- Lợi nhuận thuần từ hoạt động kinh doanh 1.377.597.420 8.049.960
1. Giảm lợi nhuận kế toán trước thuế do phát sinh phí dịch vụ tư vấn & quản lý, nên giảm chi phí thuế TNDN
3.2.3. iải pháp v toán
Giải pháp về môi trường pháp l và giải pháp về cơ chế kiểm soát và chống chuyển giá là hai giải pháp nền tảng, chi phối tạo cơ sở pháp l và cơ chế kế hoạch để cho bộ phận kế toán hoạt động. Hoạt động kế tốn thường mang tính tn thủ (tn thủ luật pháp, chuẩn mực kế tốn, tn thủ chính sách kế tốn áp dụng và cả chiến lược kinh doanh của doanh nghiệp), cho nên các giải pháp về kế toán đa phần bị hạn chế bởi tính tuân thủ và bị động.
Theo tơi giải pháp hàng đầu để kiểm sốt và chống chuyển giá với chức năng nhiệm vụ của kế toán là tuân thủ nội dung hướng d n về “các phương pháp xác định giá giao dịch giữa các bên liên quan và trình bày Báo cáo tài chính về các bên liên quan” được qui định trong Chuẩn mực kế tốn số 26-“Thơng tin về các bên liên quan”; cùng với các Chuẩn mực kế toán hướng d n thực hiện việc ghi ch p, theo dõi đối với các đối tượng kế toán thường được các bên liên kết nước ngoài sử dụng để thực hiện hành vi chuyển giá như: Chuẩn mực kế toán số 01-“Chuẩn mực chung, Chuẩn mực kế toán số 02-“Hàng tồn kho” và Chuẩn mực kế toán số 03-“Tài sản cố định hữu hình”, Chuẩn mực kế tốn số 04-“Tài sản cố định vơ hình” và Chuẩn mực kế tốn số 16-“Chi phí đi vay”. Xin được trình bày một số giải pháp về kiểm soát và chống chuyển giá được thực hiện thơng qua cơng tác kế tốn:
3.2.3.1. Vấn đề định giá để ghi nhận thông tin ban đầu của các đối tượng kế tốn có liên quan đến chuyển giá
- Việc ghi nhận giá trị các loại tài sản hữu hình là nguyên vật liệu, hàng hóa, máy móc, thiết bị theo nguyên tắc giá gốc và tuân thủ các hướng d n được nêu trong Chuẩn mực kế toán số 02- Hàng tồn kho và Chuẩn mực kế toán số 03- Tài sản cố định hữu hình. Trong đó, các tài sản hữu hình là máy móc, thiết bị phải th a mãn đồng thời tất cả bốn (4) tiêu chuẩn ghi nhận sau:
(1) Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai từ việc sử dụng tài sản đó; (2) Nguyên giá tài sản phải được xác định một cách đáng tin cậy;
(3) Thời hạn sử dụng ước tính trên một năm;
(4) Có đủ tiêu chuẩn giá trị theo qui định hiện hành.
- Thực tế, để thực hiện chuyển giá các bên liên kết nước ngoài đã nâng giá trị của đối tượng kế toán này lên rất cao và được ghi trên Hợp đồng, Hóa đơn, chứng từ hợp lệ khác. X t ở góc độ Cơ quan thuế có chức năng kiểm tra và các biện pháp nghiệp vụ, họ có thể xác định và chỉ ra khoản giá trị bị nâng khống cao hơn giá gốc, kết luận doanh nghiệp có dấu hiệu của hành vi chuyển giá và xử l truy thu thuế hay xử phạt. Nhưng x t ở góc độ nghiệp vụ kế tốn, trước tiên cần thực hiện chức năng kiểm tra và đối chiếu giữa giá trị tài sản ghi trên hóa hóa đơn và giá trị tài sản mà Cơ quan Hải quan áp thuế nhập khẩu, được ghi trên Tờ khai Hải quan (định giá Hải quan); nếu xác định khoản chênh lệch giá trị tài sản theo hóa đơn là q lớn thì cần thơng báo sự việc cho Ban lãnh đạo xem x t, giải quyết trước khi hạch tốn kế tốn, để hạn chế tình trạng “lỗ giả” của Báo cáo tài chính và tránh rủi ro bị Cơ quan thuế thanh tra sau này.
