Kiểm toán khoản mục nợ phải thu khách hàng

2.1.3.1 Mục tiêu kiểm toán

- Hiện hữu: Các khoản nợ phải thu khách hàng đã ghi chép đều có thực tại thời điểm lập báo cáo.

- Đầy đủ: Tất cả các khoản nợ phải thu khách hàng có thực đều phải được ghi nhận đầy đủ.

- Quyền sỡ hữu: Các khoản nợ phải thu khách hàng vào ngày lập báo cáo thuộc về đơn vị.

- Ghi chép chính xác: Những khoản nợ phải thu khách hàng phải được ghi chép đúng số tiền gộp trên báo cáo tài chính và phù hợp giữa chi tiết của nợ phải thu khách hàng với sổ cái.

- Đánh giá: Các khoản dự phòng phải thu khó dòi được tính toán hợp lý để giá trị thuần của nợ phải thu khách hàng gần đúng với giá trị thuần có thể thực hiện được.

- Trình bày và công bố: Sự đúng đắn trong trình bày và công bố khoản nợ phải thu khách hàng, bao gồm việc trình bày đúng đắn các khoản nợ phải thu khách hàng cũng như công bố đầy đủ các vấn đề có liên quan như: các khoản cầm cố, thế chấp.

2.1.3.2 Các sai sót và gian lận thường gặp trong kiểm toán nợ phải thu khách hàng phải thu khách hàng

- Khoản nợ phải thu khách hàng trình bày trên BCTC không có thực do các khoản phải thu khách hàng bị ghi khống, hoặc tồn tại những khoản phải thu đã thu hồi nhưng chưa được ghi giảm nợ phải thu.

- Các khoản phải thu khách hàng không được phân loại đúng như thực tế khi mà khả năng thu hồi các khoản nợ ấy trong năm tiếp theo là rất thấp.

- Đối với việc phát hành hóa đơn:

+ Phát hành hóa đơn nhưng thực tế không xảy ra nghiệp vụ mua bán hàng, bán hàng cho những khách hàng không có thực.

+ Phát hành hóa đơn không phù hợp về ngày: doanh nghiệp phát hành hóa đơn trước ngày thực tế bán hàng nhằm thay đổi tình hình tài chính hoặc để đạt một doanh số kế hoạch trong kỳ.

+ Đã bán hàng và giao hàng cho khách hàng nhưng chưa phát hành hóa đơn để ghi nhận doanh thu và nợ phải thu.

- Trong việc quản lý công nợ:

+ Đánh giá sai về tình hình tài chính của khách hàng dẫn đến cấp hạn mức tín dụng và ngày công nợ sai.

+ Chính sách bán chịu của công ty không rõ ràng, nhất quán. + Đánh giá sai về chất lượng các khoản phải thu khách hàng.

+ Trích lập dự phòng sai hoặc không lập dự phòng nợ phải thu khó đòi đầy đủ theo quy định.

+ Xóa nợ khó đòi sai.

+ Không kiểm soát được kế hoạch thu đòi công nợ.

+ Gian lận gối đầu (Lapping): được thực hiện bằng cách ghi nhận trễ khoản tiền đã thu và bù đắp bằng những khoản thu sau đó. Do đó sẽ làm cho số dư tài khoản nợ phải thu khách hàng được công bố sẽ cao hơn mức thực tế,và chỉ khi nào đối chiếu công nợ chi tiết và thường xuyên mới phát hiện được.

- Đối với việc ghi chép theo dõi nợ phải thu khách hàng trên sổ sách: + Đơn vị hạch toán sai đối tượng khách hàng.

+ Đơn vị không có sổ chi tiết theo dõi công nợ phải thu của từng khách hàng.

+ Phát sinh Nợ tài khoản 131 không đối ứng với phát sinh Có các tài khoản như 511, 515, 711. Phát sinh Có tài khoản 131 không đối ứng với phát sinh Nợ các tài khoản 111, 112.

+ Bù trừ công nợ giữa TK 331 với TK 131 mà không có biên bản xác nhận của hai bên.

+ Khách hàng không chịu xác nhận công nợ (hoặc từ chối bằng văn bản). + Người mua trả trước bằng tiền mặt hoặc tiền gửi ngân hàng nhưng không có hợp đồng, hoặc nộp tiền không rõ ràng giữa tên người nộp và công ty.

+ Cuối kỳ kế toán, doanh nghiệp chưa đánh giá lại chênh lệch tỷ giá đối với nợ phải thu khách hàng gốc ngoại tệ.

+ Sổ chi tiết không khớp với sổ tổng hợp, bảng cân đối số phát sinh, bảng cân đối kế toán và danh sách các khách hàng.

