hàng được đánh giá rủi ro là trung bình trong việc chấp nhận hợp đồng kiểm toán thì KTV sẽ tìm hiểu nguyên nhân. Trong những tình huống này, KTV thường sử dụng xét đoán nghề nghiệp để xác định liệu có phù hợp khi tăng TE lên bằng 75% của PM cho những doanh nghiệp niêm yết, doanh nghiệp hoạt động trong ngành công nghiệp quy định. Hay liệu có phù hợp khi xét TE thấp hơn 50% của PM cho những doanh nghiệp không niêm yết, doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực không quy định.
Thông thường vào năm kiểm toán đầu tiên, TE được ước lượng 50% PM vì KTV không có thông tin kiểm toán những năm trước đối với những chênh lệch kiểm toán.
3.1.3. Tổng hợp những chênh lệch kiểm toán (Summary of Audit Differences Nominal Amount: SAD) Nominal Amount: SAD)
Bên cạnh việc xác định PM và TE, theo quy định của E&Y, KTV cần phải xác định một giá trị thích hợp để căn cứ vào đó sẽ đưa ra quyết định điều chỉnh các sai sót. Giá trị được xác định là “ngưỡng” để đưa ra các bút toán điều chỉnh hay nói cách khác là ở mức giá trị đó, bất kỳ sai sót ở mức độ nghiệp vụ lớn hơn giá trị này cũng được xem là sai sót trọng yếu và không thể chấp nhận trên BCTC đã được kiểm toán. Do các sai sót này sẽ được tổng hợp trên bảng tổng hợp những chênh lệch kiểm toán (SAD) nên thường được gọi là ngưỡng SAD.
Tổng hợp những chênh lệch kiểm toán hay còn được gọi là ngưỡng SAD được thiết lập là một số tiền mà tại số tiền này bất cứ sai sót nào dưới nó, riêng lẻ hay tổng hợp, sẽ được xem là không trọng yếu để kiểm toán và là một số tiền phù hợp với kỳ vọng của khách hàng.
Về nguyên tắc, tất cả các sai sót được phát hiện trong quá trình kiểm toán cần phải được điều chỉnh ngay trước khi lập BCTC đã được kiểm toán. Tuy nhiên, trong một số trường hợp, như bất đồng ý kiến với đơn vị được kiểm toán thì các sai sót không được điều chỉnh này sẽ được tập hợp lên bảng tổng hợp các chênh lệch chưa điều chỉnh (SAD). Dựa vào bảng này, KTV sẽ nhận định mức độ ảnh hưởng của tất cả những chênh lệch chưa điều chỉnh này đối với BCTC và đưa ra ý kiến kiểm toán. KTV thiết lập ngưỡng SAD trong khoảng từ 1% đến 5% PM tức là khoảng từ 2% đến 10% TE, mà cụ thể hơn là:
- 5% của PM khi TE được thiết lập bằng 50% PM - 3% của PM khi TE được thiết lập bằng 75% PM
Khi KTV thiết lập TE ở mức bằng 75% PM là họ đang mong đợi sai sót ở mức thấp. Tuy nhiên, trong một số tình huống, KTV lại phát hiện ra những sai sót nhỏ hơn mức SAD đã thiết lập, nhưng lại cho rằng những sai sót này là trọng yếu. Lúc này, KTV sẽ xem xét xem có cần phải tính lại mức SAD thấp hơn trước để đảm bảo là những sai sót sẽ được đánh giá phù hợp hơn với mức SAD mới và có thể đề nghị bút toán điều chỉnh. Hơn nữa, nếu KTV vẫn hoài nghi rằng vẫn còn tồn tại sai sót trọng yếu không
được phát hiện thì có thể thiết lập lại TE bằng 50% PM và đánh giá lại phạm vi của những thủ tục kiểm toán.
Sẽ có những tình hống KTV sẽ thiết lập SAD ở mức phần trăm thấp hơn quy định trên nếu những nhân tố sau đây tồn tại:
- Trong giai đoạn tiếp cận khách hàng, khi tìm hiểu về mong muốn của khách hàng, KTV nhận thấy Ban Giám đốc mong đợi KTV sẽ cho phép sai sót trên BCTC ở mức độ lớn, điều này cho thấy có thể khách hàng biết có sự tồn tại của sai sót và muốn che dấu;
- Khi mà doanh nghiệp chủ ý cho phép sai sót dựa trên sự hiểu biết của họ về ngưỡng SAD của KTV thiết lập. Tức là do doanh nghiệp này biết KTV thiết lập mức SAD là một số tiền nhất định nào đó và sẽ bỏ qua những sai sót dưới ngưỡng SAD đó, lúc này doanh nghiệp đó chủ ý cho phép những sai sót sao cho dưới ngưỡng SAD.
