- Thứ nhất, chú trọng vai trò của công tác kế toán quản trị: Công ty nên thực hiện mô hình kết hợp giữa KTTC và KTQT trong cùng một bộ máy kế toán, bởi:
+ Kế toán quản trị là một vấn đề còn nhiều mới mẻ đối với Việt Nam, các nhà quản lý Việt Nam còn chua có nhiều kinh nghiệm tổ chức.
+ Hệ thống kế toán doanh nghiệp Việt Nam hiện hành là hệ thống kết hợp giữa kế toán tài chính và kế toán quản trị, do đó áp dụng mô hình này không gây xáo trộn, tiết kiệm chi phí hạch toán.
75
Bộ máy kế toán của doanh nghiệp sẽ gồm hai bộ phận: kế toán tài chính và kế toán quản trị. Khi đó, thông tin kế toán sẽ được xử lý như sau:
+ Đối với các nghiệp vụ phát sinh liên quan đến vốn bằng tiền: kế toán tài chính sẽ căn cứ vào các chứng từ thu, chi để ghi nhận vào tài khoản vốn bằng tiền và các tài khoản có liên quan. Cuối kỳ, kết sổ các tài khoản và lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ. Song song với quá trình này, thì bộ phận kế toán quản trị ghi nhận
76
nghiệp vụ thu, chi tiền vào các tài khoản tương xứng của hệ thống tài khoản kế toán quản trị theo từng bộ phận, từng trung tâm trách nhiệm, để đối chiếu, kiểm soát tình hình thực hiện dự toán tiền của từng trung tâm trách nhiệm và làm cơ sở cho dự toán kỳ sau.
+ Đối với các nghiệp vụ xác định kết quả kinh doanh: KTTC sẽ căn cứ vào các chứng từ gốc của doanh thu và phân bổ chi phí để ghi nhận vào các tài khoản tương ứng. Cuối kỳ, kết chuyển các tài khoản chi phí và doanh thu sang tài khoản xác định KQKD. Song song với quá trình này, KTQT sẽ khai thác số liệu này sâu hơn bằng cách ghi chép chi tiết theo từng yếu tố chi phí ứng với trung tâm chi phí, trung tâm doanh thu, trung tâm lợi nhuận để phân tích tình hình thực hiện dự toán của từng trung tâm trách nhiệm, đồng thời lập các báo cáo kết quả kinh doanh theo số dư đảm phí cho từng bộ phận, từng trung tâm lợi nhuận để đánh giá mức độ đóng góp của từng trung tâm trong việc tạo ra lợi nhuận cho toàn doanh nghiệp, cũng như làm cơ sở cho việc ra quyết định kinh doanh trong ngắn hạn trên cơ sở phân tích mối quan hệ giữa các nhân tố chi phí - khối lượng - lợi nhuận (C-V-P).
Ví dụ như bộ phận kế toán chi phí của KTTC căn cứ vào các chứng từ, hạch toán chi phí phát sinh của doanh nghiệp theo từng yếu tố chi phí, cung cấp số liệu phục vụ lập báo cáo kết quả kinh doanh, còn kế toán quản trị hạch toán chi tiết chi phí theo từng đơn hàng, hợp đồng..., xác định kết quả hoạt động theo từng đơn hàng, hợp đồng và phân tích chi phí thành chi phí bất biến, chi phí khả biến, xây dựng các dự toán chi phí cho từng đơn hàng, hợp đồng trong doanh nghiệp.
- Thứ hai, hoàn thiện phân loại chi phí phục vụ cho yêu cầu quản trị DN:
Việc phân loại chi phí như hiện nay tại Công ty Trường Minh mới chỉ đáp ứng nhu cầu thông tin cho KTTC, chưa đáp ứng được nhu cầu thông tin cho KTQT. Công ty nên tiến hành phân loại chi phí theo quan hệ với mức độ hoạt động. Với cách phân loại chi phí này sẽ đáp ứng yêu cầu của nhà quản trị của công ty về lập kế hoạch chi phí, kiểm soát và chủ động điều tiết chi phí, ra quyết định kinh doanh nhanh chóng và hiệu quả.
