PHẨM TRONG DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT DƯỚI GÓC ĐỘ KẾ TOÁN TÀI CHÍNH
1.2.1 Ke toán tập hợp chi phí sản xuất
1.2.1.1 Đối tượng và phương pháp tập hợp chi phí sản xuất
a. Đối tượng tập hợp chi phí sản xuẩt
Chi phí sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp có thể phát sinh ở nhiều địa điểm khác nhau, liên quan đến việc sản xuất chế tạo các loại sản phẩm, lao vụ, dịch vụ khác nhau. Các nhà quản trị doanh nghiệp cần biết được các chi phí đó phát sinh ở đâu, dùng vào việc sản xuất sản phẩm nào?... Do đó, chi phí sản xuất phát sinh trong kỳ phải được kế toán tập hợp theo một phạm vi, giới hạn nhất định. Đó chính là đối tượng kế toán tập hợp chi phí.
Đối tượng tập hợp chi phí sản xuất là phạm vi và giới hạn để tập hợp chi phí sản xuất trong 1 kỳ theo các phạm vi và giới hạn đó.
Thực chất, xác định đối tượng tập hợp của chi phí sản xuất, trước hết phải căn cứ vào đặc điểm, công dụng của chi phí trong sản xuất, sau đó căn cứ vào cơ cấu tổ chức sản xuất kinh doanh, quy trình công nghệ sản xuất, loại hình sản xuất sản phẩm, khả năng, trình độ các nhà quản trị doanh nghiệp, của cán bộ, nhân viên kế toán và yêu cầu quản lý chi phí, yêu cầu tính giá thành của doanh nghiệp. Đối tượng tập hợp chi phí sản xuất trong doanh nghiệp có thể là:
- Từ sản phẩm, chi tiết sản phẩm, từng loại, nhóm sản phẩm, đơn đặt hang... - Từng phân xưởng, đội, trại, bộ phận sản xuất, từng giai đoạn công nghệ sản xuất.
- Toàn bộ quy trình công nghệ sản xuất, toàn doanh nghiệp.
Việc tập hợp chi phí sản xuất theo đúng đối tượng quy định một cách hợp lý là cơ sở để tổ chức kế toán chi phí sản xuất ngay từ việc tổ chức hạch toán ban đầu đến tổ chức tổng hợp số liệu, ghi chép trên tài khoản, sổ chi tiết chi phí sản xuất. đồng thời cũng là cơ sở để tính giá thành sản phẩm, lao vụ, dịch vụ theo đối tượng tính giá thành đã xác định.
b. Phương pháp tập hợp chi phí sản xuẩt
Phương pháp tập hợp CPSX là cách thức mà kế toán sử dụng để tập hợp, phân loại các khoản CPSX phát sinh trong một kỳ theo các đối tượng tập hợp chi phí đã xác định.
Tùy thuộc vào khả năng quy nạp của chi phí vào các đối tượng tập hợp chi phí, kế toán sẽ áp dụng các phương pháp tập hợp CPSX một cách thích hợp. Thông thường tại các doanh nghiệp hiện này có hai phương pháp tập hợp CPSX sau:
- Phương pháp tập hợp chi phí trực tiếp
Phương pháp này được sử dụng để tập hợp các loại chi phí có liên quan trực tiếp đến các đối tượng tập hợp chi phí đã xác định, tức là đối với các loại chi phí phát sinh liên quan đến đối tượng nào có thể xác định được trực tiếp cho đối tượng
đó, chi phí phát sinh liên quan đến từng đối tượng tập hợp chi phí cụ thể đã xác định sẽ được tập hợp và quy nạp trực tiếp cho đối tượng đó.
Theo phương pháp này, CPSX phát sinh được tính trực tiếp cho từng đối tượng chịu chi phí nên đảm bảo mức độ chính xác cao. Vì vậy, cần sử dụng tối đa phương pháp tập hợp trực tiếp trong điều kiện có thể cho phép.
