1.1.2.1. Tiêu chuẩn, nhận biết tài sản cố định thuộc quyền sở hữu
Tiêu chuẩn nhận biết TSCĐ là điều vô cùng cần thiết; điều này quyết định việc ghi nhận và phản ánh TSCĐ trên các BCTC của đơn vị. Hiện nay, tiêu chuẩn nhận biết TSCĐ theo thông lệ quốc quốc tế: “Chuẩn mực kế toán quốc tế IAS 16” có ghi như sau: “một tài sản được ghi nhận là TSCĐ khi thỏa mãn hai tiêu chuẩn, bao gồm:
(i) Việc sử dụng tài sản phải chắc chắn đem lại lợi ích kinh tế trong tương lai cho DN và (ii) Giá trị của tài sản có thể được xác định một cách đáng tin cậy”. (IASB, 2014).
“Tiêu chuẩn thứ nhất nhấn mạnh đến lợi ích kinh tế trong tương lai do sử dụng TSCĐ đem lại. Khi chắc chắn TSCĐ sẽ đem lại lợi ích cho đơn vị sử dụng trong tương lai thì khi đó các khoản chi phí hình thành TSCĐ mới được ghi nhận trên Báo cáo tài chính (BCTC) và được phân bổ dần trong tuơng lai. Lợi ích kinh tế trong tương lai của một tài sản là tiềm năng làm tăng nguồn tiền và các khoản tương đương tiền của DN hoặc làm giảm bớt các khoản tiền mà DN phải chi ra. Lợi ích kinh tế trong tương lai của một tài sản được thể hiện trong nhiều trường hợp. Các trường hợp đó có thể kể đến như: tài sản được sử dụng một cách đơn lẻ hoặc kết hợp với các tài sản khác trong sản xuất sản phẩm để bán hay cung cấp dịch vụ cho khách hàng; tài sản sử dụng để bán hoặc trao đổi lấy tài sản khác; tài sản để thanh toán các khoản nợ phải trả hoặc dùng để phân phối cho các chủ sở hữu DN”. (IASB, 2014).
Theo “IAS 16” (IASB, 2014, đoạn 56), “lợi ích kinh tế trong tương lai của một tài sản được thể hiện thông qua việc sử dụng tài sản đó theo thời gian. Tuy nhiên, các yếu tố khác, chẳng hạn như lỗi thời kỹ thuật hoặc thương mại và hao mòn trong khi một tài sản vẫn còn nhàn rỗi, thường dẫn đến việc giảm thiểu lợi ích kinh tế có thể thu được từ tài sản. Do đó, tất cả các yếu tố sau đây được xem xét trong việc xác định tuổi thọ hữu ích của một tài sản: dự kiến sử dụng tài sản; hao mòn vật lý dự kiến, tùy
thuộc vào các yếu tố hoạt động như số lần thay đổi tài sản sẽ được sử dụng và chương trình sửa chữa và bảo trì, và việc chăm sóc và bảo trì tài sản trong khi nhàn rỗi; sự lỗi thời về kỹ thuật hoặc thương mại phát sinh từ những thay đổi hoặc cải thiện sản xuất, hoặc do thay đổi nhu cầu thị trường đối với sản phẩm hoặc dịch vụ đầu ra của tài sản; các giới hạn pháp lý hoặc tương tự về việc sử dụng tài sản, chẳng hạn như ngày hết hạn liên quan cho thuê.
Về hình thái biểu hiện, tài sản được biểu hiện dưới hình thái vật chất hoặc không thể hiện dưới hình thái vật chất nhưng đều phải thu được lợi ích kinh tế trong tương lai và thuộc quyền kiểm soát của DN. Lợi ích kinh tế trong tương lai có thể là lợi ích trực tiếp hoặc lợi ích gián tiếp. Lợi ích kinh tế trực tiếp tồn tại và xác định khi những tài sản được sử dụng trực tiếp phục vụ cho quá trình sản xuất, hoạt động kinh doanh của đơn vị và mang lại cho đơn vị những lợi thế, lợi ích kinh tế sau quá trình sử dụng. Lợi ích kinh tế gián tiếp có thể hiểu là những tài sản này có thể không trực tiếp tham gia vào quá trình sản xuất kinh doanh của DN nhưng chúng giúp duy trì, đảm bảo những điều kiện cần thiết; thậm chí có thể đạt được lợi ích kinh tế hoặc gia tăng lợi ích kinh tế cao hơn so với những tài sản khác. Khi đó, chúng sẽ được xem xét và ghi nhận là tài sản cố định của đơn vị”.