Chứng từ Diễn giải TK đối ứng Yếu tố chi phí Ngày tháng hiệuSố TK 64211 • •• TK 64218 Dự toán Thực tế Chênh lệch • •• Dự toán Thực tế Chênh lệch 77
Theo cách này, toàn bộ chi phí của công ty được chia thành biến phí, định phí và chi phí hỗn hợp. Việc phân biệt định phí, biến phí có ý nghĩa quan trọng trong việc thiết kế, xây dựng mô hình chi phí trong mối quan hệ chi phí - khối lượng - lợi nhận, xác định được điểm hòa vốn cũng như ra các quyết định kinh doanh quan trọng. Mặt khác còn giúp các nhà quản trị doanh nghiệp xác định đúng đắn phương hướng để nâng cao hiệu quả của chi phí (để tiết kiệm biến phí cần thực hiện quản lý chúng theo định mức, để nâng cao hiệu quả sử dụng định phí cần có biện pháp tận dụng tối đa công suất hoạt động). Mặt khác, việc phân biệt định phí, biến phí là cơ sở để xây dựng dự toán chi phí hợp lí, ứng với mọi mức hoạt động theo dự kiến.
Công ty Trường Minh có thể phân loại chi phí của theo cách ứng xử của chi phí một cách tương đối như Phụ lục 3.1
- Thứ ba, hoàn thiện hệ thống tài khoản, sổ sách, báo cáo kế toán quản trị:
+ Với quan điểm kết hợp kế toán tài chính và kế toán quản trị, hệ thống sổ kế toán và hệ thống tài khoản kế toán của KTQT cũng phải kết hợp với hệ thống sổ, hệ thống tài khoản kế toán của KTTC. Tuy nhiên do đa dạng hơn nên KTQT cần nhiều sổ kế toán hơn và nhiều tài khoản chi tiết hơn so với KTTC.
về tài khoản kế toán, các tài khoản kế toán cần được mở chi tiết, ví dụ như TK 632 cần được mở chi tiết cho từng mặt hàng, nhóm hàng bán, chi tiết cho từng nội dung của giá vốn hàng bán: giá trị hàng bán, các khoản tổn thất... Tương tự TK 6421, TK 6422 cũng được theo dõi chi tiết cho từng bộ phận, cho từng mặt hàng, nhóm hàng, chi tiết theo từng yếu tố CP hay chi tiết theo mức độ hoạt động (biến phí, định phí, CP hỗn hợp).
về hệ thống sổ kế toán, DN cần tổ chức, thiết kế chi tiết để thu thập, xử lý các thông tin liên quan đến hoạt động kinh doanh diễn ra trong DN. Vì vậy, kế toán doanh nghiệp ngoài việc phản ánh trên sổ kế toán tổng hợp còn phải các sổ chi tiết để theo từng đối tượng, nhiệm vụ kế toán được giao chi tiết, cụ thể nhằm cung cấp thông tin thích hợp, kịp thời cho việc ra quyết định của nhà quản trị.
78
SỔ CHI TIẾT CHI PHÍ BÁN HÀNG
Tài khoản:
Số dư đầu kỳ • ••
Cộng số phát sinh__________ Số dư cuối kỳ
Biểu 3.1 - Sổ chi tiết chi phí bán hàng
+ Báo cáo kế toán quản trị:
Báo cáo quá khứ: đảm bảo cung cấp thông tin trung thực, khách quan, cập nhật thông tin kinh tế về các sự kiện kinh tế đã phát sinh theo các tiêu chuẩn, yêu cầu của nhà quản trị ở cả dạng tổng hợp, chi tiết. Báo cáo kế toán quản trị cũng phải đảm bảo các nguyên tắc kế toán và tuân thủ các nguyên tắc, yêu cầu “có thể so sánh được”, “trong yếu”,... của kế toán.
Báo cáo tương lai: cung cấp các thông tin tin cậy nhất, cập nhật nhất dự kiến tương lai về dự toán, các phương án kinh doanh,... cho nhà quản trị DN nhằm phục vụ cho việc ra quyết định kinh doanh của nhà quản trị. Đặc thù của báo cáo KTQT dạng báo cáo tương lai là phục vụ thông tin cho các nhà lãnh đạo trong các quyết định mang tính tương lai, vì thế báo cáo phải thể hiện rõ nét tính có thể so sánh được của các thông tin: so sánh kỳ này, kỳ trước, so sánh phương án này với phương án khác...
- Thứ tư, hoàn thiện công tác lập dự toán:
Công ty cần xây dựng Dự toán tiêu thụ sản phẩm, dự toán chi phí bán hàng, dự toán chi phí QLDN, dự toán KQKD (Phụ lục 3.2, 3.3, 3.4, 3.5) chi tiết hơn, không mang tính kế hoạch để từ đó có thể xác định rõ ràng các mục tiêu, chiến lược
TT
Chỉ tiêu Đơn vị
tính
Phương án kinh doanh
Phương án 1 Phương án 2 ... 79
kinh doanh đúng đắn, đánh giá việc thực hiện kế hoạch đặt ra, lường trước được những khó khăn tiềm ẩn để có các phương án xử lý đúng đắn và kịp thời đồng thời chủ động hơn về mặt tài chính trong kinh doanh.
