2.1.2.1 Khái niệm
“Khoản mục nợ phải thu khách hàng là một phần tài sản của doanh nghiệp, nó phản ánh các khoản nợ phải thu và tình hình thanh toán nợ phải thu của doanh nghiệp, với khách hàng về sản phẩm, hàng hóa, bất động sản đầu tư, tài sản cố định, cung cấp dịch vụ theo chính sách bán chịu”
Trên bảng cân đối kế toán, nợ phải thu khách hàng được trình bày tại phần A “Tài sản ngắn hạn”, gồm khoản mục Phải thu khách hàng ghi theo số phải thu gộp và khoản mục dự phòng phải thu khó đòi được ghi số âm. Do đó, hiệu số giữa Phải thu khách hàng và dự phòng phải thu khó đòi sẽ phản ánh số nợ phải thu thuần, tức giá trị thuần có thể thực hiện được. Riêng khoản phải thu dài hạn của khách hàng được trình bày trong phần B “Tài sản dài hạn”.
2.1.2.2 Đặc điểm của khoản mục nợ phải thu khách hàng
Nợ phảithu khách hàng là một loại tài sản khá nhạy cảm vì vậy rất dễ bị nhân viên chiếm dụng hoặc tham ô.
Nợ phải thu khách hàng là khoản mục có liên quan mật thiết đến kết quả kinh doanh, do đó là đối tượng để các đơn vị sử dụng các thủ thuật thổi phồng doanh thu và lợi nhuận.
Nợ phải thu khách hàng được trình bày theo giá trị thuần có thể thực hiện được. Tuy nhiên, do việc lập dự phòng phải thu khó đòi thường dựa vào ước tính của các nhà quản lý nên có nhiều khả năng sai sót và khó kiểm tra.
2.1.2.3 Hiểu biết về hoạt động kinh doanh và kiểm soát nội bộ đối với khoản mục Nợ phải thu khách hàng đối với khoản mục Nợ phải thu khách hàng
Hệ thống kiểm soát nội bộ đóng một vai trò quan trọng trong khoản mục này. Nếu đơn vị không xây dựng HTKSNB hữu hiệu đối với chu trình bán hàng thì việc không thu hồi được các khoản nợ của khách hàng là điều khó tránh khỏi, mặt khác báo cáo tài chính cũng có khả năng không phản ánh đúng các khoản nợ phải thu khách hàng của đơn vị.
Để tìm hiểu và đánh giá rủi ro kiểm soát của nợ phải thu khách hàng, kiểm toán viên (KTV) cần khảo sát về HTKSNB đối với toàn bộ chu trình bán hàng.
Doanh nghiệp muốn kiểm soát nội bộ hữu hiệu về chu trình bán hàng thì cần phải tách biệt các chức năng và phân nhiệm cho những cá nhân hay bộ phận khác nhau phụ trách. Tùy theo quy mô và đặc điểm của từng doanh nghiệp mà cách thức tổ chức cụ thể về kiểm soát nội bộ trong chu trình bán hàng có thể rất khác nhau. Dưới đây là chu trình bán hàng được tổ chức tại một doanh nghiệp có quy mô tương đối lớn:
- Lập lệnh bán hàng (hay phiếu xuất kho).
Dựa vào đơn đặt hàng của khách hàng, các bộ phận có liên quan sẽ xem xét đơn đặt hàng về số lượng, chủng loại…để xác định về khả năng cung ứng đúng hạn của đơn vị, và lập lệnh bán hàng (hay phiếu xuất kho). Trong trường hợp nhận đặt hàng qua điện thoại, fax…cần có những thủ tục để đảm bảo cơ sở pháp lý về việc đã đặt hàng của khách hàng. Việc chấp thuận đơn đặt hàng cần được hồi báo cho khách hàng biết để tránh các tranh chấp trong tương lai.
- Xét duyệt bán chịu.
Trước khi trao đổi bán hàng, căn cứ đơn đặt hàng và các nguồn thông tin khác từ trong và ngoài doanh nghiệp, bộ phận phụ trách bán chịu cần đánh giá về khả năng thanh toán của khách hàng để xét duyệt bán chịu. Đây là thủ tục kiểm soát quan trọng để đảm bảo khả năng thu hồi của nợ phải thu. Một số chính sách cho việc này là thiết lập chính sách bán chịu rõ ràng, lập danh sách và luôn cập nhật thông tin về tình hình tài chính, khả năng trả nợ…của khách hàng. Trong những môi trường mà rủi ro kinh doanh cao thì chúng ta nên yêu cầu khách hàng thế chấp tài sản hay ký quỹ.
- Xuất kho hàng hóa.
