3.2 Giải pháp hồn thiện
3.2.2 Hịan thiện thủ tục kiểm tốn nhằm phát hiện gian lận trên BCTC tại các cơng ty
các cơng ty đại chúng
3.2.2.1 Quy trình kiểm tốn
Thực trạng về chương trình kiểm tốn của các cơng ty kiểm tốn Việt Nam, đặc biệt là các cơng ty kiểm tốn nhỏ, thơng qua khảo sát thực tế cho thấy các cơng ty kiểm tốn chủ yếu chú trọng đến các thử nghiệm trong giai đoạn thực hiện kiểm tốn. Tuy nhiên, để phát hiện gian lận, khơng chỉ thơng qua các thử nghiệm tiến hành ở giai đoạn thực hiện kiểm tốn mà phải tiến hành trong cả ba giai đoạn của quy trình kiểm tốn.
Hầu hết các quy trình kiểm tốn đều được chia thành ba giai đoạn: Chuẩn bị, thực hiện và hồn thành. Mỗi giai đoạn cĩ thể chia nhỏ thành các giai đoạn khác nhau. Trong giai đoạn thực hiện kiểm tốn, cĩ thể chia thành hai giai đoạn khác nhau: thử nghiệm kiểm sốt và khảo sát chi tiết số dư. Các cơng ty kiểm tốn Việt Nam cần áp dụng quy trình kiểm tốn sau đây để phát hiện gian lận và sai sĩt trên BCTC:
Tổng hợp quy trình kiểm tốn Chuẩn bị kiểm tốn Giai đoạn I: Lập kế hoạch và thiết kế chương trình kiểm tốn
Thu thập thơng tin cơ sở
Thu thập thơng tin về các nghĩa vụ pháp lý của khách hàng Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro
Tìm hiểu cơ cấu kiểm sốt nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm sốt
Triển khai kế hoạch kiểm tốn tổng quát và chương trình kiểm tốn Giảm mức đánh giá rủi ro kiểm sốt kế h h? Khơng Có
Thực hiện thử nghiệm kiểm sốt Giai đoạn II:
(1) Thử nghiệm
kiểm sốt Đánh giá lại rủi ro kiểm sốt
Đánh giá khả năng cĩ gian lận và sai sĩt trên BCTC
Thấp Trung bình Cao hoặc khơng biết
Thực hiện các thủ tục phân tích Giai đoạn II:
(2) Khảo sát chi tiết số dư
Thực hiện thử nghiệm cơ bản các khoản mục Thực hiện thử nghiệm chi tiết
Xem xét lại các sự kiện phát sinh sau ngày khĩa sổ Xem xét lại các khoản nợ tiềm tàng Giai đoạn III: Hồn thành kiểm ù Đánh giá tổng hợp kết quả Phát hành báo cáo kiểm tốn
Sơ đồ 3.1: Quy trình kiểm tốn
Giai đoạn I: Lập kế hoạch và thiết kế chương trình kiểm tốn
- KTV cần duy trì thái độ hồi nghi mang tính nghề nghiệp trong suốt cuộc kiểm tốn.
- Thu thập thơng tin cơ sở: thu thập thơng tin về đặc điểm, ngành nghề, cơng việc kinh doanh của khách hàng; tham quan kho bãi, nhà xưởng, văn phịng; xem xét lại các chính sách của cơng ty (ví dụ: chính sách tín dụng, tiền cho chi nhánh vay, chính sách kế tốn, quyền chuyển nhượng lại một phần hoạt động kinh doanh…);
của đơn vị hoặc bất kỳ đối tác nào khác cĩ liên quan); thu thập ý kiến tư vấn của chuyên gia (kỹ sư xây dựng, chuyên gia thống kê, chuyên gia khai khống..).
- Thu thập thơng tin về nghĩa vụ pháp lý: Các quy chế (quy tắc và thể thức quy định rõ năm tài chính của cơng ty, chu kỳ họp cổ đơng, trách nhiệm, quyền hạn của ủy viên, cách thức bầu giám đốc..); Các biên bản họp của Đại hội đồng cổ đơng (biên bản họp cơng bố cổ tức, cho phép đầu tư, chấp nhận hợp đồng, cho vay dài hạn, phê chuẩn sáp nhập…); Các hợp đồng (hợp đồng cung cấp hàng hĩa; hợp đồng tín dụng; hợp đồng thuê nhà xưởng..)
- Đánh giá tính trọng yếu: Kiểm tốn viên dựa vào một số nhận định như doanh nghiệp đang hoạt động trong mơi trường biến động hay ổn định, triển vọng kinh doanh, đặc điểm kinh doanh của doanh nghiệp…để xác định mức trọng yếu cho tồn bộ báo cáo.