+ Dự toán chi phí: Căn cứ để lập dự toán chi phí là dự toán tiêu thụ sản phẩm và biến động thị trường ảnh hưởng đến chi phí mua hàng. Doanh nghiệp cần chú trọng nghiên cứu thị trường, dự báo biến động của các nhân tố ảnh hưởng đến chi phí như dự báo giá cả sản phẩm, hàng hóa, chính sách tiền lương... Dự toán chi phí gồm dự toán định phí và biến phí:
Dự toán biến phí = Dự toán sản lượng tiêu thụ * Định mức biến phí Dự toán định phí = Định mức định phí dự kiến
+ Dự toán doanh thu: Căn cứ để lập dự toán doanh thu là dự toán sản lượng tiêu thụ và mức giá bán kỳ vọng trong năm tới của đơn vị.
+ Dự toán kết quả kinh doanh: Dự toán kết quả kinh doanh phản ánh lợi nhuận dự kiến trong năm kế hoạch nếu xảy ra đúng dự kiến. Căn cứ để lập dự toán kết quả kinh doanh là dự toán XSKD của các kỳ kinh doanh trước, dự toán sản lượng tiêu thụ, dự toán chi phí và doanh thu trong kỳ. Việc lập dự toán kết quả kinh doanh giúp công ty có thể kiểm soát quá trình thực hiện dự toán của mình, là căn cứ để phân tích, đánh giá hiệu quả hoạt động của công ty.
- Thứ năm, phân tích thông tin phù hợp phục vụ cho việc ra quyết định:
+ Phân tích mối quan hệ chi phí - khối lượng - lợi nhuận:
Trong hoạt động quản trị, các nhà quản lý thường phải xem xét hoạt động kinh doanh ở nhiều khía cạnh khác nhau, quan hệ khác nhau để tìm ra một phương án kinh doanh tối ưu. Phân tích mối quan hệ giữa chi phí - khối lượng - lợi nhuận (C - V - P) là một trong những mối quan hệ kinh tế mà nhà quản lý thường xem xét để đưa ra quyết định kinh doanh phù hợp.
Mặc dù việc phân tích mối quan hệ chi phí - khối lượng - lợi nhuận có tầm quan trọng nhưng Công ty Trường Minh chưa thực hiện công việc này. Nguyên nhân chủ yếu do các công ty chưa tiến hành phân loại chi phí theo cách ứng xử của chi phí nên các báo cáo của chi phí cũng chưa được lập theo các yếu tố biến phí và
80
định phí nên chưa có cơ sở để tính toán, phân tích các chỉ tiêu trong mối quan hệ này.
Xuất phát từ việc hoàn thiện cách phân loại chi phí và hệ thống báo cáo chi phí, căn cứ vào số liệu trên Báo cáo kết quả kinh doanh lập theo cách ứng xử của chi phí tác giả đề xuất lập mẫu bảng phân tích mối quan hệ CVP như sau:
1 Tỷ lệ số dư đảm phí %
^2 Độ lớn đòn bẩy kinh doanh
Doanh thu hòa vốn Đồng
^4 Doanh thu an toàn Đồng
3 Sản lượng đạt được mức doanh thu dự kiến
Bảng 3.1 - Bảng phân tích mối quan hệ CVP
Thực tế trong kinh doanh luôn xảy ra những thay đổi giữa biến phí, định phí, giá bán, doanh thu, cơ cấu sản phẩm tiêu thụ tới kết quả kinh doanh của doanh nghiệp. Do vậy, việc quyết định nên lựa chọn sự thay đổi nào phụ thuộc vào điều kiện cụ thể của các doanh nghiệp và sự ảnh hưởng trực tiếp tới lợi nhuận. Tùy thuộc vào từng yêu cầu cụ thể của nhà quản trị, kế toán quản trị sẽ cung cấp những thông tin cần thiết để nhà quản trị có thể đưa ra các quyết định kinh doanh đúng đắn, kịp thời và hiệu quả nhằm mục đích cuối cùng là gia tăng lợi nhuận cho doanh nghiệp.
+ Phân tích điểm hòa vốn:
Để phục vụ cho nhu cầu thông tin của các nhà quản trị, Công ty nên tiến hành phân loại doanh thu của đơn vị theo mối quan hệ của điểm hòa vốn. Theo đó doanh thu được chia làm 2 loại: Doanh thu hòa vốn (doanh thu mà tại đó lợi nhuân của đơn hàng bằng 0 hay doanh thu bằng chi phí bỏ ra), doanh thu an toàn (là mức
81
doanh thu lớn hơn doanh thu hòa vốn, thể hiện mức an toàn và sinh lời từ việc tiếp nhận đơn đặt hàng).
