt số tỷ suất cần thiết cho việc nhận xét Sau số tỷ suất thƣờng dùng kiểm tốn Nhóm tỷ suất khả tốn gồm có: - Tỷ suất khả toán thời - Tỷ suất khả toán nhanh - Tỷ suất khả toán dài hạn - Số vòng thu hồi nợ - Số vòng luân chuyển hàng tồn kho 1.1 Tỷ suất khả toán thời: Đây tỷ suất khả tốn thơng dụng Cơng thức tính: Tổng tài sản lƣu động Tỷ suất khả toán thời = Tổng số nợ ngắn hạn Tỷ suất đo lƣờng khả toán, xem tổng tài sản lƣu động gấp lần nợ ngắn hạn phải trả Tài sản lƣu động tài sản chuyển đổi thành tiền thời gian định, thƣờng năm Tài sản lƣu động gồm: Vốn tiền, đầu tƣ ngắn hạn, khoản phải thu, ứng trả trƣớc, hàng tồn kho 45 Chương : Phương pháp kiểm toán Tổng số Nợ ngắn hạn toàn khoản nợ dƣới năm kể từ ngày lập báo cáo tài chính, gồm: vay ngắn hạn, nợ dài hạn đến hạn trả, phải trả ngƣời cung cấp, phải trả ngân sách, phải trả công nhân viên, phải trả nộ khoản phải trả, phải nộp khác Khi tỷ suất 1, nghĩa tài sản lƣu động vừa đủ để toán nợ ngắn hạn Để đảm bảo vốn vừa toán đủ nợ ngắn hạn, vừa tiếp tục hoạt động đƣợc tỷ suất đƣợc xem hợp lý, tỷ suất cao xem đầu tƣ thừa tài sản lƣu động 1.2 Tỷ suất khả toán nhanh: Tỷ suất khả toán nhanh mơ tả khả tốn tức thời với tiền phƣơng tiện chuyển hố thành tiền Cơng thức tính: Tỷ suất khả tốn nhanh Vốn tiền + Đầu tƣ tài ngắn hạn + Các khoản phải thu = Tổng số nợ ngắn hạn Tỷ số thoả đáng, lớn thể doanh nghiệp có khả toán nhanh, nhỏ nhỏ doanh nghiệp khó khăn tốn cơng nợ ngắn hạn 1.3 Tỷ suất khả tốn dài hạn: Cơng thức tính: Tỷ suất khả toán dài hạn Tổng tài sản lƣu động = Tổng số nợ phải trả Trong tổng nợ phải trả bao gồm nợ ngắn hạn nợ dài hạn Tỷ suất khả toán dài hạn khơng có ý nghĩa việc đánh giá khả tốn mà cịn có tác dụng xem xét khả tiếp tục hoạt động doanh nghiệp để có ý kiến nhận xét thích hợp báo cáo kiểm toán Tỷ suất lớn chứng tỏ doanh nghiệp có khả tốn Ngƣợc lại, tỷ suất nhỏ nguy phá sản doanh nghiệp lớn Khi tỷ suất gần khơng doanh nghiệp bị phá sản, khơng cịn khả tốn 1.4 Số vòng thu hồi nợ: Số vòng thu hồi nợ thể số vòng thu hồi nợ niên độ, có nghĩa số dƣ nợ khách hàng thu đƣợc vào quĩ lần Số vòng thu hồi nợ nhiều, thời gian thu hồi nợ ngắn Công thức tính: Số vịng thu hồi nợ Số dƣ khoản phải thu bình qn = = Doanh thu rịng (thuần) Số dƣ khoản phải thu bình quân Số dƣ khoản phải thu đầu năm 46 + Số dƣ khoản phải thu cuối năm Chương : Phương pháp kiểm toán Nếu lấy niên độ 365 ngày để tính thời gian thu hồi nợ vòng, thời gian thu hồi nợ 356 số vòng thu hồi nợ 1.5 Số vòng luân chuyển hàng tồn kho: Một vịng ln chuyển hàng hố đƣợc tính từ lúc xuất tiền mua hàng bán hàng thu lại đƣợc tiền Số vòng luân chuyển hàng tồn kho cho biết năm hàng hoá luân chuyển nhiều, thời gian luân chuyển đƣợc lần Số vòng luân chuyển nhiều, thời gian luân chuyển vòng ngắn Cơng thức tính: Giá vốn bán hàng Số vịng ln chuyển hàng hố tồn kho = Số dƣ tồn kho bình qn Cách tính số dƣ tồn kho bình quân tƣơng tự nhƣ khoản phải thu bình quân Nếu lấy số dƣ tồn kho bình quân tƣơng tự nhƣ khoản phải thu bình quân Nếu lấy năm 365 ngày thì: Thời gian vịng luân chuyển hàng tồn kho 365 ngày = Số vòng ln chuyển hàng tồn kho Cách tính số vịng ln chuyển vật tƣ thành phẩm tƣơng tự nhƣ hàng hố Vịng ln chuyển vật tƣ tính từ lúc mua xuất kho để đƣa vào sản xuất Vịng ln chuyển thành phẩm tính từ lúc nhập kho thu đƣợc tiền bán hàng Nhóm tỷ suất khả sinh lời, gồm: - Tỷ suất khả sinh lời - Tỷ suất hiệu kinh doanh v.v 2.1 Tỷ suất khả sinh lời tài sản: Tỷ suất dùng để đo lƣờng tiền lãi đồng tài sản mang lại Cơng thức tính: Tỷ suất khả sinh lời tài sản = Lãi kinh doanh trƣớc thuế + Chi phí tiền lãi Tổng giá trị tài sản bình quân Do tổng tài sản đƣợc tài trợ nguồn vốn chủ sở hữu nguồn vốn vay phí tiền lãi ( thu nhập ngƣời cho doanh nghiệp vay) phải đƣợc cộng vào lãi kinh doanh doanh nghiệp để tính tỷ suất 2.2 Tỷ suất hiệu kinh doanh: Tỷ suất cho biết đồng doanh thu mang lại tiền lãi cho doanh nghiệp Cơng thức tính: Tỷ suất hiệu kinh doanh = Lợi tức từ hoạt động kinh doanh 47 Chương : Phương pháp kiểm toán Tổng doanh thu bán hàng Để đánh giá tỷ suất này, việc so sánh năm tỷ suất dự kiến nhằm thấy rõ chất lƣợng xu hƣớng phát triển doanh nghiệp, kiểm toán viên cịn phải xem xét tính chất ngành nghề kinh doanh mà doanh nghiệp hoạt động Ngoài hai tỷ suất chủ yếu nói trên, Cơng ty cổ phần, kiểm tốn viên cịn sử dụng thêm tỷ suất vốn cổ phần thƣờng, tỷ suất cổ tức để phân tích, đánh giá thêm Nhóm tỷ suất cấu trúc tài chính: Thơng qua nhóm tỷ suất ngồi việc phân tích bất thƣờng kiểm tốn viên cịn nhìn nhận khó khăn tài mà doanh nghiệp phải đƣơng đầu dẫn nhà quản lý đến sai phạm đồng thời xem xét thêm khả tiếp tục hoạt động doanh nghiệp Thuộc nhóm có: - Tỷ suất đầu tƣ - Tỷ suất nợ (hoặc tỷ suất tài trợ) - Tỷ suất tự tài trợ - Tỷ suất khả toán vay lãi v.v 3.1 Tỷ suất đầu tư: Tỷ suất dùng để đáng giá lực có doanh nghiệp, đáng giá trình độ trang bị máy móc, thiết