Đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm toán báo cáo chính tại Việt Nam hiện nay

Đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm toán báo cáo chính tại Việt Nam hiện nay

LỜI MỞ ĐẦU1 Lý do chọn đề tài

Kiểm toán là lĩnh vực đang dần được khẳng định và chiếm vị trí quantrọng trong nền kinh tế Việt Nam Mặc dù mới ra đời và phát triển trong hơn 15năm nhưng số lượng các công ty kiểm toán đã ngày càng gia tăng, chứng tỏ nhucầu đối với lĩnh vực này ngày càng cao.

Kiểm toán Báo cáo tài chính luôn là dịch vụ truyền thống và chiếm tỷtrọng lớn trong doanh thu của các công ty kiểm toán hiện nay Trước xu thế hộinhập như ngày nay các công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam luôn phải đặt rayêu cầu không ngừng nâng cao chất lượng dịch vụ của mình để có thể đáp ứngđược nhu cầu của khách hàng và cạnh tranh với các công ty kiểm toán nướcngoài

Trong đó, đánh giá rủi ro kiểm toán là một bước rất quan trọng để giúpcho các công ty kiểm toán xây dựng một kế hoạch kiểm toán hợp lý góp phầnnâng cao chất lượng cũng như hiệu quả của cuộc kiểm toán Việc rủi ro kiểmtoán có được đánh giá chính xác hay không có ảnh hưởng quan trọng đến cácquyết định của kiểm toán viên và những công việc mà kiểm toán viên phải thực

hiện Chính vì vậy, nhóm chúng em chọn đề tài “Đánh giá rủi ro kiểm toántrong kiểm toán báo cáo chính tại Việt Nam hiện nay” để thấy được cơ sở lý

luận về phương pháp đánh giá rủi ro và thực trạng đánh giá rủi ro ở một số côngty kiểm toán tại Việt Nam hiện nay.

2 Nội dung của đề tài

Ngoài phần lời mở đầu và phần kết luận, đề tài nghiên cứu gồm 3 phần:

Chương 1: Lý luận cơ bản về kiểm toán báo cáo tài chính và rủi ro kiểm toán.Chương 2: Thực trạng đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTCtại Việt Nam hiện nay.

Chương 3: Giải pháp hoàn thiện quy trình đánh giá rủi ro kiểm toántrong kiểm toán BCTC tại Việt Nam hiện nay.

3 Phương pháp nghiên cứu của đề tài

Đề tài được nghiên cứu trên cơ sở phương pháp luận của Chủ nghĩa duyvật biện chứng và sử dụng các phương pháp kỹ thuật khác như, phương pháp tưduy lôgic, phương pháp diễn giải, quy nạp, phương pháp so sánh và phân tíchđể tổng hợp về lý luận và thực tiễn đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trongkiểm toán BCTC Ngoài ra, đề tài cũng sử dụng phương pháp sơ đồ, bảng biểuđể làm rõ và bổ sung thêm cho lý luận cũng như thực tiễn đánh giá trọng yếu vàrủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC

4 Hướng đóng góp của đề tài nghiên cứu

Đề tài đã hệ thống hóa lý luận về trọng yếu và rủi ro kiểm toán trongkiểm toán nói chung và đánh giá trọng yếu, rủi ro kiểm toán trong BCTC nóiriêng Bên cạnh đó, đề tài đã mô tả được thực trạng đánh giá trọng yếu và rủi rokiểm toán tại một số công ty Kiểm toán tại Việt Nam Từ đó, đề tài đã đưa rađược nhận xét cho những vấn đề còn tồn tại và phương hướng nhằm hoàn thiệnquy trình đánh giá rủi ro kiểm toán tại Công ty Kiểm toán Việt Nam.

Do còn có những hạn chế về mặt kiến thức nên Đề tài nghiên cứu củanhóm chúng em không tránh khỏi những sai sót Chúng em rất mong thầy côgiáo đóng góp ý kiến để Đề tài của chúng em được hoàn thiện hơn Chúng emxin chân thành cảm ơn giảng viên Nguyễn Thị Mỹ đã tận tình hướng dẫn chúngem làm Đề tài nghiên cứu khoa học này.

CHƯƠNG I: LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀICHÍNH VÀ RỦI RO KIỂM TOÁN

1.1 Lý luận chung về kiểm toán báo cáo tài chính1.1.1 Khái niệm:

Kiểm toán báo cáo tài chính là hoạt động xác minh và bày tỏ ý kiến vềbảng khai tài chính của các đơn vị do các kiểm toán viên có năng lực và trình độchuyên môn tương xứng thực hiện trên cơ sở hệ thống pháp lý có hiệu lực.

1.1.2 Đặc trưng của kiểm toán báo cáo tài chính

Ngoài những đặc trưng chung của kiểm toán thì kiểm toán tài chính cũngcó những đặc trưng riêng ngay trong cái chung và từ cái chung về chức năng,đối tượng, phương pháp đến tổ chức kiểm toán:

Về chức năng xác minh và bày tỏ ý kiến: việc thu thập thông tin trongkiểm toán báo cáo tài chính có vai trò quan trọng, có ảnh hưởng rộng khắp đếnlợi ích rất nhiều người sử dụng kết quả kiểm toán Vì vậy, mọi giai đoạn trongkiểm toán tài chính đều hướng đến bằng chứng kiểm toán để đưa ra kết luậnkiểm toán.

Về quan hệ chủ thể và khách thể trong kiểm toán tài chính mang tínhngoại kiểm, do đó hiểu biết của chủ thể và khách thể kiểm toán là rất quan trọngvà thực hiện ở giai đoạn đầu của kiểm toán.

Về trình tự kiểm toán, bảng khai tài chính mang tính chất tổng hợp, tínhcông khai, tính thời điểm, và do quan hệ nội kiểm – ngoại kiểm, nên trình tự cụthể trong mỗi bước kiểm toán đều được triển khai phù hợp với đặc điểm củatừng đối tượng.

Về phương pháp kiểm toán, do đặc điểm của đối tượng và của quan hệchủ thể - khách thể kiểm toán nói trên, kiểm toán tài chính thường sử dụng cácphương pháp kiểm toán cơ bản để hình thành các trắc nghiệm kiểm toán cơ bản

nhằm tìm hiểu và đánh giá tình hình hoạt động cũng như hiệu quả của hệ thốngkiểm soát nội bộ Trên cơ sở các phương pháp kiểm toán hình thành bằng chứngkiểm toán.

Về đối tượng kiểm toán, kiểm toán tài chính có đối tượng trực tiếp làbảng khai tài chính.

Bảng 1.1: Những đặc điểm cơ bản của kiểm toán tài chính so với kiểm toán hoạt động

Loại hình

kiểm toánĐặc trưng

Kiểm toán tài chínhKiểm toán hoạt động

Mục đích( trong triểnkhai chức năng)

Thu thập bằng chứng chonhững kết luận kiểm toánphục vụ khai hóa tài chính

Góp phần bảo vệ tài sản, bảođảm tin cậy của thông tin,

tuân thủ pháp lý,hiệu quảhoạt động, hiệu quả quản lýCơ sở pháp lý Chuẩn mực chung Các tiêu chuẩn định mức,quy định cụ thểĐối tượng trực tiếp Bảng khai tài chính Tài sản và các hoạt động cụ

thểChủ thể

Kiểm toán độc lập, kiểm toánnhà nước,( kiểm toán nội bộ

Kiểm toán nội bộ và kiểmtoán nhà nước, kiểm toán độc

lậpKhách thể

Doanh nghiệp, cơ quan hoặctổ chức có bảng khai cần xácminh, cá nhân có tài khoản,

với kế toán

Ngược với trình tự kế toánTheo trình tự kế toán

Trình tự theo các bướccơ bản

Gắn với kiểm soát nội bộ vàtính tổng quát, tính thời điểm

của bảng khai tài chính

Tùy theo đối tượng kiểm toáncụ thể; tài sản nghiệp vụ và

hiệu quả quản lý.

1.2 Lý luận chung về rủi ro kiểm toán1.2.1 Khái niệm

Theo chuẩn mực kiểm toán số 400 “Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ”

rủi ro kiểm toán (Audit Risk - AR) là rủi ro do kiểm toán viên và công ty kiểmtoán đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi báo cáo tài chính đã được kiểmtoán còn có những sai sót trọng yếu.

Vì vậy, khi lập kế hoạch kiểm toán cho một hợp đồng kinh tế, kiểm toánviên phải dự kiến các trường hợp rủi ro và những trình tự, những thủ pháp kiểmtoán nhằm phát hiện ra những sai lầm nghiêm trọng trong BCTC mà nguồn gốccủa nó là các gian lận và sai sót Kiểm toán viên phải lập kế hoạch kiểm toán vàthực thi kế hoạch kiểm toán với thái độ thận trọng để rủi ro kiểm toán nếu xảyra thì cũng ở mức độ chấp nhận được Mức độ rủi ro kiểm toán cao hay thấpquyết định khối lượng công việc kiểm toán cần tiến hành Vì vậy, cần phải tiếnhành phân loại rủi ro, xem xét mối quan hệ tác động giữa các loại rủi ro đếnkhối lượng công việc kiểm toán cần phải tiến hành, cũng như các trình tự và thủpháp kiểm toán thích hợp để thực hiện kế hoạch kiểm toán.

