CHƯƠNG 3 KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU
3.2. THỰC TRẠNG CÁC THỦ THUẬT GIAN LẬN TRÊN BCT CỞ CÁC
3.2.2. Đối với các thủ thuật gian lận theo cách vi phạm yêu cầu của chuẩn
chuẩn mực, chế độ kế toán hiện hành
Theo cách gian lận này có rất nhiều thủ thuật gian lận được các DN sử dụng với các mức độ khác nhau. Từ việc tổng kết các kết quả khảo sát kết hợp với tổng hợp tài liệu tác giả trình bày các loại gian lận theo mức độ phổ biến nhất.
Bảng 3.6. Bảng tổng hợp kết quả khảo sát mức độ thực hiện gian lận theo cách vi phạm yêu cầu của chuẩn mực, chế độ kế toán
Nội dung Số điểm Vị thứ
Che giấu chi phí 85 1
Khai khống doanh thu 101 2
Ghi nhận sai niên độ 132 3
Định giá sai tài sản 267 4
Ghi giảm công nợ 378 5
Không khai báo đầy đủ thông tin 465 6
Theo kết quả khảo sát đến thời điểm hiện tại tác giả nhận thấy thủ thuật gian lận BCTC thơng qua việc che giấu chi phí xảy ra với mức độ cao nhất, tiếp đến là các thủ thuật liên quan đến khai khống doanh thu, ghi nhận sai niên độ….
a. Che giấu chi phí
Che giấu chi phí là một trong những thủ thuật gian lận phổ biến nhất trên BCTC nhằm mục đích khai khống lợi nhuận. Khi đó, lợi nhuận trước thuế sẽ tăng tương ứng với số chi phí bị che giấu. Loại gian lận này vừa dễ thực hiện, lại vừa gây rất nhiều khó khăn cho các KTV khi thực hiện kiểm tốn vì thường khơng để lại dấu vết. Qua việc tổng hợp các tài liệu, tác giả có được những biểu hiện cụ thể của thủ thuật che giấu chi phí gồm:
Đối với Giá vốn hàng bán - khoản mục ảnh hưởng trực tiếp tới lợi nhuận rịng, có thể nói gian lận về giá vốn hàng bán là loại gian lận khá phổ biến do giá vốn hàng bán có quan hệ mật thiết đối với khoản mục HTK và HTK thường là khoản mục trọng yếu trên BCĐKT của nhiều DN, nhất là với những DN thương mại và DN sản xuất. Thêm vào đó, kế tốn HTK cũng như việc tính giá vốn hàng bán khá phức tạp vì vậy dễ chứa đựng gian lận. Nhà quản lý có thể điều chỉnh cho giá vốn giảm đi bằng nhiều cách. Chẳng hạn, ghi nhận sai giá trị của hàng hố mua vào, khơng ghi nhận các khoản giảm giá hàng bán, chiết khấu thương mại và giá trị hàng trả lại, bỏ qua việc ghi nhận giá vốn của hàng bán đã ghi nhận doanh thu; phản ánh hàng nhận ký gửi, giữ hộ là HTK của DN; đánh giá sai giá trị HTK khi tiến hành đánh giá lại.
Ngồi ra, DN cịn có thể thực hiện gian lận đối với chi phí trả trước ngắn hạn và dài hạn bằng cách “quên” phân bổ, với mục đích vừa làm tăng giá trị tài sản trên BCĐKT vừa làm giảm chi phí trong kỳ dẫn đến tăng lợi nhuận.
Một thủ thuật khác liên quan đến che giấu chi phí để tăng lợi nhuận là Vốn hóa các khoản chi phí khơng đủ điều kiện, thủ thuật này hiện nay đang
được các DN sử dụng rất nhiều. Hình thức gian lận trên thường xảy ra ở các DN xây lắp hoặc DN có thực hiện cơng trình xây dựng cơ bản trong năm. Với thủ thuật này, chi phí hoạt động kinh doanh thông thường được “phù phép” vốn hóa vào khoản mục tài sản trên BCĐKT thay vì đưa vào BCKQHĐKD, do đó vừa làm tăng giá trị tài sản, vừa giúp DN giảm được một khoản chi phí đáng kể dẫn đến lợi nhuận tăng trong năm tài chính.
Bên cạnh chi phí hoạt động SXKD thơng thường, chi phí lãi vay cũng là một loại chi phí thường được các DN cố tình vốn hóa khơng hợp lệ.
Theo quy định ở VAS 16, các chi phí lãi vay liên quan trực tiếp đến việc đầu tư xây dựng hoặc sản xuất tài sản dở dang phát sinh ở giai đoạn trước khi cơng trình chính thức đi vào hoạt động sẽ được vốn hóa vào giá trị cơng trình. Sau thời điểm bàn giao hoặc ở các thời điểm cơng trình bị gián đoạn, chi phí lãi vay khơng được vốn hóa mà phải được ghi nhận vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ. Tuy nhiên, để cơng trình đi vào hoạt động chính thức, DN phải trải qua nhiều công đoạn kiểm nghiệm, chạy thử và bàn giao. Bằng nhiều kỹ thuật khác nhau như kéo dài thời gian xây dựng cơ bản qua niên độ tài chính tiếp theo, khơng khai báo rõ ràng thời gian cơng trình bị gián đoạn hoặc khơng minh bạch mục đích sử dụng khoản tiền vay, DN có thể vốn hóa một phần chi phí lãi vay khơng hợp lý vào giá trị cơng trình thay vì ghi nhận chi phí này vào kết quả kinh doanh trong kỳ theo đúng bản chất của nó.
b. Khai khống doanh thu
Thủ thuật ghi nhận doanh thu khơng có thật hay khai khống doanh thu được các kiểm toán viên đánh giá là mức độ xảy ra xếp thứ 2 ......
