a) Phân chia trách nhiệm giữa các bộ phận:
Nhằm hạn chế khả năng xảy ra gian lận, cần đảm bảo việc phân tách trách nhiệm rõ ràng, hợp lý giữa các bộ phận, chức năng trong chu trình bán hàng - thu tiền như sau:
- Bộ phận bán hàng phải tách biệt với bộ phận xét duyệt bán chịu. - Bộ phận bán hàng không được cùng lúc kiêm nhiệm việc thu tiền. - Bộ phận ghi nhận nợ phải thu phải tách biệt với bộ phận bán hàng. - Kế toán nợ phải thu KH không được cùng lúc kiêm nhiệm việc thu tiền. - Người có quyền xóa sổ nợ phải thu khó đòi độc lập với bộ phận theo dõi nợ
phải thu.
b) Kiểm soát quy trình xử lý thông tin:
❖Kiểm soát chung bao gồm các thủ tục kiểm soát:
- Kiểm soát đối tượng sử dụng hệ thống của đơn vị, bao gồm:
Mục tiêu Thử nghiệm kiểm soát
+ Đối tượng bên trong: Thực hiện việc phân quyền sử dụng bằng cách mỗi nhân viên sử dụng phần mềm phải có mật khẩu riêng và chỉ được truy cập trong giới hạn phạm vi công việc của mình.
+ Đối tượng bên ngoài: Thiết lập mật khẩu để người ngoài không truy cập được vào hệ thống của đơn vị.
- Kiểm soát dữ liệu: Nên chú trọng nhập liệu càng sớm càng tốt và sao lưu dữ liệu để đề phòng việc mất mát, hư hỏng.
❖ Kiểm soát ứng dụng, bao gồm:
- Kiểm soát dữ liệu: Kiểm soát biểu mẫu, tính hợp lệ, hợp pháp của các chứng từ và sự xét duyệt trên chứng từ.
- Kiểm soát quá trình nhập liệu: Nhằm bảo đảm các vùng dữ liệu cần nhập đều đầy đủ thông tin và có độ chính xác cao.
❖ Kiểm soát chứng từ sổ sách, bao gồm:
- Trước khi sử dụng, đánh số thứ tự liên tục cho tất cả các ấn chỉ quan trọng như hóa đơn, phiếu xuất kho,... để có thể dễ dàng kiểm tra khi cần thiết.
- Các hóa đơn bán hàng cần được lập dựa trên đơn đặt hàng, hợp đồng, lệnh bán hàng. Trước khi lập phải đối chiếu với phiếu xuất kho, phiếu giao hàng
và vận
đơn.
- Ghi nhận đúng lúc, kịp thời các khoản tiền bán hàng thu được hoặc khoản nợ phải thu KH.
❖Ủy quyền và xét duyệt:
Những cam kết về ngày giao hàng, số lượng hàng bán ra hay đề nghị mua chịu của KH,...cần phải được sự phê duyệt của người có thẩm quyền. Bên cạnh đó, nhà quản lý công ty cũng có thể ủy quyền cho cấp dưới phê duyệt thông qua việc ban hành các chính sách riêng của đơn vị.
c) Kiểm tra tính độc lập của việc thực hiện:
Đặc điểm của thủ tục này là người kiểm tra phải độc lập với người bị kiểm tra và công việc kiểm tra để mang tính khách quan, dễ dàng phát hiện ra sai sót và gian lận tiềm ẩn.
1.2.2.2 Những thủ tục kiểm soát cụ thể cho từng giai đoạn
8
Chỉ bán hàng cho các KH có thật.
- Đơn vị xác nhận người mua hàng bằng cách liên hệ trực tiếp với KH để đảm bảo đơn đặt hàng có thật và thật sự xuất phát từ họ, nhất là những đơn đặt hàng có giá trị lớn.
Bán hàng cho các KH có khả năng thanh toán.
- Cần xây dựng một hệ thống kiểm tra mức độ tín dụng
của KH và chính sách bán chịu phù hợp.
- Việc xét duyệt bán chịu được dựa trên chính sách bán
chịu của công ty, bộ phận xét duyệt sẽ phê chuẩn hoặc
từ chối việc bán hàng cho phía KH.
- Lập lệnh bán hàng, sau đó gửi tất cả các lệnh bán hàng
cho bộ phận xét duyệt bán chịu.
- Bộ phận bán hàng phải độc lập với bộ phận xét Đảm bảo giá bán đúng
với bảng giá đơn vị đề ra.
- Đối chiếu bảng giá chính thức của đơn vị với giá ghi trên đơn đặt hàng của KH.