1.2.2 Các loại rủi ro kiểm toán

a) Rủi ro tiềm tàng( Inherent Risk – IR)

Theo chuẩn mực kiểm toán số 400 “ đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ”

thì rủi ro tiềm tàng là rủi ro tiềm ẩn, vốn có do khả năng từng nghiệp vụ, từngkhoản mục trong báo cáo tài chính chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêngrẽ hoặc tính gộp, mặc dù có hay không hệ thống kiểm soát nội bộ

Mức độ rủi ro tiềm tàng phụ thuộc vào đặc điểm tình hình kinh doanh củakhách thể kiểm toán, loại hình kinh doanh và cả năng lực nhân viên của kháchthể kiểm toán Kiểm toán viên không tạo ra cũng không kiểm soát, họ chỉ có thểđánh giá chúng Việc phân tích rủi ro tiềm tàng có một ý nghĩa quan trọng trongkhi lập kế hoạch kiểm toán Mức độ rủi ro tiềm tàng là cơ sở lựa chọn các thủ

pháp kiểm toán, xác định khối lượng công việc, thời gian, biên chế và chi phícần thiết cho một cuộc kiểm toán Sự phân tích, đánh giá rủi ro tiềm tàng đượcthực hiện hàng năm như là một bộ phận của quá trình lập kế hoạch kiểm toán.Khi đánh giá rủi ro tiềm tàng kiểm toán viên cần phải xem xét, đánh giá một sốyếu tố ảnh hưởng đến rủi ro tiềm tàng như:

- Bản chất công việc kinh doanh của khách hàng:

Rủi ro tiềm tàng đối với một số tài khoản nhất định bị ảnh hưởng bởi bảnchất công việc kinh doanh của khách hàng Ví dụ, có khả năng rủi ro lớn hơn vềhàng tồn kho lạc hậu ở một số xí nghiệp xuất hàng điện tử so với xí nghiệpluyện kim Rủi ro tiềm tàng có khả năng khác nhau nhiều nhất giữa các doanhnghiệp đối với các tài khoản như tồn kho, các khoản phải thu và tài sản cố định

- Tính liêm chính của Ban quản trị:

Khi ban quản trị bị khống chế bởi một hoặc một số ít cá nhân thiếu liêmchính, khả năng báo cáo tài chính bị báo cáo sai nghiêm trọng tăng lên rất cao.Thường thì ban quản trị có một mức độ liêm chính hợp lý nhưng không thểđược xem là hoàn toàn trung thực trong mọi cách xử sự

- Động cơ của khách hàng:

Trong nhiều trường hợp, Ban quản trị tin rằng sẽ có lợi nếu báo cáo sai.Ví dụ, nếu Ban quản trị nhận được tiền thưởng theo tỷ lệ lợi nhuận thì có thể cóxu hướng báo cáo dư lợi nhuận thu Ban quản trị muốn công ty nộp các khoảnthuế ít đi Nếu Ban quản trị thiếu trung thực thì họ có thể vì một số động cơ màlập báo cáo tài chính sai.

- Kết quả của các cuộc kiểm toán lần trước:

Những sai số được tìm thấy trong lần kiểm toán của năm trước có khảnăng xuất hiện trở lại trong lần kiểm toán của năm nay cao Điều này là do rấtnhiều loại sai số có bản chất hệ thống, việc thay đổi những sai lầm thường có sự

chậm chễ nhất định Do đó, KTV sẽ phải lưu ý đến kết quả của cuộc kiểm toántrong năm trước

- Hợp đồng ban đầu với hợp đồng gia hạn

Các KTV sẽ thu thập được kinh nghiệm và kiến thức về khả năng sai sótsau khi kiểm toán một khách hàng trong vài năm Việc thiếu kết quả kiểm toáncủa những năm trước sẽ gây cho hầu hết kiểm toán viên phải sử dụng mức rủi rotiềm tàng cao hơn đối với lần kiểm toán đầu so với kiểm toán sau mà không tìmthấy sai sót nghiêm trọng Hầu hết KTV xây dựng một mức rủi ro tiềm tàng caotrong năm đầu tiên kiểm toán và giảm dần trong những năm sau khi họ đã cókinh nghiệm.

- Các bên có liên quan

Trên thực tế không phải công ty nào cũng hạch toán các nghiệp vụ mộtcách độc lập mà giữa các nghiệp vụ kinh tế còn liên quan đến nhiều bên như:công ty mẹ-con, những đơn vị mới sát nhập Vì vậy, việc những bên liên quancó vấn đề ảnh hưởng đến rủi ro tiềm tàng là điều mà KTV phải chú trọng

- Các nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên

Các nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên với khách hàng có khả năngsai sót nhiều hơn các nghiệp vụ hàng ngày vì khách hàng thiếu kinh nghiệm khivào sổ chúng.

- Số lượng tiền của các số dư tài khoản:

KTV thường cho rằng các số dư tài khoản có số dư bằng tiền lớn thì cókhả năng sai sót nhiều hơn những tài khoản có số dư bằng tiền nhỏ Do đó, rủiro tiềm tàng thường cao hơn và cần nhiều bằng chứng kiểm toán để kiểm trahơn

- Cấu tạo của tổng thể:

Các khoản mục cá biệt tạo thành một tổng thể cũng thường ảnh hưởngđến quá trình ước tính của kiểm toán viên về sai sót trọng yếu Ví dụ, hầu hếtkiểm toán viên sẽ sử dụng mức rủi ro cố hữu cao hơn đối với các khoản phải thukhi hầu hết các tài khoản đã quá hạn đáng kể so với các khoản phải thu đúnghạn

Trên cơ sở xem xét những yếu tố có ảnh hưởng đến rủi ro tiềm tàng, kiểmKTV đánh giá loại rủi ro này trên hai phương diện:

+ Trên phương diện báo cáo tài chính:

Sự liêm khiết, kinh nghiệm và hiểu biết của Ban giám đốc cũng như sựthay đổi thành phần Ban quản lý xảy ra trong niên độ kế toán;

Trình độ và kinh nghiệm chuyên môn của kế toán trưởng, của các nhânviên kế toán chủ yếu, của KTV nội bộ và sự thay đổi (nếu có) của họ;

Những áp lực bất thường đối với Ban giám đốc, đối với kế toán trưởng,nhất là những hoàn cảnh thúc đẩy Ban giám đốc, kế toán trưởng phải trình bàybáo cáo tài chính không trung thực;

Đặc điểm kinh doanh của đơn vị, như: quy trình công nghệ, cơ cấu vốn,các đơn vị phụ thuộc, phạm vi địa lý, hoạt động theo mùa vụ;

Các nhân tố ảnh hưởng đến lĩnh vực hoạt động của đơn vị, như các biếnđộng về kinh tế, về cạnh tranh, sự thay đổi về thị trường mua, thị trường bán vàsự thay đổi của hệ thống kế toán đối với lĩnh vực hoạt động của đơn vị.

+ Trên phương diện số dư tài khoản và loại nghiệp vụ:

BCTC có thể chứa đựng những sai sót như: BCTC có những điều chỉnhliên quan đến niên độ trước; BCTC có nhiều ước tính kế toán, hoặc trong nămtài chính có sự thay đổi chính sách kế toán;

Việc xác định số dư và số phát sinh của các tài khoản và nghiệp vụ kinhtế như: Số dư các tài khoản dự phòng, nghiệp vụ kinh tế đối với chi phí phátsinh sau ghi nhận ban đầu tài sản cố định tính vào chi phí hay tính tăng nguyêngiá tài sản cố định;

Mức độ dễ bị mất mát, biển thủ tài sản như: phát sinh nhiều nghiệp vụthu, chi tiền mặt, tạm ứng tiền với số lượng lớn, thời gian thanh toán dài…;

Mức độ phức tạp của các nghiệp vụ hay sự kiện quan trọng đòi hỏi phảicó ý kiến của chuyên gia;

Việc ghi chép các nghiệp vụ bất thường và phức tạp, đặc biệt là gần thờiđiểm kết thúc niên độ;

Các nghiệp vụ kinh tế, tài chính bất thường khác.

