6. Kết cấu đề tài
1.3.3. Quy trình kiểm toán khoản mục TSCĐ trong kiểm toán BCTC
1.3.3.3. Thử nghiệm cơ bản
Kiểm toán TSCĐ
Bảng 1.3: Thủtục kiểm toán và mục tiêu kiểm toán tương ứng
Loại Thủ tục kiểm toán Mục tiêu kiểm toán
Thủ tục phân Tỉtrọng của từng loại TSCĐ so với tổng số Hiện hữu, đầy đủ
tích cơ bản Tỉsốgiữa DT với tổng giá trị TSCĐ
Tỉsốgiữa tổng giá trị TSCĐ với VCSH
Tỉsốhoàn vốn của TSCĐ
Kiểm tra chi tiết
Thu thập hay tự lập bảng phân tích tổng quát về các thay đổi của TSCĐ và đối chiếu với sổ
cái
Ghi chép chính xác
Chứng kiến kiểm kê TSCĐ tăng trong kì Hiện hữu
Kiểm tra quyền sở hữu/ kiểm soát dối với
TSCĐ
Quyền
Kiểm tra giá trị TSCDD được ghi nhận
Kiểm tra việc ghi tăng, ghi giảm TSCĐ trong
kì
Hiện hữu, đầy đủ,
đánh giá và phân bổ
Xem xét việc phân loại và thuyết minh trên BCTC
Trình bày và thuyết minh
(Nguồn Giáo trình kiểm toán tập 2 (2014)–Trường ĐHKinh tếTP.HCM)
Thủtục phân tích cơ bản
Tùy theo đơn vị, KTV có thểdùng nhiều tỉsố khác nhau đối với TSCĐ, thông thường là các tỉ số nêu trong Bảng 1.3. Qua việc phân tích các chỉ số naỳ, KTV có thể thấy
được kết cấu của các loại TS trong tổng TSCĐ; khả năng tạo ra DT của TSCĐ; mức
độ đầu tư vào TSCĐ so với VCSH hay khả năng thu hồi của vốn đầu tư vào TSCĐ…
Ngoài ra, KTV có thể thực hiện một số thủ tục phân tích khác như: So sánh giữa chi phí sửa chữa, bảo trì với doanh thu thuần; so sánh chi phí sửa chữa, bảo trì của từng tháng so với cùng kỳ năm trước; So sánh giá trịcủa các TSCĐ mua/ thanh lý/ nhượng
bán trong năm so với năm trước;…
Nếu các tỉ sốtính toán và kết quả so sánh nằm trong định mức hợp lý, chúng sẽ cung cấp bằng chứng để thỏa mãn các mục tiêu hiện hữu, đầy đủ, đánh giá và phân bổ,
chính xác. Ngược lại, các biến động và quan hệ bất thường sẽ chir dẫn cho việc điều
tra sâu hơn.
Kiểm tra chi tiết
Thu thập hay tự lập bảng phân tích tổng quát về các thay đổi của TSCĐ và đối chiếu với sổcái.
Trong cuộc kiểm toán năm đầu tiên, KTV cần thu thập bằng chứng về quyền và tính có thật vềsố dư đầu kì của các TSCĐ đang sử dụng. Thông tin vềtài sản đầu kì trong lần kiểm toán năm đầu tiên sẽ được lưu trong hồ sơ kiểm toán chung. Nhờ thế trong các lần kiểm toán sau, KTV chỉ cần tập trung kiểm tra đối với sốphát sinh.
Trước khi kiểm tra chi tiết về số tăng/ giảm trong năm, KTV cần đảm bảo rằng sốliệu trên các sổ chi tiết khớp với số liệu phản ánh trên tài khoản tổng hợp. Muốn vậy, cần phải đối chiếu giữa số tổng cộng từ các sổ chi tiết với số liệu sổ cái. Sau đó, cần thu thập hay tựlập bảng phân tích, trong đó có liệt kê số dư đầu kì và chi tiết sốphát sin h
tăng giảm trong năm, từ đó tính ra số dư cuối kì. Dư đầu kì được kiểm tra thông qua hồ sơ kiểm toán năm trước. TSCĐ tăng giảm trong năm sẽ được thu thập thêm bằng chứng trong quá trình kiểm toán.
