5. Bố cục của luận văn
1.1.5. Nhân tố ảnh hưởng đến công tác kiểm toán chi thường xuyên trong kiểm
toán NSĐP
Theo kết quả của nhiều nghiên cứu đã công bố, có nhiều nhân tố tác động, ảnh hưởng trực tiếp, gián tiếp đến chất lượng KTNN, trong đó có các nhân tố chủ yếu sau:
1.1.5.1. Nhóm nhân tố bên ngoài
Là những nhân tố bên ngoài (không thuộc KTV và đơn vị KTNN) tác động trực tiếp hoặc gián tiếp tới chất lượng kiểm toán. Một số nghiên cứu trong và ngoài nước đánh giá đây là nhóm nhân tố quan trọng, nhất là đối với các quốc gia có nền tài chính đang và kém phát triển.
Các nhân tố bên ngoài thường mang đặc trưng riêng tùy từng quốc gia (sẽ được làm rõ trong trường hợp của Việt Nam), có thể kể đến như sau:
Môi trường pháp lý cho hoạt động kiểm toán: Bao gồm hệ thống các chuẩn mực và chế độ kế toán, kiểm toán và các văn bản pháp lý liên quan, nhằm làm cơ sở cũng như hướng dẫn công việc kiểm toán của KTV và công ty kiểm toán.
Nhân tố thuộc về khách thể kiểm toán: Là các nhân tố thuộc về ý thức, trình độ ban lãnh đạo của đơn vị được kiểm toán (những người có trách nhiệm thiết lập và trình bày các BCTC) hay các nhân tố thuộc về đặc điểm ngành nghề, tính chất các khoản mục nghiệp vụ của các đơn vị này.
Nhân tố bên ngoài khác thuộc về môi trường kinh tế, văn hóa và các chính sách, thủ tục kiểm soát chất lượng kiểm toán từ các cơ quan quản lý Nhà nước.
1.1.5.2. Nhóm nhân tố thuộc về đơn vị được kiểm toán
Nhóm những nhân tố này liên quan trực tiếp tới đặc điểm của đơn vị được kiểm toán. Nó co thể bao hàm nội dung về trình độ quản lý, và tính phức tạp của hoạt động chuyên môn của đơn vị. Cụ thể một số nhân tố có thể được liệt kê dưới đây:
Sự hiểu biết của ban lãnh đạo các đơn vị diễn ra hoạt động Kiển toán chi thường xuyên về luật pháp, chuẩn mực và các quy định pháp lý hiện hành có liên quan.
Tính chính trực của ban lãnh đạo đơn vị về trách nhiệm cung cấp các tài liệu cho hoạt động kiểm toán một cách trung thực và hợp lý.
Qui mô và tổ chức của của đơn vị diễn ra hoạt động kiểm toán. Tính phức tạp trong hoạt động của đơn vị diễn ra kiểm toán.
Tính phức tạp của các khoản mục nghiệp vụ trên báo cáo chi NSĐP của các đơn vị diễn ra kiểm toán.
Chất lượng của hệ thống quản lý tài chính của đơn vị.
Tính độc lập khách quan của đơn vị được kiểm toán nhóm đối với các KTV.
1.1.5.3. Nhóm nhân tố thuộc về kiểm toán viên
Mức độ chuyên sâu: Mức độ chuyên sâu của KTV là một nhân tố quan trọng để đảm bảo chất lượng kiểm toán. Kiểm toán viên thể hiện tính chuyên sâu nếu có hiểu biết sâu về lĩnh vực chuyên ngành của khách hàng, có năng lực nhận biết rủi ro, cơ hội và thực tế kế toán của các khách hàng qua quá trình đào tạo và kinh nghiệm thực tế đạt được trong quá trình kiểm toán.
