Quy trình tìm hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty TNHH kiểm toán DTL

MỞ ĐẦU 1. Tính cấp thiết của đề tài Trong xu thế hội nhập như hiện nay, sự phát triển hàng loạt của các doanh nghiệp, tổ chức cả về quy mô lẫn số lượng là một yêu cầu tất yếu, kéo theo sau là sự phức tạp trong hệ thống quản lý và điều hành các nguồn lực. Nhờ đó, hệ thống kiểm soát nội bộ ngày càng đóng vai trò hết sức quan trọng trong việc trợ giúp các nhà quản trị kiểm soát hoạt động kinh doanh và tình hình tài chính của doanh nghiệp. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ có ý nghĩa vô cùng quan trọng đối với công tác kiểm toán báo cáo tài chính. Việc phân tích, đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp sẽ giúp các kiểm toán viên có cái nhìn tổng quan về rủi ro kiểm toán cho doanh nghiệp đó, từ đó đưa ra những thủ tục kiểm toán thích hợp nhằm phát hiện các sai sót trọng yếu, đảm bảo báo cáo tài chính được trung thực và đáng tin cậy. Với mong muốn tìm hiểu tầm quan trọng của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với một doanh nghiệp và với công tác kiểm toán báo cáo tài chính, có cơ hội được ứng dụng những kiến thức đã học trong nhà trường vào thực tế, sinh viên thực hiện đã quyết định chọn đề tài: “Quy trình tìm hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty TNHH Kiểm toán DTL”. 2. Tổng quan nghiên cứu Tìm hiểu vai trò của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với doanh nghiệp và đối với quy trình kiểm toán báo cáo tài chính của công ty kiểm toán. Mô tả quy trình tìm hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ đối với Công ty Cổ phần Thủy sản ABC của Công ty TNHH Kiểm toán DTL từ đó đưa ra những kiến nghị giúp hoàn thiện hệ thống kiểm soát nội bộ của Công ty Cổ phần Thủy sản ABC và đánh giá được hiệu quả trong công tác đánh giá rủi ro kiểm toán cho Công ty Cổ phần Thủy sản ABC của Công ty TNHH Kiểm toán DTL.

MỞ ĐẦU Tính cấp thiết đề tài Trong xu hội nhập nay, phát triển hàng loạt doanh nghiệp, tổ chức quy mô lẫn số lượng yêu cầu tất yếu, kéo theo sau phức tạp hệ thống quản lý điều hành nguồn lực Nhờ đó, hệ thống kiểm sốt nội ngày đóng vai trò quan trọng việc trợ giúp nhà quản trị kiểm soát hoạt động kinh doanh tình hình tài doanh nghiệp Đánh giá hệ thống kiểm sốt nội có ý nghĩa vơ quan trọng cơng tác kiểm tốn báo cáo tài Việc phân tích, đánh giá hệ thống kiểm soát nội doanh nghiệp giúp kiểm tốn viên có nhìn tổng quan rủi ro kiểm tốn cho doanh nghiệp đó, từ đưa thủ tục kiểm tốn thích hợp nhằm phát sai sót trọng yếu, đảm bảo báo cáo tài trung thực đáng tin cậy Với mong muốn tìm hiểu tầm quan trọng hệ thống kiểm soát nội doanh nghiệp với cơng tác kiểm tốn báo cáo tài chính, có hội ứng dụng kiến thức học nhà trường vào thực tế, sinh viên thực định chọn đề tài: “Quy trình tìm hiểu đánh giá hệ thống kiểm soát nội kiểm tốn báo cáo tài Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL” Tổng quan nghiên cứu Tìm hiểu vai trị hệ thống kiểm sốt nội doanh nghiệp quy trình kiểm tốn báo cáo tài cơng ty kiểm tốn Mơ tả quy trình tìm hiểu đánh giá hệ thống kiểm sốt nội Cơng ty Cổ phần Thủy sản ABC Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL từ đưa kiến nghị giúp hồn thiện hệ thống kiểm sốt nội Cơng ty Cổ phần Thủy sản ABC đánh giá hiệu cơng tác đánh giá rủi ro kiểm tốn cho Công ty Cổ phần Thủy sản ABC Công ty TNHH Kiểm toán DTL Phương pháp nghiên cứu  Thơng qua nghiên cứu giáo trình, chuẩn mực kế tốn, kiểm tốn Việt Nam có liên quan, file hồ sơ năm trước Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL  Thơng qua thực tế: • Tìm hiểu qua vấn q trình kiểm tốn • Các tài liệu thực tế kiểm tốn Cơng ty Cổ phần Thủy sản ABC • Tham khảo ý kiến giáo viên hướng dẫn Phạm vi nghiên cứu Đề tài tập trung vào mô tả việc đánh giá hệ thống kiểm sốt nội chu trình bán hàng cho khách hàng cụ thể CHƯƠNG TỔNG QUAN VỀ CƠNG TY TNHH KIỂM TỐN DTL 1.1 Q trình hình thành phát triển Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL nhà cung cấp dịch vụ kiểm toán, kế toán tư vấn kinh doanh chuyên nghiệp thành lập theo Giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh số 4102005587 vào ngày 09 tháng 07 năm 2001 Sở kế hoạch đầu tư TP Hồ Chí Minh trở thành thành viên tập đồn kiểm tốn Quốc tế Crowe Horwath vào tháng 09 năm 2002 Công ty TNHH Kiểm toán DTL thành lập kiểm tốn viên cơng chứng chun viên tư vấn chun nghiệp Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL có nguồn nhân lực hùng hậu để cung cấp dịch vụ vừa phù hợp với đặc điểm Việt Nam, vừa tuân theo tiêu chuẩn chất lượng hàng đầu Thế giới Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL trở thành thương hiệu uy tín hàng đầu lĩnh vực kiểm toán, kế toán tư vấn Được Crowe Horwath đánh giá cơng ty thành viên có mức độ tăng trưởng nhanh toàn cầu từ năm 2003 đến Tại Việt Nam, Công ty TNHH Kiểm tốn DTL 10 cơng ty kiểm tốn hàng đầu có văn phịng Tp Hồ Chí Minh Hà Nội 1.2 Phương châm mục tiêu hoạt động  Phương châm “Công ty TNHH Kiểm toán DTL mong muốn trở thành người bạn đồng hành lớn doanh nghiệp cách nỗ lực cống hiến giải pháp có giá trị mang tính sáng tạo cho thành công doanh nghiệp mơi trường kinh doanh” Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL sở hữu đội ngũ nhân viên chuyên nghiệp, phấn đấu cung cấp lợi ích tối ưu cho khách hàng  Mục tiêu  Cung cấp dịch vụ chuyên nghiệp cho khách hàng nước  Tạo điều kiện thuận lợi cho nhân viên phát triển  Đảm bảo vai trị xã hội 1.3 Tổ chức quy mô hoạt động Tổ chức Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL bao gồm:   Hội đồng thành viên: Chủ tịch hội đồng thành viên thành viên Ban Giám đốc: Là phận chịu trách nhiệm cuối hoạt động Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL Gồm có: • Tổng Giám đốc: Đánh giá rủi ro hợp đồng cung cấp dịch vụ • Giám đốc nghiệp vụ: Quyết định nội dung báo cáo, giải đáp thắc mắc vấn đề chun mơn có tầm ảnh hưởng q trình thực cơng việc  Ban quản lý phòng: Là thành viên Ban Điều hành phải chịu trách nhiệm trực tiếp trước Ban Giám đốc ngồi vấn đề chun mơn cịn mặt quản lý phòng nhiều lĩnh vực hoạt động nhân sự, phân công nhiệm vụ,…  Đội ngũ nhân viên: Hiểu nguồn nhân lực nhân tố định đến chất lượng thành công công ty, Công ty TNHH Kiểm tốn DTL ln khuyến khích tạo điều kiện để nâng cao trình độ chun mơn cho đội ngũ nhân viên Sơ đồ tổ chức Công ty TNHH Kiểm toán DTL Hội đồng Thành viên (Chủ tịch HĐTV thành viên) Ban Giám đốc Tổng Giám đốc Giám đốc Nghiệp vụ Trưởng phòng Trưởng phòng Trưởng phòng NV1 NV… NV6 Chuyên viên KTV cao cấp cao cấp Chuyên viên KTV Trợ lý vào trợ lý vào nghề Trợ lý vào trợ lý vào nghề Chuyên viên KTV cao cấp cao cấp Chuyên viên KTV Trợ lý vào trợ lý vào nghề Trợ lý vào trợ lý vào nghề Chuyên viên KTV cao cấp cao cấp Chuyên viên KTV Trợ lý vào trợ lý vào nghề Trợ lý vào trợ lý vào nghề Giám đốc TC- NS Trưởng phòng HCNS Phụ trách hành chánh Nhân viên Hành chánh Lễ tân Trưởng phòng TC -KT Phụ trách nguồn nhân lực Phụ trách nguồn nhân lực Phụ trách TC-KT IT Từ thành lập đến nay, thương hiệu “DTL” ngày nhận quan tâm từ phía khách hàng Lượng khách hàng Cơng ty ngày tăng qua năm Các khách hàng lớn Công ty bao gồm nhiều thành phần kinh tế khác như: Trị chơi giải trí (Megastar), Giáo dục đào tạo (ACG, ILA), Xây dựng bất động sản (Ben Thanh Real Estate), Thực phẩm hàng tiêu dùng (Kinh Đô), Bán lẻ (Big C), Du lịch nghỉ dưỡng (Park Hyatt),… 1.4 Chiến lược phát triển Trong xu hội nhập tồn cầu hóa nay, ngành Kiểm toán – Tư vấn đứng trước hội lớn thách thức không nhỏ Đứng trước xu chung, Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL đề định hướng chiến lược:  Tôn trọng nguyên tắc đạo đức kinh doanh, tính độc lập trung thực Phụ trách TC-KT  Nỗ lực hỗ trợ khách hàng gặt hái thành công môi trường kinh doanh  Tạo môi trường làm việc chuyên nghiệp, thân thiện tin tưởng Đào tạo nguồn nhân lực có lực chun mơn giỏi để phục vụ khách hàng tiến trình phát triển hội nhập CHƯƠNG 2: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ TÌM HIỀU VÀ ĐÁNH GIÁ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TRONG KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 2.1 Khái qt hệ thống kiểm soát nội rủi ro kiểm toán 2.1.1 Khái niệm chung hệ thống kiểm soát nội rủi ro kiểm toán Định nghĩa hệ thống kiểm soát nội chấp nhận nhiều giới định nghĩa theo COSO (Committee Of Sponsoring Organization) – Ủy ban thuộc hội đồng Hoa Kỳ việc chống gian lận báo cáo tài chính: “Kiểm sốt nội q trình người quản lý, hội đồng quản trị nhân viên đơn vị chi phối, thiết lập để cung cấp đảm bảo hợp lý nhằm thực ba mục tiêu:  Báo cáo tài đáng tin cậy  Các luật lệ quy định tuân thủ  Hoạt động hữu hiệu hiệu quả.” Theo chuẩn mực kiểm toán số 400: “Hệ thống kiểm soát nội quy định thủ tục kiểm soát đơn vị kiểm toán xây dựng áp dụng nhằm đảm bảo cho đơn vị tuân thủ pháp luật quy định, để kiểm tra, kiểm soát, ngăn ngừa phát gian lận, sai sót; để lập báo cáo tài trung