2.2 QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC NỢ PHẢI THU KHÁCH HÀNG HÀNG

2.2.1 Lập kế hoạch kiểm toán

Đây là giai đoạn đầu mà KTV cần thực hiện nhằm tạo điều kiện pháp lý cũng như điều kiện cần thiết cho cuộc kiểm toán. Giúp KTV thu thập được những bằng chứng cần thiết và có giá trị cho cuộc kiểm toán. Do đó, cũng đòi hỏi KTV có nhiều kinh nghiệm và sự xét đoán chuyên môn cao. (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});

2.2.1.1 Tìm hiểu khách hàng và môi trường kinh doanh

Sau khi trở thành KTV cho đơn vị khách hàng, Công ty SVC sẽ cử KTV tìm hiểu thu thập các thông tin về môi trường, lĩnh vực kinh doanh của đơn vị cụ thể như đặc điểm ngành nghề kinh doanh, các chuẩn mực, chế độ kế toán đang áp dụng và các quy định pháp lý có liên quan khác. Từ những thông tin trên KTV tiến hành đánh giá các ước tính kế toán, xét đoán về sự phù hợp của các chính sách kế toán, đánh giá sự đầy đủ và thích hợp của các bằng chứng kiểm toán.

a. Thu thập về tình hình kinh doanh của khách hàng

KTV sẽ tiến hành thu thập mọi thông tin liên quan đến hoạt động kinh doanh nói chung và khoản mục phải thu khách hàng nói riêng.

b. Tham quan đơn vị:

Những vấn đề ghi nhận được khi quan sát giúp KTV đánh giá sơ bộ về kiểm soát nội bộ và giúp cho KTV phân tích và xác định các trọng tâm kiểm toán.

c. Phỏng vấn

Để tìm hiểu về phương diện chuyên môn, KTV sẽ trực tiếp gặp và trao đổi về hoạt động của đơn vị được kiểm toán với những cán bộ chủ chốt và từ đó đánh giá sơ bộ về năng lực, phẩm chất của đội ngũ nhân viên đơn vị.

d. Phân tích sơ bộ báo cáo tài chính

Phân tích là một thủ tục quan trọng trong kiểm toán, đó là sự so sánh giữa những thông tin khác nhau, nhằm đánh giá về các mối quan hệ và xu hướng phát triển. Do rất hiệu quả nên thủ tục này được KTV sử dụng trong suốt quá trình kiểm toán.

2.2.1.2 Xác lập mức trọng yếu và đánh giá rủi ro kiểm toán a. Xác định mức trọng yếu a. Xác định mức trọng yếu

Những sai lệch trong BCTC chỉ được xem là trọng yếu khi có sự ảnh hưởng quan trọng đối với báo cáo tài chính và quyết định của người sử dụng báo cáo tài chính. Trình tự xác định mức trọng yếu như sau:

Bước 1: Lựa chọn tiêu chí để xác định mức trọng yếu. Bước 2: Xác định tỷ lệ tính mức trọng yếu.

Bước 3: Tính mức trọng yếu tổng thể (PM)

Bảng 2.2: BẢNG ƯỚC TÍNH PM

PM = 5% - 10% Lợi nhuận trước thuế

Áp dụng cho các DN có kết quả kinh doanh ổn định. PM = 0,5% - 3% Doanh thu

Áp dụng cho các DN có doanh thu tăng trưởng nhưng lợi nhuận không ổn định, lỗ lũy kế lớn (DN mới đi vào hoạt đông).

PM = 2% Tổng tài sản hoặc Vốn chủ sở hữu

Áp dụng cho các DN có doanh thu và lợi nhuận trước thuế không ổn định hoặc DN sản xuất.

Bước 5: Ngưỡng sai sót có thể bỏ qua 0% - 4% mức trọng yếu thực hiện.

b.Đánh giá rủi ro kiểm toán Rủi ro tiềm tàng

- Nhìn chung khoản mục nợ phải thu khách hàng chiếm tỷ trọng khá lớn trong tổng tài sản của công ty khách hàng. Do đó dễ dẫn đến sai sót như ghi nhận giá trị của các khoản nợ phải thu trên sổ sách lớn hơn hoặc nhỏ hơn thực tế. Những sai sót trên khoản mục thường dẫn đến những sai sót trọng yếu về doanh thu và lợi nhuận của công ty khách hàng.

Rủi ro kiểm soát

- Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị yếu kém, sự quản lý các khoản nợ phải thu sẽ không có hiệu quả.