- Tìm hiểu cơ cấu kiểm sốt nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm sốt.
- Tìm hiểu về mơi trường kiểm sốt: Tìm hiểu về thái độ, nhận thức và triết lý quản lý của Ban lãnh đạo đối với tầm quan trọng của hoạt động kiểm sốt; Cơ cấu tổ chức và trách nhiệm của các bộ phận trong cơ cấu tổ chức; những ảnh hưởng từ bên ngồi đơn vị như chỉ đạo của cấp trên, chính sách của chính phủ…
- Tìm hiểu về hệ thống kế tốn: Tìm hiểu về các nghiệp vụ kinh tế chủ yếu và sự khởi nguồn của các nghiệp vụ; việc xử lý và trình bày các khoản mục đặc biệt trên BCTC; các phương pháp ước tính kế tốn; các nghiệp vụ, các giao dịch phức tạp và các bút tốn điều chỉnh bất thường. Tìm hiểu về hệ thống sổ sách và bản chất của từng loại sổ.
- Tìm hiểu về các hoạt động kiểm sốt: Tìm hiểu q trình phê duyệt, giám sát thực hiện, kiểm sốt xử lý thơng tin, kiểm sốt vật chất và phân chia trách nhiệm; cách đối phĩ rủi ro do hệ thống tin học gây ra.
- Đặc biệt, tuân thủ yêu cầu chuẩn mực kiểm tốn quốc tế số 240; 315, các thành viên trong nhĩm kiểm tốn cần thảo luận những vấn đề cĩ khả năng dẫn đến gian lận.
- Đánh giá rủi ro: Đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm sốt, rủi ro kinh doanh và xác định những khoản mục rủi ro, từ đĩ thiết kế kế hoạch kiểm tốn tổng thể và chương trình kiểm tốn.
Giai đoạn II: (1) Thực hiện thử nghiệm kiểm sốt
- Nếu đánh giá rủi ro kiểm sốt ở giai đoạn lập kế hoạch thấp thì KTV cĩ thể thực hiện thử nghiệm kiểm sốt đối với nghiệp vụ.
- Nếu đánh giá rủi ro kiểm sốt ở giai đoạn lập kế hoạch cao thì KTV phải đánh giá lại rủi ro kiểm sốt đối với nghiệp vụ.
- Thực hiện thử nghiệm kiểm sốt: Phỏng vấn các cá nhân thích hợp; kiểm tra chứng từ các nghiệp vụ và các sự kiện kinh tế; quan sát việc thực hiện thủ tục kiểm sốt của những người thực thi cơng việc kiểm sốt nội bộ; kiểm tra lại việc thực hiện thủ tục kiểm sốt nội bộ.
- KTV cũng cĩ thể kết hợp phỏng vấn, quan sát với kiểm tra chứng từ . Chẳng hạn như: KTV cĩ thể phỏng vấn và quan sát các thủ tục của đơn vị về việc xử lý nghiệp vụ bán hàng để thử nghiệm tính hiệu quả của hoạt động kiểm sốt nghiệp vụ bán hàng. Do quan sát chỉ diễn ra tại một thời điểm nên bên cạnh việc quan sát, KTV cần thực hiện phỏng vấn và kiểm tra tài liệu về hoạt động kiểm sốt để thu thập bằng chứng kiểm tốn thích hợp. Hoặc để kiểm tra tính hiệu quả của quy trình lập kế hoạch sản xuất, kinh doanh trong việc ngăn ngừa và phát hiện các gian lận và sai sĩt trọng yếu trong phân loại chi phí, KTV cĩ thể phỏng vấn Ban lãnh đạo về kế hoạch sản xuất kinh doanh, so sánh chi phí thực tế hàng tháng với kế hoạch sản xuất, kinh doanh và kiểm tra các báo cáo để phát hiện biến động giữa số liệu thực tế so với kế hoạch sản xuất kinh doanh.
Thực hiện thử nghiệm kiểm sốt KTV cũng cần chú ý: khi cơng việc kế tốn và kiểm sốt nội bộ của đơn vị được thực hiện trên máy vi tính thì kiểm tốn viên cũng phải sử dụng kỹ thuật kiểm tốn bằng máy vi tính để thu thập bằng chứng đánh giá hiệu quả của hệ thống kiểm sốt nội bộ.
Giai đoạn II: (2) Khảo sát chi tiết số dư
- Thực hiện thử nghiệm cơ bảnï: khảo sát các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu; khảo sát nguồn gốc, quy trình kế tốn các nghiệp vụ kinh tế chủ yếu và các sự kiện từ khi phát sinh đến khi lập và trình bày báo cáo tài chính.