thực, hợp lí nhằm bảo vệ, quản lý sử dụng có hiệu tài sản đơn vị” “Rủi ro kiểm toán: rủi ro kiểm toán viên cơng ty kiểm tốn đưa ý kiến nhận xét khơng thích hợp báo cáo tài kiểm tốn cịn sai sót trọng yếu” (Đoạn VSA – Đánh giá rủi ro kiểm sốt nội bộ) Với định nghĩa trên, ta thấy mục tiêu chung hệ thống kiểm soát nội là: ngăn chặn gian lận, giảm thiểu rủi ro nhằm nâng cao hiệu kinh doanh Bên cạnh đó, giúp kiểm tốn viên có kế hoạch mục tiêu kiểm tốn thích hợp giúp giảm thiểu rủi ro kiểm tốn Chính thế, hệ thống kiểm sốt nội có ý nghĩa quan trọng khơng doanh nghiệp mà cịn cơng ty kiểm tốn kiểm tốn viên cơng tác đánh giá rủi ro kiểm toán 2.1.2 Tầm quan trọng hệ thống kiểm soát nội Hệ thống kiểm sốt nội - cơng cụ đắc lực giúp nhà quản trị giảm thiểu sai sót, ngăn chặn gian lận, tránh thất thoát tài sản đảm bảo thơng tin kế tốn, tài đáng tin cậy Bên cạnh việc nghiên cứu hệ thống kiểm sốt nội cịn có ý nghĩa quan trọng kiểm toán viên việc đánh giá rủi ro kiểm toán, đồng thời thể tuân thủ chuẩn mực nghề nghiệp trình tiến hành kiểm tốn Nếu khơng có hiểu biết hệ thống kiểm sốt nội khách hàng kiểm tốn viên khó khăn việc đánh giá rủi ro kiểm toán xác định phạm vi kiểm tốn thích hợp Khi đánh giá hệ thống kiểm sốt nội doanh nghiệp, thơng thường kiểm tốn viên theo bước sau:  Tìm hiểu tồn hệ thống kiểm sốt nội  Đánh giá sơ rủi ro kiểm toán  Thiết kế thực thử nghiệm kiểm sốt chương trình kiểm  toán Đánh giá lại rủi ro kiểm soát điều chỉnh thử nghiệm dự kiến Các thành phần hệ thống kiểm soát nội Bất kỳ hệ thống kiểm soát nội phải bao gồm thành phần chính:  Mơi trường kiểm soát  Đánh giá rủi ro  Hoạt động kiểm sốt  Thơng tin truyền thơng  Giám sát 2.2.1 Mơi trường kiểm sốt: Phản ánh sắc thái chung đơn vị, tảng 2.2 tất yếu tố cấu thành khác, chi phối đến ý thức kiểm soát người tổ chức Các nhân tố mơi trường kiểm sốt bao gồm:  Tính trực giá trị đạo đức: Là điều kiện tiên mang tính định đến hoạt động hữu hiệu hệ thống kiểm soát nội Vì vậy, nhà quản trị cấp cao nên xây dựng chuẩn mực đạo đức cho riêng đơn vị cơng bố rộng rãi tổ chức  Năng lực nhân viên: Đảm bảo nhân viên người có đủ kỹ kiến thức cần thiết cho cơng việc mà họ đảm nhiệm  Chính sách nhân sự: Là quy định, thủ tục nhà quản lý đưa chế độ mà nhân viên tổ chức hưởng bị phạt  Triết lý quản lý phong cách điều hành nhà quản lý: Thể quan điểm, nhận thức cách làm việc nhà quản lý  Cơ cấu tổ chức: Là phân chia quyền hạn trách nhiệm phòng ban, phận tổ chức  Cách thức phân định quyền hạn trách nhiệm: Cụ thể hóa quyền hạn trách nhiệm thành viên phận tổ chức  Hội đồng quản trị Ủy ban kiểm tốn: Tính hữu hiệu Hội đồng quản trị Ủy ban kiểm tốn đánh giá thơng qua mức độc lập, kinh nghiệm uy tín thành viên mối quan hệ họ phận kiểm toán nội kiểm toán độc lập 2.2.2 Đánh giá rủi ro  Xác định mục tiêu tổ chức  Nhận dạng đánh giá rủi ro 2.2.3 Các hoạt động kiểm soát  Phân chia trách nhiệm đầy đủ: Phân chia trách nhiệm cách rạch ròi cho cá nhân tổ chức Từ nhanh chóng phát sai sót rủi ro  Kiểm sốt q trình xử lý thơng tin nghiệp vụ  Kiểm sốt vật chất: Việc so sánh, đối chiếu sổ sách kế tốn tài sản có thực tế bắt buộc phải thực định kỳ  Kiểm tra độc lập việc thực hiện: Là việc kiểm tra thực cá nhân (bộ phận) khác với cá nhân (bộ phận) thực nhiệm vụ  Phân tích, rà sốt lại việc thực hiện: Giúp cho nhà quản trị biết mục tiêu đơn vị có thực hiệu hay khơng, để từ điều chỉnh kế hoạch cho thích hợp 2.2.4 Thơng tin truyền thơng: Là điều kiện để trì nâng cao hệ thống kiểm sốt nội thơng qua việc hình thành báo cáo cung cấp thơng tin tình hình hoạt động 2.2.5 Giám sát: Là trình mà người quản lý đánh giá chất lượng hệ thống kiểm sốt Để đạt kết cần phải thực giám sát thường xuyên giám sát định kỳ 2.3 Hạn chế hệ thống kiểm soát nội Dù hệ thống kiểm soát nội đầu tư nhiều đến mức tồn hạn chế tiềm tàng xuất phát từ nhiều nguyên nhân như: vô ý, bất cẩn; thông đồng nhân viên hay quyền hạn cá nhân bị lạm dụng,… 2.4 Quy trình tìm hiểu đánh giá hệ thống KSNB kiểm toán BCTC 2.4.1 Mục đích việc tìm hiểu hệ thống kiểm sốt nội Thơng qua việc tìm hiểu hệ thống KSNB, kiểm toán viên đánh giá điểm mạnh, điểm yếu hệ thống KSNB nói chung phận, khoản mục nói riêng Từ đó, kiểm toán viên xác định phương hướng, phân cơng nhân thiết lập kế hoạch kiểm tốn phù hợp Thơng thường quy trình tìm hiểu đánh giá hệ thống KSNB doanh nghiệp thực qua bước:  Tìm hiểu hệ thống KSNB để lập kế hoạch kiểm toán  Đánh giá sơ rủi ro kiểm soát  Thiết lập thực thử nghiệm