3.1.4. Ghi nhận công việc xác lập mức trọng yếu vào hồ sơ kiểm toán
KTV sẽ ghi nhận giá trị của mức trọng yếu kế hoạch, mức trọng yếu của từng khoản mục và tổng hợp những chênh lệch kiểm toán vào Bản ghi nhớ về kế hoạch kiểm toán (ASM: Audit Strategies Memorandum) hay vào một số tài liệu đính kèm bảng ghi nhớ này. Trong trường hợp KTV không sử dụng chỉ tiêu lợi nhuận trước thuế để xác lập PM hoặc TE khác 50% PM, KTV phải ghi nhận thêm lý do của việc lựa chọn phương án đó vào Bản ghi nhớ về kế hoạch kiểm toán ASM.
3.1.5. Cập nhật việc xác lập mức trọng yếu trong quá trình kiểm toán
Mức trọng yếu được xác lập ban đầu trong giai đoạn lập kế hoạch và xác định rủi ro kiểm toán phải được cập nhật trong suốt quá trình kiểm toán. Các điều chỉnh này có thể do mức trọng yếu xác lập ban đầu dựa trên các con số ước tính, đến thời điểm thực hiện kiểm toán con số thực tế được công bố có sự sai biệt đáng kể, hay do tình hình thực tế của quá trình thực hiện thử nghiệm cơ bản đòi hỏi. Việc cập nhật này có ý nghĩa hết sức quan trọng vì nó ảnh hưởng đến nội dung, lịch trình và phạm vi các thử nghiệm cơ bản. Nếu mức trọng yếu thay đổi, các thử nghiệm cơ bản cũng sẽ thay đổi theo.
Ở giai đoạn kết thúc kiểm toán, các đánh giá lại về rủi ro kiểm toán cũng như các bút toán điều chỉnh có thể làm cho mức trọng yếu thay đổi. Lúc này, để phù hợp KTV cũng phải cập nhật lại mức trọng yếu cũng như các hệ quả của nó cho phù hợp.
3.1.6. Minh họa quy trình thực tế xác lập mức trọng yếu của công ty kiểm toán Ernst & Young tại khách hàng Ernst & Young tại khách hàng
Trong thực tế, quy trình xác lập mức trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch không quá phức tạp. Quy trình chuẩn bao gồm việc xem xét các nhân tố như: môi trường kinh doanh của khách hàng, kết quả hoạt động gần nhất, tình hình tài chính và đối tượng sử dụng BCTC được thực hiện đầy đủ bởi vì những công việc này không chỉ phục vụ cho mục đích xác lập mức trọng yếu. Việc xem xét cơ sở cũng như tỷ lệ thích hợp để tính PM cũng không quá phức tạp bởi 2 lý do sau:
- Quy trình chuẩn nêu ra nhiều trường hợp với các điều kiện có thể xảy ra để KTV lựa chọn điều kiện phù hợp nhất cho cuộc kiểm toán hiện tại. Các điều kiện này bao gồm kết quả hoạt động của khách hàng (lãi liên tục trong nhiều năm, hòa vốn, lỗ liên tục hay không ổn định,…), hình thức sở hữu (đại chúng và không đại chúng) đều là các yếu tố có thể xác định không quá khó khăn. Nếu các điều kiện này được xác định rõ ràng, KTV sẽ có thể xác định được cách thức thích hợp để ước lượng mức trọng yếu kế hoạch.
- Thực tế, khách hàng ở Việt Nam chỉ tập trung vào một số đối tượng cụ thể, ví dụ như loại hình công ty TNHH là phổ biến nhất, tiếp đến là các công ty cổ phần niêm yết trên thị trường chứng khoán, các công ty cổ phần chưa niêm yết. Các đối tượng khách hàng hoạt động trong những lĩnh vực đặc thù khác đòi hỏi nhiều xét đoán trong việc xác lập PM là rất ít. Do đó việc tính toán PM có thể được tóm tắt như sau:
Đối với PM: có thể xác định từ 5% - 10% lợi nhuận trước thuế trong điều kiện doanh nghiệp có lợi nhuận ổn định. Trong trường hợp doanh nghiệp hòa vốn hoặc gần như hòa vốn hoặc dao động lên xuống giữa lời và lỗ, cơ sở để xác định là 0,5% - 1% doanh thu hay 1% - 2% lãi gộp. Nếu như người sử dụng BCTC quan tâm đến tính thanh khoản/tình trạng trả nợ thì PM có thể được xác định trên cơ sở 1% - 5% vốn chủ sở hữu (nguồn vốn kinh doanh) hay từ 0,25% - 0,5% tổng tài sản.
Đối với TE: mức chuẩn từ 50% - 75% PM.
SAD: ở mức từ 1% - 5% PM hoặc 2% - 10% TE.
Các tính toán này sẽ được KTV tiến hành ghi nhận kết quả vào hồ sơ kiểm toán. Phần ghi nhận về mức trọng yếu kế hoạch (PM), mức trọng yếu cho từng khoản mục (TE), tổng hợp những chênh lệch kiểm toán (SAD) là một bộ phận trong bảng ghi nhớ về kế hoạch kiểm toán ASM.