bị, sở vật chất kỹ thuật Cơng thức tính: Tỷ suất đầu tƣ Tổng tài sản cố định đầu tƣ dài hạn = Tổng số tài sản Tỷ suất luôn nhỏ mức độ cao thấp tuỳ theo doanh nghiệp hoạt động ngành nào, lĩnh vực Tỷ suất lớn chứng tỏ vị trí quan trọng tài sản cố định tổng số tài sản có doanh nghiệp 3.2 Tỷ suất nợ: Tỷ suất nợ đƣợc tính cách so sánh tổng số nợ phải trả so với tổng số nguồn vốn doanh nghiệp Công thức tính: Tỷ suất nợ = Tổng số nợ phải trả Tổng nguồn vốn dùng tỷ suất tài trợ ngƣợc với tỷ suất nợ để đánh giá: Tỷ suất tài trợ = Nguồn vốn chủ sở hữu Tổng số nguồn vốn = Tổng số nguồn vốn - Tổng nợ phải trả Tổng số nguồn vốn 48 = 1- tỷ suất nợ Chương : Phương pháp kiểm toán Tỷ suất tài trợ phản ánh khả đảm bảo mặt tài mức độ độc lập doanh nghiệp chủ nợ (ngân hàng, chủ đầu tƣ, đối tƣợng khác), khó khăn tài mà doanh nghiệp phải đƣơng đầu Tỷ suất tài trợ lớn, chứng tỏ đơn vị có nhiều vốn tự có hoạt động chủ yếu dựa nguồn vốn chủ sở hữu, lo lắng nhiều việc vay trả nợ 3.3 Tỷ suất tự tài trợ: Tỷ suất tự tài trợ phản ánh mối quan hệ nguồn vốn chủ sở hữu với giá trị TSCĐ khoản đầu tƣ dài hạn Cơng thức tính: Tỷ suất nợ = Nguồn vốn chủ sở hữu TSCĐ đầu tƣ dài hạn Tỷ suất cho biết nguồn vốn chủ sở hữu dùng vào TSCĐ khoản đầu tƣ dài hạn Nếu doanh nghiệp có khả tài tốt nguồn vốn chủ hữu phải đủ đầu tƣ TSCĐ khoản đầu tƣ dài hạn để hoạt động Tuy nhiên cần phải thấy rõ mặt trái TSCĐ chu chuyển chậm, đầu tƣ nhiều vốn chủ sở hữu vào mua sắm TSCĐ bất lợi lợi nhuận kinh doanh thu đƣợc chủ yếu chu chuyển tài sản lƣu động 3.4 Tỷ suất khả toán lãi vay: Tỷ suất khả toán lãi vay phản ảnh lợi nhuận sinh từ hoạt động kinh doanh sử dụng vốn để đảm bảo khả toán lãi vay Tỷ suất khả toán lãi vay = Lợi nhuận từ hoạt động kinh doanh Chi phí lãi vay Có thể so sánh tỷ suất kỳ với tỷ suất trung bình khả tốn lãi vay ngành Trên tỷ suất thƣờng dùng để phân tích Cần ý kỹ thuật phân tích dọc cịn sử dụng để nghiên cứu mối quan hệ thơng tin tài thơng tin khơng mang tính chất tài Các thơng tin khơng có tính chất tài liệu kinh tế kỹ thuật hệ thống hạch toán nghiệp vụ, thống kê cung cấp Giữa thông tin với thơng tin tài có quan hệ định Dựa mối quan hệ hợp lý chúng ; kiểm tốn viên phát nhiều sai sót vấn đề bất thƣờng Chẳng hạn, so sánh quan hệ chi phí tiền lƣơng số lƣợng lao động doanh nghiệp, so sánh số tồn kho số loại vật tƣ với khả chứa đựng hệ thống kho tàng đơn vị Phƣơng pháp phân tích, đánh giá tổng quát có hiệu lực việc nhận dạng sai sót báo cáo tài áp dụng giai đoạn q trình kiểm tốn a Trong giai đoạn lập kế hoạch hợp đồng kiểm toán Trong giai đoạn lập kế hoạch, phƣơng pháp phân tích, đánh giá tổng qt giúp cho kiểm tốn viên nhìn nhận doanh nghiệp cách tồn diện xác định tính chất bất thƣờng 49 Chương : Phương pháp kiểm tốn cách nhanh chóng để định hƣớng xác định phạm vi kiểm tra, rút ngắn đƣợc thời gian kiểm tốn Kỹ thuật phân tích cịn giúp kiểm tốn viên "chẩn đốn" đƣợc nhanh chóng khu vực có sai sót để làm trọng tâm cho kiểm tốn Các thơng tin thu đƣợc áp dụng phƣơng pháp phân tích cịn giúp kiểm tốn viên định nội dung, thời gian phạm vi sử dụng phƣơng pháp kiểm toán khác áp dụng phƣơng pháp phân tích lập kế hoạch kiểm tốn sử dụng số liệu tài thơng tin khơng mang tính chất tài nhƣ số lao động, diện tích kho tàng, diện tích khu bán hàng, công tác tiến độ sản xuất thông tin tƣơng tự b Giai đoạn thực hợp đồng kiểm tốn Trong giai đoạn này, phƣơng pháp phân tích đƣợc sử dụng nhƣ phƣơng pháp kiểm tra nhằm thu thập chứng để chứng minh cho sở dẫn liệu cá biệt có liên quan đến số dƣ tài khoản loại nghiệp vụ Các chứng khoản sở dẫn liệu khoản mục báo cáo tài thu thập đƣợc tiến hành thử nghiệm chi tiết nghiệp vụ, số dƣ sử dụng phƣơng pháp phân tích hay kết hợp phƣơng pháp Khi sử dụng phƣơng pháp phân tích cho mục đích này, kiểm tốn viên cần xem xét vấn đề sau: - Mục đích phƣơng pháp phân tích mức độ kiểm tốn viên tin cậy vào phƣơng pháp phân tích - Tính hữu dụng thơng tin tài thơng tin khơng có tính chất tài - Độ tin cậy thơng tin có Ví dụ, kinh nghiệm cho thấy kế hoạch thu - chi thƣờng đƣợc lập cách thận trọng kế hoạch khác - Tính so sánh thơng tin có Ví dụ, số liệu ngành rộng khơng thể so sánh đƣợc với số liệu doanh nghiệp chuyên sản xuất sản phẩm đặc biệt - Các kinh nghiệm mà kiểm toán viên thu thập đƣợc kỳ kiểm toán trƣớc hiệu lực quy chế kiểm soát nội dạng "vấn đề" phát sinh kỳ trƣớc để điều chỉnh số liệu kế toán Với hệ thống kiểm soát nội yếu kém, việc áp dụng đơn phƣơng pháp phân tích để đƣa kết luận nguy hiểm c Giai đoạn hoàn thành (đánh giá, kết luận) hợp đồng kiểm tốn Khi hình thành kết luận tổng quát tổng thể thông tin tài chính, kiểm tốn viên nên áp dụng phƣơng pháp phân tích đánh giá tổng quát vào cuối gần cuối kiểm toán Các kết luận rút từ kết áp dụng phƣơng pháp phân tích củng cố cho kết luận hình thành kiểm tra yếu tố riêng biệt thơng tin tài giúp kiểm tốn viên tới kết luận