kiểm sốt chương trình kiểm  toán Đánh giá lại rủi ro kiểm soát điều chỉnh thử nghiệm dự kiến 2.4.2 Tìm hiểu hệ thống KSNB để lập kế hoạch kiểm tốn  Tìm hiểu phận hệ thống kiểm sốt nội • Tìm hiểu mơi trường kiểm sốt: Kiểm tốn viên cần có hiểu biết đầy đủ phận hợp thành hệ thống KSNB để phục vụ cho việc lập kế hoạch kiểm toán, đặt biệt hiểu biết thái độ, nhận thức hành động có liên quan đến mơi trường kiểm sốt nhà quản lý • Tìm hiểu đánh giá rủi ro đơn vị • Tìm hiểu thơng tin truyền thơng: tìm hiểu chu trình nghiệp vụ chủ yếu đơn vị • Tìm hiểu hoạt động kiểm soát: Kiểm toán viên phải hiểu biết thủ tục kiểm soát đơn vị để xây dựng kế hoạch kiểm toán tổng thể chương trình kiểm tốn • Tìm hiểu hoạt động giám sát đơn vị  Phương pháp tìm hiểu hệ thống kiểm sốt nội Kiểm tốn viên tìm hiểu nhiều phương pháp như: dựa vào kinh nghiệm kiểm toán trước đây, vấn, kiểm tra tài liệu, quan sát hoạt động kiểm soát vận hành thực tiễn  Lập hồ sơ kiểm toán Kiểm toán viên phải lập hồ sơ thông tin thu thập để chứng minh cho việc tìm hiểu hệ thống KSNB khách hàng Hồ sơ thực hoàn thành bảng tường thuật, bảng câu hỏi kiểm soát nội lưu đồ Kiểm toán viên thường sử dụng phép thử walk-through để kiểm tra lại mô tả trạng chu trình nghiệp vụ hay chưa 2.4.3 Đánh giá sơ rủi ro kiểm toán “Đánh giá ban đầu rủi ro kiểm toán đánh giá hữu hiệu hiệu hệ thống kế toán hệ thống KSNB đơn vị thường thực thử nghiệm kiểm soát: vấn, kiểm tra tài liệu quan sát Trong đó, thủ tục kiểm toán viên áp dụng nhiều kiểm tra tài liệu thực walk – through test • Chu trình bán hàng khoản phải thu: Kiểm tra hệ thống kiểm soát nội thực sở chọn mẫu Kiểm tra ký duyệt chứng từ: đơn đặt hàng, lệnh giao hàng, hóa đơn, quy định giá, chiết khấu,… Kiểm tra tính xác mặt số học loại chứng từ Đối chiếu lệnh giao hàng với hóa đơn, đơn đặt hàng, phiếu xuất kho, tờ khai thuế giá trị gia tăng, tờ khai thuế xuất nhập Kiểm tra tính hữu đầy đủ nghiệp vụ phát sinh có ghi nhận đầy đủ hay khơng, tính liên tục chứng từ, việc trùng lắp nghiệp vụ, tuân thủ nguyên tắc bất kiêm nhiệm kế tốn, thủ quỹ, thủ kho Chính sách tín dụng theo dõi tuổi nợ lập dự phòng khoản phải thu cơng ty • Chu trình mua hàng, hàng tồn kho khoản phải trả: Kiểm tra, chọn mẫu để xem xét quy trình nhập – xuất kho; chứng từ gốc khoản ước tính hàng tồn kho • Chu trình chi tiền: Vốn tiền: kiểm tra chứng từ để xem xét có chấp nhận người có thẩm quyền khoản chi tiền hay không Tạm ứng: chọn mẫu ngẫu nhiên kiểm tra chứng từ để làm thử nghiệm bước kiểm soát từ lúc đề nghị tạm ứng đến lúc hoàn tất thủ tục tạm ứng • Chu trình Tài sản cố định: Kiểm tra chọn mẫu, xem quy trình nhập – xuất Tài sản cố định, đối chiếu chứng từ gốc, hợp đồng, hóa đơn với số liệu sổ kế tốn, ước tính đối chiếu khoản trích khấu hao • Chu trình lương: Ước tính quỹ lương, đối chiếu chứng từ, khoản trích theo lương (BHYT, BHXH, KPCĐ, thuế TNCN), lương Tổng giám đốc, thù lao Hội đồn quản trị 3.1.3 Giai đoạn hồn thành kiểm tốn Đánh giá lại rủi ro kiểm toán Trước đưa kết luận kiểm toán, kiểm toán viên xem xét lại kết thử nghiệm Nếu trình thực thử nghiệm bản, kiểm tốn viên nhận thấy sai sót q trình kiểm sốt nội khơng thực tốt (như: nghiệp vụ nhập hàng không ghi nhận niên độ), kiểm toán viên đánh giá lại hữu hiệu hệ thống KSNB, sau đưa kết luận kiểm tốn cuối Trưởng nhóm thực công việc tổng hợp số liệu, lập báo cáo, đối chiếu với giấy làm việc, trình cho trưởng phịng nghiệp vụ kiểm tra lại hồ sơ kiểm tốn, ký vào phê duyệt phát hành báo cáo Nếu có u cầu từ phía cơng ty khách hàng, có họp người chịu trách nhiệm với khách hàng để trình bày bút tốn điều chỉnh thư quản lý nhằm tổng kết đánh giá kiểm toán viên phương pháp hạch toán đơn vị Trong thư quản lý, kiểm toán viên nêu ưu, nhược điểm công tác quản lý ý kiến kiểm toán viên nhằm đơn vị phát huy ưu điểm khắc phục tồn đơn vị Ảnh hưởng rủi ro kiểm soát đến thử nghiệm chi tiết Từ việc kiểm tra hệ thống kiểm soát nội đánh giá lại rủi ro kiểm soát, kiểm toán viên cân nhắc xem có cần thay đổi phạm vi kiểm tra chi tiết dự tính hay khơng  Nếu hệ thống kiểm soát nội hoạt động khơng hữu hiệu dự định ban đầu, kiểm tốn viên thảo luận với trưởng nhóm để tăng cường phạm vi kiểm tra hay bổ sung số thủ tục kiểm toán cần thiết  Nếu hệ thống kiểm soát nội hoạt động hữu hiệu so với dự định ban đầu kiểm tốn viên giới hạn phạm vi kiểm tra chi tiết hay lược bỏ số thủ tục kiểm toán  Nếu hệ thống kiểm soát nội hoạt động hiểu biết ban đầu kiểm tốn viên phạm vi