1.1.1. Khái niệm tài sản cố định
Tài sản cố định (TSCĐ) là một bộ phận của tài sản, là một trong các yếu tố không thể thiếu đối với các đơn vị khi thực hiện hoạt động sản xuất kinh doanh. Lịch sử cho thấy có rất nhiều các nhìn nhận khác nhau về một tài sản như thế nào thì được coi là một TSCĐ. Các khái niệm về TSCĐ cũng được thay đổi theo thời gian xuất phát từ quan điểm, cách tiếp cận khác nhau về tài sản nói chung và TSCĐ nói riêng qua từng thời kì phát triển.
Có thể hệ thống các khái niệm này dựa trên các tiêu chuẩn để xác định một tài sản như thế nào thì được coi là một TSCĐ.
Dựa trên tiêu chuẩn mục đích và thời gian sử dụng tài sản.
Khái niệm sơ khai ban đầu về TSCĐ, các nghiên cứu cho thấy các khái niệm chỉ đặt trọng tâm cho mục đích sử dụng tài sản và thời gian sử dụng của tài sản đó. Theo “Gene A,Gohlke” (1974, tr.331), ở thời điểm đó chưa có khái niệm TSCĐ, mà được hiểu và gộp chung trong khái niệm “bất động sản”: “Bất động sản là các tích sản có một thời gian hữu ích lâu dài được tạo mãi để dùng trong hoạt động kinh doanh của DN chứ không phải để bán lại cho khách hàng” và “Bất động sản được chia thành bất động sản hữu hình như đất đai, cơ sở, máy móc và bất động sản vô hình như bằng sáng chế, quyền tác giả, nhãn hiệu hàng hóa…”. Cũng theo “Gene A,Gohlke” đã đưa ra khái niệm cụ thể về “tích sản hữu hình” (1974, tr.269): “Từ ngữ cơ xưởng, dụng cụ hoặc tích sản bất động chỉ tất cả các loại tích sản hữu hình có thời gian hữu ích lâu dài được sử dụng trong hoạt động của một DN” và “tích sản vô hình” (1974, tr.303): “Tích sản vô hình được dùng trong kế toán để mô tả những loại dịch vụ không có thể chất và đem lại lợi ích cho DN qua nhiều thời khóa kế toán”. Trong nghiên cứu này, “Gene A,Gohlke” cũng chỉ rõ những tích sản vô hình có thời gian hữu ích thì thực hiện khấu hao giống như đối với các tích sản hữu hình, còn những tích sản vô hình có thời gian hữu ích vô hạn thì không thực hiện khấu hao.
Theo “Kermit D.Larson” (1994, tr.201) thì “Tài sản vật chất được sử dụng trong quá trình sản xuất hoặc lưu thông hàng hóa hoặc dịch vụ và có thời gian sử dụng lâu dài hơn một kì kế toán được gọi là TSCĐ (plant and equipment, plant assets)”.
Theo “Robert F.Meigs và các cộng sự” (1996) thì: “TSCĐ là những tài sản có thời gian sử dụng lâu dài, được đầu tư sử dụng cho hoạt động SXKD của DN, không
phải đầu tư để bán cho khách hàng”. Quan điểm này nhằm nhấn mạnh đến mục đích sử dụng của tài sản, không phải dùng để bán với tư cách là hàng hóa.
Theo “Raymond H.Peterson” (2002) cũng đồng quan điểm trên và cho rằng: “TSCĐ là những tài sản có thời gian sử dụng hữu ích trên một năm, được sử dụng cho hoạt động SXKD của DN và được báo cáo theo GTCL”.
Theo “Hennie Van Greuning & Marius Koen” (2000, tr.224): “Một tài sản khi thỏa mãn đồng thời các điều kiện: thời gian sử dụng lâu dài, phục vụ cho hoạt động SXKD của DN và không phải đầu tư để bán thì được ghi nhận là TSCĐ”.