- Riêng đối với tài sản hữu hình là máy móc thiết bị đầu tư góp vốn thì việc xác định giá trị tài sản theo giá trị kê khai trên Tờ khai Hải quan cịn có thể nhờ đến các Cơ quan thẩm định, nhưng phải được sự chấp thuận của Ban lãnh đạo (vì chi phí thẩm định phát sinh), biện pháp này có thể tránh cho doanh nghiệp về lâu dài bị bên liên kết nước ngoài thơn tín, nắm quyền kiểm sốt (do chi phí khấu hao cao, giá thành sản phẩm tăng, lợi nhuận kinh doanh giảm sút, thua lỗ, mất vốn xảy ra, mất quyền quản trị doanh nghiệp, trong khi khoản vốn góp của phía liên kết nước ngồi gia tăng, mất quyền quản trị doanh nghiệp là điều tất yếu).
Đối tượng chuyển giao là tài sản vô h nh
- Các tài sản vơ hình được sử dụng trong chuyển giá thường là chuyển giao cơng nghệ, bí quyết sản xuất kinh doanh; ngồi ra, cịn có tài sản vơ hình liên quan đến mạng lưới bán hàng tồn cầu, bí quyết quản l chất lượng sản phẩm… Việc ghi nhận và xác định giá trị ban đầu của tài sản cần tuân thủ hướng d n của Chuẩn mực kế toán số 04- Tài sản vơ hình. Cụ thể, Tài sản vơ hình được ghi nhận là TSCĐ vơ hình phải th a mãn đồng thời:
+ Định nghĩa về TSCĐ vơ hình, theo đó TSCĐ vơ hình cần phải x t trên ba yếu tố: tính có thể xác định được, khả năng kiểm sốt, lợi ích kinh tế trong tương lai; + Bốn (4) tiêu chuẩn ghi nhận:
(1) Chắc chắn thu được lợi lợi ích kinh tế trong tương lai do tài sản đó mang lại; (2) Nguyên giá tài sản phải được xác định một cách đáng tin cậy;
(3) Thời hạn sử dụng ước tính trên một năm;
(4) Có đủ tiêu chuẩn giá trị theo qui định hiện hành.
- Hoạt động chuyển giá phát sinh trong giao dịch chuyển giao tài sản vơ hình giữa các bên liên kết thường rất khó kiểm sốt chính xác giá trị thực của nó, do các tài sản này thường không chọn được giao dịch độc lập tương tự để so sánh và định giá, ngay cả cơ quan Thuế c ng gặp rất nhiều khó khăn khi xử l các vấn đề về định giá tài sản vơ hình. Thực sự, trong trường hợp các tài sản vơ hình có đầy đủ hồ sơ, chứng từ hợp lệ và việc ghi nhận giá trị tài sản không trái với các hướng d n nêu trong chuẩn mực, thì kế tốn buộc phải hạch tốn giá trị tài sản vơ hình theo chứng từ, mà khơng thể thực hiện chức năng kiểm soát để chống chuyển giá ngay ở phần hành cơng việc của mình. Và tùy từng trường hợp cụ thể kế tốn sẽ có những giải pháp tình huống để có thể phản ánh giá trị tài sản này trên Báo cáo tài chính một cách trung thực và hợp l .
Đối tượng chuyển giao là dịch vụ được cung cấp
- Tương tự như trường hợp đối tượng chuyển giá là tài sản vơ hình nói trên, việc cung cấp dịch vụ giữa công ty mẹ với các công ty con và giữa các công ty con trong một Tập đồn là rất khó xác định giá phí theo giá thị trường, c ng khơng
thể có giải pháp thực sự khả thi cho cơng tác kế tốn trong trường hợp này, một khi các bên liên kết nước ngồi và doanh nghiệp đã có cam kết bằng một Th a thuận và có Hóa đơn thu phí định kỳ hợp lệ. Việc ghi nhận khoản chi phí này trong kế toán được thực hiện theo hướng d n của Chuẩn mực kế toán số 01- Chuẩn mực chung.
- Lợi dụng đặc điểm này nhiều Tập đoàn đa quốc gia đã thực hiện hoạt động cung cấp các dịch vụ quản l , dịch vụ tư vấn, dịch vụ hổ trợ và đào tạo cho cả Tập đoàn để thực hiện chuyển giá thơng qua giá phí dịch vụ rất cao và sẽ phải hạch tốn vào chi phí quản l doanh nghiệp toàn bộ khoản phí dịch vụ này. Đây là trường hợp thực tiễn đã diễn ra ở Công ty APE Việt Nam (trong phần minh họa ở Chương 2), qua phân tích số liệu chi tiết cho thấy APE Pháp đã thu về phần lợi nhuận qua chuyển giá dưới hình thức APE Việt Nam thanh tốn tiền phí cung cấp dịch vụ tư vấn và quản l của công ty mẹ, sau khi APE Việt Nam đã khấu trừ và thực hiện nghĩa vụ Thuế nhà thầu (5% Thuế TNDN và 5% Thuế GTGT) thay cho APE Pháp theo qui định.