- Phương pháp tập hợp và phân bổ gián tiếp
Phương pháp này sử dụng để tập hợp các chi phí gián tiếp, đó là các chi phí phát sinh liên quan đến nhiều đối tượng tập hợp chi phí đã xác định mà kế toán không thể tập hợp trực tiếp các chi phí này cho từng đối tượng đó.
Theo phương pháp này, trước tiên phải tập hợp CPSX phát sinh chung liên quan đến nhiều đối tượng theo địa điểm phát sinh hoặc nội dung chi phí. Sau đó lựa chọn tiêu chuẩn phân bổ thích hợp để phân bổ khoản chi phí này cho từng đối tượng chịu chi phí. Việc phân bổ được tiến hành theo 2 bước như sau:
- Bước 1: Xác định hệ số phân bổ:
Hệ số phân Tổng chi phí cần phân bổ
bổ Tổng đại lượng tiêu chuẩn phân bổ
- Bước 2: Xác định CP cần phân bổ cho từng đối tượng tập hợp cụ thể:
Ci = Ti x H (i = nn^n)
Trong đó:
Ci: Phần chi phí phân bổ cho đối tượng i
Ti: Đại lượng tiêu chuẩn phân bổ của đối tượng i H: Hệ số phân bổ
Với phương pháp phân bổ gián tiếp, mức độ chính xác của chi phí sản xuất tính cho từng đối tượng tập hợp chi phí sản xuất phụ thuộc vào tính hợp lý của tiêu chuẩn phân bổ được lựa chọn sử dụng.
1.2.1.2 Ke toán chi phí sản xuất
a. Kế toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp
CP NVLTT bao gồm các khoản chi phí về nguyên vật liệu chính, nửa thành phẩm mua ngoài, vật liệu phụ... sử dụng trực tiếp cho việc sản xuất, chế tạo sản phẩm hoặc trực tiếp thực hiện các lao vụ, dịch vụ.
CP NVLTT thường chiếm tỷ trọng lớn trong tổng CPSX và GTSP của các doanh nghiệp và thường được quản lý theo các định mức chi phí do doanh nghiệp xây dựng.
CP NVLTT thực tế trong kỳ được xác định như sau:
CP NVLTT thực tế trong kỳ
Trị giá Trị giá Trị giá
NVLTT còn + NVKTT xuất - NVLTT còn
lại đầu kỳ dùng trong kỳ lại cuối kỳ
Trị giá phế liệu thu hồi (nếu có)
CP NVLTT sử dụng để sản xuất sản phẩm tại các doanh nghiệp chủ yếu là chi phí trực tiếp, nên thường được tập hợp trực tiếp cho từng đối tượng tập hợp CPSX. Trường hợp CP NVLTT có liên quan đến nhiều đối tượng tập hợp chi phí thì cần phân bổ gián tiếp theo những tiêu thức hợp lý (như chi phí định mức, chi phí kế hoạch.)
Để tập hợp CP NVLTT kế toán thường dùng các chứng từ như: các phiếu xuất kho vật tư, bảng phân bổ vật liệu, CCDC, các phiếu chi (nếu nguyên liệu vật liệu mua về không nhập kho mà xuất dùng ngay cho sản xuất). Để kế toán CP NVLTT, kế toán sử dụng “tài khoản 621 - Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp”. Trình tự kế toán các nghiệp vụ chủ yếu đối với kế toán CPNVLTT như sau:
TK 334 TK 622 TK 154,(631) Tiền lương của công nhân
trực tiếp sản xuất TK 335
Trích tiền lương nghỉ phép của công nhân
Ket chuyển chi phí nhân công trực tiếp cuối kỳ
TK 632 TK 338
Các khoán trích theo lương tính vào chi phí
Chi phí nhân công trực tieptt
vượt trên mức bình thường
TK 152 (611) TK 621 TK 152 (611)
Trị giá NVL xuất kho Trị giá NVL không sử dụng
TK 111, 112, 141. (611) Trị giá NVL mua dùng ngay cho SX TK 133 TK 154, (631) Kết chuyển chi phí NVLTT Thuế GTGT TK 632 CPNVL vuợt mức bình thuòng đầu vào
Sơ đồ 1.1: Ke toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp
b. Kế toán chi phí nhân công trực tiếp
Chi phí nhân công trực tiếp: là những khoản tiền phải trả cho công nhân trực tiếp sản xuất sản phẩm hoặc trực tiếp thực hiện các loại lao vụ, dịch vụ gồm: tiền luơng chính, tiền luơng phụ, các khoản phụ cấp, thuởng, tiền trích BHXH, BHYT, KPCĐ, BHTN theo số tiền luơng của công nhân sản xuất. Trong đó các khoản trích theo luơng đuợc tính theo tỷ lệ pháp luật quy định.