+ Trên phương pháp đánh giá: ở phần lớn các công ty kiểm toán chuyênnghiệp, các KTV tiến hành phân tích và đánh giá rủi ro theo trình tự “từ đỉnhđến đáy”, nghĩa là tiến hành công việc từ trên xuống, xem xét và đánh giá rủi rocủa đơn vị tổng thể, sau đó là từng đơn vị kinh doanh, công ty con, đến từng bộphận, từng khoản mục trong báo cáo tài chính.

b) Rủi ro kiểm soát (Control risk CR)

Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 “đánh giá rủi ro và kiểm

soát nội bộ” thì rủi ro kiểm soát là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từngnghiệp vụ, từng khoản mục trong báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tínhgộp mà hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không ngăn ngừa hếthoặc không phát hiện hết và sửa chữa kịp thời Rủi ro kiểm soát tồn tại là do

hạn chế cố hữu của hệ thống kiểm soát nội bộ Mặc dù hệ thống kiểm soát nộibộ được lập ra do yêu cầu của nhà quản lý nhằm khắc phục những yếu kémtrong công ty nhưng trong quá trình hoạt động nó cũng không tránh khỏi bộc lộnhững hạn chế như:

Yêu cầu thông thường là chi phí là chi phí cho hệ thống kiểm soát nội bộkhông vượt quá những lợi ích mà nó mang lại;

Phần lớn các thủ tục kiểm soát nội bộ thường được thiết lập cho cácnghiệp vụ thường xuyên, lặp đi, lặp lại hơn là các nghiệp vụ thường xuyên;

Sai sót bởi con người thiếu chú ý, đãng trí khi thực hiện nhiệm vụ hoặcdo không hiểu rõ yêu cầu công việc;

Khả năng hệ thống kiểm soát nội bộ không phát hiện được sự thông đồngtrong Ban quản lý hoặc nhân viên với những người khác trong hay ngoài côngty;

Khả năng người chịu trách nhiệm thực hiện thủ tục kiểm soát của mìnhlạm dụng quyền lực;

Do thay đổi cơ chế và yêu cầu của quản lý làm cho các thủ tục kiểm soátbị lạc hậu hoặc bị vi phạm.

Đánh giá rủi ro kiểm soát thực chất là quá trình đánh giá tính hiệu quảcủa hệ thống kiểm soát nội bộ đối với việc phát hiện và ngăn chặn các gian lệnvà sai sót quan trọng trong báo cáo tài chính Sau khi tìm hiểu hệ thống kiểmsoát nội bộ, KTV cần đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát đối với các cơ sở dẫn liệutrong báo cáo tài chính KTV thường đánh giá rủi ro kiểm soát cao đối với mộthay tất cả các cơ sở dẫn liệu khi kiểm toán viên tin rằng:

- Các thủ tục và các biện pháp kiểm soát của đơn vị đối với một hay tất cảcác cơ sở dẫn liệu đó là không có tác dụng;

- Khi kiểm toán viên không có đầy đủ cơ sở đánh giá tác dụng của các thủtục và các biện pháp kiểm soát của đơn vị;

KTV có thể đánh giá rủi ro kiểm soát là thấp khi:

- Xác định được các thủ tục và các biện pháp kiểm soát của đơn vị liênquan đến các cơ sở dẫn liệu là có tác dụng, có khả năng phát hiện và ngănchặn các gian lận sai sót;

- Có điều kiện và có kế hoạch tiến hành các thử nghiệm để khẳng định sựđánh giá của mình về hệ thống kiểm soát.

Sơ đồ 1.1: Quy trình đánh giá rủi ro kiểm soát

Không thể giảm

c) Rủi ro phát hiện ( Detection Risk – DR)

Theo chuẩn mực kiểm toán số 400 “đánh giá rủi ro và hệ thống kiểm soátnội bộ” thì rủi ro phát hiện là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp

Quá trình đánh giá rủi ro kiểm soát

Mức được chứng minhbằng sự hiểu biết đã có

Mức thấp hơn khả năng dĩ có thểchứng minh đượcMức tối

Mở rộng sự hiểu biếtnếu thấy cần thiếtLập kế hoạch và thực hiện thử

nghiệm các thủ tục kiểm soát

Xác định liệu mức đánh giá về rủi ro kiểm soát có được giảm hơn từ kết quả của

các thử nghiệmkiểm soát hay không

Rủi ro kiểm soát giảm xuống,rủi ro phát hiện tăng lên và phảilập kế hoạch các trắc nghiệm kiểm

toán để thỏa mãn mức rủi ro pháthiện tăng lên này

Rủi ro kiểm soát tăng hơn so với mứcđánh giá ban đầu hoặc ở mức tối đa.Rủi ro phát hiện giảm xuống và phảilập kế hoạch các trắc nghiệm toán để thỏa

mãn mức rủi ro phát hiện thấp hơn này.

vụ, từng khoản mục trong BCTC khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong quátrình kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán không phát hiện được

Ngược lại với rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, KTV phải có tráchnhiệm thực hiện các thủ tục thu thập các bằng chứng kiểm toán nhằm quản lý vàkiểm soát rủi ro phát hiện Rủi ro phát hiện phụ thuộc vào:

Mức độ thích hợp của các bước kiểm toán;

Tính hợp lí của việc thực hiện quy trình kiểm toán cho mỗi phần hành; Mối quan hệ giữa bằng chứng kiểm toán với nhận thức hoặc nhận định vàđưa ra kết luận về phần hành đó cũng như về BCTC;

Khả năng phát hiện ra sai sót do có sự thông đồng nhất trí bên trongdoanh nghiệp để thực hiện không đúng các chế độ chính sách do Ban giám đốcđề ra

Nói cách khác, mức độ rủi ro phát hiện có quan hệ mật thiết với nhữngphương pháp kiểm toán và các bằng chứng mà KTV thu thập được Nguyênnhân chính xảy ra tình trạng này là do các phương pháp kiểm toán mà KTV ápdụng là không phù hợp, hoặc áp dụng sai phương pháp kiểm toán đã chọn, hoặckhi đã có kết quả thực tế của cuộc kiểm toán thì KTV lại đưa ra các đánh giá vànhận xét sai lầm Các nguyên nhân xảy ra rủi ro phát hiện có thể khái quát nhưsau:

Thứ nhất: Kiểm toán viên áp dụng các bước kiểm toán không phù hợp.

Điều này thường xảy ra với các KTV mới vào nghề, thiếu kinh nghiệm hoặc quátrình lập kế hoạch kiểm toán không được thực hiện một cách đúng đắn khiếncho việc thực hiện các quy trình kiểm toán đối với mỗi phần hành trở nên khônghợp lí

Thứ hai: Kiểm toán viên đã tìm được bằng chứng, nhưng không tìm

được nguyên nhân gây sai sót dẫn đến kết luận sai về bản chất của khoản mụchoặc nghiệp vụ đó cũng như BCTC

Thứ ba: Các BCTC bản thân cũng chứa đựng các sai sót, nhưng sự sai sót

đó là do bên trong doanh nghiệp đã có sự thông đồng để làm sai các chính sáchvà chế độ của Ban quản trị đề ra nên KTV rất khó phát hiện ra gian lận và saisót

Việc xác định rủi ro phát hiện được thực hiện thông qua mô hình rủi rokiểm toán:

AR = IR×CR×DR

Với mô hình này, KTV có thể sử dụng để điều chỉnh rủi ro phát hiện dựatrên các loại rủi ro khác đã được đánh giá nhằm đạt được rủi ro kiểm toán ởmức thấp như mong muốn Khi rủi ro kiểm toán được xác định ở mức mongmuốn thì rủi ro phát hiện tỷ lệ nghịch với rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát Vídụ, khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức cao thì rủi rophát hiện được đánh giá ở mức thấp để rủi ro kiểm toán mong muốn ở mứcchấp nhận được Hay khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá ởmức thấp thì rủi ro phát hiện có thể được đánh giá ở mức cao hơn nhưng vẫnđảm bảo rủi ro kiểm toán mong muốn ở mức chấp nhận được.

Mức độ rủi ro phát hiện có quan hệ trực tiếp đến phạm vi kiểm toán vàcác phương pháp kiểm toán đã thực thi trong quá trình kiểm toán Phạm vi kiểmtoán càng được mở rộng, các phương pháp kiểm toán càng thích hợp và chặtchẽ, công việc kiểm toán càng được tuân thủ các chuẩn mực và các nguyên tắckiểm toán, thì rủi ro phát hiện càng thấp và ngược lại.Tuy nhiên, một số rủi rophát hiện vẫn thường xảy ra, cho dù có kiểm tra 100% số dư tài khoản hoặc loạinghiệp vụ, vì KTV có thể đã lựa chọn và áp dụng các phương pháp kiểm toánkhông thích hợp, áp dụng sai các phương pháp hoặc giải thích sai các kết quảkiểm toán Ngoài ra, mức độ rủi ro phát hiện còn liên quan trực tiếp đến thửnghiệm cơ bản của KTV KTV phải dựa vào mức độ đánh giá rủi ro tiềm tàngvà rủi ro kiểm soát để xác định nội dung, lịch trình và phạm vi thử nghiệm cơbản để giảm rủi ro phát hiện và rủi ro kiểm toán xuống thấp đến mức có thể

chấp nhận được Để giảm rủi ro phát hiện và rủi ro kiểm toán, KTV cần xemxét:

Nội dung thử nghiệm kiểm soát, ví dụ thủ tục thu thập tài liệu, hoặc xácđịnh thu thập thông tin thu thập từ bên ngoài độc lập với đơn vị có giá trị caohơn là thu thập tài liệu trong nội bộ đơn vị; hoặc kết hợp kết quả kiểm tra chitiết các nghiệp vụ và số dư với thủ tục phân tích;

Lịch trình của thử nghiệm cơ bản, ví dụ thủ tục kiểm tra số dư hàng tồnkho cuối năm được thực hiện vào cuối niên độ kế toán có giá trị cao hơn là thựchiện thủ tục kiểm tra vào thời điểm khác mà phải điều chỉnh.