Kiểm tra chứng từgốc của các nghiệp vụ ghi tăng TSCĐ.
Đây là một trong những thửnghiệm cơ bản quan trọng nhất về TSCĐ. Phạm vi kiểm tra tùy thuộc vào sự đánh giá về rủi ro có sai sót trọng yếu của KTV. Trong quá trình kiểm tra, KTV sửdụng bảng phân tích tổng quát các thay đổi của nguyên giá TSCĐ để
lần đến các bút toán trên nhật kí và đến các chứng từ gốc có liên quan như hợp đồng,
đơn đặt hàng, hợp đồng xây dựng, séc chi trả, giấy báo nợ ngân hàng và chứng từthể
hiện sựxét duyệt của Ban giám đốc.
Bảng 1.4. Bảng phân tích tổng quát các thay đổi Nguyên giá TSCĐHồ sơ Tài Hồ sơ Tài khoản Chủng loại Nguyên giá TSCĐ Đầu kì Tăng Giảm Điều chỉnh Cuối kì
(Nguồn Giáo trình kiểm toán tập 2 (2014)–Trường ĐHKinh tếTP.HCM) Chứng kiến kiểm kê TSCĐ tăng trong kì
Thông thường, KTV chỉ chứng kiến kiểm kê TSCĐ mua trong năm chứ không chứng kiến kiểm kê toàn bộ TSCĐ. Công việc này giúp KTV hiểu được đặc điểm kinh doanh của đơn vị và bổ sung cho các thủtục kiểm tra các nghiệp vụ ghi tăng TSCĐ trong kì. Việc chứng kiến kiểm kê càng cần thiết đối với các đơn vị có hệ thống KSNB yếu kém.
KTV có thể lựa chọn một trong hai hướng để kiểm kê: Đi từ số liệu trên sổchi tiết để
quan sát sựhiện hữu của TSCĐ trên thực tế(thỏa mãn mục tiêu hiện hữu) hoặc bắt đầu kiểm tra từ một số TSCĐ được chọn trong thực tế và lần lượt xem xét việc ghi nhận trên sổchi tiết ( thỏa mãn mục tiêu đầy đủ).
Việc chứng kiến kiểm kê TSCĐ có thểchỉgiới hạn đối với các tài sản được mua trong
năm, hoặc có thểmởrộng đến các tài sản được mua trong các năm trước. trong một số ít trường hợp. Đặc biệt là khi hệ thống KSNB yếu kém, KTV có thể yêu cầu được chứng kiến kiểm kê toàn bộ TSCĐ.
Kiểm tra quyền sởhữu đối với TSCĐ
Để kiểm tra, KTV cần thu thập các bằng chứng có liên quan như văn bản pháp lý về
quyền sở hữu tài sản cố định, các hóa đơn đóng bảo hiểm, hóa đơn nộp thuế, biên bản ghi nhận chi trảtiền cho các TSCĐ đã thếchấp,…
Việc kiểm tra về quyền đối với TSCĐ cần dựa trên sự hiểu biết về các quy định về
pháp lí ở từng thời kì. Trong một số trường hợp, KTV có thểcần phải sửdụng ý kiến của chuyên gia.
Kiểm tra giá trị TSCĐ được ghi nhận
Theo chuẩn mực kế toán số 03, các chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu chỉ được
ghi tăng nguyên giá khi chúng làm cải thiện tình trạng hiện tại so với tình trạng tiêu chuẩn ban đầu. ngược lại, các chi phí chỉ nhămf khôi phục hoặc duy trì tình trạng tiêu chuẩn ban đầu sẽphải ghi nhận vào chi phí SXKD trong kỳ.