Tiền luơng đuợc đuợc xác định cụ thể tùy thuộc hình thức tiền luơng là tiền luơng sản phẩm hay tiền luơng thòi gian. Tiền luơng sản phẩm liên quan trực tiếp đến từng đối tuợng kế toán tập hợp chi phí sản xuất đuợc tập hợp cho từng đối tuợng. Tiền luơng thòi gian, tiền luơng phụ liên quan gián tiếp đến các đối tuợng kế toán tập hợp chi phí nên phải phân bổ cho từng đối tuợng theo các tiêu chuẩn phân bổ hợp lý. Tiêu thức phân bổ có thể là: chi phí tiền công định mức, giò công định mức, giò công thực tế và khối luơng sản phẩm sản xuất...
Để tập hợp CP NCTT, kế toán thuòng dùng các chứng từ nhu: bảng tính và thanh toán tiền luơng, bảng phân bổ tiền luơng và các khoản trích theo luơng. Để kế
toán CP NCTT kế toán sử dụng “tài khoản 622 - Chi phí nhân công trực tiếp”.
phát sinh ở các phân xưởng, bộ phần sản xuất. CPSXC bao gồm: chi phí nhân viên phân xưởng, chi phí vật liệu dùng chung cho phân xưởng, chi phí CCDC sản xuất dùng cho phân xưởng, chi phí khấu hao TSCĐ dùng ở phân xưởng sản xuất, chi phí dịch vụ mua ngoài phục vụ cho các hoạt động của phân xưởng, chi phí khác bằng tiền ngoài các khoản trên phục vụ cho hoạt động của phân xưởng.
Để hạch toán CPSXC, kế toán sử dụng các chứng từ như: bảng phân bổ tiền lương và BHXH; bảng phân bổ vật liệu, công cụ dụng cụ; bảng tính phân bổ khấu hao TSCĐ; phiếu chi; hóa đơn dịch vụ mua ngoài. Để kế toán CPSXC, kế toán sử dụng “tài khoản 627 - Chiphí sản xuất chung”. Trình tự kế toán CPSXC như sau:
TK 155 Kết chuyển GTSP xuất thực tế SP nhập kho TK 157 Kết chuyển giá thành sản phẩm xuất thực tế SP gửi bán TK 334, 338 TK 627 TK 154,(631) TK 152
Chi phí nhân viên
Chi phí vật liệu
CPSX chung phân bổ vào chi phí chê biên
trong kỳ
TK 153 (142,242) TK 632
TK 214
Chi phí CCDC CP SXC không đuợc phân bổ ghi nhận vào CPSX
kinh doanh trong kỳ Chi phí khấu hao TSCĐ
TK 111, 112, 141, 331
CP dịch vụ mua ngoài, chi khác bằng tiền
TK 133 Thuê GTGT
đâu vào
Sơ đồ 1.3: Ke toán chi phí sản xuất chung 1.2.1.3 Ke toán tập hợp chi phí sản X uất toàn doanh nghiệp
a. Kế toán tập hợp chi phí sản xu at theo phương pháp kê khai thường xuyên
Cuối kỳ kê toán, sau khi đã tập hợp CPNVLTT, CPNCTT VÀ CPSXC theo từng đối tuợng trên các tài khoản 621, TK 622, TK 627, kê toán sẽ tiên hành kêt chuyển hoặc phân bổ các loại chi phí này để tập hợp toàn bộ CPSX cho từng đối tuợng chịu chi phí.