Phạm vi thử nghiệm cơ bản, ví dụ xác định cỡ mẫu rộng hơn là hẹp.

Tuy nhiên, khó có thể loại bỏ hoàn toàn rủi ro phát hiện ngay cả khi kiểmtra chi tiêt toàn bộ các nghiệp vụ và số dư.

Sơ đồ 1.2: Quy trình đánh giá rủi ro phát hiệnXác định mức rủi ro

kiểm toán mong muốn

Tính toán rủi ro phát hiện

Thiết kế thử nghiệm kiểm soát

1.2.3 Đánh giá rủi ro kiểm toán

Đánh giá rủi ro tiềm tàng

Đánh giá rủi rokiểm soát

Mục đích của đánh giá rủi ro kiểm toán là xác định mức rủi ro phát hiệnđể xác định mức rủi ro phát hiện làm cơ sở cho việc lập kế hoạch các thửnghiệm kiểm toán sẽ áp dụng Rủi ro kiểm toán được xác định ngay sau khi lậpkế hoạch kiểm toán Rủi ro kiểm toán mong muốn được xác định một cách chủquan dựa trên kinh nghiệm của kiểm toán viên và phụ thuộc vào hai yếu tố cơbản:

- Một là, mức độ mà theo đó người sử dụng bên ngoài tin tưởng vàoBCTC: theo đó, những BCTC mà được nhiều người đặt niềm tin thì những sailệch trọng yếu trên BCTC dễ gây tác hại trên phạm vi rộng Do vậy, trongtrường hợp này KTV cần xác định một mức rủi ro kiểm toán thấp, từ đó tăng sốlượng bằng chứng kiểm toán thu thập và tăng độ chính xác trong các kết luậnđưa ra của mình.

- Hai là, khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi báocao kiểm toán công bố: Nếu khách hàng gặp khó khăn về tài chính sau khi báocáo kiểm toán được công bố thì khả năng KTV sẽ liên quan tới các vụ kiện củacác bên do sử dụng báo cáo kiểm toán là rất lớn Do vậy, KTV cần đánh giámức độ rủi ro kiểm toán ở mức thấp hơn để tăng cường các bằng chứng kiểmtoán cần thu thập Từ đó, làm tăng tính chính xác của báo cáo kiểm toán, tránhnhững vụ kiện phát sinh sau khi cuộc kiểm toán kết thúc.

1.3 Mối quan hệ giữa các loại rủi ro – mô hình rủi ro kiểm toán

Qua việc tìm hiểu các loại rủi ro, chúng ta thấy rằng, rủi ro tiềm tàng vàrủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát khác với rủi ro phát hiện ở chỗ, các loại rủiro này tồn tại độc lập và khách quan đối với thông tin tài chính Kiểm toán viênkhông tạo ra và cũng không thể kiểm soát chúng được, kiểm toán viên chỉ cóthể thu thập bằng chứng và đánh giá các loại rủi ro này Mối quan hệ của cácloại rủi ro này được thể hiện thông qua công thức:

AR = IR × CR × DR

Với mô hình trên, kiểm toán viên có thể xác định rủi ro phát hiện dựa trêncác loại rủi ro đã được đánh giá nhằm đạt được rủi ro kiểm toán ở mức mongmuốn Từ đây ta cũng có:

Công thức trên có một ý nghĩa quan trọng đối với KTV trong việc xácđịnh rủi ro kiểm toán để lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán sao cho hợp lý vàđủ để bảo đảm duy trì rủi ro phát hiện ở mức cho phép Tuy nhiên, trong việc sửdụng mô hình trên, KTV cần chú ý một số điểm:

KTV không thể giả định rủi ro kiểm toán bằng 0 để không phải thu thậpbằng chứng kiểm toán

KTV không thể đặt niềm tin tuyệt đối vào hệ thống kiểm soát nội bộ(CR=0) để không cần thiết đến các bước thu thập bằng chứng kiểm toán.

KTV không thể coi là thận trọng thích đáng nếu như rủi ro của việc pháthiện các sai phạm trọng yếu trong đối tượng kiểm toán ở mức quá cao.

KTV có thể lựa chọn dựa hoàn toàn vào các bằng chứng kiểm toán đượcthu thập từ các thử nghiệm cơ bản, kể cả khi KTV cho rằng rủi ro tiềm tàng vàrủi ro kiểm soát ở mức cực đại.

Rủi ro kiểm toán và rủi ro phát hiện luôn luôn đi đôi với tính trọng yếu.Khi trọng yếu tăng thì rủi ro kiểm toán và rủi ro phát hiện giảm và ngược lại.

Bảng 1.1: Mối quan hệ về các loại rủi ro và bằng chứng kiểm toán

Rủi rotiềm tàng

Rủi roKiểm soát

Rủi rophát hiện

Rủi rokiểm toán

Số lượngbằng chứngcần thu thập

4 Trung bình Trung bình Trung bình Trung bình Trung bình

1.4 Mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro

1.4.1 Khái niệm trọng yếu

Mục đích của kiểm toán báo cáo tài chính là xác minh và bày tỏ ý kiến vềtính trung thực của các báo cáo tài chính Hay nói cách khác là đi xác minh xembáo cáo tài chính có những sai sót nào, những kiểm toán viên không phải tìm tấtcả các sai phạm mà chỉ có trách nhiệm và nghĩa vụ đối với những sai phạmmang tính trọng yếu Theo chuẩn mực kiểm toán số 320 “ tính trọng yếu trong

kiểm toán” thì trọng yếu là một thuật ngữ để chỉ tầm quan trọng của một thôngtin( một số liệu trong báo cáo tài chính) Thông tin được coi là trọng yếu có

nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hoặc thiếu tính chính xác của thông tin đó thì sẽảnh hưởng đến các quyết định của báo cáo tài chính Mức trọng yếu tùy thuộcvào tầm quan trọng và tính chất của thông tin hay của sai sót được đánh giátrong hoàn cảnh cụ thể Mức trọng yếu là một ngưỡng, một điểm chia cắt chứkhông phải là nội dung của thông tin cần phải có

1.4.2 Đánh giá tính trọng yếu

Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu

Mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là lượng tối đa mà kiểm toánviên tin rằng ở mức đó các BCTC có thể sai phạm nhưng chưa ảnh hưởng đếncác quyết định của người sử dụng hay đó là toàn bộ sai sót có thể chấp nhậnđược đối với toàn bộ BCTC Việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu mangtính trọng yếu giúp kiểm toán viên lập kế hoạch thu thập bằng chứng kiểm toán

thích hợp Cụ thể, nếu KTV ước lượng mức trọng yếu càng thấp thì độ chínhxác của các số liệu trên BCTC càng cao và số lượng bằng chứng cần thu thậpcàng nhiều và ngược lại.

Việc ước lượng về mức trọng yếu mang tính xét đoán của KTV Do đó,ước lượng ban đầu về mức trọng yếu không mang tính cố định, mà có thể thayđổi trong suốt quá trình kiểm toán nếu KTV thấy mức ước lượng ban đầu làkhông chính xác hoặc có những thay đổi làm cho mức ước lượng thay đổi Khixây dựng ban đầu về tính trọng yếu, KTV có thể sử dụng những phương phápước lượng sau để xác định mức trọng yếu:

- Ước lượng theo quy mô:

+ Quy mô tuyệt đối: sử dụng một con số tuyệt đối để xác định mức trọngyếu.

+ Quy mô tương đối: là mối quan hệ tương quan giữa đối tượng cần đánhgiá với một con số gốc Số gốc ở đây có thể là tổng tài sản, tổng doanh thu, thunhập thuần trước thuế…

- Ước lượng theo bản chất: thì các khoản mục sau thường xem là trọngyếu:

+ Các khoản mục có gian lận hoặc chứa đựng gian lận.+ Các khoản mục có sai sót nhưng lặp đi lặp lại.