Đáp ứng đủ hàng cho yêu cầu của KH.
- Nhân viên bán hàng liên hệ với bộ phận kho hoặc truy cập trực tiếp vào hệ thống để có được thông tin về khả năng cung ứng và số lượng hàng tồn kho của đơn vị.
Mục tiêu Thử nghiệm kiểm soát
Giao hàng đúng chủng loại, số lượng, thời gian,
- Trên chứng từ vận chuyển, phiếu giao hàng cần ghi rõ chủng loại, số lượng, thời hạn, quy cách, chất
b. Kiểm soát việc giao hàng và lập hóa đơn cho KH.
quy cách và các dữ liệu có liên quan.
lượng, và các thông tin quan trọng khác về KH. Lập hóa đơn đầy đủ cho
các trường hợp đã giao hàng, tránh lập khống, trùng lắp hoặc bỏ sót hóa đơn.
Khi lập hóa đơn cần căn cứ vào:
- Chứng từ vận chuyển đã được đối chiếu với
đơn đặt
hàng.
- KH đã ký xác nhận chứng từ giao hàng. - Hợp đồng giao hàng (nếu có).
Thông tin ghi nhận trên hóa đơn là chính xác.
- Sử dụng bảng giá đã được đơn vị phê duyệt để ghi
chép chính xác giá bán trên hóa đơn.
- Cần một nhân viên khác kiểm tra ngẫu nhiên lại về
tính chính xác của các thông tin trên hóa đơn
sau khi
lập như mã số thuế, địa chỉ KH, số tiền,... hoặc
c. Kiểm soát phương thức thu tiền và nợ phải thu KH
- Phương thức bán hàng thu tiền mặt: Khoản tiền này có thể bị biển thủ trước khi được ghi nhận vào sổ sách. Để giảm thiểu rủi ro này, đơn vị có thể áp dụng một
số thủ tục kiểm soát như sau:
+ Khuyến khích KH thanh toán qua thẻ tín dụng hay ngân hàng.
+ Sử dụng máy phát hành hóa đơn hoặc máy tính tiền tự động ở các điểm bán hàng.
+ Sử dụng hóa đơn mỗi khi bán hàng và khuyến khích KH nhận hóa đơn.
+ Phân chia chức năng rõ ràng giữa việc ghi chép thu tiền tại điểm bán hàng với việc hạch toán thu tiền trên sổ cái.
+ Cuối mỗi ngày tiến hành đối chiếu giữa tiền mặt tại quỹ với số tiền mà thủ quỹ đã ghi chép.
+ Định kỳ tiến hành kiểm kê kho hàng hóa của đơn vị, đối chiếu số liệu giữa sổ sách với thực tế nhằm phát hiện những chênh lệch, sai sót.
- Phương thức bán chịu: Việc kiểm soát tập trung vào mục tiêu theo dõi đầy đủ, chính xác việc ghi chép sổ sách nợ phải thu KH; không để các khoản phải
Mục tiêu kiểm toán
Diễn giải
chiếm dụng quá lâu; chỉ xóa sổ các khoản nợ thực sự khó đòi và quan trọng nhất là việc lập BCTC trung thực, hợp lý. Đơn vị có thể áp dụng các thủ tục kiểm soát sau:
+ Ghi sổ dựa trên đơn đặt hàng, lệnh bán hàng, hóa đơn bán hàng, chứng từ gửi hàng và chứng từ vận chuyển.
+ Định kỳ, kiểm tra tính chính xác của doanh thu bằng cách đối chiếu giữa số liệu kế toán với các chứng từ liên quan hoặc đối chiếu với số liệu thu thập đuợc từ các bộ phận khác (bộ phận bán hàng, gửi hàng).
+ Hàng tháng, đơn vị cần gửi thông tin ghi rõ số du đầu kỳ, số phát sinh trong tháng, số tiền KH sẽ trả và số du cuối kỳ để thông báo cho KH.
+ Định kỳ, bộ phận theo dõi nợ phải thu KH cần lập bảng phân tích số du nợ phải thu theo tuổi nợ để đơn vị có thể phát hiện những biến động, kịp thời ngăn chặn và điều chỉnh chính sách bán chịu.
+ Thuờng xuyên tiến hành việc nhắc nợ và đối chiếu công nợ với KH.
+ Xây dựng chính sách lập dự phòng và chính sách xóa sổ nợ cho khoản phải thu khó đòi cần phải tuân thủ theo chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành.