Để tập hợp CPSX theo phuơng pháp kê khai thuờng xuyên, kê toán sử dụng
“tài khoản 154 - Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang”. Trình tự hạch toán nhu
sau:
TK 621 TK 154 TK 138,811,152
Kết chuyển hoặc phân bổ CP NVLTT cuối kỳ 1
TK 622
Kết chuyển hoặc phân bổy CP NCTT cuối kỳ k
TK 627
Kết chuyển hoặc phân bổy CP SXC cuối kỳ
Sơ đồ 1.4: Kế toán tổng hợp chi phí sản xuất theo phương pháp kê khai thường X uyên
b. Kế toán tập hợp chi phí sản xu ất theo phương pháp kiểm kê định kỳ
Theo phuơng pháp kiểm kê định kỳ, việc tổ chức kế toán các khoản mục chi phí vẫn giống nhu phuơng pháp kê khai thuờng xuyên, đuợc thực hiện trên các tài khoản: TK 621, TK 622, TK 627. Toàn bộ quá trình tổng hợp CPSX cuối kỳ đuợc thực hiện trên TK 631 - Giá thành sản xuất. Tài khoản 154 - CPSX kinh doanh dở dang chỉ sử dụng để phản ánh và theo dõi CPSX kinh doanh dở dang đầu kỳ và cuối kỳ. Sơ đồ kế toán nhu sau:
Sản phẩm hoàn thành gửi đi bán không qua nhập kho TK 632
Kết chuyển CPSX dở dang cuối kỳ TK 154 TK 631
Kết chuyển chi phí dở dang đầu kỳ TK 611 TK 621
Chi phí NVL trục Kết chuyển CPNVL tiếp phát sinh trục tiếp cuối kỳ
trong kỳ
TK 334,338 TK 622
~Tạp hợp CPNC Kết chuyển CPNC trục tiếp trục tiếp cuối kỳ TK 111,214 TK 627
Tập hợp chi phí * Kết chuyển CPSX sản xuất chung chung đuợc phân bổ TK 131,811,111 Các khoản làm giảm giá thành TK 632 Kết chuyển giá thành SP SX hoàn thành trong kỳ Kết chuyển chi phí sản xuất chung
không đuợc phân bổ
Sơ đồ 1.5: Kế toán tổng hợp chi phí sản xuất theo phương pháp kiểm kê định kỳ
1.2.1.4 Kế toán tập hợp chi phí sản X uất đối với doanh nghiệp nhỏ và vừa
Kế toán tập hợp chi phí sản xuất trình bày ở những phần trên đuợc áp dụng cho những doanh nghiệp thực hiện theo Thông tu 200/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014 của Bộ Tài chính. Đối với các doanh nghiệp nhỏ và vừa, áp dụng theo Quyết định 48/2006/QĐ-BTC ngày 14/9/2006 của Bộ Tài chính, để tập hợp chi phí sản xuất, kế toán không sử dụng các tài khoản: TK621, TK 622, TK627 mà thay vào đó sử dụng tài khoản 154 - Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang. Tài khoản 154 có thể chi tiết theo yêu cầu quản lý phù hợp với điều kiện từng doanh nghiệp. Thông thuờng để dễ quản lý, chi phí sản xuất kinh doanh phản ánh trên tài khoản 154 gồm những chi phí sau:
- TK 1541: Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp - TK 1542: Chi phí nhân công trực tiệp - TK 1543: Chi phí sản xuất chung
Kế toán chi phí sản xuất kinh doanh đối với doanh nghiệp sản xuất có quy mô nhỏ và vừa nhu sau:
TK 152, 153
Xuất NL, VL và công cụ, dụng cụ TK 142, 242
Phân bổ giá trị công cụ, dụng cụ TK 214 Khấu hao TSCĐ r TK 334, 338 Tiền luơng, BHXH, BHYT,KPCĐ TK 111, 112, 331...