+ Các khoản mục ảnh hưởng đến kết quả kinh doanh của doanh nghiệp

Bảng 1.2: Bảng quy định về mức trọng yếu

Vị trí của khoảnmục

Không trọng yếu Có thể trọng yếu Chắc chắn trọngyếu

Báo cáo kết quảkinh doanh

Dưới 5% lãi trướcthuế

Từ 5% -10% lãitrước thuế

Trên 10% giá trịtrước thuế

Bảng cân đối kếtoán

Dưới 10% giá trịtài sản

Từ 10% - 15%giá trị tài sản

Trên 15% giá trịtài sản

Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục:

Sau khi KTV đã có được mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu chotoàn bộ BCTC, KTV cần phân bổ mức ước lượng này cho các khoản mục trênBCTC Mục đích của việc phân bổ này là giúp KTV xác định số lượng bằngchứng kiểm toán cần thu thập đối với từng khoản mục ở mức chi phí thấp nhấtcó thể mà vẫn đảm bảo tổng hợp mức sai sót trên BCTC không vượt quá mứcước lượng ban đầu về tính trọng yếu Cơ sở tiến hành phân bổ là bản chất cáckhoản mục, đánh giá về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, kinh nghiệm kiểmtoán của KTV và chi phí kiểm toán đối với từng khoản mục

1.4.3 Mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán

Trong một cuộc kiểm toán, mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán có mốiquan hệ tỷ lệ nghịch với nhau: mức trọng yếu càng cao thì rủi ro kiểm toán càngthấp và ngược lại Mối quan hệ này có ý nghĩa quan trọng khi kiểm toán viênxác định nội dung, lịch trình và thủ tục kiểm toán Ví dụ, sau khi lập xongchương trình kiểm toán chi tiết, KTV phát hiện rằng mức trọng yếu phải thấphơn, do đó rủi ro kiểm toán sẽ phải tăng lên Do đó, KTV phải tăng cường phạmvi kiểm toán và lựa chọn các phương pháp kiểm toán hữu hiệu hơn để có thểgiảm rủi ro phát hiện xuống mức có thể chấp nhận được

1.5 Tầm quan trọng trong việc xác định rủi ro kiểm toán trong kiểm

toán tài chính

- Ảnh hưởng đến các thủ tục kiểm toán

+ Rủi ro kiếm soát

Trên cơ sở đánh giá rủi ro kiểm soát, KTV thực hiện các phép thử sẽđược áp dụng Nếu rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức cao (CR cao) thì KTVkhông thể tin tưởng vào HTKSNB mà khi đó KTV sẽ tiến hành các thử nghiệmcơ bản trên số dư và nghiệp vụ Và kiểm toán viên phải cường các thử nghiệmcơ bản để phát hiện những hành vi gian lận và sai sót Trong trường hợp này,kiểm toán viên không cần thực hiện các thử nghiệm kiểm soát (thử nghiệm tuânthủ) Do mục đích của thử nghiệm kiểm soát là thu thập bằng chứng về sự hữuhiệu và hệ thống kiểm soát và nhằm giảm bớt các thử nghiệm cơ bản trên số dưvà nghiệp vụ Trong trường hợp này thì HTKSNB đã không hoạt động hữu hiệunên sẽ làm tăng các thử nghiệm cơ bản Ngược lại, nếu rủi ro kiểm soát thấphơn (IR thấp) thì KTV sẽ thực hiện các thủ tục kiểm soát để đánh giá xemHTKSN hoạt động hiệu quả ở mức nào và KTV có thể tin bao nhiêu phần trămvào hệ thống kiểm soát nội bộ Từ đó thử nghiệm cơ bản trên số dư tài khoản vànghiệp vụ sẽ được giảm bớt.

+ Rủi ro tiềm tàng

Tùy theo mục đích của từng cuộc kiểm toán thì KTV sẽ tập trung vàotừng khoản mục khác nhau, từ đó rủi ro tiềm tàng sẽ được đánh giá khác nhau.Ví dụ như, mục tiêu của cuộc kiểm toán là xác định số thuế phải nộp thì rủi rotiềm tàng trên số dư tài khoản chi phí và doanh thu sẽ được đánh giá cao hơnvới mục tiêu của cuộc kiểm toán theo yêu cầu của ngân hàng với cùng loại tàikhoản Khi đó, với mục tiêu là xác định số thuế phải nộp thì KTV sẽ phải tăngcường thu thập các khoản mục ảnh hưởng đến chi phí và doanh thu, vì nhữngkhoản mục này nguy cơ chứa đựng những sai sót là lớn hơn những khoản mụckhác Còn với mục tiêu cuộc kiểm toán theo yêu cầu của ngân hàng thì nhữngkhoản mục tài sản và các khoản phải thu khách hàng sẽ được chú trọng Vìnhững khoản mục này liên quan trực tiếp đến khả năng thanh toán của khách

hàng và rủi ro tiềm tàng với các khoản mục này sẽ cao và do đó KTV sẽ phảithu thập nhiều hơn để đánh giá một cách chính xác.

Với cùng mục tiêu kiểm toán thì đối với mỗi doanh nghiệp kinh doanhcác loại hình khác nhau thì rủi ro tiềm tàng trên từng khoản mục cũng đượcđánh giá khác nhau Thí dụ, cùng kiểm tra hàng tồn kho thì với doanh nghiệpbán rau quả và doanh nghiệp bán hàng quần áo thì rủi ro tiềm tàng đánh giá trênhàng tồn kho cũng khác nhau Với nhau doanh nghiệp kinh doanh rau quả thìrủi ro tiềm tàng của hàng tồn kho là rất lớn do những mặt hàng nguy cơ bị hỏnglà cao và do đó kiểm toán viên phải tăng cường thu thập để đánh giá loại hàngtồn kho này.

CHƯƠNG II: THỰC TRẠNG ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁNTRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI VIỆT NAM

2.1 Quá trình phát triển của hoạt động kiểm toán tại Việt Nam

Kiểm toán là thuật ngữ nghề nghiệp và là hoạt động nghiệp vụ đã xuấthiện từ lâu trên thế giới và được chấp nhận ở Việt Nam từ những năm đầu đổimới (1990) Trong cơ chế quản lý mới, Nhà nước lãnh đạo nền kinh tế khôngphải bằng biện pháp hành chính, mà bằng luật pháp, bằng đòn bảy và công cụkinh tế Kinh tế thị trường đòi hỏi hoạt động kinh tế - tài chính phải diễn ra mộtcách bình đẳng, minh bạch, công khai Thông tin kinh tế - tài chính do hạchtoán kế toán xử lý, tổng hợp và cung cấp, phục vụ các quyết định kinh tế phảiđảm bảo yêu cầu đầy đủ, trung thực, có độ tin cậy cao

Hệ thống kiểm toán ở Việt Nam – một trong những công cụ quản lý kinhtế – tài chính hữu hiệu, sản phẩm của nền kinh tế thị trường, của hội nhập kinhtế quốc tế đã được hình thành và có những bước phát triển đáng ghi nhận Hệthống kiểm toán gồm 3 phân hệ cấu thành là kiểm toán Nhà nước (KTNN),kiểm toán độc lập và kiểm toán nội bộ Các phân hệ có vị trí, vai trò và phạm vihoạt động khác nhau, nhưng cùng thực hiện chức năng kiểm tra, kiểm soát đốivới các hoạt động kinh tế – tài chính, có sự tương đồng nhất định về phương

pháp chuyên môn nghiệp vụ

Hoạt động kiểm toán độc lập được hình thành từ năm 1991, KTNN từnăm 1994, kiểm toán nội bộ từ năm 1997 Từ đó đến nay, các phân hệ kiểmtoán đã dần khẳng định được vị trí, vai trò và có những đóng góp tích cực đốivới quá trình quản lý, sử dụng tiết kiệm, đúng mục đích, có hiệu quả các nguồnlực tài chính và tài sản trong xã hội; góp phần làm lành mạnh các quan hệ tàichính – tiền tệ; thúc đẩy quá trình hội nhập kinh tế quốc tế và hoàn thiện cácyếu tố của nền kinh tế thị trường ở VN

Trong tiến trình đổi mới kinh tế của đất nước, cần có nhiều giải pháp đểtiếp tục phát triển nhanh và vững chắc hoạt động kiểm toán độc lập ở Việt Nam.Theo chiến lược phát triển kiểm toán độc lập giai đọan 2006-2010 đặt ra mụctiêu tiếp tục nâng cao chất lượng dịch vụ kế toán, kiểm toán, đảm bảo tuân thủcác chuẩn mực quốc tế, được quốc tế thừa nhận và phù hợp với tiến trình mởcửa, hội nhập vào kinh tế khu vực và thế giới Muốn vậy, cần tiếp tục hoàn thiệnhệ thống văn bản pháp luật phù hợp với điều kiện phát triển kinh tế Việt Namvà thông lệ quốc tế, đồng thời nâng cao chất lượng đào tạo, phổ cập đến từngđơn vị Tăng cường quản lý Nhà nước về kế toán, kiểm toán đồng thời pháttriển mạnh mẽ các tổ chức nghề nghiệp, mở rộng quan hệ quốc tế, từng bướcthừa nhận lẫn nhau chứng chỉ hành nghề, cung cấp dịch vụ tại chỗ và cung cấpqua biên giới về dịch vụ kế toán và kiểm toán.

2.2 Thực trạng qui trình đánh giá rủi ro kiểm toán tại Việt Nam hiện nay

Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán là một vấn đề khá phức tạp, mangtính xét đoán của KTV nhiều hơn Trong chuẩn mực kiểm toán quốc tế, cũngnhư chuẩn mực kiểm toán Việt Nam chỉ đưa ra những hướng dẫn chung vềtrọng yếu và rủi ro, việc đánh giá trọng yếu và rủi ro như thế nào thì từng côngty kiểm toán sẽ có những hướng dẫn cụ thể cho các KTV của mình Ở Việt Namhiện nay, số lượng công ty kiểm toán cũng khá đông, nhưng không phải công tynào cũng có hướng dẫn cụ thể về quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro chonhân viên Hơn nữa các công ty có hướng dẫn thì mối công ty sẽ có quy trìnhmang những đặc điểm không giống nhau Trong bài nghiên cứu này, nhómchúng em xin đưa ra 2 ví dụ điển hình cho các công ty kiểm toán ở Việt Nam,

đó là: công ty TNHH Deloitte Việt Nam và Công ty TNHH dịch vụ tư vấn tàichính kế toán và kiểm toán AASC

2.2.1 Đánh giá rủi ro chấp nhận hợp đồng kiểm toán.

Trong giai này, KTV có thể tham khảo các thông tin trên các báo cáokiểm toán năm trước (nếu có), để có những hình dung ban đầu của mình về hiệntrạng kinh doanh của khách hàng Từ đó để có nhận định một cách đúng đắnhơn về rủi ro khi thực hiện kiểm toán Tuy vậy, cũng cần phải thận trọng về việcxem xét độ tin cậy các thông tin trên các báo cáo kiểm toán năm trước, và cânnhắc về sự phù hợp của các thông tin đó với cuộc kiểm toán năm nay Một mặtdo những thay đổi trong hệ thống tổ chức của khách hàng, mặt khác các yếu tốbên ngoài cũng là nguyên nhân làm gia tăng, hay hạn chế các rủi ro kiểm toáncó thể xảy ra.

Nhìn chung, trong bước này, KTV cần chú ý đến các vấn đề sau:+ Đặc điểm tính liêm khiết của đội ngũ lãnh đạo

 Đặc điểm và tính liêm khiết trong các lĩnh vực nói chung

 Cam kết của doanh nghiệp về độ tin cậy của thông tin trong BCTC Cam kết của doanh nghiệp về việc thiết kế duy trì quy trình kế toán và

hệ thống thông tin tin cậy.+ Cơ cấu tổ chức và quản lý

Các thông tin trên, cần phải được tìm hiểu kỹ lưỡng với từng khách hàng,nhằm hạn chế rủi ro kiểm soát xảy ra khi lựa chọn khách hàng.

Đánh giá rủi ro chấp nhận hợp đồng kiểm toán là công việc khá phức tạp.Do đó trong hầu hết các công ty kiểm toán độc lập của Việt Nam hiện nay, côngviệc này do thành viên ban giám đốc thực hiện, hoặc do KTV cao cấp thực hiệncó sự thông qua của ban giám đốc.

2.2.2 Qui trình đánh giá trọng yếu trong mối quan hệ với rủi ro kiểm toán

2.2.2.1 Ước lượng ban đầu về mức trọng yếu.

Các công ty kiểm toán Việt Nam kế thừa kỹ thuật về đánh giá trọng yếuvà rủi ro kiểm toán từ những hãng kiểm toán lớn, ra đời trước trên thế giới.

Sau khi đã thực hiện tìm hiểu các thông tin về khách hàng và thực hiệnphân tích sơ bộ BCTC của đơn vị, KTV sẽ thực hiện ước lượng ban đầu về mứctrọng yếu

KTV phải chọn lựa một chỉ tiêu để làm số gốc trong việc xác định mứctrọng yếu Các chỉ tiêu này sẽ tùy thuộc vào tính chất của từng cuộc kiểm toánđể lựa chon Thông thường sẽ dựa vào chỉ tiêu mà người đọc BCTC quan tâmnhiều hơn.

Đối với AASC

Đối với AASC hướng dẫn KTV đánh giá tính trọng yếu trong kiểm toánBCTC theo “Văn bản hướng dẫn” các chỉ tiêu được sử dụng làm cơ sở cho việcước lượng ban đầu về trọng yếu và các tỷ lệ quy định tương ứng (trong bảng2.1)

Đối với mỗi khách hàng cụ thể , sau khi đã thu thập được các thong tin vềkhách hang, thực hiện phân tích sơ bộ BCTC ,các KTV sẽ lập “Bảng ước tínhmức độ trọng yếu”

Sau khi tính được các chỉ tiêu trong bảng, KTV sẽ lựa chon một mứctrọng yếu theo ý chủ quan của mình Thông thường KTV sẽ lựa chọn mức

trọng yếu theo chỉ tiêu được đánh giá là ổn định qua các kỳ và được nhiều ngườisử dụng BCTC quan tâm hoặc chỉ tiêu nhỏ nhất để đảm bảo an toàn KTV sẽ lựachỉ tiêu sao cho phù hợp trong mỗi cuộc kiểm toán.

Bảng 2.1 Tính mức trọng yếu của AASC

STT Chỉ tiêu

Tỷ lệ % Số tiền Ước tính mức trọng yếu

Thấp nhất Cao nhất Tối thiểu Tối đa

Đối với Deloitte Việt Nam

Khác với AASC, việc ước lượng ban đầu về mức trọng yếu được DeloitteVN chia làm 2 trường hợp:

Trường hợp 1: Với những khách hàng niêm yết trên thị trường chứngkhoán, chỉ tiêu được công ty lựa chọn làm số gốc để ước lượng mức trọng yếuban đầu thường là chỉ tiêu lợi nhuận thuần sau thuế Tuy nhiên nếu doanhnghiệp khách hàng làm ăn thua lỗ hay hòa vốn thì chỉ tiêu được chọn là lợinhuận thuần trung bình trong vòng 1 số năm liên tục trước đó Khi lựa chọnđược số gốc, mức trọng yếu ban đầu (PM – Planning Material), sẽ được xácđịnh bằng 5% - 10% số gốc.

Trường hợp 2: Khách hàng là những công ty không niêm yết trên thịtrường chứng khoán Chỉ tiêu để lựa chọn làm số gốc của các khách hàng nàyphong phú hơn, có thể là: tổng tài sản ngắn hạn, vốn chủ sở hữu, lợi nhuậnthuần sau thuế hoặc tổng doanh thu Cụ thể PM được xác định như sau:

- 2% tổng tài sản ngắn hạn hoặc vốn chủ sở hữu

- 10% lợi nhuận sau thuế với giả thiết đơn vị hoạt động liên tục.- Từ 0,5% đến 3% tổng doanh thu theo bảng tỷ lê quy định (bảng 2.2)

Đối với một số công ty kiểm toán khác tại Việt Nam: Hầu hết các công

ty đều đưa ra hướng dẫn cách xác định ước lượng ban đầu về tính trọng yếu(gồm lựa chọn chỉ tiêu làm gốc và đưa ra tỷ lệ tương ứng) Một số công ty như:VAAC, AACC, ACCA, CPA Việt Nam,… đưa ra chỉ tiêu làm gốc và tỷ lệ xácđịnh tương tự như Deloitte VN Một số khác như: T.T.L, ACPA,… thì lại tươngtự như AASC

Bảng 2.2: Bảng xác định mức trọng yếu theo

doanh thu của Deloitte VN

2.2.2.2 Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu.

Đối với AASC

Sau khi ước lượng ban đầu KTV phân bổ mức trọng yếu cho từng khoảnmục:

+ Ước lượng ban đầu về trọng yếu được KTV phân bổ cho các khoảnmục trên bảng cân đối kế toán

+ Căn cứ để phân bổ mức trọng yếu là rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát,phí thu thập bằng chứng đối với từng khoản mục và kinh nghiệm của KTV.

+ Đối với các khoản mục nhỏ nằm trong khoản mục chính KTV phân bổmức trọng yếu theo tỷ trọng giá trị của khoản mục đó trên tổng thể của khoảnmục.

+ Đối với khoản mục lớn KTV sẽ phân chia thành 3 nhóm khác nhau vớicác hệ số trong đó

Hệ số 1 tương ứng chỉ nhóm khoản mục có rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểmsoát là trung bình và cao, chi phí thu thập bằng chứng kiểm toán là thấp;

Hệ số 2 chỉ nhóm có rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát là thấp và trungbình, chi phí thu thập bằng chứng kiểm toán là trung bình;

Hệ số 3 là nhóm tương ứng với rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát thấp vàchi phí thu thập bằng chứng kiểm toán cao.