“Tiêu chuẩn thứ hai là giá trị của TSCĐ phải được xác định một cách đáng tin cậy”. Theo “Chuẩn mực kế toán (CMKT) quốc tế - IAS 16” (IASB, 2014), “một tài sản nhà xưởng và thiết bị đủ điều kiện để ghi nhận như một tài sản được đo tại các chi phí cấu thành. Chi phí là số tiền hoặc các khoản tương đương tiền đã trả hoặc giá trị hợp lý của khoản phải thu khác để mua tài sản tại thời điểm mua hoặc xây dựng hoặc, nếu có thể, số tiền được phân bổ cho tài sản đó khi được ghi nhận ban đầu theo các khoản cụ thể các yêu cầu của IFRS khác”.
Theo “Chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS 03, VAS 04)” (Bộ Tài chính, 2001), “các tài sản được ghi nhận là TSCĐ phải thỏa mãn các tiêu chuẩn sau:
a. Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai do tài sản đó mang lại. Lợi ích này biểu hiện ở chỗ khi DN kiểm soát và sử dụng tài sản đó thì doanh thu tăng, chi phí tiết kiệm, chất lượng sản phẩm dịch vụ tăng. Khi xác định tiêu chuẩn này của mỗi TSCĐ, chuẩn mực yêu cầu DN phải xác định mức độ tin cậy của việc thu được lợi ích kinh tế trong tương lai, dựa trên các bằng chứng hiện có tại thời điểm ghi nhận ban đầu và phải chịu mọi rủi ro liên quan.
b. Nguyên giá tài sản phải được xác định một cách đáng tin cậy. Nguyên giá là toàn bộ chi phí mà DN bỏ ra để có được TSCĐ tính đến thời điểm đưa tài sản đó vào trạng thái sẵn sàng sử dụng. Nguyên giá TSCĐ được xác định tùy thuộc vào nguồn hình thành tài sản trong nội bộ, mua ngoài, được cấp hay biếu tặng…
c. Thời gian sử dụng ước tính trên 1 năm. Tiêu chuẩn này để phân biệt TSCĐ với các hàng hóa hay khoản mục đầu tư khác.
d. Có đủ tiêu chuẩn giá trị theo quy định hiện hành. Mức giá trị này thay đổi theo qui chế tài chính của từng thời kỳ”.
Như vậy, giữa “IAS 16” và “VAS 03”, “VAS 04” có nhiều điểm tuơng đồng. Tuy nhiên, “chuẩn mực kế toán Việt Nam-VAS” đã bổ sung thêm “tiêu chuẩn về thời gian ước tính sử dụng” để nhấn mạnh “TSCĐ là những tài sản có giá trị sử dụng lâu dài”. Ngoài ra, Việt Nam còn đưa ra “tiêu chuẩn về giá trị đối với TSCĐ”. “Tiêu chuẩn này có đưa ra một mức giá trị tối thiểu để dễ dàng nhận biết TSCĐ đồng thời nhấn mạnh đến việc TSCĐ thường có giá trị lớn giúp phân biệt với hàng hóa trong đơn vị”. Cụ thể là: “từ ngày 10/6/2013 đến nay, theo Thông tư 45/2013/TT-BTC tiêu chuẩn giá trị là từ 30.000.000 đồng trở lên”. (Bộ Tài chính, 2013)
Tuy nhiên, khi đề cập đến khái niệm về tài sản cố định cũng cần đề cập đến yếu tố sở hữu. Yếu tố sở hữu quyết định TSCĐ được báo cáo ở khoản mục nào trên bảng cân đối kế toán của đơn vị. Trong thực tế, TSCĐ của DN không bao gồm các tài sản đi thuê dưới bất kỳ hình thức nào. Do vậy, một tài sản thỏa mãn các tiêu chuẩn ghi nhận là TSCĐ nhưng được hình thành từ hình thức thuê sẽ được tách hoàn toàn ra khỏi chỉ tiêu TSCĐ (hữu hình, vô hình) mà tính vào chỉ tiêu TSCĐ đi thuê trên BCTC của các DN. Khi đó, chỉ tiêu TSCĐ trên BCTC sẽ bao gồm những TSCĐ như sau:
+ TSCĐ thuộc quyền sở hữu của DN hoặc đối tác góp vốn và thỏa mãn các tiêu chuẩn ghi nhận là TSCĐ.