Đối tượng chuyển giao là chi phí lãi vay vốn sản uất inh doanh
- Chuyển giá được thực hiện thông qua nghiệp vụ cho vay vốn sản xuất kinh doanh là hành vi mà công ty mẹ cung cấp vốn vay cho công ty con hoặc các bên liên kết trong cùng Tập đoàn cho vay vốn vay l n nhau. Ở Việt Nam, hành vi này thường xảy ra khi doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngồi nhận vốn vay từ cơng ty mẹ ở nước ngoài, với mức lãi suất cao hơn lãi suất cho vay của Ngân hàng Thương mại, nhằm mục đích chuyển lợi nhuận ra nước ngồi. Nhìn chung, việc hạch tốn chi phí lãi vay phải trả cho khoản vốn vay liên kết này được thực hiện theo hướng d n của Chuẩn mực kế tốn số 16-Chi phí đi vay.
- Vấn đề ở đây là khoản vốn vay mà doanh nghiệp nhận của công ty mẹ làm phát sinh một khoản chi phi lãi vay không hợp l , do mức lãi suất vay liên kết cao hơn so với lãi suất cho vay trên thị trường (lãi suất cho vay của ngân hàng thương mại). Trên thực tế cịn có trường hợp nghịch l , cơng ty mẹ chưa hồn tất khoản vốn góp thuộc nghĩa vụ của mình vào doanh nghiệp như đã đăng k , nhưng lại
cho công ty con vay để lấy lãi, khoản vốn vay này lẽ ra phải là khoản vốn góp vào doanh nghiệp của Công ty mẹ.
- Giải pháp cho vấn đề này thật sự là điều đáng quan tâm, vì với cách làm trên về lâu dài doanh nghiệp phải gánh chịu ngày càng nhiều hơn khoản phí lãi vay bất hợp l , trong khi đó lại thiếu vốn cho hoạt động đầu tư. X t ở góc độ kế tốn, khi khoản vay này có đầy đủ hồ sơ, chứng từ theo qui định của Ngân hàng Nhà nước về vay vốn công ty mẹ ở nước ngoài, và khoản vay này nằm trong chiến lược kinh doanh của doanh nghiệp, thì kế tốn phải ghi nhận khoản vay và chi phí lãi vay phải trả theo hồ sơ vay liên kết. Chi phí lãi vay tăng lên, làm cho lợi nhuận doanh nghiệp suy giảm và điều này c ng phần nào minh chứng cho tình trạng thua lỗ thường thấy ở các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài.
3.2.3.2. Vấn đề xử lý thơng tin của các đối tượng kế tốn có liên quan đến chuyển giá
Đối tượng chuyển giao là tài sản hữu h nh
Tài sản hữu hình chuyển giao có thể là: ngun vật liệu, hàng hóa, máy móc, thiết bị; trong đó, mỗi loại có phương pháp ghi ch p và theo dõi riêng.
Tài sản hữu hình chuyển giao là ngun vật liệu, hàng hóa
- Xác định giá trị: về nguyên tắc ngun vật liệu, hàng hóa được tính theo giá gốc.
Trường hợp giá trị thuần có thể thực hiện được thấp hơn giá gốc thì phải tính theo giá trị thuần có thể thực hiện được.
Giá gốc nguyên vật liệu, hàng hóa bao gồm: chi phí mua, chi phí chế biến và
các chi phí liên quan trực tiếp khác phát sinh để có được nguyên vật liệu, hàng hóa ở địa điểm và trạng thái hiện tại.
Giá trị thuần có thể thực hiện được là giá bán ước tính của nguyên vật liệu,
hàng hóa trong kỳ sản xuất kinh doanh bình thường, trừ (-) chi phí ước tính để hồn thành sản phẩm và chi phí ước tính cần thiết cho việc tiêu thụ.
- Tính giá trị nguyên vật liệu, hàng hóa xuất dùng có thể áp dụng một trong các
phương pháp: Phương pháp tính theo giá đích danh; Phương pháp bình qn gia quyền; Phương pháp nhập trước-xuất trước; Phương pháp nhập sau-xuất trước.