Sau khi phân chia các khoản mục vào các nhóm đi với các hệ số khácnhau KTV sử dụng công thức để phân bổ mức trọng yếu.

Mức trọng yếu Ước lượng ban đầu về mức trọng yếu Số dư Hệ sốphân bổ cho = × từng × từngkhoản mục X ∑ số dư từng × hệ số đi kèm từng khoản khoản khoản mục khoản mục mục mục

Sau khi phân bổ xong ước lượng ban đầu về mức trọng yếu cho từngkhoản mục chính trên bảng cân đối kế toán, KTV sẽ sử dụng mức trọng yếuđược phân bổ này kết hợp với rủi ro kiểm toán đã đánh giá cho từng khoản mụcđể thiết kế các thử nghiệm kiểm toán cho từng khoản mục này.

Với Deloitte Việt Nam

Deloitte VN không thực hiện phân bổ mức trọng yếu cho từng khoảnmục, mà đối với các khoản mục này KTV sử dụng mức sai sót tiền tệ cho phép(MP – Monetary Precision)

Mức sai sót tiền tệ cho phép được tính trên cơ sở PM nhưng nó ít hơn PM1 lượng Phần ít hơn đó giúp KTV xác định những sai phạm có thể chấp nhậnđược Tổng các sai sót hoặc báo cáo sai của khách hàng nhỏ hơn hoặc bằng MPthì công ty sẽ nhận cuộc kiểm toán.

Nhìn chung cũng như đa số các công ty khác, khi xác định PM và MP,KTV chỉ thực hiện việc lựa chọn các khoản mục, sau đó nhập dữ liệu và hệthống máy tính sẽ tự động tính ra PM và MP.

Các công ty kiểm toán khác tại Việt Nam cũng có cách phân bổ khácnhau về mức trọng yếu Sau khi phân bổ các công ty thực hiện ước tính tổng saisót cho từng khoản mục.

2.2.2.3 Ước tính sai sót cho từng khoản mục

Đối với AASC

Sau khi tiến hành các thử nghiệm kiểm toán đã được thiết kế KTV sẽ ướctính tổng số sai sót trong từng khoản mục Tuy nhiên AASC chưa có những quyđịnh cụ thể để xác định giá trị chênh lệch có thể bỏ qua hay có thể chấp nhậnđược mà công việc này phụ thuộc vào xét đoán cuả KTV Khi phát hiện ra saiphạm , KTV chia sai phạm thành 2 trường hợp :

- Trường hợp 1: sai phạm có bằng chứng chắc chắn (thường là những saiphạm phát hiện qua thủ tục kiểm tra chi tiết) thì KTV đều yêu cầu khách hàngđiều chỉnh (trừ sai phạm là quá nhỏ theo xét đoán của KTV)

- Trường hợp 2: sai phạm không có bằng chứng chắc chắn ( thường lànhững sai phạm được phát hiện qua thủ tục phân tích ước tính của KTV ) Vớisai phạm loại này, AASC chưa có hướng dẫn cụ thể cho cac KTV để xác địnhgiá trị chênh lệch có thể chấp nhận được mà tùy thuộc vào xét đoán của KTV.KTV sẽ căn cứ vào mức trọng yếu được phân bổ cho khoản mục đang kiểm trađể ước tính xem nếu kết hợp chênh lệch này với các sai phạm khác trong khoảnmục đó hay không Nếu không vượt quá thì có thể chấp nhận chênh lệch nàymà không cần điều tra thêm Ngược lại, nếu vượt quá mức trọng yếu được phânbổ cho khoản mục thì các KTV sẽ điều tra thêm, thực hiện các thủ tục kiểm trachi tiết bổ sung để có các bằng chứng chắc chắn và yêu cầu khách hàng điềuchỉnh.

Đối với Deloitte VN

Các sai phạm do KTV phát hiện được chia làm 2 loại:

- Những sai phạm có bằng chứng chắc chắn: những sai phạm có quy mônhỏ hơn 2% giá trị MP và không có tính hệ thống, không ảnh hưởng trọng yếutới BCTC xét trên khía cạnh định tính thì KTV có thể bỏ qua, không yêu cầu

khách hàng điều chỉnh, không tập hợp vào sai sót cho khoản mục đó Còn lại tấtcả các sai phạm có bằng chứng cụ thể có giá trị lớn hơn 2% giá trị MP đều đượcKTV yêu cầu khách hàng điều chỉnh dù không ảnh hưởng trọng yếu tới BCTC.

- Những sai phạm chưa có bằng chứng chắc chắn, KTV phải tính toángiá trị chênh lệch có thể chấp nhận được (được gọi là threshold) Giá trị này làphần chênh lệch tối đa giữa giá trị ước tính của KTV và giá trị thực tế có thểchấp nhận được và không cần tìm nguyên nhân.

Nếu độ tin cậy kiểm tra chi tiết R=0,7 thì:

Giá trị chênh lệch có thể chấp nhận được = số dư khoản mục × 20%Nếu độ tin cậy kiểm tra chi tiết R=2 thì:

Giá trị chênh lệch có thể chấp nhận được = số dư khoản mục × 15%

Trong đó R được đánh giá sau khi KTV đã đánh giá rủi ro tiềm tàng vàrủi ro kiểm soát (được trình bày trong phần đánh giá rủi ro kiểm toán) Trên cơsở so sánh mức chênh lệch có thể chấp nhận được và mức chênh lệch thực tếKTV sẽ đưa ra yêu cầu điều chỉnh với khách hàng và tổng hợp các sai phạmkhông được điều chỉnh cho từng khoản mục.

Đa số các công ty kiểm toán còn lại ở Việt Nam đều áp dụng việc ướctính sai sót cho từng khoản mục giống như AASC hoặc Deloitte VN.

Bảng 2.3: Hướng dẫn tính giá trị chênh lệch

có thể chấp nhận của Deloitte VN

Số lượngkhoản mục

được phântách

Kiểm tra chi tiết ở mức độthấp(R = 0,7)

Kiểm tra chi tiết ở mức độ trungbình (R=2)

Giá trị chênhlệch có thể

chấp nhậnđược (%MP)

Nếu số dưkhoản mục lớn

hơn MP nhânvới

Giá trị chênhlệch có thể

chấp nhậnđược

Nếu số dưkhoản mục lớn

hơn MP nhânvới

2.2.2.4 Ước tính tổng sai phạm trên toàn bộ BCTC

Trên cơ sở ước tính tổng sai sót trong từng khoản muc KTV tổng hợpcác sai sót của các khoản mục trên BCTC Con số tổng hợp này sẽ được dùngđể so sánh với ước lượng ban đầu về trọng yếu hoặc ước lượng ban đầu đã đượcđiều chỉnh.

2.2.2.5 So sánh sai số tổng hợp ước tính với ước lượng ban đầu về tính trọngyếu.

Trước khi thực hiện công việc so sánh này, KTV của các công ty đềuthực hiện xem xét lại mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu đã chính xácchưa, có cần phải điều chỉnh không Sau đó mới thực hiện so sánh với sai sốtổng hợp được ước tính cho toàn bộ BCTC

Việc ước tính tổng sai phạm trên toàn bộ BCTC cũng như so sánh vớiước lượng ban đầu (hoặc đã điều chỉnh ) về tính trọng yếu được các KTV củacác công ty thực hiện theo đúng chuẩn mực.

Khi tiến hành công việc so sánh này sẽ có hai trường hợp xảy ra:

Trường hợp 1: Nếu sai số tổng hợp ước tính cho toàn bộ BCTC nhỏ hơnmức ước lượng ban đầu (hoặc đã được điều chỉnh) về tính trong yếu thì KTV sẽkhông phải thực hiện thêm các thử nghiệm kiểm toán và có thể đưa ý kiến chấpnhận toàn phần về BCTC.

Trường hợp 2: Nếu sai số tổng hợp ước tính cho toàn bộ BCTC gần bằng( đảm bảo nguyên tắc thận trọng, hạn chế rủi ro kiểm toán) hoặc lớn hơn mứcước lượng ban đầu (hoặc đã được điều chỉnh) về tính trọng yếu thì KTV sẽ xemxét xem có những khoản mục nào có tổng số sai sót ước tính cao Đối vớinhững khoản mục này, KTV sẽ tăng cường các thủ tục kiểm toán và mở rộngquy mô mẫu chọn để phát hiện thêm các sai sót có bằng chứng chắc chắn để yêucầu khách hàng điều chỉnh và sau đó khẳng định lại ước tính về tổng số sai sótcủa khoản mục đó Nếu khác hàng không chấp nhận điều chỉnh và các thủ tụckiểm toán bổ sung vẫn khẳng định có sai sót trọng yếu trong các khoản mục nàythì KTV sẽ đưa ra kết luận kiểm toán thuộc loại “ ý kiến chấp nhận từng phần “hoặc “ ý kiến bác bỏ”.

2.2.3 Đánh giá rủi ro kiểm toán

2.2.3.1 Đánh giá rủi ro trên phương diện BCTC.a Thiết lập mức rủi ro kiểm toán mong muốn.