1.2.2.3 Một số gian lận thường gặp trong chu trình bán hàng - thu tiền
a. Gian lận xảy ra trong khâu xét duyệt bán hàng
Trong thực tế đây là khâu dễ xảy ra gian lận nhất. Loại gian lận ở khâu này chủ yếu là: Nhân viên bán hàng cho KH với giá thấp hơn giá niêm yết, mức chiết khấu mà KH đuợc huởng không đúng với quy định của đơn vị hay bán chịu cho những KH không có khả năng thanh toán nhằm thu về lợi ích riêng cho cá nhân,...
b. Chiếm đoạt số tiền bán hàng đã thu được
Nhân viên bán hàng chiếm đoạt số tiền thu đuợc từ KH bằng cách nhập số tiền trên liên luu của hóa đơn bán hàng thấp hơn số tiền thực trả của KH hoặc không ghi chép nghiệp vụ bán hàng vào sổ sách,.
c. Biển thủ khoản tiền KH trả do mua hàng trả chậm
Hành vi gian lận đuợc nguời thực hiện che dấu bằng một số thủ thuật nhu: Gối đầu (Lapping); Tạo cân bằng giả; Thay đổi hoặc làm giả thu nhắc nợ; Xóa sổ nợ phải thu không đúng.
11
- Gối đầu (Lapping): Là một hành vi gian lận trong kế toán, đề cập đến việc thay đổi các khoản phải thu để che dấu cho khoản tiền mặt bị lấy cắp. Gian lận này
đuợc thực hiện bằng cách lấy khoản tiền trả nợ của KH sau bù cho khoản tiền
đã trả
của KH truớc đó.
- Tạo cân bằng giả: Nguời gian lận thực hiện bằng cách vừa thu tiền vừa ghi sổ nợ phải thu KH.
- Thay đổi hoặc làm giả thư nhắc nợ: Sau khi nguời gian lận chiếm đoạt đuợc khoản tiền mà KH đã trả, lập tức khoản nợ đó trở thành nợ quá hạn. Đơn vị sẽ gửi
thu nhắc nợ lần hai, để tránh bị phát hiện nguời gian lận sẽ làm giả thu gửi cho KH
để thông báo rằng đơn vị đã nhận đuợc tiền của KH hoặc thay đổi địa chỉ KH trên
cơ sở dữ liệu.
- Xóa sổ nợ phải thu không đúng: Sau khi chiếm đoạt khoản tiền KH đã trả, đối tuợng gian lận đề nghị xóa sổ khoản nợ phải thu này vì lí do không thu
đuợc nợ
Hiện hữu
- Đảm bảo doanh thu liên quan tới các nghiệp vụ bán hàng và cung cấp dịch vụ đã đuợc ghi sổ phải thực sự dựa trên các nghiệp vụ bán hàng và cung cấp dịch vụ có thật.
Đầy đủ - Mọi khoản DTBH&CCDV đuợc ghi nhận đầy đủ.
Chính xác
- Đảm bảo số liệu chi tiết của khoản mục doanh thu khớp đúng
với số liệu trên sổ cái.
- Đảm bảo các phép tính liên quan đến khoản mục doanh thu về
nghĩa vụ của doanh nghiệp.
Đúng kỳ - Đảm bảo doanh thu được ghi nhận đúng kỳ.
Trình bày và thuyết minh
- Đảm bảo tất cả các nghiệp vụ bán hàng và cung cấp dịch vụ được phân loại và ghi nhận đúng nguyên tắc kế toán, đúng quan hệ đối ứng tài khoản, chính xác về số liệu tương ứng trên chứng từ, sổ sách và các thông tin này được trình bày và mô tả phù hợp trong BCTC.
1.3.2 Quy trình và thủ tục kiểm toán
Quy trình kiểm toán khoản mục doanh thu được thực hiện dựa trên chương trình kiểm toán mẫu của VACPA gồm 3 giai đoạn là: Lập kế hoạch kiểm toán; Thực hiện kiểm toán và Kết thúc kiểm toán.
1.3.2.1 Lập kế hoạch kiểm toán
Đây là một giai đoạn cực kỳ quan trọng và mang tính quyết định trong kiểm toán BCTC. Thực hiện tốt giai đoạn này giúp KiTV tập trung vào các phần hành quan trọng trong cuộc kiểm toán. Từ đó, giúp KiTV xác định các vấn đề có thể xảy ra, hạn chế được các rủi ro, sai sót trọng yếu, giảm thiểu được trách nhiệm pháp lý và đưa ra những thủ tục kiểm toán phù hợp giúp KiTV tổ chức, quản lý cuộc kiểm toán một cách hiệu quả nhất. Công việc gồm:
a. Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán
❖Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán của công ty kiểm toán đối với KH
Đối với KH cũ: KiTV sẽ dựa vào hồ sơ kiểm toán, kinh nghiệm kiểm toán của các kỳ trước và cập nhật những thông tin về sự thay đổi của công ty diễn ra trong năm kiểm toán để xem xét có nên tiếp tục kiểm toán hay không? Và hợp đồng kiểm toán có nên thay đổi nội dung hay không?