Theo “Chuẩn mực kế toán (CMKT) quốc tế - IAS 16” (IASB, 2014): “tài sản, nhà xưởng và thiết bị là những tài sản hữu hình được DN giữ để sản xuất, cung cấp hàng hóa và dịch vụ, cho thuê hoặc cho mục đích quản lý hành chính và thường được sử dụng cho nhiều giai đoạn”.
Theo “Chuẩn mực kế toán (CMKT) quốc tế - IAS 38” (IASB, 2014): “một tài sản vô hình là một tài sản không bằng tiền có thể xác định được mà không cần có nội dung vật chất; tài sản này được giữ để sử dụng trong sản xuất hoặc cung cấp hàng hóa và dịch vụ, cho các bên khác thuê, hoặc mục đích hành chính”.
Từ các nghiên cứu trên và trong khuôn mẫu của quốc tế cho thấy, TSCĐ có thể được diễn đạt bằng các thuật ngữ khác nhau như bất động sản, cơ xưởng, dụng, tích sản bất động, tích sản hữu hình, tích sản vô hình… nhưng đều có điểm chung để phân biệt một TSCĐ với các tài sản khác ở chỗ, xét về mặt thời gian thì được sử dụng qua nhiều kì kế toán, xét về mục đích sử dụng là nắm giữ để dùng cho mục đích hoạt động kinh doanh, không phải để bán.
Dựa trên tiêu chuẩn lợi ích kinh tế và thời gian sử dụng tài sản.
Ngoài việc xác định dựa trên 2 tiêu chuẩn là mục đích và thời gian sử dụng, thì cũng có những nghiên cứu đưa ra 2 tiêu chuẩn đó là thời gian sử dụng và lợi ích kinh tế mà tài sản mang lại. Đó là nghiên cứu của “Barry J.Epstein và Abbas Ali
Mirza ” (2000): “Một tài sản được ghi nhận là TSCĐ khi thỏa mãn đồng thời các
điều kiện: Có thời gian sử dụng tương đối dài; có đủ năng lực sản xuất và mang lại lợi ích kinh tế chắc chắn trong tương lai cho DN” và của “Donald E.Kieso và Jerry
J.Weygandt ” (2010), để được coi là TSCĐ thì tài sản trong DN phải thỏa mãn đồng
thời hai tiêu chuẩn: (1) “Chắc chắn trong tương lai DN sẽ thu được lợi ích kinh tế từ việc sử dụng tài sản”; (2) “Có căn cứ đáng tin cậy để xác định giá trị của tài sản”. Như vậy, cho dù ở các khái niệm này không đề cập trực diện đến mục đích sử dụng phục vụ cho hoạt động kinh doanh nhưng việc nhấn mạnh vào yếu tố lợi ích kinh tế từ việc sử dụng tài sản đã cho thấy được căn nguyên của việc mang lại lợi ích kinh tế của tài sản, đó là tài sản đó phải sử dụng cho hoạt động sản xuất kinh doanh của DN. Tiêu chuẩn “lợi ích kinh tế từ việc sử dụng tài sản” đã được xuất hiện trong các khái niệm của TSCĐ.