tổng quát tính hợp lý thơng tin tài (tất nhiên kết luận xác định phần việc yêu cầu sử dụng thêm phƣơng pháp kiểm toán khác) 50 Chương : Phương pháp kiểm toán Kỹ thuật phân tích cịn giúp kiểm tốn viên thử lại khả tiếp tục hoạt động doanh nghiệp trƣớc ký báo cáo kiểm tốn Đánh giá, phân tích tổng qt phƣơng pháp kiểm tốn có hiệu cao vè thời gian ít, chi phí thấp mà nhiều tác dụng Kỹ thuật phân tích thƣờng đƣợc kiểm tốn viên cấp cao tiến hành thƣờng kỹ thuật đƣợc áp dụng cho kiểm toán Trong trƣờng hợp phận, khoản mục có giá trị không đáng kể so với tổng thể thơng tin tài khơng có dấu hiệu biến động bất thƣờng, đồng thời mức độ rủi ro kiểm sốt thấp, đơi kiểm tốn viên cần áp dụng phƣơng pháp phân tích rút nhận xét cần thiết mà không cần áp dụng thêm thủ tục kiểm toán khác 2.1.2 Phương pháp kiểm tra chi tiết nghiệp vụ số dư tài khoản Phƣơng pháp kiểm toán đời sớm kiểm tra ghi chép loại hoạt động sản xuất kinh doanh Phƣơng pháp thích hợp để kiểm tra doanh nghiệp có quy mơ nhỏ, loại nghiệp vụ có tính chất không phức tạp, phận, khoản mục dễ "cảm xúc" kinh doanh (nhƣ tiền mặt, chứng khoán, loại vật tƣ, hàng hoá quý ) Với nội dung kiểm tra chi tiết ứng dụng kỹ thuật kiểm toán: Kiểm toán chứng từ kiểm tốn ngồi chứng từ, cụ thể:  Phƣơng pháp kiểm toán chứng từ: ứng dụng phƣơng pháp kiểm toán viên cần thu thập, xử lý chứng từ kiểm tốn (có chứa đựng số liệu kế toán) Phân hệ phƣơng pháp kiểm toán chứng từ gồm: - Kiểm toán cân đối: Phƣơng pháp đƣợc xây dựng dựa đặc điểm cân đối vốn có đối tƣợng kế toán, kiểm toán viên dựa kiến thức kinh nghiệm kiểm tra tính cân đối, quan hệ cân đối đối tƣợng (ví dụ: tài sản = nguồn vốn; số dƣ cuối kỳ= số dƣ đầu kỳ + số phát sinh tăng – số phát sinh giảm) - Đối chiếu trực tiếp: so sánh tiêu chứng từ kiểm tốn (ví dụ: đối chiếu số lƣợng hàng hóa, giá trị tiền đƣợc trình bày liên hóa đơn bán hàng; đối chiếu số liệu sổ tổng hợp sổ chi tiết phản ánh nghiệp vụ kinh tế ) - Đối chiếu logic: Là việc xem xét mức biến động tƣơng ứng trị số tiêu có quan hệ kinh tế trực tiếp song có mức biến động khác theo hƣớng khác (ví dụ thấy khoản phải trả ngƣời lao động giảm dẫn đến tiền mặt, tiền gửi ngân hàng giảm khoản trích theo lƣơng tăng lên biến động hợp logic, khoản phải trả ngƣời lao động giảm mà thành phẩm, hàng hóa giảm theo biến động phi logic)  Phƣơng pháp kiểm tốn ngồi chứng từ: Khi ứng dụng phƣơng pháp kiểm toán viên khơng sử dụng chứng từ kiểm tốn hay nói cách khác kiểm tốn viên chƣa có sở dẫn liệu cụ thể để kiểm toán đối tƣợng Phân hệ phƣơng pháp kiểm tốn ngồi chứng từ gồm: - Kiểm kê: phƣơng pháp kiểm tra chỗ loại tài sản nhằm kiểm tra số lƣợng chất lƣợng loại tài sản 51 Chương 5: Tổ chức kiểm toán Quyền khác theo quy định pháp luật 5.2 CÁC MỐI QUAN HỆ CƠ BẢN CỦA KIỂM TỐN VIÊN Trong q trình thực cơng việc kiểm tốn, kiểm tốn viên có nhiều mối quan hệ cơng tác Để hồn thành cơng việc kiểm tốn có chất lƣợng hiệu Kiểm tốn viên phải biết xử lý đắn mối quan hệ Trong có mối quan hệ gồm có: - Quan hệ với trợ lý - Quan hệ với chuyên gia - Quan hệ với kiểm toán viên khác - Quan hệ với khách hàng - Quan hệ với kiểm toán viên nội - Quan hệ với bên thứ Dƣới dây trình bày tóm tắt mối quan hệ đó: a Quan hệ với trợ lý Ở doanh nghiệp lớn có khối lƣợng cơng việc kiểm tốn nhiều, tiến hành cơng việc kiểm tốn cần phải bố trí từ ngƣời trở lên thực hiện, phải có ngƣời chịu trách nhiệm chính, gọi kiểm tốn viên chính, ngƣời khác gọi trợ lý, họ kiểm tốn viên Kiểm tốn viên ngƣời chịu trách nhiệm tồn đến cơng việc kết kiểm toán Các trợ lý đƣợc kiểm toán viên phần việc đƣợc giao phải hoàn thành với chất lƣợng tốt nhất, thời gian quy định Kiểm toán viên phải dẫn chu đáo trợ lý công việc đƣợc giao Trong trình thực kiểm tốn, phải ln giám sát kiểm tra chất lƣợng tiến độ phần việc phân công cho trợ lý, phải thẩm định đánh giá xem cơng việc trợ lý có đƣợc hồn hảo khơng Vì sử dụng kết làm việc trợ lý mà dẫn đến sai sót nghiêm trọng, ngƣời chịu trách nhiệm trƣớc pháp luật khách hàng kiểm tốn viên chính, khơng phải trợ lý Vì vậy, kiểm tốn viên có quyền lựa chọn trợ lý cho tồn quyền phân công công việc cho trợ lý kiểm tốn Cịn trợ lý có trách nhiệm phải gắng sức hồn thành tốt cơng việc đƣợc giao để giữ tín nhiệm với kiểm tốn viên Nhất trợ lý cịn kiểm tốn viên tập vấn đề có ý nghĩa quan trọng b, Quan hệ với chuyên gia Chuyên gia cá nhân nhóm ngƣời có kỹ kiến thức chuyên môn sâu kinh nghiệm nghề nghiệp, đƣợc hành nghề hợp pháp lĩnh vực chuyên mơn ngồi lĩnh vực kế tốn kiểm tốn Để có chắn cho nhận xét, đánh giá báo cáo tài doanh nghiệp, trƣờng hợp cần có hiểu biết chun mơn đặc biệt, kiểm tốn viên cần có ý kiến xác định chuyên gia chuyên mơn Thí dụ cần thẩm định giá tác phẩm nghệ thuật, đồ cổ, loại đá quý, đánh giá trữ lƣợng khoáng sản, loại thiết bị kỹ thuật cao.v.v Khi có ý định sử dụng tƣ liệu chuyên gia làm chứng kiểm toán kiểm tốn viên cần phải có hiểu biết định