Các thủ thuật thường sử dụng là:
- Ghi nhận doanh thu của kỳ sau vào kỳ này.
- Ghi nhận doanh thu đối với hàng gửi bán mặc dù về nguyên tắc, hàng gửi bán không được ghi nhận là doanh thu, mà vẫn được coi là HTK của DN.
- Ghi nhận các khoản trả trước cho hàng hoá, dịch vụ như là doanh thu phát sinh trong kỳ.
- Ghi nhận các khoản doanh thu chưa thực hiện thành các khoản doanh thu trong kỳ, hành vi này mang lại lợi ích trong ngắn hạn cho DN, tuy nhiên nó đã xâm phạm các chuẩn mực và chế độ kế toán. Các nghiệp vụ này không đáp ứng đủ các điều kiện ghi nhận doanh thu theo Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 14.
- Khai cao doanh thu còn được thực hiện thông qua việc cố ý ghi tăng các yếu tố trên hóa đơn như số lượng, giá bán…
- Hoặc ghi nhận doanh thu khi các điều kiện giao hàng chưa hoàn tất, chưa chuyển quyền sở hữu hoặc rủi ro đối với hàng hóa dịch vụ. Trường hợp ghi nhận doanh thu khi các điều kiện giao hàng chưa hồn tất thường diễn ra ở các cơng ty xuất khẩu. Việc hạch toán doanh thu được thực hiện ngay khi xuất hóa đơn vào ngày cuối năm trong khi sang năm mới, sau nhiều ngày, hàng mới được xuất đi. Đối với các công ty xuất khẩu, chênh lệch thời gian nói trên thường rất lớn, đẩy doanh thu tăng lên đáng kể. Thủ thuật này cũng có thể dễ dàng áp dụng đối với doanh thu cung cấp dịch vụ bằng cách thay đổi thời gian và mức độ hoàn thành dịch vụ.
- Không ghi nhận hàng bán bị trả lại vào các khoản giảm trừ doanh thu. - Một thủ thuật khác tinh vi hơn là tạo ra các khách hàng ma và lập chứng từ giả mạo nhưng hàng hóa khơng được giao và đầu niên độ sau sẽ lập bút toán hàng bán bị trả lại.
c. Ghi nhận sai niên độ
Phương pháp gian lận chủ yếu trong trường hợp này là ghi nhận doanh thu hay chi phí khơng đúng với thời kỳ mà nó phát sinh. Doanh thu hoặc chi phí của kỳ này có thể chuyển sang kỳ kế tiếp hoặc ngược lại để làm tăng hoặc giảm thu nhập theo mong muốn.
Thủ thuật này thường được áp dụng trong các DN xây dựng ghi nhận doanh thu theo tiến độ kế hoạch, dựa trên ước tính chủ quan mà DN tiến hành viết hoá đơn và ghi nhận doanh số cũng như lợi nhuận. Thời gian thi công kéo dài suốt nhiều năm tài chính là cơ sở để thực hiện thủ thuật này. DN có thể chuyển doanh thu và lợi nhuận từ năm sau về năm hiện tại và ngược lại.
Trong mùa kiểm toán năm 2010, đơn vị kiểm tốn có ý kiến ngoại trừ việc CTCP địa ốc Đà Lạt (DLR) ghi nhận 31,15 tỷ đồng doanh thu với giá vốn 27,98 tỷ đồng từ dự án xây dựng cụm dân cư - khu chung cư Yersin thành phố Đà Lạt. Theo ký kết, công ty sẽ bàn giao từng phần hạng mục công ty của dự án sau khi hồn thành và đủ điều kiện để bố trí tái định cư. UBND sẽ thanh tốn cho cơng ty khi quyết toán dự án và đã được cơ quan độc lập kiểm toán. Tuy nhiên, tại BCTC năm 2010, cơng ty đã ước tính và ghi nhận doanh thu, giá vốn như trên theo số liệu hồn thành giữa cơng ty và đội thi công của công ty trong khi UBND tỉnh Lâm Đồng chưa có văn bản chỉ định UBND thành phố Đà Lạt nghiệm thu. Đơn vị kiểm toán cho biết, ngày 22/2/2011, UBND tỉnh lâm đồng mới có cơng văn thống nhất giao cho UBND thành phố Đà Lạt là đơn vị tiếp nhận từng hạng mục cơng trình theo từng giai đoạn giá trị cơng trình hồn thành để DLR ghi nhận doanh thu. [38]
Qua đây cho thấy DLR đã ghi nhận doanh thu và giá vốn dự án xây dựng cụm dân cư - khu chung cư Yersin thành phố Đà Lạt sai niên độ, doanh thu và giá vốn này phải được ghi nhận ở niên độ năm 2011, nhưng đã được DN ghi nhận vào năm 2010.