Theo “chế độ kế toán thống kê của Việt Nam” từ trước năm 1995 và “Chế độ kế toán DN của Việt Nam ban hành theo quyết định 1141TC/QĐ/CĐKT-1995” cũng đưa ra khái niệm TSCĐ dựa trên 2 tiêu chuẩn, đó là “giá trị và thời gian sử dụng”. Trong đó, “TSCĐHH là những tư liệu lao động có hình thái vật chất, có đủ tiêu chuẩn của TSCĐ về giá trị và thời gian sử dụng theo quy định trong chế độ quản lý tài chính hiện hành”, và “TSCĐVH là các tài sản không có hình thái vật chất, thể hiện một lượng giá trị đã đầu tư chi trả, chi phí nhằm có được các lợi ích hoặc các nguồn có tính kinh tế mà giá trị của chúng xuất phát từ các đặc quyền hoặc quyền của DN”. Và theo quy định của chế độ kế toán thời kì này thì tiêu chuẩn “giá trị” bắt đầu xuất hiện trong các khái niệm của TSCĐ. Theo đó, tiêu chuẩn về giá trị được quy định cụ thể trong các văn bản quản lý TSCĐ do Bộ Tài chính ban hành theo từng thời kì, cụ thể, theo “Thông tư 45/TT-BTC ngày 25/4/2013” đạt tiêu chuẩn quy định về “giá trị TSCĐ hiện hành của Việt Nam là trên 30.000.000 đồng”; “Thông tư số 203/2009/TT- BTC ngày 20/10/2009” thì áp dụng tiêu chuẩn quy định về “giá trị TSCĐ là trên
10.1.1 đồng”…
Dựa trên tiêu chuẩn giá trị, mục đích và thời gian sử dụng tài sản.
Theo các nhà nghiên cứu kế toán của Mỹ (Bắc Mỹ), “Tài sản cố định là những tài sản hữu hình hoặc vô hình có giá trị lớn và thời gian sử dụng trên 1 năm. Tài sản cố định là những tài sản sử dụng cho mục đích sản xuất kinh doanh chứ không phải để bán, khác với đất đai mua về để đầu cơ kinh doanh, vật kiến trúc được xây dựng để bán lại không được xếp vào tài sản cố định mà được gọi là đầu tư dài hạn”.
Theo các nhà nghiên cứu kế toán của Tây Âu, “Tài sản cố định - bất động sản là những tài sản có giá trị lớn và có thời gian hữu ích lâu dài. Những tài sản này được DN xây dựng, mua sắm làm công cụ phục vụ hoạt động sản xuất kinh doanh chứ không phải đối tượng khai thác ngắn hạn”.
Theo “Đặng Thị Loan & cộng sự” (2009, tr.50) đã đưa ra khái niệm: “TSCĐ trong các DN là những tài sản có giá trị lớn và dự tính đem lại lợi ích kinh tế lâu dài cho DN”. Như vậy, nhóm tác giả cho rằng TSCĐ là tài sản có giá trị lớn và có khả năng mang lại lợi ích kinh tế lâu dài cho DN, yếu tố thời gian sử dụng lâu dài được ngầm định, nằm ẩn trong yếu tố mang lại lợi ích kinh tế lâu dài cho DN. Theo “Bùi Văn Vần & cộng sự” (2015, tr.453) thì cho rằng: “TSCĐ của DN là những tư liệu
lao động chủ yếu có giá trị lớn, có thời gian sử dụng lâu dài trong các hoạt động SXKD của DN”. Tác giả “Võ Văn Nhị & cộng sự” (2015, tr.138) đã đưa ra nhận định như sau: “TSCĐ là những tài sản có hình thái vật chất cụ thể và cũng có thể chỉ tồn tại dưới hình thái giá trị được sử dụng để thực hiện một hoặc một số chức năng nhất định trong quá trình hoạt động của DN, có giá trị lớn và sử dụng được trong thời gian dài”.
Từ các nghiên cứu này cho thấy, tiêu chuẩn “giá trị lớn” đã đưa vào trong khái niệm TSCĐ.
Dựa trên tiêu chuẩn lợi ích kinh tế, đo lường giá trị, thời gian sử dụng và giá trị của tài sản.
Theo “chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS 03: Tài sản cố định hữu hình”, “VAS 04: Tài sản cố định vô hình” (Bộ Tài chính, 2001) đã đưa khái niệm về TSCĐHH và TSCĐVH như sau:
“Tài sản cố định hữu hình là những tài sản có hình thái vật chất do DN nắm giữ để sử dụng chi hoạt động sản xuất, kinh doanh phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐHH”.
