kiểm toán báo cáo tài chính
Sơ đồ 1.1: Quy trình kiểm toán khoản mục chung TSCĐHH
1.2.3.1. Lập kế hoạh kiểm toán khoản mục TSCĐHH
Lập kế hoạch kiểm toán là công việc đầu tiên mà các KTV phải thực hiện trong
mỗi cuộc kiểm toán. Trong giai đoạn này, KTV cần chú ý đến các bước liên quan đến
a. Thu thập thông tin và môi trường hoạt động liên quan đến TSCĐHH
Sau khi thu thập thông tin liên quan đến KH bao gồm: môi trường kinh doanh, lĩnh vực kinh doanh,... KTV được phân công thực hiện thủ tục phân tích thông tin như: chủng loại, các biến động, tình hình quản lý và theo dõi TSCĐHH... giúp cho KTV có cái nhìn toàn diện về TSCĐHH đồng thời là cơ sở thực hiện các thủ tục kiểm
toán tiếp theo.
b. Đánh giá rủi ro tiềm tàng
- Rủi ro liên quan tới nguyên giá: có thể bị phản ánh sai lệch thực tế;
- Rủi ro liên quan tới khấu hao TSCĐHH: có thể sai lệch về cách tính, cách phân
bổ, phương pháp tính khấu hao của đơn vị không phù hợp với các quy định
hiện hành
và không phù hợp với cách thức thu hồi lợi ích kinh tế của từng loại TSCĐHH;
- Rủi ro liên quan sửa chữa, nâng cấp TSCĐHH: nhiều nghiệp vụ sửa chữa TSCĐHH có thể bị hiểu lầm về bản chất là nâng cấp TSCĐHH và ngược lại.
Do vậy,
có thể dẫn đến các sai sót không ghi nhận tăng nguyên giá TSCĐHH đối với các
trường hợp nâng cấp TSCĐHH do đơn vị hạch toán vào chi phí sửa chữa TSCĐHH.
^ Từ đó, có thể đánh giá tổng quát về rủi ro tiềm tàng liên quan đến khoản mục TSCĐHH ở các mức độ (cao, trung bình, thấp) làm cơ sở cho việc lập kế hoạch kiểm toán và xác định nội dung, lịch trình và phạm vi các thủ tục kiểm toán.
c. Đánh giá rủi ro kiểm soát
Trong nội dung này KTV xem xét việc thực hiện các chính sách, các quy chế quản lý đối với khoản mục TSCĐHH. So sánh chính sách kế toán áp dụng có phù hợp với quy chế của chuẩn mực, chế độ kế toán và có nhất quán với năm/kỳ trước hay không. Các thay đổi chính sách kế toán và ước tính kế toán. Ngoài ra, KTV có
d. Phân tích sơ bộ khoản mục TSCĐHH
KTV thực hiện phân tích số liệu khoản mục TSCĐHH trên các nội dung như: phân tích cơ cấu của khoản mục TSCĐHH trong tổng tài sản để đánh giá về mức độ hợp lý; phân tích sự biến động của các chỉ tiêu TSCĐHH của số cuối năm so với đầu năm. Từ kết quả thu được, KTV giải thích các biến động bất thường và đưa ra các thủ
tục kiểm toán phù hợp.
e. Xác định mức trọng yếu đối với tài sản cố định hữu hình
KTV có thể phân bổ mức trọng yếu tổng thể cho các khoản mục trên bảng CĐKT và trên bảng BCKQKD. Tuy nhiên giữa bảng CĐKT và bảng BCKQKD có mối quan hệ với nhau, phần lớn các sai lệch của các chỉ tiêu trên bảng CĐKT đều ảnh
hưởng tương ứng đến các chỉ tiêu trên bảng BCKQKD. Hơn nữa, các chỉ tiêu trên bảng BCKQKD thực chất là tài sản nguồn vốn của bảng CĐKT do đó không nhất thiết phải phân bổ mức trọng yếu cho các khoản mục trên bảng BCKQKD. KTV có thể xác định mức trọng yếu cho khoản mục TSCĐHH dựa vào việc phân bổ mức trọng yếu TSCĐHH theo tỷ trọng giá trị khoản mục TSCĐHH hoặc có thể lấy mức trọng yếu tổng thể BCTC làm mức trọng yếu cho tất cả các khoản mục trên BCTC.
Cách xác định phạm vi, thời gian thực hiện các thủ tục kiểm toán được KTV căn cứ vào thời gian làm việc tại đơn vị, các loại rủi ro kiểm toán, các xét đoán mang
tính nghề nghiệp được áp dụng khi kiểm toán khoản mục TSCĐHH của đơn vị.