Căn cứ lệnh bán hàng đã được duyệt bởi bộ phận xét duyệt bán chịu, bộ phận kho (thủ kho) sẽ xuất hàng cho bộ phận gửi hàng.
- Gửi hàng.
Tại đây, bộ phận gửi hàng sẽ lập chứng từ chuyển hàng và gửi hàng hóa cho khách hàng. Chứng từ này là cơ sở để lập hóa đơn bao gồm một số thông tin về quy cách, chủng loại hàng hóa, số lượng và những thông tin khác có liên
quan. Bộ phận gửi hàng nên tổ chức độc lập để hạn chế sai sót trong việc xuất hàng và ngăn ngừa các gian lận có thể xảy ra do sự thông đồng giữa kho với người nhận hàng.
- Lập và kiểm tra hóa đơn.
Hóa đơn sẽ cung cấp thông tin cho khách hàng số tiền mà họ phải trả nên phải lập chính xác và đúng thời gian. Hóa đơn được lập bởi một bộ phận độc lập với bộ phận kế toán, bộ phận bán hàng. Bộ phận lập hóa đơn sẽ có trách nhiệm:
+ Kiểm tra số hiệu chứng từ chuyển hàng
+ So sánh lệnh bán hàng với chứng từ chuyển hàng, đơn đặt hàng và các thông báo điều chỉnh (nếu có).
+ Ghi tất cả những dữ liệu này vào hóa đơn.
+ Ghi giá vào hóa đơn dựa trên bảng giá hiện hành của đơn vị.
+ Tính ra số tiền cho từng loại và số tổng cho cả hóa đơn. Trước khi gửi hóa đơn cho khách hàng cần kiểm tra kỹ số liệu trên hóa đơn.
Tổng cộng hóa đơn phát sinh trong ngày được ghi vào tài khoản tổng hợp trên sổ cái. Từng hóa đơn sẽ được dùng để ghi vào tài khoản sổ chi tiết nợ phải thu của từng khách hàng. Để kiểm soát chức năng lập hóa đơn, đơn vị có thể:
+ Thiết lập và thường xuyên cập nhật bảng giá đã duyệt. + Quy định rõ ràng về chính sách chiết khấu.
+ Trước khi gửi đi, hóa đơn cần được kiểm tra bởi người độc lập với bộ phận lập hóa đơn.
- Theo dõi thanh toán. (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
Bộ phận kế toán sẽ theo dõi các khoản nợ phải thu do bán hàng. Kế toán liệt kê các khoản nợ phải thu theo từng nhóm tuổi để lập kế hoạch và phân công đòi nợ.
Để giảm thiểu sai phạm, đơn vị có thể phân công cho hai nhân viên khác nhau phụ trách kế toán chi tiết công nợ và kế toán tổng hợp nhưng phải lưu ý vì họ vẫn có thể thông đồng. Ngoài ra, thường xuyên gửi thông báo công nợ định kỳ hàng tuần, hàng tháng, hàng quý cho khách hàng. Điều này sẽ giúp cho đơn vị nhanh chóng thu hồi các khoản phải thu và còn giúp xác minh và điều chỉnh kịp thời những chênh lệch về số liệu giữa đơn vị với khách hàng.
- Xét duyệt hàng bán bị trả lại và giảm giá.
Nếu khách hàng không chấp nhận số hàng do sai quy cách hay kém phẩm chất, họ sẽ gửi trả lại đơn vị. Vì vậy, đơn vị phải có một bộ phận tiếp nhận, xét duyệt và khấu trừ những khoản nợ phải thu liên quan đến hàng bị trả lại. Một số đơn vị khách hàng sẽ có lập chứng từ về việc trả hàng hay giảm giá, lúc này đơn vị có thể sử dụng chứng từ này làm căn cứ ghi sổ nghiệp vụ nêu trên.
- Trích lập dự phòng nợ phải thu khó đòi: Doanh nghiệp trích lập dự phòng phải thu khó đòi khi:
+ Nợ phải thu quá hạn thanh toán ghi trong hợp đồng kinh tế, các khế ước vay nợ, bản cam kết hợp đồng hoặc cam kết nợ, doanh nghiệp đã đòi nhiều lần nhưng vẫn chưa thu được. Việc xác định thời gian quá hạn của khoản nợ phải thu được xác định là khó đòi phải trích lập dự phòng được căn cứ vào thời gian trả nợ gốc theo hợp đồng mua, bán ban đầu, không tính đến việc gia hạn nợ giữa các bên;
+ Nợ phải thu chưa đến thời hạn thanh toán nhưng khách nợ đã lâm vào tình trạng phá sản hoặc đang làm thủ tục giải thể, mất tích, bỏ trốn;
- Cho phép xóa sổ các khoản nợ không thu hồi được.