“Tài sản cố định vô hình là những tài sản không có hình thái vật chất nhưng xác định được giá trị và do DN nắm giữ, sử dụng trong sản xuất, kinh doanh, cung cấp dịch vụ hoặc cho các đối tượng khác thuê phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐVH”.
Trong cả 2 chuẩn mực này đều đưa ra 4 tiêu chuẩn và phải đồng thời thỏa mãn 4 tiêu chuẩn này thì một tài sản mới được ghi nhận là TSCĐHH, TSCĐVH. “Bốn (4) tiêu chuẩn ghi nhận như sau:
(a) Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai từ việc sử dụng tài sản đó; (b) Nguyên giá tài sản phải được xác định một cách đáng tin cậy;
(c) Thời gian sử dụng ước tính trên 1 năm;
(d) Có đủ tiêu chuẩn giá trị theo quy định hiện hành.”
Dựa trên quy định của chuẩn mực, thì trong các quy định của “chế độ kế toán Việt Nam” ban hành theo “Quyết định 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/3/2006”, “Thông tư hướng dẫn chế độ kế toán DN - Thông tư 200/2014 ngày 22/12/2014”, “Thông tư hướng dẫn chế độ kế toán DN nhỏ và vừa - Thông tư 133/2016 ngày 26/8/2016” đều nhất quán sử dụng 4 tiêu chuẩn này để hướng dẫn kế toán xác định các điều kiện ghi nhận TSCĐ. Các giáo trình kế toán tài chính của các trường đại học cũng dựa trên khái niệm, các tiêu chuẩn này để viết và giảng dạy nội dung kế toán liên quan đến TSCĐ: “Giáo trình Kế toán tài chính DN của tác giả Nguyễn Tuấn Duy và Đặng Thị
Hòa năm 2010”.
Tiêu chuẩn lợi ích kinh tế trong tương lai và đo lường giá trị tài sản một cách tin cậy được nhấn mạnh trong các tiêu chuẩn ghi nhận là TSCĐ. Trong đó, tiêu chuẩn lợi ích kinh tế trong tương lai được đưa vào nhằm đảm bảo thống nhất với khái niệm chung về tài sản theo khuôn mẫu quốc tế và Việt Nam hiện hành tài sản:
“là nguồn lực do DN kiểm soát và có thể thu được lợi ích kinh tế trong tương lai”
(Bộ Tài chính, 2001); tiêu chuẩn đo lường giá trị tài sản một cách tin cậy nhằm xác định được chính xác giá phí, giá thành của một tài sản hình thành, đáp ứng yêu cầu của bất cứ mô hình tính giá nào trong kế toán.
Từ các nghiên cứu trên cho thấy, khái niệm về TSCĐ có thể được dựa trên 2 hay 3 hay 4 tiêu chuẩn, nhưng nhìn chung đều hướng tới các vấn đề: (1) mục đích sử dụng của tài sản là dùng cho hoạt động kinh doanh, (2) thời gian sử dụng nhiều hơn một kì kế toán, (3) Phải mang lại lợi ích kinh tế cho DN, (4) phải đo lường được giá trị của tài sản và tài sản có giá trị lớn. Các khái niệm đều không đề cập đến vấn đề quyền sở hữu tài sản, tài sản đó có thể là thuộc quyền sở hữu hoặc không thuộc quyền sở hữu nhưng DN có quyền kiểm soát đối với tài sản, sử dụng tài sản trong thời gian dài phục vụ cho hoạt động kinh doanh và mang lại lợi ích cho DN, tài sản đó có thể hữu hình và vô hình.
Xuất phát từ những lập luận trên, NCS cho rằng: “Tài sản cố định là những
tài sản có giá trị lớn được xác định một cách đáng tin cậy, thuộc quyền kiểm soát của đơn vị, có thời gian sử dụng lâu dài và chắc chắn mang lại lợi ích kinh tế cho đơn vị trong tương lai từ việc sử dụng tài sản”.