1.2.3.2. Thực hiện kiểm toán khoản mục TSCĐHH
Trong giai đoạn thực hiện khảo sát về HTKSNB và thực hiện các thực nghiệm cơ bản:
a. Khảo sát kiểm soát nội bộ
Trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán, KTV đánh giá về mức độ rủi ro kiểm soát. Khi KTV cho rằng rủi ro kiểm soát thực tế có thể thấp hơn so với đánh giá ban đầu thì KTV phải đánh giá liệu mức rủi ro thấp hơn có được chứng minh hay không.
* Nội dung khảo sát về KSNB đối với TSCĐHH bao gồm:
- Tìm hiểu, đánh giá về các chính sách kiểm soát,các nguyên tắc tổ chức, các quy định về HTKSNB thông qua việc lập bảng tường thuật, lưu đồ và bảng câu hỏi;
- Nghiên cứu về các văn bản quy định về HTKSNB của đơn vị; quy trình tiếp nhận, quản lý, bảo quản, tổ chức ghi sổ TSCĐHH..., tính chặt chẽ và phù hợp
của quy
chế KSNB đối với hoạt động cả doanh nghiệp.
^ Sau khi thực hiện các thủ tục khảo sát HTKSNB và dựa vào kết quả đã thu thập là cơ sở giúp kiểm toán viên giới hạn phạm vi các thử nghiệm cơ bản. Nếu đánh giá là thủ tục kiểm soát được thiết kế hiện hữu và có khả năng thực hiện hiệu quả thì rủi ro kiểm soát được đánh giá sơ bộ là thấp từ đó tiến hành các thử nghiệm kiểm soát để hạn chế phạm vi thử nghiệm cơ bản. Nếu rủi ro kiểm soát đánh giá là tối đa do không có thủ tục kiểm soát tốt được thiết kế đối với khoản mục thì không thực hiện các thử nghiệm kiểm soát mà mở rộng thử nghiệm cơ bản.
* Thiết kế và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát: - Đối với TSCĐHH mua trong kỳ:
+ Xem xét việc thực hiện đầy đủ các thủ tục xin phê duyệt mua; + Phỏng vẫn các nhà lãnh đạo về việc phê duyệt giá trị TSCĐHH;
+ Xem xét sự tách biệt giữa bộ phận quản lý và bộ phận ghi sổ TSCĐHH; - Đối với các nghiệp vụ giảm TSCDHDH:
+ Xem xét quá trình kiểm soát nội bộ diễn ra thông qua báo cáo với người lãnh đạo cao nhất về việc nhượng bán, thanh lý, góp vốn liên doanh bằng TSCĐHH;
+ Kiểm tra các điều khoản về nhượng bán, thanh lý, góp vốn liên doanh phải được phê chuẩn và phải phù hợp với chế độ tài chính hiện hành;
+ Các nghiệp vụ TSCĐHH phải được ghi sổ một cách đúng đắn. b. Thủ tục phân tích
Việc áp dụng thủ tục phân tích tổng quát sẽ giúp cho KTV xác đinh nội dung, lịch trình và phạm vi các thủ tục kiểm toán khác. Quy trình phân tích được thực hiện như một thử nghiệm cơ bản khi việc sử dụng thủ tục này có hiệu quả hơn so với
Trong quá trình phân tích tổng quát khoản mục TSCĐHH, KTV áp dụng các thủ tục phân tích cụ thể sau:
- So sánh và tìm hiểu sự biến động nguyên giá và chi phí khấu hao năm/kỳ này so với năm/kỳ trước;
- So sánh các tỷ suất: tổng chi phí khấu hao/tổng nguyên giá, tổng khấu hao lũy kế/tổng nguyên giá, tổng chi phí sửa chữa lớn/tổng nguyên giá... năm/kỳ này với
năm/kỳ trước.
Thủ tục kiểm tra chi tiết nghiệp vụ và số dư tài khoản là kỹ thuật kiểm tra chi tiết quá trình ghi chép, hạch toán từng nghiệp vụ kinh tế từ chứng từ vào sổ kế toán có liên quan; kiểm tra việc tính toán, tổng hợp số dư của từng tài khoản qua đó thu thập đượccác bằng chứng trực tiếp chứng minh cho độ tin cậy số liệu.
c. Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ, số dư tài khoản * Lập bảng tổng hợp TSCĐHH
- Thu thập (tự lập) bảng tổng hợp TSCĐHH (số dư đầu kỳ: nguyên giá, HMLK,
GTCL, số phát sinh tăng, giảm trong kỳ và số dư cuối kỳ). Trong đó phải chi
tiết được
số dư cuối kì bao gồm những TSCĐ nào đã hết khấu hao nhưng vẫn sử dụng; TSCĐHH cầm cố, thế chấp, TSCĐHH không sử dụng,...
- Kiểm tra lại việc cộng dồn hàng ngang và hàng dọc;
- Đối chiếu số liệu trên bảng tổng hợp TSCĐHH với số liệu trên sổ cái, sổ chi tiết và bảng cân đối kế toán.
* Kiểm tra các nghiệp vụ tăng TSCĐHH
- TSCĐHH tăng do quá trình đầu tư xây dựng cơ bản: các nghiệp vụ này thường
phức tạp, liên quan đến nhiều loại chi phí như chi phí nguyên vật liệu, nhân công,...
do vậy cần kiểm tra hồ sơ quyết toán công trình, các dự toán, quyết định đầu
tư, hợp
* Kiểm tra các nghiệp vụ giảm TSCĐHH
- Tính toán lại những thu nhập và chi phí của doanh nghiệp thanh lý, nhượng bán.
- Thực hiện phỏng vấn với cán bộ quản lý và cán bộ nghiệp vụ về cách định giá
bán, giá thanh lý TSCĐHH hoặc thỏa thuận giá trị vốn góp của tài sản giữa
các bên
tham gia liên doanh;
- Xem xét lại TSCĐHH mới xây dựng, mua sắm,.. có thể thay thế cho TSCĐHH
cũng đang sử dụng hay không;
- Phân tích chỉ tiêu giá trị hao mòn lũy kế để xem xét tính đúng đắn của việc ghi
chép các nghiệp vụ tăng và giảm TSCĐHH;
- So sánh mức khấu hao lũy kế và chi phí liên quan đến việc giảm TSCĐHH trong các sổ chi tiết.
* Kiểm tra chi tiết số dư các tài khoản TSCĐHH - Với số dư đầu kỳ:
Việc xem xét số dư đầu kỳ về TSCĐHH được tiến hành tùy thuộc vào đơn vị được kiểm toán lần đầu hay kiểm toán lần thứ hai trở đi:
+ Nếu được thực hiện bởi chính công ty đang thực hiện kiểm toán năm nay và số dư đầu kì được xác định là đúng hoặc thực hiện bởi công ty kiểm toán khác
nhưng có thể tin cậy được thì KTV có thể chấp nhận kết quả kiểm toán năm trước mà
không cần thực hiện thêm những thủ tục kiểm toán khác bổ sung.
+ Nếu BCTC chưa được kiểm toán năm trước, hoặc việc kiểm toán năm trước được thực hiện bởi công ty kiểm toán khác và KTV không tin cậy vào kết quả kiểm toán năm trước hoặc BCKT năm trước không được chấp nhận toàn phần đối với
kỳ. Đồng thời KTV cũng cần kiểm tra, đánh giá, so sánh với kết quả kiểm kê TSCĐHH của KH.
+ Nếu công ty đang kiểm toán BCTC được chứng kiến kiểm kê TSCĐHH vào thời điểm cuối năm, KTV chứng kiến kiểm kê sẽ thu thập tài liệu liên quan đến kiểm kê, phỏng vấn KH để đảm bảo kết quả kiểm kê là chính xác. Sau đó, KTV sẽ đối chiếu Sổ chi tiết với Biên bản kiểm kê TSCĐHH.
- Kiểm tra tính thế chấp của TSCĐHH
TSCĐHH thế chấp không ảnh hưởng đến số dư tài khoản TSCĐHH nhưng lại có ý nghĩa quan trọng xem xét định giá tình hình tài chính và khả năng hoạt động của
doanh nghiệp. Tuy nhiên KTV cần kiểm tra xem xét các kế ước, hoạt động tín dụng và gửi thư xác nhận đến ngân hàng các tổ chức tín dụng khác.
* Kiểm tra chi tiết chi phí khấu hao và giá trị hao mòn lũy kế của TSCĐHH - Kiểm tra chi phí khấu hao TSCĐHH
+ Xem xét chính sách khấu hao của đơn vị;
+ Xem xét phương pháp khấu hao có nhất quán với kỳ trước và nếu có thay đổi thì thay đổi này có phù hợp không và các công bố cần thiết trên có được thực
hiện không;
+ Kiểm tra mức khấu hao về sự đúng đắn của các dữ liệu dùng để tính toán và công thức tính toán;
+ Kiểm tra việc tính toán và hạch toán chi phí khấu hao;
+ Xem xét việc phân bổ chi phí khấu hao TSCĐHH cho các bộ phận trong doanh nghiệp;
- Kiểm tra giá trị hao mòn lũy kế của TSCĐHH
+ Kiểm tra việc hạch toán chi phí khấu hao trong kỳ làm tăng giá trị hao mòn của TSCĐHH;
+ Kiểm tra việc ghi giảm giá trị hao mòn TSCĐHH với các nghiệp vụ giảm TSCĐHH trong kỳ;
+ Tính toán lại giá trị hao mòn lũy kế của TSCĐHH; kỳ.