kiểm tra chi tiết không đổi Tuy nhiên, thay đổi nội dung phạm vi thử nghiệm chi tiết nguyên nhân thay đổi kiểm toán viên lưu hồ sơ 3.2 Minh họa thực tế cơng ty ABC Để có nhìn tồn diện hơn, sinh viên thực xin trình bày quy trình tìm hiểu đánh giá hệ thống kiểm sốt nội áp dụng Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL Cơng ty Cổ phần Thủy sản ABC Trong khuôn khổ giới hạn số lý khách quan nên chuyên đề trình bày việc đánh giá hệ thống KSNB chu trình bán hàng Vì lý bảo mật tính đạo đức nghề nghiệp kiểm toán viên nên liệu quan trọng có số thay đổi giả định tên khách hàng “Công ty cổ phần thủy sản ABC”, có năm tài kết thúc 31/12/2010 3.2.1 Tìm hiểu chung khách hàng môi trường kinh doanh Công ty Cổ phần Thủy sản ABC doanh nghiệp thành lập theo Giấy chứng nhận kinh doanh số 001/GP-KG ngày 01 tháng 01 năm 2005 Ủy ban nhân dân tỉnh Bến Tre cấp giấy phép đầu tư số 12345678 Vốn điều lệ theo Giấy chứng nhận kinh doanh 100.000.000.000 VND Theo Giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh, ngành nghề kinh doanh cơng ty là: • Chế biến sản phẩm từ thủy sản • Mua bán thủy sản Năm 2009, cơng ty kiểm tốn Cơng ty TNHH Kiểm tốn Sao Việt Cơng ty Cổ phần Thủy sản ABC có kế hoạch lên sàn chứng khốn Trung tâm Giao dịch Chứng khốn Thành phố Hồ Chí Minh Đây khách hàng lớn DTL 3.2.2 Đánh giá sơ hệ thống kiểm soát nội lập kế hoạch kiểm toán Kiểm toán viên sử dụng phương pháp thu thập thông tin vẽ lưu đồ, lập bảng câu hỏi, lập bảng tường thuật hệ thống kiểm soát nội hay quan sát, vấn Ban giám đốc, Kế toán trưởng người có liên quan để tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội Khách hàng thiết kế vận hành Sau kiểm tốn viên áp dụng “walk-through” test để kiểm tra, chứng minh mà khách hàng đưa có hay khơng hệ thống kiểm sốt nội khách hàng có hoạt động hiệu hay không Từ thông tin thu từ khách hàng, kiểm tốn viên hồn thiện bảng “Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ” “Bảng đánh giá kiểm sốt hệ thống thơng tin” ,“Bảng đánh giá rủi ro kinh doanh, rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm toán” (Phụ lục 1, 2, 3) Kết luận: Sau thực thủ tục hoàn thành bảng nêu (Phụ lục 1, 2, 3), Kiểm toán viên đánh giá Công ty Cổ phần Thủy sản ABC có rủi ro kiểm sốt mức trung bình, rủi ro kiểm tốn mức trung bình Dựa kết thu được, kiểm toán viên bắt đầu lập kế hoạch kiểm toán 3.2.3 Thực thử nghiệm kiểm soát đánh giá lại rủi ro kiểm toán Kiểm toán viên tiến hành lập “Bảng câu hỏi hệ thống kiểm soát nội bộ” Nguyên tắc: Nếu tìm yếu nhiều thử nghiệm thực chỗ yếu đó, tăng việc kiểm tra chi tiết số liệu để bảo đảm báo cáo xác Bảng câu hỏi hệ thống kiểm sốt nội (trích từ chu trình bán hàng) Y/N S T BÁN HÀNG T 10 NA Tất hàng hóa xuất vào cuối tháng phát hành hóa đơn trước cuối tháng (để tránh việc thiếu hóa đơn vào cuối năm) Ngày hóa đơn trùng với ngày lệnh xuất hàng (tránh việc hóa đơn khơng ghi nhận kỳ kế tốn, khơng thủ tục khác phải áp dụng để đảm bảo hóa đơn lệnh xuất hàng sử dụng tháng) Khơng có trường hợp công ty chưa chuyển hàng xuất đơn (tránh doanh thu chưa xảy ghi nhận) Hóa đơn khơng thể xuất hai lần cho hàng hóa bán Tất hóa đơn phê duyệt nhân có thẩm quyền công ty Doanh thu bán hàng thu tiền mặt đối chiếu thường xuyên khoản tiền thu gửi vào ngân hàng Hệ thống ghi nhận doanh thu đảm bảo tất hóa đơn phát hành, phát sinh ghi nhận báo cáo Tài khoản nợ phải thu phải đối chiếu định kỳ để đảm bảo số chi tiết nợ phải thu khớp với số dư phải thu sổ Có phân chia nhiệm vụ thích hợp người xuất hàng khỏi kho, người lập báo cáo hàng tồn kho, người lên sổ phải thu, người nhận tiền từ khoản phải thu Bộ phận kế toán cung cấp copy hồ sơ, tài liệu bán hàng thủ tục kiểm soát GHI CHÚ Y Y Y Y Y N Y Y Y Y Kiểm toán viên tiến hành mơ tả quy trình bán hàng lưu đồ (phụ lục 4) Dựa vào lưu đồ, kiểm toán viên xác định nhân tố mấu chốt (key control) Key control (C1): Sự xét duyệt đơn đặt hàng phận bán hàng, Kế toán trưởng Trưởng phận xét duyệt hạn mức tín dụng Sau xét duyệt hạn mức tín dụng xong chương trình bán hàng hoạt động phép giao hàng Key control (C2): Hóa đơn bán hàng nhật ký bán hàng, hóa đơn bán hàng phải có chữ ký (Tổng) Giám đốc Key control (C3): Phiếu thu tiền hay nhật ký thu tiền, giấy báo ngân hàng khoản tiền thu từ khách hàng Thủ quỹ lập phiếu thu liên giao cho khách hàng Phiếu thu phải có chữ ký khách hàng, thủ quỹ, kế toán tiền mặt, kế toán trưởng giám đốc tài Tiến hành phép thử walk – through: thực lại nghiệp vụ để xác