Rủi ro kiểm toán mong muốn sẽ được thiết lập dựa trên hai khía cạnh cơbản là: mức độ mà theo đó người sử dụng bên ngoài tin tưởng vào BCTC củakhách hàng và khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi báocáo kiểm toán được công bố

Trên thực tế AASC và một số công ty khác như A&C, AFC xác định mứcrủi ro kiểm toán mong muốn dựa trên các yếu tố sau:

+ Quy mô của khách hàng;+ Số công nợ ;

+ Khả năng thanh toán;+ Tốc độ tăng doanh thu ;+ Năng lực của Ban quản trị;+ Kinh nghiệm của KTV.

Quy mô khách hàng và số lượng người sử dụng BCTC được xác định dựatrên các chỉ tiêu trên BCTC như tổng vốn đầu tư ban đầu, tổng tài sản KTVcũng thực hiên xem xét, phân tích sơ bộ các chỉ tiêu tài chính trên Bảng cân đốikế toán, Báo cáo kết quả kinh doanh của năm kiểm toán hiện hành và so sánhvới số liệu của năm trước để đánh giá quy mô công nợ, khả năng thanh toán,doanh thu, lợi nhuận và tình hình biến động của các chỉ tiêu này Thông thườngvới khách hàng có quy mô lớn thì KTV sẽ xác định có nhiều người quan tâm tớicác chỉ tiêu trên BCTC.

Mặc dù có phân tích sơ bộ BCTC nhưng các công ty kiểm toán Việt Namchưa chú trọng tới vấn đề thiết lập mức rủi ro kiểm toán mong muốn này Trongmỗi cuộc kiểm toán, các công ty đều xác định mức rủi ro kiểm toán chungchung và áp dụng cho hầu hết cuộc kiểm toán Chẳng hạn, với Deloitte VN,ACCA, CPA Việt Nam,… luôn ấn định mức rủi ro kiểm toán mong muốn cho

mỗi cuộc kiểm toán là thấp để đạt được dộ tin cậy kiểm toán ở mức tối đa(khoảng trên 95%).

b Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên phương diện BCTC

Đối với AASC

AASC đánh giá rủi ro tiềm tàng ở ba mức rủi ro: Mức cao, mức trungbình, mức thấp Việc đánh giá một khách hàng được xếp vào mức rủi ro nàodựa vào các tiêu thức sau:

+ Tiêu thức thứ 1: tính liêm chính và đặc điểm của ban giám đốc; + Tiêu thức thứ 2: bản chất kinh doanh của khách hàng;

+ Tiêu thức thứ 3: các ước tính kế toán;

+ Tiêu thức thứ 4: các nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên

Dựa trên những hướng trên những nhân tố ảnh hưởng đó KTV tìm hiểuvề khách hàng Sau đó có thể tổng hợp những hiểu biết của mình về khách hàngđể trả lời các câu hỏi đưa ra phục vụ cho việc đánh giá rủi ro tiềm tàng trênphương diên BCTC Các câu hỏi KTV đưa ra để đánh giá về rủi ro tiềm tàngbao gồm:

 Lĩnh vực hoạt động của công ty?

 Cơ cấu tổ chức của khách hàng như thế nào ?

 Chính sách kế toán của công ty khách hàng đang áp dụng? Thay đổi trong chính sách kế toán đơn vị đang áp dụng? Năng lực của Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc?

 Trình độ của kế toán trưởng và nhân viên phòng kế toán, KTV nội bộ Quan hệ giữa công ty khách hàng và KTV?

 KTV có nghi ngờ về tính liêm chính của Hội đồng quản trị và BanGiám đốc không?

 Khách hàng có ý định lừa dối KTV? Sự thay đổi về thị trường , sự cạnh tranh?

 Ý kiến của KTV trên Báo cáo kiểm toán năm trước?

 Liệu Ban Giám đốc và nhân viên phòng kế toán có áp lực bất thườngnào không?

 Khả năng công ty báo cáo sai kết quả tài chính hay giá trị tài sản? Sự thay đổi nhân sự trong Ban Giám đốc, Hội đồng quản trị và

phòng kế toán?

Từ những tiêu chí đó AASC đưa ra mẫu bảng hỏi:

Bảng2.4: Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên phương diện BCTC

1 Lĩnh vực hoạt động của công ty?

2 Cơ cấu tổ chức của khách hàng như thế nào ?3 Chính sách kế toán của công ty đang áp dụng?

4 Thay đổi trong chính sách kế toán đơn vị đang áp dụng?5 Năng lực của Hội đồng quản trị và Ban giám đốc?

6 Trình độ của Kế toán truởng và nhân viên phòng kế toán,KTV nội bộ (nếu có)?7 Quan hệ giữa công ty khách hàng và KTV?

8 KTV có nghi ngờ về tính liêm chính của hội đồng quản trị và Ban giám đốckhông?

9 Khách hàng có ý định lừa dối KTV?10 Sự thay đổi về thị trường, sự cạnh tranh?

11 Ý kiến của kiểm toán viên trên Báo cáo kiểm toán năm trươc?

12 Liệu Ban giám đốc và nhân viên phong kế toán có áp lực bất thường nào không?13 Khả năng Công ty báo cáo sai kết quả tài chính hay giá trị tài sản?

14 Sự thay đổi nhân sự trong Ban giám đốc ,Hội đồng quản trị và Phòng kế toán?

Kết luận

Nguời kiểm tra:Ngày thực hiện:

Căn cứ vào từng câu trả lời đối với mỗi vấn đề cụ thể, đặc biệt là xem xéttầm quan trọng của vấn đề đó tới các thông tin trên BCTC, KTV sẽ đánh giá rủiro tiềm tàng.

Đối với Deloitte VN

Deloitte VN đánh giá rủi ro tiềm tàng ở ba mức rủi ro: mức trung bình,cao hơn mức trung bình và rủi ro cao nhất.

 Mức trung bình: Hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp có thể đứngvững, triển vọng lâu dài Các chính sách kế toán ít thay đổi, đội ngũ kếtoán có trình độ tốt.

 Cao hơn trung bình: Doanh nghiệp có mức rủi ro cao hơn thôngthường nhưng chưa nghiêm trọng.

 Rủi ro cao nhất: KTV nhận thấy rằng kiểm toán có thể bị mất uy tínhoặc sẽ vướng mắc trong quá trình kiểm toán, lúc này công ty sẽkhông chấp nhận kiểm toán với những khách hàng có rủi ro rất cao.Khi đánh giá rủi ro tiềm tàng mỗi khách hàng, Deloitte VN tìm hiểu cácthông tin sau:

 Tính liêm chính của ban giám đốc; Bản chất kinh doanh của khách hàng; Các ước tính kế toán;

 Các nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên.

Trong mỗi cuộc kiểm toán, các KTV của Deloitte Việt Nam sẽ dựa trênnhững hướng dẫn trên để tìm hiểu về khách hàng Sau đó kiểm toán viên tổnghợp những hiểu biết của mình về khách hàng để trả lời các câu hỏi đưa ra phụcvụ cho việc đánh giá rủi ro tiềm tàng trên phương diện BCTC.

Bảng 2.5: Bảng đánh giá rủi ro tiềm tàng trên phương diệnBCTC của Deloitte Việt Nam

Công ty kiểm toán TNHH Deloitte Việt Nam

Khách hàng: Người lập: Date:Kỳ kiểm toán: Người soát xét: Date:

Mục đích: Đánh giá rủi ro tiềm tàng

Có ảnhhưởng

Quan điểm và tính chính trực của Ban giám đốc

Câu 1: Có lý do nào cần phải đặt câu hỏi đối với quan điểm và

tính chính trực của Ban quản lý cũng như có thể tin tưởng vàonhững thông tin mà họ cung cấp không?

1.Chúng ta có thể nhận thấy Ban quản lý có liên quan tới cáchành vi được cho là vi phạm pháp luật, làm sai lệch các thôngtin tài chính, hành vi có tính ép buộc của cơ quan chức nănghay của tổ chức tội phạm không?

2.Liệu chúng ta có nhận biết được Ban giám đốc có liên quanđến những hành vi mặc dù chưa là bất hợp pháp nhưng đangtrong nghi vấn có ảnh hưởng tới công ty?

3.Ban quản lý có thường xuyên thay đổi ngân hàng giao dịch,tư vấn pháp luật, KTV không?

4.Ban giám đốc có thất bại trong việc thỏa thuận của các bênthứ ba có danh tiếng hay không?

5.Liệu có khó khăn lớn trong đời sống cá nhân của các thànhviên Ban giám đốc không?

6.Có phải Ban giám đốc sẵn long chấp nhận mức rủi ro cao bấtthường hay không?

7.Ban quản trị có bị chi phối bởi một hoặc một nhóm ngườikhông trung thực không?

8.Có cá nhân nào có mối liên quan về lợi ích cũng như điều