- Đối với khoản nợ phải thu bằng ngoại tệ, việc áp dụng tỷ giá thực tế của ngân hàng công ty thường xuyên giao dịch tại thời điểm lập BCTC hoặc tỷ giá thực tế tại thời điểm cuối năm để quy đổi ra VNĐ thường cho những kết quả khác nhau. Do đó, việc áp dụng không đúng tỷ giá có rất nhiều khả năng xảy ra.

- Các nghiệp vụ khóa sổ vào cuối niên độ kế toán: đơn vị thường ghi nhận nhầm lẫn các nghiệp vụ phát sinh năm nay vào năm sau và ngược lại, dẫn đến những kết quả không hợp lý về chi phí và lợi nhuận.

Rủi ro phát hiện

- Khả năng xảy ra sai sót trọng yếu trong khoản mục nợ phải thu của BCTC mà các thủ tục kiểm toán của KTV không phát hiện được.

2.2.1.3 Xây dựng kế hoạch và chương trình kiểm toán (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});

Sau khi tìm hiểu và đánh giá rủi ro, để hoàn thành công việc kiểm toán có hiệu quả và đúng hạn. Ngoài ra, để thực hiện theo đúng chuẩn mực kiểm toán, Công ty SVC xây dựng kế hoạch và chương trình kiểm toán phù hợp với khách hàng và mục tiêu kiểm toán.

2.2.2.1 Nghiên cứu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục Nợ phải thu khách hàng với khoản mục Nợ phải thu khách hàng

- Tìm hiểu về kiểm soát nội bộ:

+ Kiểm soát nội bộ đối với khoản mục này gồm các thủ tục kiểm soát trong việc tổ chức bán hàng và theo dõi nợ phải thu khách hàng, tức là từ khi nhận đơn đặt hàng, xem xét phương thức thanh toán, vận chuyển, lập hóa đơn, ghi chép doanh thu, nợ phải thu khách hàng, cho đến khi được khách hàng trả tiền.

+ Để tìm hiểu hệ thống KSNB đối với nợ phải thu, KTV có thể thiết lập bảng câu hỏi. Sau đó, KTV thực hiện kỹ thuật walk-through để kiểm tra xem trên thực tế hệ thống KSNB có vận hành đúng như mô tả của đơn vị khách hàng hay không.

- Đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát:

Trên cơ sở các hiểu biết về kiểm soát nội bộ, KTV đưa ra đánh giá sơ bộ về rủi ro kiểm soát. Nếu KTV đánh giá rủi ro kiểm soát thấp hơn mức tối đa, KTV cần phải chứng minh điều này bằng các thử nghiệm kiểm soát. Nếu KTV đánh giá rủi ro kiểm soát cao tối đa, KTV có thể bỏ qua việc thiết kế và thực hiện thử nghiệm kiểm soát và tiến hành ngay các thử nghiệm cơ bản

2.2.2.2 Lựa chọn các phần tử thử nghiệm

- Sau khi đã thu thập được những bằng chứng kiểm toán có liên quan đến quy trình kiểm toán. KTV bắt đầu chọn mẫu cho các thử nghiệm.

- Tỷ lệ chọn mẫu các chứng từ là chọn ngẫu nhiên các chứng từ bất thường dựa theo sự xét đoán và hiểu biết của KTV.

2.2.2.3 Thiết kế và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát: Bảng 2.3: BẢNG THIẾT KẾ THỬ NGHIỆM KIỂM SOÁT Bảng 2.3: BẢNG THIẾT KẾ THỬ NGHIỆM KIỂM SOÁT

Sai sót tiềm tàng Thủ tục kiểm soát Thử nghiệm kiểm soát

1. Bán hàng cho khách hàng không có thật, không đủ khả năng thanh toán.

Chỉ gửi hàng khi có lệnh bán hàng được xét duyệt bởi người có thẩm quyền

Chọn mẫu đơn đặt hàng và lệnh bán hàng tương ứng để kiểm tra việc xét duyệt.

Lãi gộp Doanh thu 2. Hàng ký gửi bị ghi

nhầm vào Doanh thu bán hàng.

Sử dụng biểu mẫu, chứng từ riêng để phản ánh các trường hợp hàng gửi đi bán.

Chọn mẫu kiểm tra các chứng từ phản ánh nghiệp vụ hàng gửi đi bán. 3. Nhân viên chiếm dụng

số tiền thu được từ khách hàng.

Phân chia trách nhiệm giữa thủ quỹ và kế toán công nợ.

Đồng thời, quy định số tiền trên mức nào đó phải được gửi ngân hàng.

Quan sát việc phân chia trách nhiệm giữa các bộ phận.

Chọn mẫu các giấy nộp tiền để kiểm tra việc gửi tiền vào ngân hàng. 4. Hàng bị trả lại không

đúng; nghiệp vụ trả lại hàng không được ghi nhận, không được xét duyệt của người có thẩm quyền.