Một khi không còn hy vọng thu hồi được khoản nợ mà khách hàng đã nợ quá hạn, nhà quản lý có trách nhiệm xem xét, đề nghị cấp thẩm quyền cho phép xóa sổ những khoản nợ này. Dựa vào đó, bộ phận kế toán sẽ ghi sổ. Để phòng ngừa, hạn chế các gian lận (chẳng hạn như nhân viên chiếm dụng khoản tiền khách hàng đã trả rồi che giấu bằng cách xóa sổ như một khoản nợ khó đòi) có thể xảy ra trong việc xóa sổ nợ khó đòi, đơn vị cần quy định chặt chẽ hơn thủ tục xét duyệt trước khi xóa sổ.
2.1.3 Kiểm toán khoản mục nợ phải thu khách hàng 2.1.3.1 Mục tiêu kiểm toán 2.1.3.1 Mục tiêu kiểm toán
- Hiện hữu: Các khoản nợ phải thu khách hàng đã ghi chép đều có thực tại thời điểm lập báo cáo.
- Đầy đủ: Tất cả các khoản nợ phải thu khách hàng có thực đều phải được ghi nhận đầy đủ.
- Quyền sỡ hữu: Các khoản nợ phải thu khách hàng vào ngày lập báo cáo thuộc về đơn vị.
- Ghi chép chính xác: Những khoản nợ phải thu khách hàng phải được ghi chép đúng số tiền gộp trên báo cáo tài chính và phù hợp giữa chi tiết của nợ phải thu khách hàng với sổ cái.
- Đánh giá: Các khoản dự phòng phải thu khó dòi được tính toán hợp lý để giá trị thuần của nợ phải thu khách hàng gần đúng với giá trị thuần có thể thực hiện được.
- Trình bày và công bố: Sự đúng đắn trong trình bày và công bố khoản nợ phải thu khách hàng, bao gồm việc trình bày đúng đắn các khoản nợ phải thu khách hàng cũng như công bố đầy đủ các vấn đề có liên quan như: các khoản cầm cố, thế chấp.
2.1.3.2 Các sai sót và gian lận thường gặp trong kiểm toán nợ phải thu khách hàng phải thu khách hàng
- Khoản nợ phải thu khách hàng trình bày trên BCTC không có thực do các khoản phải thu khách hàng bị ghi khống, hoặc tồn tại những khoản phải thu đã thu hồi nhưng chưa được ghi giảm nợ phải thu.
- Các khoản phải thu khách hàng không được phân loại đúng như thực tế khi mà khả năng thu hồi các khoản nợ ấy trong năm tiếp theo là rất thấp.
- Đối với việc phát hành hóa đơn:
+ Phát hành hóa đơn nhưng thực tế không xảy ra nghiệp vụ mua bán hàng, bán hàng cho những khách hàng không có thực.
+ Phát hành hóa đơn không phù hợp về ngày: doanh nghiệp phát hành hóa đơn trước ngày thực tế bán hàng nhằm thay đổi tình hình tài chính hoặc để đạt một doanh số kế hoạch trong kỳ.
+ Đã bán hàng và giao hàng cho khách hàng nhưng chưa phát hành hóa đơn để ghi nhận doanh thu và nợ phải thu.
- Trong việc quản lý công nợ:
+ Đánh giá sai về tình hình tài chính của khách hàng dẫn đến cấp hạn mức tín dụng và ngày công nợ sai.
+ Chính sách bán chịu của công ty không rõ ràng, nhất quán. + Đánh giá sai về chất lượng các khoản phải thu khách hàng.
+ Trích lập dự phòng sai hoặc không lập dự phòng nợ phải thu khó đòi đầy đủ theo quy định.
+ Xóa nợ khó đòi sai.
+ Không kiểm soát được kế hoạch thu đòi công nợ.
+ Gian lận gối đầu (Lapping): được thực hiện bằng cách ghi nhận trễ khoản tiền đã thu và bù đắp bằng những khoản thu sau đó. Do đó sẽ làm cho số dư tài khoản nợ phải thu khách hàng được công bố sẽ cao hơn mức thực tế,và chỉ khi nào đối chiếu công nợ chi tiết và thường xuyên mới phát hiện được. (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
- Đối với việc ghi chép theo dõi nợ phải thu khách hàng trên sổ sách: + Đơn vị hạch toán sai đối tượng khách hàng.
+ Đơn vị không có sổ chi tiết theo dõi công nợ phải thu của từng khách hàng.
+ Phát sinh Nợ tài khoản 131 không đối ứng với phát sinh Có các tài khoản như 511, 515, 711. Phát sinh Có tài khoản 131 không đối ứng với phát sinh Nợ các tài khoản 111, 112.
+ Bù trừ công nợ giữa TK 331 với TK 131 mà không có biên bản xác nhận của hai bên.
+ Khách hàng không chịu xác nhận công nợ (hoặc từ chối bằng văn bản). + Người mua trả trước bằng tiền mặt hoặc tiền gửi ngân hàng nhưng không có hợp đồng, hoặc nộp tiền không rõ ràng giữa tên người nộp và công ty.
+ Cuối kỳ kế toán, doanh nghiệp chưa đánh giá lại chênh lệch tỷ giá đối với nợ phải thu khách hàng gốc ngoại tệ.
+ Sổ chi tiết không khớp với sổ tổng hợp, bảng cân đối số phát sinh, bảng cân đối kế toán và danh sách các khách hàng.
2.2 QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC NỢ PHẢI THU KHÁCH HÀNG HÀNG
2.2.1 Lập kế hoạch kiểm toán
Đây là giai đoạn đầu mà KTV cần thực hiện nhằm tạo điều kiện pháp lý cũng như điều kiện cần thiết cho cuộc kiểm toán. Giúp KTV thu thập được những bằng chứng cần thiết và có giá trị cho cuộc kiểm toán. Do đó, cũng đòi hỏi KTV có nhiều kinh nghiệm và sự xét đoán chuyên môn cao.
2.2.1.1 Tìm hiểu khách hàng và môi trường kinh doanh
Sau khi trở thành KTV cho đơn vị khách hàng, Công ty SVC sẽ cử KTV tìm hiểu thu thập các thông tin về môi trường, lĩnh vực kinh doanh của đơn vị cụ thể như đặc điểm ngành nghề kinh doanh, các chuẩn mực, chế độ kế toán đang áp dụng và các quy định pháp lý có liên quan khác. Từ những thông tin trên KTV tiến hành đánh giá các ước tính kế toán, xét đoán về sự phù hợp của các chính sách kế toán, đánh giá sự đầy đủ và thích hợp của các bằng chứng kiểm toán.
a. Thu thập về tình hình kinh doanh của khách hàng
KTV sẽ tiến hành thu thập mọi thông tin liên quan đến hoạt động kinh doanh nói chung và khoản mục phải thu khách hàng nói riêng.
b. Tham quan đơn vị:
Những vấn đề ghi nhận được khi quan sát giúp KTV đánh giá sơ bộ về kiểm soát nội bộ và giúp cho KTV phân tích và xác định các trọng tâm kiểm toán.
c. Phỏng vấn
Để tìm hiểu về phương diện chuyên môn, KTV sẽ trực tiếp gặp và trao đổi về hoạt động của đơn vị được kiểm toán với những cán bộ chủ chốt và từ đó đánh giá sơ bộ về năng lực, phẩm chất của đội ngũ nhân viên đơn vị.
d. Phân tích sơ bộ báo cáo tài chính
Phân tích là một thủ tục quan trọng trong kiểm toán, đó là sự so sánh giữa những thông tin khác nhau, nhằm đánh giá về các mối quan hệ và xu hướng phát triển. Do rất hiệu quả nên thủ tục này được KTV sử dụng trong suốt quá trình kiểm toán.
2.2.1.2 Xác lập mức trọng yếu và đánh giá rủi ro kiểm toán a. Xác định mức trọng yếu a. Xác định mức trọng yếu
Những sai lệch trong BCTC chỉ được xem là trọng yếu khi có sự ảnh hưởng quan trọng đối với báo cáo tài chính và quyết định của người sử dụng báo cáo tài chính. Trình tự xác định mức trọng yếu như sau:
Bước 1: Lựa chọn tiêu chí để xác định mức trọng yếu. Bước 2: Xác định tỷ lệ tính mức trọng yếu.
Bước 3: Tính mức trọng yếu tổng thể (PM)
Bảng 2.2: BẢNG ƯỚC TÍNH PM
PM = 5% - 10% Lợi nhuận trước thuế
Áp dụng cho các DN có kết quả kinh doanh ổn định. PM = 0,5% - 3% Doanh thu
Áp dụng cho các DN có doanh thu tăng trưởng nhưng lợi nhuận không ổn định, lỗ lũy kế lớn (DN mới đi vào hoạt đông).
PM = 2% Tổng tài sản hoặc Vốn chủ sở hữu
Áp dụng cho các DN có doanh thu và lợi nhuận trước thuế không ổn định hoặc DN sản xuất. (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
Bước 5: Ngưỡng sai sót có thể bỏ qua 0% - 4% mức trọng yếu thực hiện.
b.Đánh giá rủi ro kiểm toán Rủi ro tiềm tàng