chuyên gia mặt 102 Chương 5: Tổ chức kiểm toán - Bằng cấp chun mơn, kinh nghiệm uy tín nghề nghiệp, giấy phép hành nghề - Các việc điển hình chuyên gia thực tƣ liệu chuyên gia xử lý - Mối quan hệ chuyên gia với doanh nghiệp kiểm tốn tính khách quan kết luận chuyên gia cung cấp Khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên có ý định sử dụng tƣ liệu chuyên gia cần phải thảo luận kỹ truyền đạt cho chuyên gia phần việc mà chuyên gia làm Trong điều kiện định, kiểm toán viên yêu cầu chứng kiểm toán ý kiến chun gia sau chun gia hồn tất cơng việc Thí dụ: Khi kiểm tốn viên u cầu chuyên gia thống kê cung cấp thông tin có nhận định chun gia quỹ dự phịng lƣơng hƣu doanh nghiệp Tài liệu chuyên gia hoàn tất và doanh nghiệp xác nhận, kiểm toán viên phải khẳng định nội dung ý kiến chuyên gia thích hợp đƣợc bao gồm ý kiến mà kiểm toán viên truyền đạt cho chuyên gia Kiểm toán viên phải cân nhắc xem nguồn tƣ liệu mà chuyên gia sử dụng có thích hợp với hồn cảnh cụ thể khơng Các thủ pháp để xem xét là: - Hỏi trực tiếp chuyên gia để chuyên gia tự khẳng định xem nguồn tƣ liệu có đầy đủ, hợp pháp đáng tin cậy không - Kiểm tra lại tƣ liệu mà doanh nghiệp cung cấp cho chuyên gia để khẳng định chắn tài liệu xác đáng Kiểm tốn viên khơng có nghiệp vụ chun mơn nhƣ chuyên gia, nên không can thiệp sâu vào quan niệm phƣơng pháp chuyên gia Tuy nhiên kiểm toán viên phải hiểu đƣợc quan niệm phƣơng pháp để khẳng định quan niệm phƣơng pháp hợp lý, quán với hiểu biết kiểm toán viên đặc thù sản xuất kinh doanh doanh nghiệp nhƣ kết thủ pháp kiểm toán thực thi Nếu tƣ liệu chuyên gia không chứng minh đƣợc giải trình có liên quan thơng tin tài kiểm tốn viên phải khắc phục cách thảo luận trực tiếp với chuyên gia nhà quản lý doanh nghiệp để áp dụng thủ pháp bổ sung, kể tìm chuyên gia khác để trợ giúp khắc phục chƣa quán Trƣờng hợp sau thực thủ pháp bổ sung đến kết luận: + Tƣ liệu chuyên gia thiếu quán với thông tin báo cáo tài + Tƣ liệu chun gia khơng đƣợc tạo đƣợc chứng kiểm toán đầy đủ thích hợp + Khi kiểm tốn viên lập báo cáo kiểm toán loại chấp nhận phần, ý kiến từ bỏ hay ý kiến trái ngƣợc cho thích hợp với thực tế Khi lập báo cáo kiểm tốn chấp nhận tồn bộ, kiểm tốn viên khơng nên dẫn chứng tƣ liệu chun gia, nhƣ bị hiểu lầm kiểm tốn viên dè dặt có ý định đổ trách nhiệm cho chun gia, nhƣ khơng có lợi cho kiểm toán viên Trƣờng hợp lập báo cáo chấp nhận phần, kiểm tốn viên viện dẫn tƣ liệu chuyên gia để giải thích cho lý khơng hồn hảo Nhƣng cần có đồng ý chuyên 103 Chương 5: Tổ chức kiểm toán gia, chuyên gia từ chối mà kiểm toán viên lại cho cần thiết xin ý kiến quan tƣ vấn pháp lý Trong trƣờng hợp ý kiến kết luận chuyên gia phải ghi thành văn lƣu hồ sơ kiểm toán c, Quan hệ với kiểm toán viên khác Khi doanh nghiệp lớn (cơng ty mẹ) cịn nhiều đơn vị thành viên, chi nhánh (các công ty con) kiểm tốn viên làm kiểm tốn cơng ty mẹ đƣợc coi kiểm tốn viên cịn kiểm tốn viên kiểm tốn cơng ty gọi kiểm toán viên khác Dù kiểm toán viên làm việc hãng kiểm toán khác nhau, có quốc tịch khác nhau, chƣa quen biết nhƣng kiểm tốn cho cơng ty lớn phải tuân thủ mối quan hệ kiểm toán viên với kiểm toán viên khác Kiểm tốn viên phải cân nhắc mức độ trọng u cơng ty con, tài cơng ty chiếm 10% doanh số lợi nhuận toàn cơng ty cần phải tính độ tin cậy báo cáo kiểm tốn cơng ty kiểm tốn viên khác kiểm tốn Khi sử dụng tƣ liệu kiểm viên khác, kiểm toán viên thƣờng thực việc - Thu thập thông tin tên tuổi, cấp, trình độ nghiệp vụ, kinh nghiệm danh tiếng kiểm tốn viên khác - Thơng báo cho kiểm toán viên khác yêu cầu độc lập áp dụng cho cơng ty mẹ công ty thu nhận ý kiến chấp nhận kiểm tốn viên khác - Thơng báo cho kiểm toán viên khác việc sử dụng tƣ liệu họ vào công việc báo cáo vấn đề khác có liên quan nhƣ là: Những việc cần đặc biệt ý, phƣơng pháp xác định nghiệp vụ nội cơng ty, thời gian cần hồn thành cơng việc kiểm tốn - Thơng báo kiểm tốn viên khác u cầu báo cáo kiểm tốn, kế tốn áp dụng yêu cầu họ cung cấp lời giải trình ƣng thuận kèm theo yêu cầu - Yêu cầu kiểm toán viên khác thơng báo cho thời gian chiến lƣợc kiểm tốn cơng ty con, rủi ro, sai phạm, gian lận có cơng ty - Khi cần thiết, kiểm tốn viên yêu cầu kiểm toán viên khác kiểm tra, xác minh tƣ liệu tự kiểm tra lại Kiểm toán viên khác biết tƣ liệu đƣợc kiểm tốn viên sử dụng, phải có hợp tác chặn chẽ với kiểm tốn viên Nhƣ là: Thơng báo cho kiểm tốn viên vấn đề cần đặc biệt lƣu ý, khía cạnh việc cần đƣợc thực nhƣ yêu cầu, phát mình, sai sót gian lận, có khả phản ứng dây truyền tồn cơng ty.v.v Các kiểm tốn viên phải thực biện pháp để đảm bảo tƣ liệu kiểm toán viên khác cung cấp phù hợp với mục đích sử dụng Phải dẫn chứng tài liệu ghi chép kiểm tốn phần báo cáo tài có sử dụng tƣ liệu kiểm toán viên khác; ý nghĩa tƣ liệu so với tổng thể báo cáo tài doanh nghiệp, tên kiểm toán viên cung cấp tƣ liệu kết luận có Kiểm tốn viên phải xem xét kỹ lƣỡng báo cáo kiểm toán kiểm toán viên khác lập công ty sử dụng có đủ độ tin cậy Kiểm tốn viên hình thành ý 104 Chương 5: Tổ chức kiểm tốn kiến cách dựa vào báo cáo kiểm tốn vài cơng ty phải xác định rõ phần kiểm toán viên khác kiểm toán d, Quan hệ với khách hàng Quan hệ kiểm toán viên với khách hàng mối quan hệ xuyên suốt kiểm toán Khách hàng ngƣời mời kiểm tốn ngƣời đƣợc phục vụ đồng thời lại ngƣời bị kiểm tra đơi học phải giải trình trả lời vấn đề mà họ không muốn trả lời Kiểm toán viên ngƣời phục vụ nhƣng lại ngƣời đƣợc kiểm tra có quyền xem xét thẩm vấn, kể cấp cao doanh nghiệp Ngay từ lúc nhận làm kiểm tốn (có thƣ hẹn kiểm toán), kiểm toán viên phải làm rõ mối quan hệ Kiểm tốn viên cần xác định rõ việc kiểm toán doanh nghiệp đƣợc thực theo quy pháp quy chuẩn mực kế toán Yêu cầu doanh nghiệp phải chuẩn bị cung cấp tài liệu, văn bản, ghi chép có liên quan đến cơng việc kế tốn, doanh nghiệp khơng đáp ứng đầy đủ kế tốn viên có quyền từ chối kiểm tốn Khi có điều chƣa rõ ràng, kiểm tốn viên có quyền yêu cầu giám đốc doanh nghiệp phải có giải trình, đƣợc thẩm vấn ngƣời có liên quan Trong q trình thực hành kiểm tốn doanh nghiệp không đáp ứng yêu cầu hợp pháp kiểm tốn viên, thí dụ: u cầu kiểm tra kho hàng giám định chất lƣợng sản phẩm kiểm tốn viên lập báo cáo kiểm tốn loại chấp nhận phần loại trái ngƣời, khơng có đủ sở kết luận Trách nhiệm ngăn ngừa phát gian lận sai sót thuộc nhà quản lý doanh nghiệp Khi kiểm toán viên chứng minh đƣợc thi hành chức nghiệp vụ cần thiết, kiểm tốn viên đƣợc miễn trách, ngƣời chịu trách nhiệm trƣớc pháp luật hành vi gian lận, sai sót nhà quản lý doanh nghiệp Nhƣng kiểm tốn viên khơng làm hết chức phải chịu trách nhiệm trƣớc pháp luật cẩu thả không hồn thành chức trách e, Quan hệ với kiểm toán viên nội Kiểm toán viên nội ngƣời có trình độ chun mơn kế tốn kiểm toán, đƣợc giám đốc doanh nghiệp giao nhiệm vụ soát xét hoạt động nghiệp vụ phận kế toán quy định kiểm toán nội đƣợc hƣởng lƣơng doanh nghiệp Kiểm toán nội phận doanh nghiệp nên hoàn toàn độc lập với doanh nghiệp đƣợc Kiểm tốn viên nội có trách nhiệm báo cáo với cấp lãnh đạo cao doanh nghiệp không chịu ràng buộc phận nghiệp vụ khác Đặc biệt kiểm toán viên nội thƣờng xác, nhƣng quyền lợi kiểm tốn viên nội gắn liền với doanh nghiệp nên tính độc lập bị hạn chế Tuy nhiên hoạt động kiểm tốn viên nội có hiệu đáng tin cậy lại giúp ích nhiều cho cơng việc kiểm tốn viên độc lập Kiểm toán viên độc lập sử dụng tƣ liệu kiểm toán viên nội cung cấp sau xác minh đánh giá có đủ độ tin cậy cần thiết Trách nhiệm kiểm toán viên độc lập không đƣợc giảm nhẹ sử dụng tƣ liệu kiểm tốn viên độc lập, sử dụng tƣ 105 Chương 5: Tổ chức kiểm toán liệu ngƣời khác kiểm tốn viên phải chịu làm trịn trách nhiệm trƣớc pháp luật tƣ liệu f, Quan hệ với bên thứ ba Bên thứ ba cá nhân đơn vị có quan hệ đến thơng tin tài doanh nghiệp kiểm tốn, nhƣng khơng phải ngƣời doanh nghiệp ngƣời hãng kiểm tốn Trong q trình thực hành kiểm toán, nhiều trƣờng hợp kiểm toán viên phải liên hệ trực tiếp xác nhận văn với ngƣời thứ ba để xác minh thông tin tài doanh nghiệp Vì chứng thu nhận đƣợc từ ngƣời thứ ba thƣờng đáng tin cậy chứng thu thập doanh nghiệp Tuy nhiên khơng hồn tồn trừ trƣờng hợp ngƣời thứ ba đồng tình với doanh nghiệp để cung cấp thơng tin sai Do sử dụng thơng tin tƣ liệu ngƣời thứ ba kiểm toán viên cần có kiểm tra đánh giá tính hợp lý độ tin cậy tƣ liệu Khi lấy ý kiến xác nhận cua ngƣời thứ ba, kiểm toán viên cần ghi thành ý kiến xác nhận cua ngƣời cung cấp có chứng từ gốc chứng để tiện truy cứu trách nhiệm cần thiết 5.3 TỔ CHỨC BỘ MÁY KIỂM TOÁN 5.3.1 Tổ chức máy kiểm toán nội Bộ máy kiểm toán nội hệ thống tổ chức kiểm toán viên đơn vị tự lập theo yêu cầu quản trị nội thực nề nếp kỷ cƣơng quản lý Để tổ chức quản lý hoạt động kiểm toán nội phận lãnh đạo cao đơn vị phải cử ngƣời phụ trách vấn đề Theo yêu cầu uỷ ban kiểm toán đƣợc lập theo yêu cầu thƣờng gồm thành viên trở lên (đối với doanh nghiệp có quy mơ nhỏ thƣờng có ngƣời phụ trách kiểm toán nội bộ) hội động quản trị phụ trách Trong số trƣờng hợp cần thiết, hội đồng quản trị thuê thêm chuyên gia tƣ vấn cho uỷ ban Uỷ ban kiểm tốn vừa có trách nhiệm tổ chức hoạt động kiểm toán nội (nội kiểm) vừa có trách nhiệm tạo lập mối quan hệ với chủ thể kiểm tốn tài từ bên ngồi (ngoại kiểm) trƣờng hợp khơng có hội đồng quản trị, chủ đầu tƣ ngƣời đƣợc uỷ quyền phụ trách đạo cơng tác kiểm tốn Tất nhiên uỷ ban kiểm toán ngƣời phụ trách có chức tổ chức, đạo cơng việc kiểm toán Ngƣời thực kiểm toán nội ngƣời kiểm toán viên đơn vị chuyên gia từ bên ngồi Từ có hai mơ hình hội đồng hay phận kiểm toán nội giám định viên kế toán (hoặc giám sát viên nhà nƣớc) Hội đồng hay phận kiểm tốn nội mơ hình phổ biến đặc biệt nƣớc Bắc Mỹ Thành viên phận kiểm toán viên nội bộ, số lƣợng cấu thành viên phụ thuộc vào quy mô đơn vị, vào nhiệm vụ kiểm toán nội cụ thể thời