+ Và những TSCĐ không thuộc quyền sở hữu của DN nhưng DN có nghĩa vụ và trách nhiệm pháp lý quản lý, sử dụng như tài sản của DN.
1.1.2.2. Tiêu chuẩn, nhận biết tài sản cố định đi thuê
Theo “IFRS 16” (IASB, 2016), “Thuê tài sản (Leases) là sự thoả thuận giữa bên cho thuê và bên thuê về việc bên cho thuê chuyển quyền sử dụng tài sản cho bên thuê trong một khoảng thời gian nhất định để được nhận tiền cho thuê một lần hoặc nhiều lần. Hoặc có thể hiểu Thuê tài sản là hợp đồng thỏa thuận giữa hai bên: người thuê và người cho thuê, trong đó: người thuê được quyền sử dụng tài sản trong một thời gian nhất định và phải trả cho người cho thuê một số tiền tương ứng với thời hạn thuê theo sự thỏa thuận của hai bên theo kì hạn định trước.
Về mặt pháp lý, thuê tài sản được thể hiện qua hợp đồng thuê phản ánh quyền
và nghĩa vụ của mỗi một bên; như bên thuê có quyền sử dụng tài sản và bảo quản tài sản.
Về mặt kinh tế, một hợp đồng kinh tế sẽ mang lại lợi ích cho các bên; bên cho
thuê sẽ thu được lợi ích kinh tế từ việc thu tiền cho thuê; bên thuê hy vọng sẽ thu được lợi ích (lợi nhuận) từ việc sử dụng tài sản và xem đây như là một giải pháp huy động vốn.”
Như vậy, với hợp đồng thuê tài sản, một DN trong cùng một lúc ra hai loại quyết định, quyết định đầu tư tài sản và quyết định nguồn vốn. Điều kiện này giúp cho DN đạt được mục tiêu có tài sản sử dụng trong điều kiện hạn chế nguồn vốn.
Theo hướng dẫn của “IFRS 16” (IASB, 2016) thì: “thuê tài sản là một hợp đồng, hoặc một phần của hợp đồng, chuyển giao quyền sử dụng tài sản (tài sản cơ sở) trong một khoảng thời gian để nhận được khoản thanh toán, trong đó tài sản cơ sở là đối tượng của hợp đồng thuê, quyền sử dụng tài sản được bên cho thuê chuyển giao cho bên thuê”.
Thuê tài sản được “thực hiện trên cơ sở hợp đồng”. Theo điều 472 của “Bộ Luật dân sự 2015” thì “Hợp đồng thuê tài sản là sự thoả thuận giữa các bên, theo
đó, bên cho thuê giao tài sản cho bên thuê sử dụng trong một thời hạn, còn bên thuê phải trả tiền thuê”.
Trong đó, “bên thuê là đơn vị có được quyền sử dụng tài sản cơ sở trong một khoảng thời gian và phải trả tiền thuê; bên cho thuê là đơn vị cung cấp quyền sử dụng tài sản cơ sở trong một khoảng thời gian để được nhận tiền cho thuê” (IASB, 2016).
“Tài sản cơ sở là đối tượng của hợp đồng thuê, trong đó quyền sử dụng tài sản
được bên cho thuê chuyển giao cho bên thuê. Một tài sản thể hiện quyền của bên thuê sử dụng tài sản cơ sở trong thời hạn thuê được gọi là TSCĐ đi thuê.” (IASB, 2016).
Từ khái niệm trên, có thể hiểu TSCĐ thuê (hay TSCĐ đi thuê) được hình thành từ việc thuê tài sản trên cơ sở hợp đồng giữa bên cho thuê và bên thuê về việc bên cho thuê chuyển quyền sử dụng TSCĐ cho bên thuê trong một khoảng thời gian nhất định để được nhận tiền cho thuê một lần hoặc nhiều lần.
1.1.3. Phân loại tài sản cố định
TSCĐ trong DN có nhiều đặc điểm, nhiều loại và giá trị sử dụng khác nhau; để giúp cho công tác quản lý, sử dụng TSCĐ được chính xác, hiệu quả thì đơn vị sử dụng TSCĐ cần phải tiến hành phân loại. Hiện nay, việc phân loại TSCĐ có thể được thực hiện theo nhiều cách được thể hiện “qua bảng 1.1 như sau: