2.2.1. Kinh nghiệm về kiểm soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư xây dựng cơ bản trên thế giới
Trong thời gian qua, INTOSAI và ASOSAI đã biên soạn và ban hành nhiều tài liệu liên quan đến hoạt động kiểm soát chất lượng kiểm toán nhằm hướng dẫn và nâng cao hiệu quả hoạt động KSCL của các cơ quan kiểm toán tối cao trên toàn thế giới và trong khu vực châu Á nói riêng. Từ thực tiễn hoạt động KSCL kiểm toán của mình, một số cơ quan KTNN đã đúc rút kinh nghiệm và ngày càng hoàn thiện KSCL hoạt động kiểm toán và trong đó có lĩnh vực kiểm toán dự án đầu tư. Chính vì vậy, các chỉ dẫn về KSCL của INTOSAI và ASOSAI cũng như kinh kinh nghiệm KSCL kiểm toán của một số cơ quan KTNN trên thế giới được coi là cơ sở thực tiễn về KSCL kiểm toán của KTNN.
Kinh nghiệm kiểm soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư xaayd ựng cơ bản của Trung Quốc
KTNN Trung Quốc quy định về KSCL trong tất cả các giai đoạn của quy trình kiểm toán, gồm: chuẩn bị kiểm toán, thực hiện kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán, kiểm tra việc thực hiện kiến nghị kiểm toán.
Trong quy định tại “Biện pháp kiểm soát chất lượng kiểm toán của KTNN” trình bày rất cụ thể nội dung công việc chủ yếu của mỗi giai đoạn, trách nhiệm của từng đơn vị liên quan, nội dung kiểm soát và trách nhiệm kiểm soát. Quy trình KSCL kiểm toán nói chungvà kiểm toán DAĐT nói riêng của KTNN Trung Quốc cũng bám sát các giai đoạn của quy trình kiểm toán. Tuy nhiên, do mang tính chất đặc thù nên trong từng giai đoạn, KSCL kiểm toán dự án đầu tư có những nét riêng biệt và thường dựa trên quy trình kiểm toán dự án đầutư.
KSCL giai đoạn chuẩn bị kiểm toán bao gồm 2 bước: khảo sát, thu thập thông tin về đơn vị được kiểm toán; lập kế hoạch kiểm toán. Công tác khảo sát, lập kế hoạch kiểm toán do các Vụ kiểm toán thực hiện và xét duyệt trước khi trình lãnh đạo KTNN. Kế hoạch kiểm toán phải được trình lãnh đạo KTNN phụ trách ký duyệt; đối với một số cuộc kiểm toán quan trọng, kế hoạch kiểm toán phải được Hội nghị nghiệp vụ xem xét, thẩm định.
Nội dung kiểm soát trong giai đoạn này tập trung vào việc xét duyệt kế hoạch kiểm toán: tính khả thi của mục tiêu kiểm toán; xác định mức độ quan trọng và tính hợp lý của đánh giá rủi ro kiểm toán; tính phù hợp của phạm vi, nội dung và trọng điểm kiểm toán; tính khả thi của các bước và phương pháp kiểm toán; tính hợp lý của việc bố trí thời gian; tính phù hợp trong phân công công việc kiểm toán; những công việc cần xét duyệt khác.
Trong lĩnh vực kiểm toán dự án đầu tư, việc KSCL của KTNN Trung Quốc tập trung thẩm định các mục tiêu kiểm toán như: kiểm tra các thủ tục và công tác quản lý việc thực hiện các công trình, dự án nhằm nâng cao chất lượng, tiến độ xây dựng và thỏa mãn lợi ích xã hội; giám sát việc sử dụng tài chính của các công trình, dự án nhằm giảm thiểu sự thất thoát và lãng phí; giám sát và ngăn chặn các hành vi vi phạm pháp luật và các quy định vì lợi ích của nhà nước và nhân dân.