Việc kiểm tra chứng từgốc các nghiệp vụ ghi tăng TSCĐ chỉgiúp KTV thỏa mãn rằng
các chi phí đã được đơn vị vốn hóa là đủ tiêu chuẩn theo quy định. Ngược lại việc kiểm tra chi phí sửa chữa, bảo trì sẽphát hiện các chi phí phát sinh sau khi nhận tuy đủ điều kiện ghi tăng nguyên giá nhưng lại được đơn vị đưa vào chi phí SXKD trong kỳ.
Các thủ tục có thểthực hiện là: Lập bảng phân tích chi phí sữa chữa, baỏ dưỡng phát sinh hàng tháng, rồi đối chiếu với năm trước đểphát hiện biến động bất thường; kiểm tra chi tiết các khoản chi phí sửa chữa lớn đãđược phân bổtừng phần và chi phí thông qua tài khoản chi phí trả trước hay chi phí phải trả. Đối với các khoản chi phí sửa chữa
được chọn để kiểm tra, KTV phải xem xét bản chất của chi phí cũng như khả năng tăng thêm lợi ích trong tương lai. Từ đó phát hiện ra các khoản chi cần phải ghi tăng nguyên giá TSCĐ thay vì đưa vào chi phí tron g kì.
Kiểm tra các nghiệp vụ ghi tăng/ giảm TSCĐ trong kỳ
KTV sẽ chọn một số nghiệp vụ ghi tăng TSCĐ trong kì và kiểm tra đến bộ chứng từ liên quan như: biên bản bàn giao TSCĐ, hợp đồng mua TSCĐ, hóa đơn nhà cung cấp, giấy báo nợ,… việc kiểm tra này nhằm kiểm tra tính có thật của nghiệp vụ(mục tiêu hiện hữu, phát sinh), giá trị TS được ghi nhận đúng hay không (mục tiêu chính xác) và quyển của đơn vị đối với tài sản ( mục tiêu quyền và nghĩa vụ). Ngoài ra, các TSCĐ tăng trong kì sẽ được KTV chưngs kiến kiểm kê nhằm đảm bảo chúng hiện hữu trên thực tế.
Mục tiêu kiểm tra các nghiệp vụgiảm TSCĐ là đểxem liệu có TSCĐ nào bịthanh lý,
nhượng bán trong kì mà khôngđược phản ánh vào sổsách kếtoán hay không. Thông
thường, KTV sẽthực hiện các công việc như: phân tích tài khoản thu nhâp khác đểxác
định xem có khoản thu nhập nào phát sinh từ việc bán TSCĐ không? Phỏng vấn các nhân viên và quản đốc phân xưởng xem có TSCĐ nào được thanh lý trong năm hay không? Đối chiếu giữa sốliệu sổsách và sốliệu kiểm kê xem có bị mất mát, thiếu hụt
TSCĐ hay không?,…
Xem xét việc phân loại và thuyết minh trên BCTC
Theo quy định hiện hành, trên bảng cân đối kế toán, số dư của TSCĐ và giá trị hao mòn lũy kế được trình bày riêng theo từng loại là TSCĐ hữu hình, TSCĐ vô hình,
TSCĐ thuê tài chính và bất động sản đầu tư.
Ngoài ra, đơn vịphải trình bày trong thuyết minh BCTC về:
Chính sách kế toán đối với TSCĐ bao gồm: nguyên tắc xác định nguyên giá, phương
pháp khấu hao, thời gian sửdụng hữu ích, tỉlệkhấu hao.
Tình hình tăng giảm TSCĐ theo từng loại và từng nhóm TSCĐ về nguyên giá, hao mòn lũy kế, giá trịcòn lại.