- Lập và hoàn nhập dự phịng giảm giá ngun vật liệu, hàng hóa được thực hiện
hàng năm vào thời điểm cuối năm theo nguyên tắc sau:
+ Cuối kỳ kế tốn năm, khi giá trị thuần có thể thực hiện được của nguyên vật liệu, hàng hóa nh hơn giá gốc thì phải lập dự phịng giảm giá nguyên vật liệu, hàng hóa. Việc lập dự phịng giảm giá nguyên vật liệu, hàng hóa được thực hiện trên cơ sở từng mặt hàng.
+ Cuối kỳ kế toán năm tiếp theo phải thực hiện đánh giá mới về giá trị thuần có thể thực hiện được của nguyên vật liệu, hàng hóa cuối năm đó; nếu khoản dự phịng giảm giá cho năm nay thấp hơn khoản dự phòng giảm giá đã lập ở cuối kỳ kế toán năm trước, thì số chênh lệch lớn hơn phải được hồn nhập để đảm bảo cho giá trị nguyên vật liệu, hàng hóa phản ánh trên Báo cáo tài chính là giá gốc.
- Ghi nhận chi phí: Khi xuất kho nguyên vật liệu, hàng hóa đưa vào sản xuất hay
để bán, giá gốc của nguyên vật liệu, hàng hóa đã xuất được ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ. Việc ghi nhận giá trị nguyên vật liệu, hàng hóa đã bán vào chi phí trong kỳ phải đảm bảo nguyên tắc phù hợp giữa doanh thu và chi phí.
Tài sản hữu hình chuyển giao là máy móc, thiết bị
- Xác định giá trị tài sản: gồm hai bước
Xác định giá trị ban đầu: Tài sản hữu hình là máy móc, thiết bị phải được xác
định giá trị ban đầu theo nguyên giá. Nguyên giá máy móc, thiết bị mua sắm bao gồm giá mua trừ (-) các khoản chiết khấu giảm giá, các khoản thuế được tính vào nguyên giá (thuế nhập khẩu, thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế giá trị gia tăng khơng được khấu trừ) và các chi phí liên quan trực tiếp đến việc đưa tài sản vào trạng thái sẳn sàng sử dụng (chi phí chuẩn bị mặt bằng, chi phí vận chuyển và bốc xếp ban đầu, chi phí lắp đặt chạy thử, chi phí chuyên gia và các chi phí liên quan trực tiếp khác).
Xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu: Trong q trình sử dụng máy móc, thiết
bị được xác định theo nguyên giá, khấu hao l y kế và giá trị còn lại. - Khấu hao tài sản:
Bản chất khấu hao: Giá trị phải khấu hao của máy móc, thiết bị được phân bổ
một cách có hệ thống trong suốt thời gian sử dụng hữu ích của chúng. Phương pháp khấu hao phải phù hợp với lợi ích kinh tế mà tài sản mang lại cho doanh nghiệp. Số khấu hao của từng kỳ được hạch toán vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ.
Thời gian sử dụng hữu ích của máy móc, thiết bị do doanh nghiệp xác định
chủ yếu dựa trên mức độ sử dụng ước tính của tài sản (đánh giá qua cơng suất và sản lượng dự tính). Tuy nhiên, do chính sách quản l tài sản của doanh nghiệp mà thời gian sử dụng hữu ích ước tính của loại tài sản này có thể ngắn hơn thời gian sử dụng hữu ích thực tế của nó. Vì vậy, việc ước tính thời gian sử dụng hữu ích cịn phải dựa trên kinh nghiệm của doanh nghiệp đối với các tài sản cùng loại. Thời gian sử dụng hữu ích của TSCĐ hữu hình phải được xem x t lại theo định kỳ, thường là cuối năm tài chính. Nếu có sự thay đổi đáng kể trong việc đánh giá thời gian sử dụng hữu ích của tài sản thì phải điều chỉnh mức khấu hao.
Phương pháp khấu hao: gồm 3 phương pháp
(1) Phương pháp khấu hao đường thẳng;
(2) Phương pháp khấu hao theo số dư giảm dần; (3) Phương pháp khấu hao theo số lượng sản phẩm.
- Phương pháp khấu hao do doanh nghiệp xác định để áp dụng cho từng tài sản phải được thực hiện nhất quán, trừ khi có sự thay đổi trong cách thức sử dụng tài sản đó. Khơng được tiếp tục tính khấu hao đối với những tài sản đã khấu hao hết giá trị, nhưng v n còn sử dụng trong hoạt động sản xuất, kinh doanh.
- Phương pháp khấu hao cần phải được xem x t lại theo định kỳ, thường là cuối năm tài chính, nếu có sự thay đổi đáng kể trong cách thức sử dụng tài sản để đem lại lợi ích cho doanh nghiệp thì được thay đổi phương pháp khấu hao và mức