Chi phí dịch vụ mua ngoài và chi phí khác bằng tiền
TK 133 Thuế GTG T đầu vào
TK 154 TK 152, 153
Nhập kho vật liệu, công cụ, dụng cụ, gia công chế biến xong TK 155
định là tiêu thụ TK 138, 334, 632
Giá trị SP hỏng bắt bồi thuờng tính vào CP
1.2.2 Phương pháp đánh giá sản phẩm dở dang
Sản phẩm dở dang là những sản phẩm đang trong quá trình sản xuất chế tạo (đang nằm trong quy trình công nghệ sản xuất, hoặc đã hoàn thành một vài bước chế biến nhưng vẫn còn phải gia công chế biến tiếp mới trở thành sản phẩm).
Như vậy, đánh giá sản phẩm dở dang là tính toán, xác định phần chi phí sản
xuất mà sản phẩm dở dang cuối kỳ phải chịu. Việc đánh giá sản phẩm dở dang được
tiến hành trên cả hai mặt: hiện vật và giá trị.
- Ve mặt hiện vật: doanh nghiệp phải biết khối lượng sản phẩm dở dang tại thời điểm đánh giá, biết được mức độ hoàn thành của sản phẩm.
- Về mặt giá trị: đánh giá sản phẩm dở dang là xác định lượng hao phí về lao động sống và lao động vật hóa đã tạo nên giá trị sản phẩm dở dang. Việc xác định hao phí này do kế toán thực hiện và phải tuân thủ theo những phương pháp nhất định.
Đánh giá sản phẩm dở dang không những ảnh hưởng đến giá trị hàng tồn kho trên Bảng cân đối kế toán mà còn ảnh hưởng đến lợi nhuận trên Báo cáo kết quả kinh doanh khi thành phẩm xuất bán trong kỳ. Vì vậy, việc đánh giá sản phẩm dở dang có ý nghĩa rất quan trọng đối với doanh nghiệp.
Tuy nhiên, đánh giá sản phẩm dở dang là công việc phức tạp, mang tính chủ quan vì vậy không thể đòi hỏi một sự chính xác tuyệt đối mà kế toán phải tùy thuộc vào tình hình cụ thể về tổ chức sản xuất, về quy trình công nghệ, tính chất cấu thành của chi phí và yêu cầu quản lý của doanh nghiệp để vận dụng phương pháp đánh giá sản phẩm dở dang thích hợp.
- Với bán thành phẩm: có thể tính theo chi phí định mức hoặc kế hoạch.
- Với sản phẩm dở dang: doanh nghiệp có thể áp dụng một trong các phương pháp sau:
1.2.2.1 Đánh giá sản phẩm dở dang cuối kỳ theo chi phí nguyên vật liệu trực tiếp (hoặc chi phí nguyên vật liệu chính trực tiếp)
Theo phương pháp này sản phẩm dở dang cuối kỳ chỉ phải chịu phần chi phí NVLTT (chi phí NVL chính trực tiếp) còn các chi phí sản xuất khác được tính hết cho sản phẩm hoàn thành trong kỳ. Chi phí sản xuất dở dang được tính theo công thức:
- Theo phương pháp bình quân:
DCK = Dí*+?' x QM
Q
ht + Q
dck
Trong đó:
DCK : Chi phí sản xuất dở dang cuối kỳ DĐK : Chi phí sản xuất dở dang đầu kỳ
cV : Chi phí NVL trực tiếp phát sinh trong kỳ Qht : Khối lượng sản phẩm hoàn thànhtrong kỳ Qdck : Khối lượng sản phẩm dở dang cuối kỳ
- Theo phương pháp nhập trước xu at trước:
DCK = --- x Q dck Q bht + Q dck Trong đ :
Qbht: Khối lượng sản phẩm bắt đầu sản xuất và hoàn thành trong kỳ
Nếu quy trình sản xuất phức tạp gồm nhiều giai đoạn công nghệ kế tiếp nhau thì chỉ có sản phẩm dở dang cuối kỳ ở giai đoạn đánh giá theo chi phí NVLTT còn ở các giai đoạn sau phải tính theo chi phí giai đoạn trước chuyển sang.
Ưu điểm của phương pháp này là tính toán đơn giản, dễ làm, xác định chi phí