kỳ Hội đồng có nhiệm vụ thực tất cơng việc Uỷ ban kiểm toán giao cho kể việc xây dựng hồn thiện quy chế kiểm tốn nội (nếu có), tổ chức chức thực đặn có hiệu lực quy chế ban hành vả cơng việc đột xuất khác Mơ hình có ƣu điểm thích hợp với doanh nghiệp có quy mơ lớn Tuy nhiên điều kiện tiên để phát huy ƣu việt chất lƣợng đội ngũ kiểm toán viên nội 106 Chương 5: Tổ chức kiểm toán Giám định viên kế toán (hoặc giám sát viên nhà nƣớc) mơ hình ứng dụng phổ biến doanh nghiệp nhà nƣớc doanh nghiệp có quy mơ nhỏ Trong trƣờng hợp ngƣời thực cơng việc kiểm tốn kiểm toán viên chuyên nghiệp đƣợc biên chế máy kiểm tốn nhà nƣớc Mơ hình thích hợp với xí nghiệp cơng, doanh nghiệp quy mơ nhỏ khơng cần biên chế kiểm tốn viên nội bộ, phát huy đƣợc mạnh chuyên gia giỏi, nhiên trƣờng hợp chi phí kiểm tốn cao phả th nhân viên kiểm tốn Tuy nhiên cơng việc kiểm tốn số chun gia có trình độ cao đảm nhiệm nên cần trọng yếu tố đảm bảo tính khách quan, trung thực kiểm tốn viên biện pháp bổ sung nhƣ kiểm tra chéo, định kỳ thay đổi nơi làm việc kiểm toán viên, tăng cƣờng trách nhiệm kiểm tra bên Ở Việt Nam vấn đề kiểm toán nội ngày đƣợc quan tâm, đội ngũ kiểm toán viên nội đƣợc xây dựng, đặc biệt trình cải tiến quản lý doanh nghiệp nhà nƣớc cổ phần hoá doanh nghiệp nhà nƣớc Ngay doanh nghiệp quốc doanh phải tách biệt chức kiểm toán khỏi chức tổ chức kế tốn tài kế tốn trƣởng 5.3.2 Tổ chức máy kiểm toán độc lập Bộ máy kiểm toán độc lập tổ chức kiểm toán viên chuyên nghiệp kinh doanh dịch vụ kiểm tốn kiểm tốn dịch vụ khác có liên quan Là tổ chức kinh doanh, đơn vị kiểm toán độc lập phải thực nghĩa vụ có quyền lợi nhƣ tổ chức kinh doanh khác Hơn nữa, kinh doanh dịch vụ kiểm toán kinh doanh nghề chuyên sâu nên phải có kiểm tốn viên đủ điều kiện hành nghề Do đó, có ngƣời có kiểm tốn viên đủ điều kiện hành nghề khác đƣợc phép tổ chức đơn vị kinh doanh dịch vụ Thông thƣờng với dịch vụ kiểm toán, máy thực dịch vụ khác có liên quan nhƣ kế tốn, thuế tƣ vấn, tài chính, tin học để thực loại dịch vụ này, tổ chức kiểm tốn độc lập có quan hệ với khác hàng tự nguyên bắt buộc Bộ máy kiểm tốn độc lập có mơ hình văn phịng kiểm tốn tƣ cơng ty kiểm tốn (lớn) Văn phịng kiểm tốn tư đƣợc hình thành vài kiểm toán độc lập (kế toán viên công chứng - CPA) để kinh doanh dịch vụ kiểm tốn dịch vụ khác có liên quan Tất nhiên văn phòng đƣợc thành lập theo qui định chung cho văn phòng tƣ Đồng thời, ngƣời lập văn phịng phải có kiểm tốn viên độc lập có đủ điều kiện hành nghề khác Mơ hình đƣợc phát triển phổ biến cộng hồ Pháp (2.500) văn phịng nƣớc Tây Âu Ngay Mỹ có tới 95% cơng ty nhỏ từ 1-25 ngƣời, Trung Quốc có tới 600 văn phịng kiểm tốn nhỏ (3-5 ngƣời) Các văn phịng tƣ (kể cơng ty nhỏ) đƣợc tổ chức theo phƣơng thức trực tuyến loại hình tập trung 107 Chương 5: Tổ chức kiểm toán Ƣu việt loại hình phát huy tính động cao máy kiểm tốn, thích ứng với nhu cầu kiểm toán tƣ vấn doanh nghiệp vừa nhỏ nhƣ nhu cầu đại lý thuế (thu nhập) cho Nhà nƣớc Tuy nhiên, mơ hình này, phịng thực giới hạn dịch vụ sức cạnh tranh tổ chức kiểm tốn hạn chế Bên cạnh đó, hợp tác, tự bồi dƣỡng kinh nghiệm, nghiệp vụ kiểm tốn viên hạn chế Do đó, thành lập văn phịng, kiểm tốn viên độc lập phải có lực tồn diện có trình độ chun mơn vững Đến số lƣợng văn phịng cơng ty nhỏ nhiều địi hỏi phải tăng cƣờng hoạt động hiệp hội kiểm toán viên độc lập Cơng ty kiểm tốn (qui mơ lớn) máy tổ chức kiểm toán độc lập với số lƣợng lớn kiểm tốn viên độc lập, cơng ty có phạm vị hoạt động rộng Các cơng ty kiểm toán thực nhiều loại dịch vụ địa bàn rộng lớn (có thể hàng trăm dịch vụ cụ thể) Do đƣợc tổ chức theo loại hình phân tán điều hành theo chức kết hợp Cụ thể cơng ty thƣờng có nhiều văn phịng bố trí nhiều vùng nƣớc (cơng ty quốc gia) nhiều văn phòng nhiều nƣớc khác nhau(công ty quốc tế) Các công ty (đặc biệt cơng ty kiểm tốn quốc tế, văn phịng cụ thể văn phịng khu vực) có quyền tự chủ nhƣ cơng ty đƣợc hạch tốn độc lập Mỗi văn phịng riêng văn phòng khu vực kinh doanh nhiều loại dịch vụ đƣợc tổ chức thành phận chức riêng biệt Do qui mô lớn, phân tán cấu tổ chức phức tạp nên cơng ty lớn địi hỏi trình độ tổ chức, phối hợp cao nhà quản lý, đòi hỏi khả chun mơn cao tồn diện kiểm tốn viên lãnh đạo cơng ty, địi hỏi đầu tƣ lớn chuyên gia kinh nghiệm tiền vốn Tuy nhiên, mà cơng ty hình thành tồn tại, ln ln có tiềm lớn, đặng hồn tất nhiều loại dịch vụ có qui mơ lớn khoảng thời gian ngắn có sức cạnh tranh lớn thị trƣờng Ở Việt Nam có 100 cơng ty kiểm tốn hoạt động, đáng ý cần kể đến cơng ty kiểm tốn hàng đầu giới (Big 4): Ernst & Young, KPMG, Pricewaterhouse Coopers, Deloitte Việt Nam công ty Việt Nam khác, ví dụ: - Cơng ty tƣ vấn tài kế tốn kiểm tốn (AASC) - Cơng ty tƣ vấn kiểm tốn (A&C) - Cơng ty tƣ vấn kiểm tốn Sài Gịn (AFC) - Cơng ty kiểm tốn Đà Nẵng (DAC) - Cơng ty kiểm tốn dịch vụ tin học (AISC) - Cơng ty kiểm tốn Hạ long (HAACO) Hiện chƣa cho thành lập văn phịng kiểm tốn tốn tƣ Các cơng ty kiểm tốn ta cịn qui mơ nhỏ Mặc dù đời song công ty có đóng góp đáng kể cho nghiệp đổi nói chung cho phát triển kiểm tốn độc lập nói riêng Tuy nhiên, để đáp ứng đầy đỷ yếu cầu đổi mới, kiểm toán độc lập ta phải phấn đấu phát triển củng cố nhiều mặt kể số lƣợng cấu tổ chức, số lƣợng nhân viên, kể qui mô, cấu lƣợng dịch vụ 108 Chương 5: Tổ chức kiểm toán 5.3.3 Tổ chức máy kiểm toán Nhà nƣớc Bộ máy kiểm toán Nhà nƣớc hệ thống tập hợp viên chức Nhà nƣớc để thực chức kiểm toán ngân sách tài sản công Nhƣ quan hệ với hệ thống máy Nhà nƣớc, kiểm toán Nhà nƣớc phân hệ thực chức kiểm toán Xét hệ thống kiểm tốn nói chung, kiểm tốn Nhà nƣớc lại phân hệ thực chức với đối tƣợng cụ thể tài sản Nhà nƣớc có ngân sách Nhà nƣớc Xét quan hệ với kiểm toán viên Nhà nƣớc, kiểm toán Nhà nƣớc hệ thống tập hợp kiểm toán viên theo trật tự xác định Trong hàng loạt mối liên hệ phức tạp hình thành mơ hình tổ chức khác tuỳ theo phạm vi mối liên hệ Trƣớc hết, quan hệ với máy Nhà nƣớc, kiểm toán Nhà nƣớc độc lập với hệ thống lập pháp hệ thống hành pháp trực thuộc phía hành pháp lập pháp (trực thuộc phía) Mơ hình tổ chức độc lập quan kiểm tốn Nhà nƣớc với quan lập pháp hành pháp (Bảng 5.1) đƣợc ứng dụng hầu hết nƣớc có kiểm tốn phát triển, có Nhà nƣớc pháp quyền đƣợc xây dựng có nếp Nhờ kiểm tốn phát huy đƣợc đầy đủ tính độc lập việc thực chức Mơ hình tổ chức quan kiểm tốn trực thuộc quan hành pháp: Cũng khơng hồn tồn giống nƣớc, chẳng hạn : Trung Quốc, kiểm toán Nhà nƣớc đƣợc tổ chức thành quan hành nhƣ song có quyền kiểm tốn phận khác Chính phủ (kể Bộ Tài chính) ; Nhật Bản, kiểm tốn Nhà nƣớc đƣợc tổ chức nhƣ quan chuyên môn bên cạnh nội (Nhật Bản) 109 Chương 5: Tổ chức kiểm toán Sơ đồ 5.1 Bộ máy Nhà nƣớc Quốc hội Kiểm tốn Nhà nƣớc Bổ nhiệm Ban hành luật Chính phủ Toà án Duyệt Ngân sách Giám sát ban quốc hội ban phủ Liên hệ tổ chức Quan hệ đạo Quan hệ đặt hàng kiểm toán Quan hệ kiểm toán (Kiểm toán nhà nước tổ chức độc lập với quốc hội phủ) Mơ hình giúp Chính phủ điều hành nhanh nhạy trình thực ngân sách các hoạt động khác Kinh nghiệm số nƣớc, quan kiểm toán Nhà nƣớc lại trực thuộc vào quan lập pháp (Quốc hội), chẳng hạn nhƣ mơ hình tổ chức kiểm toán Nhà nƣớc Việt Nam hay Canada 110 Chương 5: Tổ chức kiểm toán Sơ đồ 5.2: Tổ chức kiểm tốn Nhà nƣớc Canada Tồn quyền Quốc hội Quốc hội Toà tối Toàán án cao Canada ThủThủ tướng tối cao Canada Toà án án Liên Toà bang Canada Liên bang Canada tướng Nội Thượng viện Hạ viện Ban bí thư Hội thảo Liên Chính phủ Văn phịng Thủ tướng Cơ quan kiểm tốn quốc gia Văn phịng HĐ mật Uỷ ban kế tốn Nhà nước Các Uỷ ban, trưởng ban Các Bộ trưởng Các tổ chức, Ban, Ngành Nhà nước Chủ tịch Ban Ngân quỹ Các công ty ngành then chốt Với mô hình này, kiểm tốn Nhà nƣớc trợ giúp đắc lực cho Nhà nƣớc không việc kiểm tra thực pháp luật mà việc soạn thảo xây dựng sắc luật cụ thể Xét liên hệ nội bộ, quan kiểm toán Nhà nƣớc lại liên hệ theo chiều dọc (liên hệ dọc) theo chiều ngang (liên hệ ngang) Liên hệ ngang mối liên hệ nội quan kiểm toán cấp (trung ƣơng hay khu vực địa phƣơng) Liên hệ trực tuyến chức 111 Chương 5: Tổ chức kiểm toán Trong liên hệ trực tuyến, tổng kiểm tốn trƣởng (hoặc phó tổng kiểm toán trửng đƣợc uỷ nhiệm) trực tiếp huy hoạt động kiểm toán Nhà nƣớc Hiện máy kiểm toán Nhà nƣớc Việt đƣợc xây dựng gồm phận sau : Các đơn vị tham mƣu thuộc máy điều hành Văn phòng Kiểm toán Nhà nƣớc; Vụ Tổ chức cán bộ; Vụ Tổng hợp; Vụ Chế độ Kiểm soát chất lƣợng kiểm toán; Vụ Pháp chế; Vụ Hợp tác quốc tế Thanh tra Kiểm toán Nhà nƣớc Các đơn vị Kiểm toán Nhà nƣớc chuyên ngành Kiểm toán Nhà nƣớc chuyên ngành Ia (lĩnh vực quốc phịng); Kiểm tốn Nhà nƣớc chun ngành Ib (lĩnh vực an ninh, tài ngân sách Đảng, hoạt động yếu, dự trữ nhà nƣớc); Kiểm toán Nhà nƣớc chuyên ngành II (lĩnh vực ngân sách trung ƣơng bộ, ngành kinh tế tổng hợp); Kiểm toán Nhà nƣớc chuyên ngành III (lĩnh vực ngân sách trung ƣơng bộ, ngành, quan thuộc Chính phủ…); Kiểm tốn Nhà nƣớc chun ngành IV (lĩnh vực đầu tƣ, dự án hạ tầng sở); Kiểm toán Nhà nƣớc chuyên ngành V (lĩnh vực đầu tƣ, dự án công nghiệp, dân dụng); Kiểm tốn Nhà nƣớc chun ngành VI (các tập đồn, tổng cơng ty nhà nƣớc); Kiểm tốn Nhà nƣớc chun ngành VII (ngân hàng, tổ chức tài chính) Các đơn vị Kiểm toán Nhà nƣớc khu vực Kiểm toán Nhà nƣớc khu vực I (trụ sở đặt Thành phố Hà Nội); Kiểm toán Nhà nƣớc khu vực II (trụ sở đặt Thành phố Vinh, tỉnh Nghệ An); Kiểm toán Nhà nƣớc khu vực III (trụ sở đặt Thành phố Đà Nẵng); Kiểm toán Nhà nƣớc khu vực IV (trụ sở đặt Thành phố Hồ Chí Minh); Kiểm tốn Nhà nƣớc khu vực V (trụ sở đặt Thành phố Cần Thơ) Kiểm toán Nhà nƣớc khu vực VI (trụ sở đặt Thành phố Hạ Long, tỉnh Quảng Ninh); Kiểm toán Nhà nƣớc khu vực VII 112 Chương 5: Tổ chức kiểm toán (trụ sở đặt Thành phố Yên Bái, tỉnh Yên Bái); Kiểm toán Nhà nƣớc khu vực VIII (trụ sở đặt Thành phố Nha Trang, tỉnh