Trong các nghiên cứu, KTV/nhóm kiểm toán được giao nhiệm vụ kiểm toán có sự hiểu biết sâu (tinh thông) về lĩnh vực chuyên ngành thường được đánh giá có mức độ ảnh hưởng quan trọng nhất tới chất lượng kiểm toán. KTV có hiểu biết chuyên sâu sẽ có khả năng đánh giá được tính hợp lý trong ước tính kế toán và các xét đoán quan trọng của khách hàng khi lập và trình bày BCTC, do đó, sẽ làm tăng áp lực lên khách hàng phải tuân thủ nguyên tắc, chuẩn mực kiểm toán. Để chuyên môn hóa theo lĩnh vực ngành nghề của khách hàng, các công ty kiểm toán phải đầu tư vào công nghệ, kỹ thuật, phương tiện vật chất, nhân sự và hệ thống kiểm soát chất lượng để nâng cao chất lượng kiểm toán. Trong từng ngành kinh doanh khác nhau của khách hàng kiểm toán luôn tiềm ẩn những rủi ro kiểm toán đặc trưng, theo đó cần các KTV am hiểu sâu về khách hàng để giảm thiểu các rủi ro này (Bùi Thị Thúy, 2013).
Một số nghiên cứu khác cũng cho thấy mối quan hệ chặt chẽ giữa tính chuyên môn hóa đối với các cuộc kiểm toán theo từng lĩnh vực ngành nghề của
khách hàng với chất lượng kiểm toán. Ví dụ, năm 2003 Balsam và Krishman tiến hành hai cuộc khảo sát độc lập và rút ra kết luận, khách hàng của những công ty kiểm toán chuyên ngành thường có ít các khoản ước tính kế toán tùy tiện hơn so với những khách hàng sử dụng công ty kiểm toán không chuyên ngành, thể hiện chất lượng kiểm toán tốt hơn (Bùi Thị Thúy, 2013).
Kinh nghiệm của KTV: Kết quả nghiên cứu của Kym Boon, Jill McKinnon, Philip Ross (2008) cho thấy, nhân tố kinh nghiệm quan trọng như nhân tố chuyên sâu ảnh hưởng tới chất lượng kiểm toán; và nếu KTV đã có kinh nghiệm kiểm toán tại khách hàng, người sử dụng kết quả kiểm toán sẽ cảm thấy hài lòng với chất lượng dịch vụ kiểm toán hơn. Kết quả nghiên cứu này cũng thống nhất với nghiên cứu của Schroeder và cộng sự (1986); Carcello và cộng sự (1992), Aldhizer và cộng sự (1995); Behn và cộng sự (1997); Behn và cộng sự (1999); Chen và cộng sự (2001) (Angus Duff, 2004).
Năng lực nghề nghiệp: Năng lực nghề nghiệp được đánh giá là nhân tố quan trọng ảnh hưởng tới chất lượng kiểm toán, cũng như sự hài lòng của đối tượng sử dụng kết quả kiểm toán (Kym Boon, Jill McKinnon và Philip Ross, 2008).
Năng lực nghề nghiệp thể hiện trình độ của KTV (chủ yếu nói đến các bằng cấp mà KTV đã đạt được hoặc tham gia các lớp nâng cao trình độ bắt buộc theo qui định), qua đó thể hiện sự hiểu biết và kiến thức cá nhân của KTV (Richard, 2006). Một KTV có năng lực nghề nghiệp đồng nghĩa với một KTV có chất lượng (tức là có khả năng hiểu biết và kinh nghiệm để thực hiện công việc kiểm toán BCTC (Richard, 2006). Các thành viên kiểm toán có năng lực nghề nghiệp thường là các CA/CPA có chất lượng, nắm vững chuẩn mực kế toán, kiểm toán, cũng như khả năng phát hiện sai phạm trọng yếu.
Nhân tố trình độ được coi như yêu cầu tối thiểu đối với KTV/nhóm KT khi được giao thực hiện một cuộc kiểm toán BCTC tại khách hàng nói chung cũng như khách hàng là DNNY nói riêng. Nhân tố này đảm bảo rằng, KTV nắm vững chuẩn mực nghề nghiệp và có khả năng thực hiện công việc kiểm toán tại khách hàng.