Đối với KH mới: KiTV sẽ tìm hiểu lý do mà công ty KH mời kiểm toán và tìm hiểu các thông tin của KH như lĩnh vực kinh doanh, tình hình tài chính, tình hình hoạt động,...thông qua BCTC, sách báo, ngân hàng, luật sư của KH, các KiTV khác hoặc các doanh nghiệp khác có liên hệ với KH. Ngoài ra cũng có thể tìm hiểu thông
qua KiTV tiền nhiệm nếu năm truớc BCTC của công ty KH đuợc kiểm toán bởi một công ty kiểm toán khác.
❖ Tìm hiểu lý do đơn vị KH mời kiểm toán
Đây là cơ sở để lựa chọn đội ngũ KiTV thích hợp và thiết kế phuơng pháp kiểm toán phù hợp cho mỗi KH. Lý do có thể là: Đáp ứng yêu cầu hàng năm công khai tài chính của đơn vị, phục vụ cho nhà quản lý, tiến hành cổ phần hóa, vay vốn ngân hàng, đấu thầu hoặc kiểm toán theo yêu cầu của cấp trên hay pháp luật,...
❖ Chọn lựa đội ngũ nhân viên kiểm toán
Đội ngũ nhân viên kiểm toán gồm những cán bộ, nhân viên chuyên nghiệp, có đủ trình độ chuyên môn và kinh nghiệm làm việc trong lĩnh vực kiểm toán. Đối với khoản mục doanh thu, truởng nhóm kiểm toán thuờng bố trí KiTV hay trợ lý kiểm toán có trình độ chuyên môn cao, khả năng phán đoán tốt để tiến hành kiểm toán khoản mục doanh thu. Vì đây là khoản mục có nhiều phát sinh và sai sót mang tính trọng yếu. Đối với những KH quen thuộc, để đảm bảo tính độc lập, khách quan, đơn vị kiểm toán cần phải thuờng xuyên luân chuyển KiTV xuyên suốt quá trình kiểm toán.
❖ Ký kết hợp đồng kiểm toán giữa các bên
Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 210 - Hợp đồng kiểm toán, mục 04: “Hợp đồng kiểm toán là sự thoả thuận bằng văn bản giữa các bên tham gia ký kết (công ty kiểm toán, KH) về các điều khoản và điều kiện thực hiện kiểm toán của KH và công ty kiểm toán. Trong đó, xác định mục tiêu, phạm vi kiểm toán, quyền và trách nhiệm của mỗi bên, hình thức BCKT, thời gian thực hiện và các điều khoản về phí, về xử lý khi tranh chấp hợp đồng”.
b. Tìm hiểu KH
Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, việc thu thập thông tin KH đóng vai trò quan trọng. Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 315 - Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua hiểu biết về đơn vị đuợc kiểm toán và môi truờng của đơn vị, mục 11 nêu rõ :
“Kiểm toán viên phải tìm hiểu các thông tin sau:
(a) Ngành nghề kinh doanh, các quy định pháp lý và các yếu tố bên ngoài khác, bao gồm cả khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính đuợc áp dụng;
(i) Lĩnh vực hoạt động;
(ii) Loại hình sở hữu và bộ máy quản trị;
(iii) Các hình thức đầu tu mà đơn vị đang và sẽ tham gia, kể cả đầu tu vào các đơn vị có mục đích đặc biệt;
(iv) Cơ cấu tổ chức, sản xuất kinh doanh và quản lý và cơ cấu nguồn vốn của đơn vị.
Các thông tin này giúp kiểm toán viên hiểu đuợc các nhóm giao dịch, số du tài khoản và thông tin thuyết minh cần đuợc trình bày trên báo cáo tài chính của đơn vị.
(c) Các chính sách kế toán mà đơn vị lựa chọn áp dụng và lý do thay đổi (nếu có). Kiểm toán viên phải đánh giá các chính sách kế toán mà đơn vị đang áp dụng
có phù hợp với lĩnh vực hoạt động kinh doanh của đơn vị, có nhất quán với khuôn
khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính và các chính sách kế toán mà các
đơn vị
trong cùng lĩnh vực hoạt động đang áp dụng hay không.