Trách nhiệm kiểm soát của từng cấp đối với việc lập kế hoạch kiểm toán như sau:
+ Lãnh đạo KTNN phụ trách chịu trách nhiệm về tính phù hợp của mục tiêu kiểm toán.
+ Lãnh đạo Vụ kiểm toán chịu trách nhiệm về tính phù hợp của phạm vi và trọng điểm kiểm toán.
+ Trưởng nhóm kiểm toán chịu trách nhiệm về tính phù hợp của nội dung kiểm toán, tính khả thi của các bước và phương pháp kiểm toán.
+ Thành viên nhóm kiểm toán chịu trách nhiệm về tính xác thực và tính hoàn chỉnh của những ghi chép trong quá trình khảo sát, thu thập thông tin.
Những vi phạm nghiêm trọng do việc xây dựng và điều chỉnh bất hợp lý của kế hoạch kiểm toán gây ra, thì phải tiến hành điều tra, nếu chưa thể điều tra thì những cá nhân liên quan phải chịu tránh nhiệm liên đới.
KSCL giai đoạn thực hiện kiểm toán, gồm 3 nội dung chủ yếu: kiểm soát thực hiện kế hoạch kiểm toán, kiểm soát chất lượng bằng chứng kiểm toán, kiểm soát chất lượng nhật ký KTV và bản thảo gốc về kết quả kiểm toán.
Trong quá trình thực hiện kiểm toán, công tác kiểm soát được thực hiện như sau: nếu có sự thay đổi một số nội dung trong kế hoạch kiểm toán được phê duyệt, thì nhóm kiểm toán phải báo cáo, trình cấp trên xem xét, phê duyệt. Lãnh đạo Vụ kiểm toán có quyền xét duyệt các điều chỉnh về: phạm vi, nội dung và
trọng điểm kiểm toán; mức độ quan trọng và rủi ro kiểm toán; các bước và phương pháp kiểm toán quan trọng; thành viên nhóm kiểm toán. Lãnh đạo KTNN phụ trách Vụ kiểm toán xét duyệt các nội dung thay đổi về: mục tiêu kiểm toán; trưởng nhóm kiểm toán; thời gian bắt đầu và kết thúc kiểm toán; những vấn đề khác mà Vụ kiểm toán xin ý kiến phê duyệt.
Kết quả kiểm toán của KTV phải được phản ánh đầy đủ, trung thực trong bản thảo về kết quả kiểm toán theo mẫu quy định, kèm theo các bằng chứng kiểm toán. Trưởng nhóm kiểm toán hoặc KTV được uỷ quyền tiến hành thẩm định, đồng thời ghi ý kiến thẩm định đối với những vấn đề nêu trong bản thảo gốc về: việc thực hiện các nội dung, mục tiêu, phương pháp kiểm toán trong kế hoạch kiểm toán; tính rõ ràng của sự việc; tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán; tính chính xác trong việc vận dụng các văn bản quy phạm pháp luật; tính hợp lý của kết luận, kiến nghị kiểm toán; những vấn đề khác liên quan. Khi cần thiết, trưởng nhóm kiểm toán hoặc KTV được uỷ quyền có thể tiến hành kiểm tra nhật ký KTV. Đối với những vấn đề tồn tại trong nhật ký KTV và bản thảo gốc, trưởng nhóm kiểm toán phải chỉ đạo KTV sửa chữa kịp thời.
Đối với lĩnh vực kiểm toán dự án đầu tư, quá trình kiểm soát được thực hiện trên cơ sở bám sát quy trình kiểm toán dự án đầu tư với các bước: kiểm toán các quyết định đầu tư, kiểm toán việc thiết kế, kiểm toán các ước tính, kiểm toán các hợp đồng và việc thanh toán, kiểm toán hoạt động.
KSCL giai đoạn lập báo cáo kiểm toán: Báo cáo kiểm toán được thẩm định, kiểm soát qua các cấp: Trưởng nhóm kiểm toán, Lãnh đạo Vụ kiểm toán, Vụ Pháp chế, Lãnh đạo KTNN phụ trách…
Sau khi được trưởng nhóm kiểm toán thẩm định, báo cáo kiểm toán được chuyển cho đơn vị được kiểm toán để lấy ý kiến. Nếu đơn vị được kiểm toán có ý kiến khác với báo cáo kiểm toán, nhóm kiểm toán phải kiểm tra lại, đồng thời giải thích rõ bằng văn bản kết quả kiểm tra. Trong trường hợp cần thiết thì phải sửa chữa báo cáo kiểm toán. Báo cáo kiểm toán gửi đi lấy ý kiến đơn vị được kiểm toán phải được lưu trữ. Nhóm kiểm toán phải nộp toàn bộ báo cáo kiểm toán, bản ý kiến của đơn vị được kiểm toán, văn bản phản ánh kết quả kiểm tra lại, kế hoạch kiểm toán, bản thảo gốc về kết quả kiểm toán, bằng chứng kiểm toán và các tài liệu có liên quan khác cho Vụ kiểm toán. Lãnh đạo Vụ kiểm toán phải xét duyệt báo cáo kiểm toán, đồng thời có ý kiến xét duyệt bằng văn bản theo các nội dung: việc thực hiện mục tiêu kiểm toán; tính rõ ràng của sự việc;
tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán; tính chính xác trong việc vận dụng các văn bản quy phạm pháp luật; tính hợp lý của kết luận, kiến nghị kiểm toán; những vấn đề khác liên quan. Báo cáo kiểm toán sau khi được lãnh đạo Vụ kiểm toán xét duyệt phải chuyển cho Vụ Pháp chế thẩm định và có ý kiến bằng văn bản về: tính rõ ràng trong diễn đạt sự việc; tính chính xác trong việc vận dụng các văn bản quy phạm pháp luật; tính hợp lý của kết luận, kiến nghị kiểm toán; tuân thủ các trình tự kiểm toán; những vấn đề khác cần thẩm địnhlại.
Vụ kiểm toán phải gửi báo cáo kiểm toán và bản ý kiến thẩm định của Vụ Pháp chế cho lãnh đạo KTNN phụ trách Vụ kiểm toán. Báo cáo kiểm toán của những cuộc kiểm toán thông thường do lãnh đạo KTNN phụ trách trực tiếp tổ chức Hội nghị nghiệp vụ trong phạm vi hẹp để thảo luận và thẩm định. Tham gia Hội nghị này gồm có: lãnh đạo KTNN phụ trách, lãnh đạo Vụ kiểm toán, lãnh đạo Vụ Pháp chế, trưởng nhóm kiểm toán và những cá nhân liên quan khác. Báo cáo kiểm toán của những cuộc kiểm toán quan trọng do lãnh đạo KTNN phụ trách trực tiếp đề nghị Tổng KTNN tổ chức Hội nghị nghiệp vụ trong phạm vi rộng để thảo luận và thẩm định, gồm có: lãnh đạo KTNN, lãnh đạo Vụ kiểm toán, lãnh đạo Vụ Pháp chế, trưởng nhóm kiểm toán, các chuyên gia và những cánhân liên quan khác. Hội nghị sẽ ra kết luận cuối cùng. Vụ kiểm toán ghi biên bản của Hội nghị, căn cứ kết luận của Hội nghị để chỉnh sửa báo cáo kiểm toán.
KSCL giai đoạn kiểm tra thực hiện kiến nghị kiểm toán: KTNN cộng hoà nhân dân Trung Hoa kiểm tra đơn vị được kiểm toán thực hiện kiến nghị kiểm toán thông qua các cuộc kiểm toán lần sau. Do đó, công tác kiểm soát cũng được thực hiện đồng thời với kế hoạch kiểm tra việc thực hiện kiến nghị kiểm toán của đơn vị được kiểm toán.
Kiểm toán nhà nước Cộng hoà Liên bang Đức
Nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán nói chung và KSCL kiểm toán nói riêng của KTNN Cộng hoà liên bang Đức là nguyên tắc quyết định tập thể.
Nguyên tắc này có nghĩa là tất cả các vấn đề nghiệp vụ kiểm toán và kiểm soát đều do những uỷ viên kiểm toán (Chủ tịch, Phó chủ tịch, các Vụ trưởng và các Trưởng phòng kiểm toán; các uỷ viên kiểm toán có quyền độc lập như thẩm phán, được Hiến pháp đảm bảo) cùng nhau quyết định theo đa số hoặc 100%. Hội đồng phòng hai người là hội đồng bao gồm Trưởng phòng và Vụ trưởng. Nếu Chủ tịch hoặc Phó chủ tịch KTNN liên bang tham gia vào thành phần của Hội đồng phòng hai người thì sẽ trở thành Hội đồng phòng ba người. Những hội
đồng này ra quyết định theo nguyên tắc đồng thuận (100% đồng ý). Trường hợp khi thông qua một nghị quyết trong Hội đồng phòng mà không có sự nhất trí 100% thì một uỷ viên có thể đề nghị thông qua một hội đồng cao hơn, mà Vụ nào cũng thành lập, gọi là Hội đồng Vụ. Thành viên Hội đồng Vụ là Vụ trưởng và tất cả các Trưởng phòng thuộc Vụ đó và một Trưởng phòng khác. Chủ tịch hoặc Phó chủ tịch có thể tham gia vào các Hội đồng Vụ. Hội đồng Vụ ra nghị quyết theo nguyên tắc đa số. Trên thực tế của KTNN liên bang Đức, Hội đồng Vụ rất ít nhóm họp, vì tất cả các uỷ viên đều phấn đấu để đạt được sự nhất trí 100% ở cấp Hội đồng phòng. Cơ quan quyết định cao nhất là Đại hội đồng, gồm: Chủ tịch và Phó chủ tịch, 9 Vụ trưởng của 9 Vụ kiểm toán, 3 Trưởng phòng kiểm toán, báo cáo viên và đồng báo cáo viên; tổng cộng là 16 thành viên.
KSCL kiểm toán nói chung và kiểm toán dự án đầu tư của KTNN Cộng hòa Liên bang Đức cũng thực hiện trên cơ sở kiểm soát các giai đoạn của quy trình kiểm toán. Cụ thể như sau:
KSCL trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, đối với lĩnh vực kiểm toán dự án đầu tư KSCL thực hiện sát với quy trình thực hiện nhiệm vụ của KTV, việc lập kế hoạch cũng như xây dựng các nội dung kiểm toán đối với các dự án cụ thể đều do KTV chủ động thực hiện trình lãnh đạo phòng kiểm soát, phê duyệt, sau đó báo cáo với Kiểm toán trưởng kiểm toán khu vực và lãnh đạo Vụ kiểm toán chuyên ngành của Kiểm toán Liên bang. Như vậy, ngay từ giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, công tác chuẩn bị và kế hoạch kiểm toán đã được các cấp kiểm soát bao gồm: lãnh đạo phòng, Kiểm toán trưởng kiểm toán khu vực và lãnh đạo Vụ kiểm toán chuyên ngành của Kiểm toán Liên bang.
KSCL giai đoạn thực hiện kiểm toán, đối với kiểm toán dự án đầu tư, KSCL kiểm toán thường bám sát vào các bước khi tiến hành kiểm toán dự án đầu tư, bao gồm: kiểm toán kế hoạch xây dựng, kiểm toán thiết kế, kiểm toán việc lập dự toán, kiểm toán công tác giao thầu, kiểm toán việc thi công xây dựng, kiểm toán quyết toán, kiểm toán kết thúc xây dựng.
KSCL giai đoạn kết thúc kiểm toán, lập hồ sơ kiểm toán: Trong quá trình lập hồ sơ kiểm toán, KTV và Trưởng phòng thường xuyên có sự trao đổi để có sự đồng thuận ngay trong quá trình lập hồ sơ, nhất là những vấn đề liên quan đến chính trị nhạy cảm. Hồ sơ kiểm toán cùng các giấy tờ làm việc của KTV (biên bản phỏng vấn, các bản sao hợp đồng, các quy định quản lý, ghi nhớ của đơn vị được kiểm toán…) được trình lên Trưởng phòng và Vụ trưởng. Hội đồng phòng
sẽ quyết định kết quả kiểm toán. Nếu hồ sơ kiểm toán do KTV dự thảo phải thay đổi về nội dung thì phải cho KTV được trình bày về những nội dung này. KTV có thể bổ sung ý kiến thay đổi của mình trong một ghichú.
KSCL giai đoạn kiểm tra thực hiện kiến nghị kiểm toán: KTNN Liên bang Đức không thực hiện kiểm tra việc thực hiện kiến nghị kiểm toán đối với tất cả các đơn vị đã được kiểm toán, vì không có đủ người. Việc kiểm tra thực hiện kiến nghị kiểm toán thông qua các cuộc kiểm toán sau đó (kiểm toán phúc tra, kiểm toán trọng điểm…). Thực tế cũng có những đơn vị không thực hiện kiến nghị kiểm toán; và vấn đề đó sẽ được KTNN liên bang báo cáo Quốc hội thông qua báo cáo hàng năm hoặc báo cáo đặc biệt. Đối với giai đoạn này, việc kiểm soát được thực hiện căn cứ trên kết luận, kiến nghị kiểm toán của các cuộc kiểm toán trước đó thông qua việc đối chiếu báo cáo kiểm toán năm trước với biện pháp và kết quả thực hiện của các đơn vị.
Liên quan đến từng cuộc kiểm toán, KTNN Liên bang Đức bố trí các đoàn kiểm soát với các thành phần đủ năng lực, trình độ và kinh nghiệm.
2.2.2. Bài học kinh nghiệm cho Kiểm toán dự án đầu tư xây dựng cơ bản ở Việt Nam
Từ các hướng dẫn về KSCL kiểm toán của INTOSAI và ASOSAI, kinh nghiệm thực tế về KSCL kiểm toán của KTNN cộng hoà nhân dân Trung Hoa, KTNN cộng hoà Liên bang Đức có thể rút ra những bài học kinh nghiệm sau:
- Thứ nhất, KTNN phải xây dựng hệ thống KSCL toàn ngành, ban hành đầy đủ, đồng bộ các chuẩn mực, quy định về kiểm soát chất lượng kiểm toán để làm căn cứ cho kiểm soát chất lượng kiểm toán. Hoạt động kiểm soát chất lượng kiểm toán liên quan đến nhiều cấp độ, có yêu cầu cao, do đó cần phải có quy định cụ thể để tiêu chuẩn hoá các công việc kiểm soát. Bên cạnh việc quy định vềtrình tự, nội dung và phương pháp kiểm soát của từng cấp độ trong từng giai đoạn của quá trình kiểm toán, cần phải quy chuẩn hoá hệ thống hồ sơ, mẫu biểu sử dụng trong công tác kiểm toán để có cơ sở kiểm tra, soát xét các bước công việc, kết quả kiểm toán.
- Thứ hai, ngoài việc thiết lập, duy trì hiệu quả các chính sách, thủ tục cho việc tự kiểm soát của các đoàn kiểm toán, KTNN chuyên ngành (khu vực), KTNN cần thiết lập và duy trì hoạt động đơn vị chức năng độc lập thực hiện kiểm soát chất lượng kiểm toán. Thực hiện kiểm tra đánh giá chéo giữa các đơn
vị, coi chất lượng kiểm toán như một tiêu chí để đánh giá độ tin cậy và uy tín của đơn vị.
- Thứ ba, chức năng KSCL kiểm toán là kiểm tra và giám sát, đánh giá, kiến nghị xử lý để kịp thời ngăn chặn các sai phạm, yếu kém trong hoạt động