* Kiểm tra chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu của TSCĐHH
Các khoản chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu của TSCĐHH bao gồm: các khoản chi phí sửa chữa, nâng cấp, cải tạo... đối với TSCĐHH.
Các thủ tục KTV áp dụng khi kiểm toán chi phí sửa chữa lớn TSCĐHH sau ghi nhận ban đầu:
- Kiểm tra tính đầy đủ và chính xác của việc tập hợp chi phí sửa chữa lớn có chú ý đến việc phát sinh chi phí sửa chữa lớn khống;
- Đối với nguồn chi cho sửa chữa lớn cần xem xét hai trường hợp: sửa chữa lớn theo kế hoạch và sửa chữa lớn ngoài kế hoạch:
+ Sửa chữa lớn theo kế hoạch : kiểm toán viên phải xem xét mức trích trước chi phí sửa chữa lớn vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ của doanh nghiệp
đối chiếu mức phê duyệt hoặc đăng ký; lưu ý kiểm tra tài khoản hạch toán;
+ Sửa chữa lớn ngoài kế hoạch: kiểm toán viên phải xem xét tính hợp lý của mức phân bổ, và ảnh hưởng của nó đến kết quả sản xuất kinh doanh trong kỳ.
1.2.3.4. Kết thúc kiểm toán khoản mục TSCĐHH
Giai đoạn kết thúc kiểm toán gồm những công việc sau:
- Đánh giá sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ liên quan đến TSCĐHH - Tổng hợp các kết quả kiểm toán
Cụ thể như sau:
* Đánh giá các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ liên quan đến TSCĐHH
Các cuộc kiểm toán được tiến hành sau ngày kết thúc niên độ kế toán. Do đó, trong khoảng thời gian từ ngày kết thúc niên độ đến khi hoàn thành BCKT có thể xảy
ra các sự kiện có ảnh hưởng đến BCTC, KTV có trách nhiệm xem xét lại các sự kiện xảy ra sau ngày lập BCTC
- Các sự kiện có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC: làm thay đổi kết luận của KTV. Chính vì vậy KTV trao đổi với BGĐ để có sự điều chỉnh kịp thời. Nếu BGĐ
không đồng ý với ý kiến của KTV thì KTV phải thay đổi kết luận của mình. - Các sự kiện không ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC: không làm thay đổi kết
luận của KTV. Nhưng KTV yêu cầu BGĐ phải thuyết minh trên BCTC. * Tổng hợp các kết quả kiểm toán
Sau khi thu thập đủ bằng chứng kiểm toán, KTV phải tổng hợp kết quả kiểm toán khoản mục TSCĐHH. Tổng hợp kết quả kiểm toán khoản mục TSCĐHH thường
được thể hiện dưới hình thức một bảng tổng hợp kết quả kiểm toán.
Các nội dung chủ yếu được thể hiện trong tổng hợp kết quả kiểm toán khoản mục TSCĐHH bao gồm:
- Các sai phạm đã phát hiện khi kiểm tra chi tiết nghiệp vụ, số dư các khoản liên
quan khoản mục TSCĐHH và đánh giá mức độ sai phạm - Nguyên nhân của sai lệch và các bút toán điều chỉnh sai phạm - Kết luận về mục tiêu kiểm toán TSCĐHH (đã đạt yêu cầu hay chưa) - Kiến nghị:
+ Kiến nghị về các bút toán điều chỉnh (nếu có) hoặc giải trình, thuyết minh cần bổ sung trên BCTC trong đó ghi rõ nguyên nhân điều chỉnh và số tiền điều chỉnh;
+ Nhận xét về những tồn tại của hệ thống kế toán và hệ thống KSNB đối với bộ phận được kiểm tra và ý kiến đề xuất cải tiến, hoàn thiện hệ thống KSNB của KTV.
- Các vấn đề tiếp tục theo dõi trong đợt kiểm toán sau liên quan đến bộ phận được kiểm tra:
+ Việc điều chỉnh số liệu kế toán theo ý kiến KTV có được phản ảnh đầy đủ kịp thời vào các kế toán có liên quan hay không;
- Ý kiến nhận xét của KTV: nêu rõ ý kiến của KTV về mức độ trung thực, hợp lý của khoản mục TSCĐHH
- Ý kiến của đơn vị được kiểm toán: KTV cần thảo luận với BGĐ đơn vị về những vấn đề nêu trong bảng tổng hợp kiểm toán:
+ Nếu hai bên cùng nhất trí với ý kiến của KTV thì ghi rõ trong bảng tổng hợp về sự nhất trí đó;
+ Nếu đơn vị KH có ý kiến khác với ý kiến của KTV thì ghi rõ trong bảng