Tuân thủ tính độc lập: Tuân thủ chuẩn mực kiểm toán về tính độc lập là một nhân tố quan trọng ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán cũng như sự hài lòng
của đối tượng sử dụng kết quả kiểm toán (Kym Boon, Jill McKinnon và Philip Ross, 2008). Khi KTV/nhóm kiểm toán độc lập với khách hàng nghĩa là sẽ có khả năng cung cấp một cuộc kiểm toán có chất lượng cao hơn.
Tính độc lập trong kiểm toán được xác định là độc lập về hình thức biểu hiện và độc lập trong thực tế (độc lập trong tư tưởng). Độc lập trong tư tưởng thể hiện KTV cần phải đưa ra ý kiến khách quan và vô tư. Tính độc lập trong hình thức biểu hiện nhằm đáp ứng đòi hỏi về tính độc lập đối với người sử dụng, ngoại trừ sự độc lập trong mối quan hệ với khách hàng (bao gồm cả sự cần thiết luân phiên KTV), các bên thứ ba phải nhận thấy KTV là người có khả năng duy trì sự vô tư trong các phán đoán và chống lại các sức ép từ phía các nhà quản lý của khách hàng, vì vậy phải đảm bảo độc lập về phạm vi của dịch vụ phi kiểm toán cung cấp và phí kiểm toán (Angus Duff, 2004).
Liên quan đến phạm vi của dịch vụ phi kiểm toán mà CTKT cung cấp tới cùng một khách hàng. Mautz và Sharaf (1961) đã chỉ ra rằng, dịch vụ tư vấn quản lý
và tư vấn thuế của CTKT cung cấp sẽ ảnh hưởng đến tính độc lập của CTKT. DeAngelo (1981) cũng cho rằng, CTKT càng sợ mất khách hàng thì khả năng phát hiện các sai phạm trọng yếu trên BCTC càng giảm. Cuộc điều tra 1.500 KTV trước và sau khi có sự kiện Enron, Lindberg và Beck (2002) nhận thấy, phần lớn KTV đều cho rằng dịch vụ phi kiểm toán sẽ làm tổn hại tính độc lập của KTV.
Liên quan đến việc luân chuyển KTV: Sau sự kiện Enron/Arthur Andersen,
nhiều kiến nghị liên quan đến giới hạn nhiệm kỳ KTV và thực hiện việc luân phiên thay đổi KTV. Theo Đạo luật SOX 2002, KTV không được coi là độc lập nếu họ thực hiện kiểm toán cho một khách hàng trong bốn năm. Thực tế ở các quốc gia, vấn đề luân phiên thay đổi KTV với chất lượng kiểm toán còn có 2 ý kiến khác nhau, trong đó phần lớn cho rằng, nhiệm kỳ KTV càng dài thì càng có thể làm giảm chất lượng kiểm toán vì điều này làm gia tăng sự phụ thuộc của KTV vào ban lãnh đạo của đơn vị được kiểm toán (Mautz và Sharaf, 1961). Tuy nhiên, có ý kiến cho rằng, việc bắt buộc thay đổi luân phiên KTV và CTKT khiến phát sinh chi phí, trong khi KTV cũ có kinh nghiệm và hiểu biết sâu hơn tình hình hoạt động đặc thù của doanh nghiệp và liệu KTV mới có đủ kiến thức chuyên ngành hoặc có đủ năng lực để kiểm toán một khách hàng mới hay không.
Ý thức tuân thủ chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp: Ý thức tuân thủ chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp của thành viên nhóm kiểm toán có ảnh hưởng tới chất lượng kiểm toán cũng như đảm bảo sự hài lòng của những người sử dụng dịch vụ kiểm toán. Các KTV của các CTKT đáp ứng các tiêu chuẩn đạo đức cao nghĩa là thực hiện kiểm toán với chất lượng cao, vì họ có khả năng phát hiện và báo cáo các lỗi và các vấn đề bất thường mà họ phát hiện được, và ít có khả năng thỏa hiệp trong quá trình kiểm toán.