Kiểm toán chi phí khấu hao
Thủtục phân tích cơbản
KTV thường tính tỷlệ khấu hao bình quân bằng tỉ sốgiữa chi phí khấu hao với tổng
nguyên giá TSCĐ. Một sự thay đổi đột ngột trong tỷ số này sẽ giúp KTV lưu ý đến những thay đổi trong chính sách khấu hao của đơn vị, trong cơ cấu TSCĐ hoặc khả năng có sai sót trong việc tính toán khấu hao. Tỉ lệ này cần tính cho từng loại TSCĐ (nhà xưởng, máy móc,..) vì sẽgiúp giảm đượcảnh hưởng của cơ cấu TSCĐ.
Ngoài ra, KTV cần so sánh chi phí khấu hao kì này với kì trước, chi phí khấu hao với giá thành sản phẩm… Những biến động bất thường đều cần được tìm hiểu và giải thích nguyên nhân.
Kiểm tra chi tiết
Thu thập/ tựsoạn bảng phân tích tổng quát vềchi phí khấu hao và hao mòn lũy kế
Bảng 1.5: Bảng phân tích tổng quát vềkhấu hao và giá trịhao mòn lũy kế
Hồ sơ Tài
khoản
Chủng loại
Giá trị hao mòn lũy kế
Đầu kì Tăng Giảm Điều
chỉnh
Cuối kì
(Nguồn Giáo trình kiểm toán tập 2 (2014)–Trường ĐHKinh tếTP.HCM)
Trên cơ sở đó, KTV sẽtiến hành so sánh giữa: số dư đầu kì với sốliêụkiểm toán năm trước; tôngr số khấu hao tăng, giảm ở sốliệu chi tiết với tổng số ghi trên sổ cái; tổng số dư cuối kì trên các sổchi tiết với số dư cuối kì trên sổcái.
Xem xét lại các chính sách khấu hao của đơn vị
KTV cần xem xét những vấn đềsau:
- Phương pháp khấu hao sửdụng có phù hợp với quy định chuẩn mực và chế độ
kế toán hiện hành hay không? Tùy theo đặc điểm hoạt động, đơn vị được lựa chọn một trong ba phương pháp khấu hao để áp dụng cho từng loại TSCĐ.
- Phương pháp khấu hao sửdụng có phù hợp với lợi ích kinh tế mà TSCĐ mang
lại cho đơn vịkhông?
- Thời gian sửdụng hữu ích có được ước tính phù hợp hay không?
Căn cứ vào kết quảxác minh các nội dung trên, nếu xét thấy cần thiết, KTV cần thảo luận với người quản lý về việc thay đổi chính sách khấu hao, gồm ước tính thời gian sử dụng hữu ích hoặc cách thức sử dụng TS làm cơ sở tính khấu hao. Đối với trường hợp đơn vị tự thay đổi chính sách khấu hao, KTV cần xem xét sự thay đổi có phù hợp
và đúng với quy định hay không?
Kiểm tra mức trích khấu hao
- So sánh tỉlệkhấu hao năm nay với năm trước. Điều tra các chênh lệch (nếu có) - Tính toán lại mức khấu hao cho một số TSCĐ đã khấu hao hết nhưng vẫn còn
tiếp tục tính khấu hao.
- So sánh số phát sinh có trên tài khoản hao mòn TSCĐ với chi phí khấu hao ghi trên tài khoản chi phí.
Kiểm tra các khoản ghi giảm giá trịhao mòn lũy kếdo thanh lý, nhượng bán.
- Đối chiếu các khoản ghi giảm này với hồ sơ kiểm toán phân tích các tài sản thanh lý, nhượng bán trong năm.
- Kiểm tra tính chính xác của việc tính toán, ghi chép giá trị hao mòn lũy kế đến ngày thanh lý, nhượng bán.
CHƯƠNG 2. THỰC TRẠNG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC TSCĐ DO CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN VÀ KẾ TOÁN
AAC THỰC HIỆN