Khánh Hịa); Kiểm tốn Nhà nƣớc khu vực IX (trụ sở đặt Thành phố Mỹ Tho, tỉnh Tiền Giang); 10 Kiểm toán Nhà nƣớc khu vực X (Trụ sở đặt thành phố Thái Nguyên, tỉnh Thái Nguyên); 11 Kiểm toán Nhà nƣớc khu vực XI (trụ sở đặt thành phố Thanh Hoá, tỉnh Thanh Hoá); 12 Kiểm toán Nhà nƣớc khu vực XII (trụ sở đặt thành phố Buôn Ma Thuột, tỉnh Đắk Lắk); 13 Kiểm toán Nhà nƣớc khu vực XIII (trụ sở đặt thành phố Vũng Tàu, tỉnh Bà Rịa - Vũng Tàu) Các đơn vị nghiệp Trung tâm Khoa học Bồi dƣỡng cán bộ; Trung tâm Tin học; Báo Kiểm toán Liên hệ trực tuyến có ƣu việt bảo đảm lệnh Tổng kiểm toán trƣởng đƣợc chuyển trực tiếp đến kiểm tốn viên, bảo đảm điều hành nhanh, nhạy, thơng tin ngƣợc, kịp thời Tuy nhiên, mơ hình thích hợp điều kiện qui mơ kiểm tốn số lƣợng nhân viên kiểm tốn khơng q lớn 113 Chương 5: Tổ chức kiểm toán Sơ đồ 5.3: Các mối liên hệ quan kiểm toán quốc gia AUSTRALIA Chủ tịch Phó Chủ tịch Giám đốc phận kiểm toán A C B Các phận kiểm toán a c Ban quản lý tiềm lực Ban hoạch định sách phát triển Ban cơng nghệ tin học Ban hỗ trợ quản lý b Trong liên hệ chức quyền điều hành công việc đƣợc phân công thành nhiều khối, khối lại chia thành nhiều cấp khác Lấy mơ hình tổ chức kiểm tốn Australia làm ví dụ (Bảng đồ 5.3) Mơ hình thích hợp với máy Kiểm tốn Nhà nƣớc khái qt mơ hình chủ yếu : - Mơ hình I: Cơ quan kiểm tốn Nhà nƣớc Trung ƣơng (quốc gia) có mạng lƣới tất địa phƣơng Mơ hình thích hợp với nƣớc có qui mơ lớn, địa phƣơng phân bố rộng phân tán, khối lƣợng tài sản công địa phƣơng lớn quan hệ phức tạp Đồng thời địa phƣơng có khối lƣợng cơng sản, tài sản tƣơng đối đồng Tình hình địi hỏi phải có tổ chức kiểm tốn Nhà nƣớc địa phƣơng - Mơ hình II : Cơ quan kiểm tốn Nhà nƣớc trung ƣơng (quốc gia) có mạng lƣới kiểm toán khu vực Những khu vực trƣớc hết có khối lƣợng nơng sản đủ lớn thƣờng xa trung tâm nên đòi hỏi có thổ chức kiểm tốn Nhà nƣớc thực địa để thực chức kiểm toán Nhà nƣớc Mơ hình thích ứng với nƣớc có qui mô nhỏ song địa bàn tƣơng đối phân tán số nƣớc nhỏ tƣơng đối tập trung khơng có liên hệ dọc: có trƣờng hợp, liên hệ dọc thực liên hệ ngang cách bố trí kiểm tốn vài khu vực thành phận phận chun mơn Mơ hình tổ chức kiểm tốn Nhật Bản ví dụ cho trƣờng hợp này: Trong phận Hội đồng kiểm toán quốc gia, phận thứ III vừa phụ trách kiểm tốn lĩnh vực giao thơng, vận tải xây dựng, vừa phụ trách vùng Hokkaido, vừa phụ trách vấn đề đất công 114 Chương 5: Tổ chức kiểm tốn Ngồi mối liên hệ máy, mối liên hệ việc thực chức kiểm toán với máy kiểm tốn hình thành mơ hình tổ chức kiểm tốn Nhà nƣớc khác Trong việc thực chức xác minh, thông thƣờng kiểm toán Nhà nƣớc thực xác minh bảng khai thác tài nghiệp vụ đơn vị thuộc khu vực công cộng Công việc xác minh vụ việc cụ thể khiếu tố phát giác bất thƣờng, thông thƣờng tổ chức tra đảm nhận Tuy nhiên, số nƣớc công việc tra đƣợc thống tổ chức kiểm tốn Nhà nƣớc Xu hƣớng hồ nhập hoạt động không Tây Âu mà Đông nam nhƣ Hàn Quốc chẳng hạn Trong việc bày tỏ ý kiến, thông lệ phổ biến quan kiểm toán Nhà nƣớc thực chức tƣ vấn kể kiến nghị giải thực trạng tài chính, pháp lý, chí khởi thảo tham gia xây dựng luật pháp (Bắc Mỹ số nƣớc khác khu vực Châu á) Tuy nhiên, mơ hình Tồ Thẩm Kế (Thẩm kế viện) nƣớc Tây Âu, kiểm toán Nhà nƣớc thực chức phán xử tồ kiểm tốn nhằm hàn gắn xác minh với xử lý vi phạm phát qua kiểm toán Nhƣ vậy, quan kiểm toán Nhà nƣớc chứa đựng nhiều mối liên hệ tổ chức tuỳ thuộc vào đặc điểm đối tƣợng, phạm vi, khách thể kiểm toán, tuỳ thuộc vào đặc điểm tổ chức Nhà nƣớc hàng loạt quan hệ khác bên bên ngồi hệ thống kiểm tốn CÂU HỎI ƠN TẬP CHƢƠNG Trình bày u cầu kiểm tốn viên? Trình bày mối quan hệ kiểm tốn viên? Tại nói mối quan hệ kiểm toán viên với khách thể (khách hàng kiểm toán) mối quan hệ đặc biệt? Trình bày mơ hình tổ chức máy kiểm tốn nội bộ? Liên hệ thực tế Việt Nam? Trình bày mơ hình tổ chức máy kiểm tốn độc lập? Trình bày mơ hình máy kiểm toán Nhà nƣớc? Ở Việt Nam máy kiểm toán Nhà nƣớc đƣợc tổ chức nhƣ nào? 115 Tài liệu tham khảo TÀI LIỆU THAM KHẢO GS.TS Nguyễn Quang Quynh- TS Nguyễn Thị Phƣơng Hoa; Lý thuyết Kiểm tốn; 2010; NXB Tài TS Nguyễn Viết Lợi- ThS Đậu Ngọc Châu; Giáo trình Lý thuyết Kiểm tốn, 2009; NXB Tài Thơng tƣ 214/2012/TT- BTC; 2012; Bộ Tài Các văn pháp quy kiểm toán hành 116 ... 5 620 1 22 811 24 863 1 022 07318 44 623 028 43 3 329 9 98 72 86774 06 926 126 72 1 023 94550 23 299 45557 07 923 75 126 00808 013 12 466689 1 024 34348 81191 21 027 77087 10909 03676 97 723 34400 1 025 922 77 57115... Quy mô 23 43 16 600 500 17 1380 5345 18 30 138 19 90 129 80 20 650 450 21 14980 860 22 22 800 50 23 3540 125 24 150 10 3400 25 34876 11 6500 26 23 9 12 1340 27 8760 13 7590 28 21 90 14 21 00 29 22 354... tƣ số 21 4 /20 12/ TT-BTC) báo cáo kiểm tốn đƣợc trình bày theo trình tự sau: - Tên địa cơng ty kiểm toán - Số hiệu báo cáo kiểm toán - Tiêu đề báo cáo kiểm toán - Ngƣời nhận báo cáo kiểm toán - Mở