Nghiên cứu của Treadway (1987) phân tích tính cách của từng KTV (trong đó có ý thức tuân thủ chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp) đã đưa ra kết luận, KTV nếu bỏ sót hoặc không thực hiện đúng các thủ tục kiểm toán sẽ làm giảm chất lượng kiểm toán và không phải chất lượng kiểm toán của cùng một công ty kiểm toán khi nào cũng đạt được mà nó còn phụ thuộc vào đặc điểm KTV những người trực tiếp thực hiện cuộc kiểm toán tại khách hàng. Theo nghiên cứu của Wooten (2003), KTV nào có tính cách luôn muốn tìm tòi thì thường có khuynh hướng phát hiện nhiều các sai sót hơn. Theo Kelley và Margheim (1990), nếu một KTV có xu hướng không tích cực nhằm hướng tới chất lượng kiểm toán thì đó có thể là do tính cách cá nhân của mỗi KTV.
Như vậy, ý thức tuân thủ chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp là một nhân tố quan trọng ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán BCTC của doanh nghiệp nói chung cũng như của DNNY nói riêng, qua đó cũng làm ảnh hưởng đến sự hài lòng của người sử dụng đối với chất lượng dịch vụ kiểm toán (Kym Boon, 2008).
Thái độ thận trọng: Thái độ thận trọng của KTV được coi là nhân tố quan trọng ảnh hưởng tới chất lượng kiểm toán BCTC của doanh nghiệp nói chung cũng như của DNNY nói riêng. Các cuộc kiểm toán được thực hiện với sự thận trọng nhằm tuân thủ chuẩn mực kế toán và kiểm toán nghĩa là kết quả về chất lượng các cuộc kiểm toán sẽ cao hơn, ý kiến kiểm toán đáng tin cậy hơn và khả năng các CTKT bị liên quan tới các cáo buộc về sự cẩu thả cũng thấp hơn. Carcello (1992) đã nhận định “CTKT nào hiếm khi bị phát hiện thấy sự cẩu thả trong các vụ kiện thì đồng nghĩa với việc CTKT đó cung cấp một sự đảm bảo về sự thận trọng chuyên nghiệp”. Do mức độ ảnh hưởng rộng lớn của chất lượng kiểm toán BCTC của
DNNY tới các NĐT trên TTCK, thái độ thận trọng của KTV được đánh giá là nhân tố quan trọng, nhất là sự thận trọng của KTV trong các cuộc kiểm toán BCTC chứa đựng nhiều các khoản ước tính kế toán, hay khi có nghi ngờ về tính hoạt động liên tục của DNNY, hơn nữa mức độ rủi ro kiểm toán BCTC DNNY thường là cao hơn, dẫn đến KTV cần thận trọng hơn khi xác định mức sai sót được coi là trọng yếu.
Tính chuyên nghiệp của KTV: Theo Kym Boon và các cộng sự (2008) cùng nhiều nhà nghiên cứu tiền nhiệm khác về nhân tố này, nếu các KTV của các tổ chức kiểm toán đang thực hiện cuộc kiểm toán với tính chuyên nghiệp cao nghĩa là người sử dụng hài lòng hơn với chất lượng kiểm toán.
Tổng quan nghiên cứu từ nước ngoài cho thấy, để bảo đảm tính chuyên nghiệp, KTV, nhóm kiểm toán cần: Thực hiện cuộc kiểm toán tại khách hàng trong một khuôn khổ thích hợp; Có khả năng ứng dụng rộng rãi kỹ thuật thống kê và thành thạo máy tính trong khi thực hiện kiểm toán; Thực hiện một nghiên cứu xuyên suốt về hệ thống kiểm soát nội bộ tại khách hàng; Các thành viên nhóm kiểm toán có sự hiểu biết nhất định về hoạt động kinh doanh của khách hàng kiểm toán; Đặt ra một kế hoạch thời gian nghiêm ngặt cho mỗi cuộc kiểm toán và mong muốn mọi người thực hiện; Qui định rõ số giờ mà nhóm kiểm toán phải bỏ ra cho một cuộc kiểm toán (từ khâu bắt đầu công việc kiểm toán tại khách hàng cho đến khi phát hành BCKT).