định quy trình có tn thủ mơ tả hay không Bảng liệt kê: Đơn vị vận chuyển Công ty vận tải Bến Tre Công ty vận tải Bến Tre Công ty vận tải Bến Tre Công ty vận tải Bến Tre Công ty vận tải Bến Tre Tổng Biển số Số lượng xe 71A-0150 71A-0150 71A-0150 71A-0150 71A-0150 (kg) 4.000 5.000 6.000 5.000 4.000 24.000 Phiếu kiểm hàng 9990 9994 9995 9997 9999 Ngày 02/10/10 03/10/10 03/10/10 05/10/10 07/10/10 Phiếu xuất kho 8990 8992 8994 8997 8999 Phiếu cân hàng tương ứng: Số 7991 7995 7997 7999 Ngày 02/10/10 03/10/10 03/10/10 05/10/10 07/10/10 Cân nặng (kg) Không có 5.010 6.000 5.010 4.015 24.035 Tổng Đơn đặt hàng tương ứng: Người mua Số lượng (kg) Công ty TNHH Trọng Tường Công ty TNHH Trọng Tường Tổng 10.000 14.000 24.000 Thành tiền (1.000 VND) 60.000 84.000 144.000 Thử nghiệm nghiệp vụ bán hàng chọn từ nhật ký chung Ngày Khách Số đơn Số hóa hóa đơn hàng Công ty đặt hàng A1.09 05/01/10 Nhi Nhi Công ty 27/12/10 đơn Số tiền (1.000VND) C1 C2 C3 179 120.000       Z12.19 723 520.000 Thành An C1, C2, C3 từ viết tắt cho key control Phép thử walk-through cho thấy nghiệp vụ bán hàng thỏa mãn key control đưa Tuy nhiên, phần kiểm sốt hàng xuất cịn yếu khâu cân đo (sử dụng cân tự động) Vấn đề nêu thư quản lý gửi tới khách hàng Thủ tục cut – off (Chia cắt niên độ): Kiểm toán viên chọn mẫu đáp ứng điều kiện: • Xảy trước sau ngày kết thúc niên độ 31/12/2012 • Các mẫu chọn có số tiền phát sinh lớn (lớn 50.000.000 đồng) Từ điều kiện trên, Kiểm toán viên chọn mẫu nghiệp vụ bán hàng sau để kiểm tra việc ghi chép doanh thu có tn thủ theo chuẩn mực kế tốn hay khơng S T Hóa đơn Khách hàng T Công ty Tường An Số Ngày Số tiền (1.000VND) 237190 30/12/10 50.000 Ngày PXK BB GN 30/12/10 30/12/10 Seafood Co DNTN Ái Linh Titan International Co 237191 237192 237193 30/12/10 05/01/10 05/01/10 70.000 150.000 155.000 29/12/10 04/01/10 05/01/10 30/12/10 05/01/10 07/01/10 Với mẫu chọn, số liệu khơng có sai lệch hay dấu hiệu bất thường (Số hóa đơn, ngày hóa đơn, số tiền ghi sổ khớp với hóa đơn thực tế, mẫu chọn có đầy đủ phiếu xuất kho biên giao nhận) Đánh giá: Bằng việc thực thử nghiệm trên, kiểm toán viên kết luận doanh thu không bị ghi lệch niên độ Kết luận: Sau tìm hiểu hệ thống KSNB Cơng ty cổ phần thủy sản ABC, kiểm tốn viên đưa kết luận: • Sự hiểu biết Kiểm tốn viên hệ thống KSNB cơng ty cổ phần ABC đầy đủ để lên kế hoạch kiểm tốn phù hợp • Theo kết thử nghiệm kiểm soát, hệ thống kiểm soát nội xem bình thường • Tuy nhiên, qua cơng tác kiểm tốn Kiểm tốn viên nhận thấy nhân viên kế tốn tiền Cơng ty Cổ phần Thủy sản ABC kiểm nhiệm vai trò thủ quỹ Vì vậy, điều ảnh hưởng đến quy trình kiểm tốn sau đó, Kiểm tốn viên tăng việc kiểm tra chi tiết số liệu, điển hình là:  Kiểm toán viên ý đến việc test thu tiền với số lượng mẫu nhiều hơn: kiểm tra khâu lưu trữ chứng từ thu tiền, kiểm tra chứng từ đầy đủ chữ ký ký duyệt phận cá nhân có liên quan hay chưa, kiểm tra trình luân chuyển tiền  Đối chiếu chứng từ thu tiền với báo cáo doanh thu Một số vấn đề Kiểm toán viên phát đưa đề xuất hệ thống KSNB Công ty Cổ phần Thủy sản ABC  Về mặt quản lý Phát hiện: Qua công tác kiểm toán, Kiểm toán viên nhận thấy nhân viên kế toán tiền mặt đơn vị kiêm nhiệm vai trò thủ quỹ (nguyên tắc bất kiêm nhiệm) Rủi ro: Có thể dẫn đến sai sót gian lận việc quản lý tiền mặt, thu chi Đề xuất: Đơn vị cần tách biệt nhân kế toán thủ quỹ  Về hệ thống tự động Phát hiện: Đơn vị khơng có kỹ thuật viên am hiểu hệ thống tự động trạm cân điện tử khơng dự phịng trường hợp điện đột xuất Rủi ro: Có thể dẫn đến sai sót gian lận việc quản lý số hàng nhập xuất Đề xuất: Đơn vị cần có nhân viên kỹ thuật chuyên trách phương án dự phòng máy phát điện,… CHƯƠNG 4: NHẬN XÉT VÀ KIẾN NGHỊ  Xét lịch sử hình thành phát triển, hoạt động kiểm toán đời phát triển Việt Nam năm gần bước hội nhập với kinh tế động Qua q trình thực tập tìm hiểu Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL, thực tế Cơng ty Cổ phần Thủy sản ABC, người viết xin trình bày số nhận xét kiến nghị tình hình chung Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL nói chung quy trình tìm hiểu đánh giá hệ thống kiểm soát nội kiểm toán báo cáo tài khách hàng áp dụng Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL nói riêng 4.1 Nhận xét: 4.1.1 Đối với hệ thống kiểm soát nội Cơng ty Cổ phần Thủy sản ABC Nhìn chung, hệ thống kiểm sốt nội Cơng ty Cổ phần Thủy sản ABC hạn chế phần lớn rủi ro xảy doanh nghiệp, giúp doanh nghiệp hoạt động ổn định hiệu Mơi