Quy định chỉ lập chứng từ trả lại hàng dựa trên phiếu nhập kho.

Chọn mẫu các chứng từ trả lại hàng để kiểm tra có xét duyệt hay không và đối chiếu với các phiếu nhập kho tương ứng.

( Nguồn: Công ty TNHH Kiểm toán Sao Việt – Chi nhánh Cần Thơ)

- Đánh giá lại rủi ro kiểm soát và thiết kế lại các thử nghiệm cơ bản: Sau khi đã thực hiện các thử nghiệm kiểm soát như trên, KTV sẽ đánh giá lại mức rủi ro kiểm soát cho mỗi cơ sở dẫn liệu liên quan tới khoản nợ phải thu khách hàng và nghiệp vụ bán hàng. Khi đánh giá, KTV nhận diện những điểm yếu của hệ thống KSNB để mở rộng những thử nghiệm cơ bản và những điểm mạnh cho phép giảm thiểu những thử nghiệm cơ bản.

a) Thử nghiệm cơ bản: - Thủ tục phân tích (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});

Kết quả phân tích là yếu tố quan trọng để lựa chọn các thử nghiệm chi tiết. Một số thủ tục phân tích thường sử dụng:

* Tính tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu:

Tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu=

Tính tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu và so sánh với tỷ lệ của ngành hoặc của năm trước.

Doanh thu bán chịu Nợ phải thu bình quân

Dự phòng phải thu khó đòi Doanh thu bán chịu

Số vòng quay nợ phải thu=

Số vòng quay nợ phải thu được tính trên cơ sở đem chia doanh thu bán chịu cho nợ phải thu khách hàng bình quân. Sau đó so sánh tỷ số này với số liệu của ngành hoặc của năm trước.

- Kiểm toán viên có thể mở rộng thủ tục này bằng cách so sánh bảng phân tích số dư theo tuổi nợ cuối kỳ với đầu kỳ để ghi nhận những biến động của các khoản phải thu quá hạn theo những mức thời gian khác nhau.

* Tính tỷ số dự phòng trên số dư nợ phải thu khách hàng:

Chi phí dự phòng trên số dư nợ phải thu khách hàng =

Việc so sánh tỷ số này với tỷ số năm trước rất hữu ích vì giúp KTV đánh giá sự hợp lý của việc lập dự phòng phải thu khó đòi.

b) Thử nghiệm chi tiết:

- Thử nghiệm 1: Kiểm tra bảng số dư chi tiết phân tích theo tuổi nợ và đối chiếu với sổ chi tiết sổ cái.

Thử nghiệm chi tiết về nợ phải thu khách hàng và dự phòng nợ khó đòi chủ yếu dựa vào bảng số dư chi tiết phân tích theo tuổi nợ. Trước hết, kiểm toán viên kiểm tra việc cộng dồn hàng ngang và hàng dọc. Sau đó, xem xét đến tính hợp lý của việc phân loại công nợ, thông qua việc chọn ra một số khách hàng để đối chiếu với sổ chi tiết của họ và kỳ hạn thanh toán. Số tổng cộng trên bảng cũng được sử dụng để đối chiếu với tài khoản tổng hợp trên sổ cái. Ngoài ra, cần kiểm tra lại tổng cộng số dư trên các Sổ chi tiết và đối chiếu với tổng số dư trên Sổ cái.

Để xác nhận tính có thực (hiện hữu) của nợ phải thu khách hàng, thử nghiệp phổ biến nhất là gửi thư xác nhận. Đây là thử nghiệm quan trọng nhất và được đề cập trong VAS 501 “Bằng chứng kiểm toán – Các chỉ dẫn bổ sung cho một số khoản mục đặc biệt” và VAS 505 “Thông tin xác nhận từ bên ngoài”.

- Thử nghiệm 3: Kiểm tra việc lập dự phòng phải thu khó đòi.

Việc lập dự phòng phải thu khó đòi hiện nay được thực hiện theo thông tư số 89/2013/TT-BTC của Bộ Tài Chính. Sửa đổi, bổ sung Thông tư số 228/2009/TT-BTC ngày 7/12/2009 của Bộ Tài chính hướng dẫn chế độ trích lập và sử dụng các khoản dự phòng.

Kiểm toán viên cần kiểm tra sự hợp lý của các căn cứ dùng tính toán mức dự phòng.

Kiểm toán viên cần kiểm tra sự xét duyệt đối với những khoản Nợ phải thu khách hàng có số tiền đáng kể lại bị xóa sổ do không thu hồi được. Bước