Mặc dù nhân tố Chuyên nghiệp thường không được đánh giá là nhân tố quan trọng nhất trong các nghiên cứu, tuy nhiên, đối với cuộc kiểm toán BCTC DNNY việc bảo đảm tính chuyên nghiệp cần được chú trọng do công việc kiểm toán đối với BCTC DNNY đòi hỏi áp lực và chuyên môn cao. Việc bảo đảm nhân tố Chuyên nghiệp sẽ hỗ trợ các nhân tố khác nhằm bảo đảm chất lượng kiểm toán cao hơn.
Phương pháp kiểm toán: Một số nhà nghiên cứu sử dụng phương pháp tiếp cận trực tiếp về thước đo chất lượng kiểm toán thông qua quan sát phương pháp kiểm toán được triển khai và quá trình kiểm soát chất lượng dịch vụ trong nội bộ của CTKT
Các cuộc kiểm toán nếu được CTKT cung cấp các công cụ thực hành kiểm toán có tính chuyên nghiệp cao nghĩa là chất lượng kiểm toán cũng sẽ cao, vì các CTKT này thường trang bị và hướng dẫn cho KTV một qui trình kiểm toán tốt nhất
cũng như có một phương pháp kiểm toán hiệu quả nhất giúp tăng cường kinh nghiệm và trách nhiệm của KTV.
Kết quả nghiên cứu cho thấy, các CTKT có thể sử dụng toàn bộ nguồn lực để tuyển dụng và đào tạo người giỏi nhất và sau đó trang bị cho họ phương pháp luận kiểm toán tiên tiến nhất để có thể phát hiện sai phạm trọng yếu trên BCTC
Đối với kiểm toán BCTC của DNNY, do rủi ro kiểm toán cao hơn, nên càng cần thiết một phương pháp/qui trình kiểm toán hiệu quả nhằm hỗ trợ KTV thực hiện kiểm toán chuyên nghiệp hơn cũng như đánh giá tốt hơn rủi ro của DNNY, do đó nhân tố phương pháp kiểm toán được coi là nhân tố quan trọng ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán BCTC nói chung cũng như của DNNY nói riêng.
Nhóm nhân tố khác thuộc KTV: Bên cạnh các nhân tố thuộc KTV/Nhóm KT thường đánh giá có mức độ ảnh hưởng quan trọng tới chất lượng kiểm toán như trên, thì một số nhân tố khác cũng được phân tích, mặc dù thường cho kết quả quan trọng thấp hơn tới chất lượng kiểm toán, tuy nhiên cũng được đánh giá là quan trọng đối với chất lượng kiểm toán BCTC của DNNY, như:
Áp lực công việc đối với KTV/ nhóm kiểm toán trong việc hoàn thành báo cáo
kiểm toán (Pressure). Các nghiên cứu cũng chỉ ra rằng, nếu KTV chịu áp lực
hoàn thành BCKT trước hạn hoặc các áp lực chủ quan khác từ khách hàng hay nhà quản lý của CTKT thì sẽ ảnh hưởng tới chất lượng công việc kiểm toán (Kymboon và các cộng sự, 2008).
Duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp nhằm đảm bảo chất lượng kiểm toán (Skepticism): Hoài nghi nghề nghiệp hàm ý rằng các thành viên nhóm kiểm toán
không chấp nhận sự giải trình của các nhà quản lý, các chuyên gia tài chính hay các KTV nội bộ của khách hàng, mà theo đuổi những điều tra của họ để đánh giá về những giải trình này. Behn và cộng sự (1997) cho rằng, một số đối tượng, như cơ quan quản lý và cộng đồng luôn mong muốn KTV có một thái độ hoài nghi để thực