trường kiểm sốt thuận lợi cho việc thực thủ tục kiểm soát hiệu Đây yếu tố quan trọng việc áp dụng thủ tục kiểm sốt doanh nghiệp Có đồng sổ sách kế toán Thiết kế thủ tục kiểm soát chéo phận 4.1.2 Đối với quy trình đánh hệ thống kiểm sốt nội khách hàng  Công ty TNHH Kiểm tốn DTL Ưu điểm: DTL áp dụng Quy trình đánh giá hệ thống Kiểm soát nội theo chuẩn mực quốc tế theo form Crowe Horwath International Quy trình trải qua nhiều giai đoạn cập nhật hàng năm theo chuẩn mực quốc tế Crowe Horwath International đánh giá hệ thống kiểm soát nội dựa nguyên tắc rủi ro (Risk based approach), giảm thiểu khối lượng công việc quy trình đánh giá hệ thống kiểm sốt nội khách hàng hiệu Trước đây, công tác đánh giá rủi ro kiểm tốn Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL chưa có quy trình làm việc cụ thể mà chủ yếu dựa vào phán đoán nghề nghiệp kiểm tốn viên nên chưa có đồng q trình làm việc nhóm kiểm toán Nhưng năm kiểm toán cho báo cáo tài năm 2010, Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL áp dụng chương trình hướng dẫn phương pháp tìm hiểu đánh giá hệ thống kiểm sốt nội theo chuẩn mực chung tập đoàn kiểm tốn Crowe Horwath International soạn thảo Chính vậy, có đồng kiểm toán Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL Bảng câu hỏi thiết kế linh hoạt cho việc khảo sát cụ thể phần hành, kiểm tốn viên linh động thêm bớt câu hỏi cho phù hợp với phần hành khách hàng cụ thể Công ty TNHH Kiểm toán DTL áp dụng nghiêm túc chuẩn mực trình thực quy trình kiểm tốn “DTL” có mơi trường làm việc động, thân thiện, cới mở, đội ngũ nhân viên có trình độ chuyên môn cao, làm việc tận tâm, nghiêm túc có phối hợp tốt Cơng ty có phân cơng, phân quyền rõ ràng cấp, phịng nghiệp vụ Vì vậy, q trình thực để hồn thành báo cáo kiểm toán chuyên nghiệp, tiết kiệm thời gian hiệu công việc cao  Những vấn đề cịn tồn Mặc dù có quy trình hướng dẫn từ tập đoàn Crowe Horwath, nhiên có khác biệt quốc tế mơi trường áp dụng Việt Nam Quy trình Crowe Horwath International thiết kế cho doanh nghiệp lớn, thủ tục kiểm tốn q nhiều nên khó áp dụng cho doanh nghiệp nhỏ (khách hàng chủ yếu Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL doanh nghiệp vừa nhỏ) Khi quy trình tiếp cận theo phương pháp rủi ro điều phụ thuộc hồn tồn vào trình độ chun mơn nhạy bén Kiểm toán viên Do áp lực thời gian, cơng việc, mùa kiểm tốn, với lượng khách hàng lớn nguyên nhân khiến kiểm toán viên bỏ qua số thủ tục kiểm toán quan trọng Các kiểm toán viên Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL cịn q trẻ, kinh nghiệm, nên chưa hồn thành thật tốt công việc giao 4.2 Kiến nghị 4.2.1 Đối với hệ thống kiểm sốt nội Cơng ty Thủy sản ABC Sau số kiến nghị mà người thực xin phép đưa để hồn thiện hệ thống kiểm sốt nội tai Cơng ty Cổ phần Thủy sản ABC  Ban quản trị nên thường xuyên tổ chức lớp học đạo đức nghề nghiệp nâng cao phẩm chất trung thực, hết lịng khách hàng nhân viên cơng ty  Các nhân viên thường xuyên tham gia khóa đào tạo nhằm nâng cao lực chun mơn, nghiệp vụ  Cần kiểm tra, kiểm soát chặt chẽ chu trình bán hàng cách kiểm tra đột xuất định kỳ chu trình bán hàng  Có sách khuyến khích xuất làm việc đem lại hiệu cao cho hoạt động cơng ty  Phịng kế toán nhân viên kiểm soát bán hàng cần giám sát chặt chẽ trình làm việc nhân viên bán hàng Có thể phân chia trách nhiệm người lập hóa đơn ghi nhận nghiệp vụ 4.2.2 Đối với quy trình tìm hiểu đánh giá hệ thống kiểm soát nội áp dụng Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL áp dụng Quy trình tìm hiểu đánh giá hệ thống kiểm soát nội tập đồn Crowe Horwath International Vì quy trình áp dụng Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL có khác so với Quy trình kiểm tốn mẫu VACPA hướng dẫn Quy trình tập đồn Crowe Horwath International quy trình tiếp cận theo phương pháp rủi ro, tn theo chuẩn mực quốc tế Cịn quy trình kiểm tốn mẫu VACPA hướng dẫn quy trình tuân theo chuẩn mực Việt Nam • Tiếp cận theo phương pháp rủi ro có nghĩa là: q trình phân tích có phần có dấu hiệu rủi ro cao kiểm tốn viên sâu test với số lượng mẫu nhiều áp dụng thêm thủ tục đặc biệt) Với quy trình quốc tế nên tất form mẫu, hướng dẫn tiếng Anh nên gây vài khó khăn cho việc áp dụng cách hiệu quy trình số nhân viên chưa hiểu hết nội dung quy trình Vì vậy, Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL cần bổ sung hướng dẫn chi tiết, cụ thể vào quy trình kiểm tốn nói chung quy trình tìm hiểu hệ thống kiểm sốt nội nói riêng Bảng câu hỏi hệ thống kiểm sốt nội (Questionnaire) thiết kế dạng trả lời “có” “khơng” câu trả lời không đánh giá nhược điểm hệ thống kiểm sốt nội Vì quy trình Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL áp dụng theo Crowe Horwath International nên kiểm toán viên tiến hành nhanh chóng khơng bỏ sót vấn đề quan trọng Nhưng thiết kế chung nên khơng phù hợp loại hình doanh nghiệp Vì vậy, Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL nên thiết kế quy trình áp dụng cho loại hình doanh nghiệp khác Nếu có thơng tin khơng thu thập phải nêu rõ lý giấy làm việc để làm sở đánh giá Hiện nay, Công ty TNHH Kiểm tốn DTL cịn thiếu hướng dẫn quy định cụ thể cho việc đánh giá rủi ro kiểm sốt phần hành, chu trình, nghiệp vụ Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL cần tăng cường việc tìm hiểu đánh giá rủi ro kiểm soát ứng dụng mơi trường tin học: • Đánh giá thơng tin kết xuất nhằm đảm bảo thông tin cung cấp trung thực hợp lý (Ví dụ kiểm tra số cơng thức, cách thức nhập liệu,…) • Phỏng vấn xem người chịu trách nhiệm xử lý sai sót q trình nhập liệu kết xuất liệu Đồng thời tìm hiểu biện pháp khắc phục doanh nghiệp xảy sai xót từ phần mềm • Kiểm tra việc tiếp cận sở liệu: truy xét bút tốn bị xóa Thực tế cho thấy, Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL sử dụng lưu đồ để lưu trữ thơng tin tìm hiểu từ khách hàng mà đa số tường thuật, danh sách kiểm tra, tường thuật thường không giúp kiểm toán viên nhận rõ nhược điểm hệ thống kiểm soát nội Sau đánh giá rủi ro, kiểm tốn viên nên lập bảng “Phân tích đánh giá lại rủi ro tiêu báo cáo tài chính” nhằm đưa hướng kiểm tốn cho phần hành quan trọng Hồ sơ kiểm toán cần xếp, phân loại, trình bày lưu trữ cách chuyên nghiệp (ví dụ hồ sơ khách hàng lưu chỗ, thuận tiện cho việc tìm kiếm tránh thất lạc hồ sơ) Như vậy, thông qua đề tài “Quy trình tìm hiểu đánh giá hệ thống kiểm sốt nội khách hàng kiểm toán báo cáo tài Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL”, sinh viên thực có nhìn thực tế kiểm sốt nội tầm quan trọng cơng tác kiểm tốn Bằng việc đưa ý kiến đánh giá kiến nghị chủ quan, người thực mong muốn hồn thiện hệ thống kiểm sốt nội cơng ty Cổ phần Thủy sản ABC quy trình áp Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL CHƯƠNG KẾT LUẬN  Kiểm tốn độc lập hoạt động khơng thể thiếu kinh tế thị trường, yêu cầu tất yếu khách quan, điều kiện Việt Nam nay, với môi trường ngày hấp dẫn nhà đầu tư nước nước ngồi, thị trường chứng khốn ngày phát triển mạnh mẽ Điều này, địi hỏi cơng ty kiểm tốn phải khơng ngừng hồn thiện, nâng cao chương trình kiểm tốn, cung cấp dịch vụ chất lượng cao, mang lại giá trị tăng thêm cho khách hàng Thơng qua đề tài “Quy trình tìm hiểu đánh giá hệ thống kiểm soát nội khách hàng kiểm tốn báo cáo tài tai Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL” ta nhận thấy quan tâm ngày sâu sắc Công ty TNHH Kiểm tốn DTL đến việc phân tích hệ thống kiểm sốt nội khách hàng Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL bước hồn thiện quy trình kiểm tốn báo cáo tài nhằm mang đến cho khách hàng dịch vụ với cam kết chất lượng tốt Hệ thống kiểm sốt nội có ý nghĩa quan trọng nhà quản trị việc quản lý nguồn lực, giúp cho thông tin báo cáo tài đáng tin cậy Tuy nhiên, hệ thống kiểm soát nội quan tâm doanh nghiệp có quy mơ lớn mà chưa nhận quan tâm thật doanh nghiệp vừa nhỏ Với nhận xét kiến nghị mang tính chủ quan, người thực đề tài mong góp phần cung cấp số thông tin định cho người quan tâm Do giới hạn thời gian kinh nghiệm thực tế đề tài nhiều hạn chế, mong nhận hướng dẫn, ý kiến đóng góp từ quý thầy cô, anh chị bạn bè Một lần nữa, người thực xin gửi lời cảm ơn chân thành đến cô Trần Thị Thu Hằng giúp đỡ tận tình Ban Giám đốc anh chị Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL ... VỀ TÌM HIỀU VÀ ĐÁNH GIÁ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TRONG KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 2.1 Khái qt hệ thống kiểm soát nội rủi ro kiểm toán 2.1.1 Khái niệm chung hệ thống kiểm soát nội rủi ro kiểm toán. .. hệ thống kiểm soát nội áp dụng Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL Cơng ty TNHH Kiểm tốn DTL áp dụng Quy trình tìm hiểu đánh giá hệ thống kiểm soát nội tập đồn Crowe Horwath International Vì quy trình áp... soát chéo phận 4.1.2 Đối với quy trình đánh hệ thống kiểm sốt nội khách hàng  Công ty TNHH Kiểm tốn DTL Ưu điểm: DTL áp dụng Quy trình đánh giá hệ thống Kiểm soát nội theo chuẩn mực quốc tế theo