- Đánh giá khả năng cĩ gian lận và sai sĩt: đánh giá các nghiệp vụ kinh tế bất thường, các giao dịch phức tạp, các ước tính kế tốn để xác định những khoản mục cĩ khả năng gian lận từ đĩ tiến hành kiểm tra chi tiết.
- Kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ, số dư khoản mục, quy trình phân tích và các giải trình cĩ liên quan: kiểm tra các tài liệu liên quan; kiểm tra tính chính xác của các số liệu tính tốn; kiểm tra số liệu giữa sổ kế tốn tổng hợp và sổ kế tốn chi tiết; đối chiếu số liệu nội bộ với bên ngồi; đối chiếu giữa kiểm kê thực tế với số liệu trên sổ kế tốn; phân tích, so sánh giữa số liệu thực tế với kế hoạch, ước tính. Ví dụ: Khi kiểm tốn viên nhận thấy Ban lãnh đạo chịu nhiều sức ép phải đạt được mục tiêu lợi nhuận thì cĩ thể cĩ rủi ro là Ban lãnh đạo khai thiếu chi phí bằng cách khơng ghi nhận chi phí. Trường hợp này, kiểm tốn viên phải lập bảng đối chiếu giữa thẻ kho, phiếu nhập kho, phiếu chi, giấy ủy nhiệm chi với sổ kế tốn, đồng thời đề nghị xác nhận từ nhà cung cấp khơng chỉ về khoản nợ chưa thanh tốn mà cịn xác nhận các chi tiết của hợp đồng mua, bán như các điều khoản về nhận hàng và trả hàng. Bên cạnh việc kiểm tra, đối chiếu, xác nhận, KTV cĩ thể phỏng vấn nhân viên bảo vệ, tài xế, thủ kho, bốc vác.… những nhân viên khơng liên quan đến cơng tác tài chính trong đơn vị để xác định xem liệu đơn vị cĩ gian lận chi phí hay khơng.
Khi cĩ nghi ngờ gian lận KTV cần:
- Kiểm tra những các bút tốn điều chỉnh, những giao dịch bất thường; lựa chọn những bút tốn gần cuối ngày kết thúc niên độ để kiểm tra. Cân nhắc liệu cĩ cần kiểm tra tất cả những bút tốn điều chỉnh trong suốt kỳ kế tốn hay khơng.
- Kiểm tra các ước tính kế tốn và sự ảnh hưởng của nĩ đến BCTC. Nếu ước tính dẫn đến sai sĩt trọng yếu trên BCTC thì KTV phải kiểm tra lại tồn bộ các ước tính mà đơn vị đã thực hiện. Xem xét lại các quyết định và giả định liên quan đến ước tính kế tốn quan trọng trong kỳ kế tốn trước.
- Kiểm tra các giao dịch trọng yếu bất thường mà KTV thu thập được trong suốt cuộc kiểm tốn. Các giao dịch cần kiểm tra: liên quan đến nhiều cơng ty con hoặc bên thứ ba khơng cĩ quan hệ mua bán; trước đây chưa từng biết đến; với các bên ln nhận được sự hổ trợ tài chính từ đơn vị; Ban lãnh đạo quan tâm đặc biệt tới việc xử lý kế tốn hơn là bản chất của nghiệp vụ; cho mục đích đặc biệt của đơn vị.
- Phỏng vấn các cá nhân cĩ liên quan đến q trình lập báo cáo.
- Kiểm tra quy trình khĩa sổ, lập báo cáo: đối chiếu số liệu khớp đúng trên báo cáo tài chính với số liệu trên sổ kế tốn.
Giai đoạn III: Hồn thành kiểm tốn
- Xem xét những cơng nợ tiềm tàng, xem xét các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ và xem xét khả năng hoạt động liên tục của đơn vị. Ghi chú ý kiến sốt xét của chủ phần hùn.
- Trước khi đưa ra kết luận, KTV cần xem xét lại tất cả các bằng chứng kiểm tốn liên quan, cho dù bằng chứng này cĩ hổ trợ hay mâu thuẫn với các cơ sở dẫn liệu. KTV phải đánh giá xem liệu rủi ro kiểm tốn đã giảm xuống mức cĩ thể chấp nhận được hay chưa và liệu cĩ cần phải xem xét lại nội dung, lịch trình và phạm vi thủ tục kiểm tốn hay khơng.
- Nếu khơng thu thập được bằng chứng kiểm tốn đầy đủ thì KTV phải đưa ra ý chấp nhận từng phần hoặc ý kiến từ chối.
- Lưu trữ tất cả các thơng tin liên quan đến cuộc kiểm tốn kể cả những thơng tin thảo luận giữa các thành viên trong nhĩm kiểm tốn.