Với cách phân loại này giúp Công ty xác định đuợc điểm hòa vốn hay mức sinh lời của từng đơn đặt hàng, trên cơ sở đó nhà quản trị đua ra phuơng án chấp nhận hay không chấp nhận đơn hàng, lựa chọn phuơng án kinh doanh tối uu nhất cho DN mình.
Cụ thể với 1 đơn đặt hàng của Công ty than Duơng Huy - TKV chi phí vận chuyển cho đơn hàng là định phí: 3.500.000vnđ/chuyến, Công ty than Duơng Huy - TKV thuờng thanh toán chậm sau 30 ngày, hợp đồng không có điều khoản phạt lãi suất. Lãi suất vay hiện tại 1%/ tháng.
Công thức tính điểm hòa vốn:
Q = FC/ (Po - Vc)
Với Q: Sản luợng hòa vốn, FC: Tổng định phí, Po: Giá bán 1 sp, Vc: Biến phí 1sp
Ngày 26/7/2017 Công ty than Duơng Huy - TKV đặt hàng 100 cầu máng truợt thép không gỉ inox C53. Giá vốn lô hàng: 1.363.000 VNĐ/cầu máng, giá bán: 1.500.000 VNĐ/cầu máng.
Áp dụng công thức tính điểm hòa vốn: Po = 1.500.000
Vc = 1.363.000 + 1.363.000*1% = 1.376.630 FC = 3.500.000
÷ Q = 3.500.000/(1.500.000 - 1.376.630) = 28 cầu máng
Sản luợng hòa vốn là 28 thùng, Công ty Than Duơng Huy - KTV đặt 100 cầu máng > Q=28 cầu máng ÷ DN nên chấp nhận đơn hàng.
+ Phân tích biến động giá vốn: Việc phân tích biến động giá vốn sẽ giúp cho Công ty Truờng Minh xác định đuợc nguyên nhân tác động đến sự tăng, giảm giá vốn thực tế so với kế hoạch đặt ra truớc đó. Nguyên nhân biến động có thể là do giá cả, chất luợng sản phẩm hoặc số luợng hàng hóa tiêu thụ chênh lệch so với dự toán ban đầu. Chênh lệch do yếu tố nào cũng cần tìm hiểu, phân tích rõ nguyên nhân đó
82
để có những giải pháp đúng đắn kịp thời chấn chỉnh hoặc phát huy những biến động đó theo hướng có lợi cho công ty.
+ Phân tích biến động doanh thu: Doanh thu cần được phân tích thông qua việc đánh giá tổng quát chung, sau đó đi xem xét từng chỉ tiêu cơ bản về các hoạt động đem lại doanh thu. Phương pháp phân tích doanh thu chủ yếu dựa trên cơ sở so sánh các chỉ tiêu giữa các kỳ nghiên cứu. Công thức xác định biến động doanh thu được xác định như sau:
Biến động tổng quát = Doanh thu thực tế - Doanh thu định mức
Doanh thu thực tế: là mức doanh thu tương ứng với mức sản phẩm tiêu thụ thực tế
Doanh thu định mức: là mức doanh thu theo dự toán
Việc phân tích biến động doanh thu sẽ giúp Công ty có thể so sánh đánh giá tình hình thực hiện kế hoạch các chỉ tiêu, tìm ra nguyên nhân của việc tăng, giảm doanh thu và có phương hướng nâng cao hiệu quả hoạt động của đơn vị (Phụ lục 3.6).
+ Phân tích hệ thống báo cáo quản trị của công ty: Để biết được tình hình thực hiện dự toán tiêu thụ, bán hang... trong kỳ so với kế hoạch đặt ra, DN phải tiến hành đánh giá chung tình hình thực hiện, biến động tăng giảm giữa kế hoạch và thực hiện trong kỳ cả về số tuyệt đối và tương đối. Ngay sau khi các chênh lệch được tính toán, phân tích thay đổi theo chiều hướng tốt cần tiếp tục duy trì và ngược lại. Để đáp ứng được nhu cầu thông tin KTQT cho nhà quản lý, đơn vị cần lập Báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh. Việc phân tích báo cáo này giúp các nhà quản lý có thể so sánh bằng số tương đối hoặc tuyệt đối để thấy mức độ biến động của lợi nhuận, đồng thời đánh giá để thấy được cơ cấu lãi của từng hoạt động trong tổng lãi các năm để thấy được nguồn lợi nhuận chính của DN do hoạt động nào mang lại và có ổn định không.