Hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty TNHH dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán (AASC)”

Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết...72 3.5 Kết thúc kiểm toán...80 CHƯƠNG III: NHẬN XÉT, ĐÁNH GIÁ VÀ KIẾN NGHỊ NHẰM HOÀN THIỆN QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG K

MỤC LỤC

DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT

LỜI MỞ ĐẦU 1

CHƯƠNG I: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KHOẢN PHẢI THU KHÁCH HÀNG VÀ KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 4

I LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ KHOẢN PHẢI THU KHÁCH HÀNG 4

1 Giới thiệu chung về các khoản phải thu và khoản phải thu khách hàng 4

2 Bản chất của khoản phải thu khách hàng 5

3 Nguyên tắc ghi nhận khoản phải thu khách hàng 6

4 Chứng từ, sổ sách sử dụng trong hạch toán kế toán khoản phải thu khách hàng 7

II KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 8

1 Vai trò kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính 8

2 Mục tiêu kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng 8

3 Quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng 9

3.1 Lập kế hoạch kiểm toán 9

3.1.1 Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán 9

3.1.2 Thu thập thông tin cơ sở 11

3.1.3 Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng 13

3.1.4 Thực hiện các thủ tục phân tích 13

3.1.5 Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát 15

3.1.6 Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro 15

3.1.7 Thiết kế chương trình kiểm toán chi tiết 18

3.2 Thực hiện kiểm toán 21

3.2.1 Khái quát quá trình thực hiện kế hoạch kiểm toán 21

3.2.2 Thực hiện thủ tục kiểm soát 21

3.2.3 Thực hiện thủ tục phân tích 23

3.2.4 Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết 25

3.3 Kết thúc kiểm toán 30

3.3.1 Chuẩn bị hoàn thành cuộc kiểm toán 30

3.3.2 Báo cáo kiểm toán 31

3.3.3 Thư quản lý 32

CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG VỀ QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY TNHH DỊCH VỤ TƯ VẤN TÀI CHÍNH KẾ TOÁN VÀ KIỂM TOÁN (AASC) 33

I TỔNG QUAN VỀ CÔNG TY TNHH DỊCH VỤ TƯ VẤN TÀI CHÍNH KẾ TOÁN VÀ KIỂM TOÁN (AASC) 33

1 Quá trình hình thành và phát triển 33

2 Thành tựu 34

3 Kết quả kinh doanh 35

4 Đặc điểm bộ máy quản lý 36

4.1 Cơ cấu tổ chức quản lý (Phụ lục 03) 36

4.2 Chức năng nhiệm vụ của từng bộ phận 36

5 Các loại hình dịch vụ 36

5.1 Dịch vụ kiểm toán 37

5.2 Dịch vụ kế toán 37

5.3 Dịch vụ tư vấn 37

6 Quan hệ với khách hàng và các tổ chức kiểm toán khác 37

7 Hệ thống kế toán 38

7.1 Niên độ kế toán 38

7.2 Chế độ kế toán áp dụng 38

7.3 Hình thức sổ kế toán áp dụng 38

7.4 Cơ sở lập BCTC 38

8 Hệ thống kiểm soát chất lượng 38

8.1 Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán 38

8.2 Giai đoạn thực hiện kiểm toán 39

8.3 Giai đoạn kết thúc kiểm toán 39

II THỰC TRẠNG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY TNHH DỊCH VỤ TƯ VẤN TÀI CHÍNH KẾ TOÁN VÀ KIỂM TOÁN (AASC) 40

1 Quy trình kiểm toán chung tại công ty TNHH Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán (AASC) 40

1.1 Khảo sát và đánh giá khách hàng 40

1.2 Ký hợp đồng và cung cấp dịch vụ 41

1.3 Lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế chương trình kiểm toán 41

1.3.1 Lập kế hoạch chiến lược kiểm toán 41

1.3.2 Lập kế hoạch kiểm toán tổng thể 41

1.3.3 Thiết kế các chương trình kiểm toán 42

1.4 Thực hiện kiểm toán 46

1.5 Phát hành BCKT và thư quản lý (nếu có) 47

2 Quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng tại công ty TNHH Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán (AASC) 47

2.1 Lập kế hoạch kiểm toán 47

2.1.1 Đánh giá trọng yếu và đánh giá rủi ro 47

2.1.2 Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ và rủi ro kiểm soát 49

2.1.3 Thiết kế chương trình kiểm toán và thủ tục cần thiết 50

2.2 Thực hiện kiểm toán 50

2.2.1 Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát 50

2.2.2 Thực hiện thủ tục phân tích 50

2.2.3 Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết 51

2.3 Kết thúc kiểm toán 52

3 Kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng của công ty cổ phần ABC do công ty TNHH Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán (AASC) thực hiện .53

3.1 Khảo sát và đánh giá khách hàng 53

3.2 Ký hợp đồng cung cấp dịch vụ kiểm toán 53

3.3 Lập kế hoạch kiểm toán 54

3.3.1 Thu thập thông tin cơ sở 54

3.3.2 Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý 57

3.3.3 Thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ 57

3.3.4 Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát 59

3.3.5 Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro 62

3.3.6 Thiết kế chương trình kiểm toán 67

3.4 Thực hiện kiểm toán 68

3.4.1 Thực hiện thử nghiệm kiểm soát 68

3.4.2 Thực hiện các thủ tục phân tích 70

3.4.3 Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết 72

3.5 Kết thúc kiểm toán 80

CHƯƠNG III: NHẬN XÉT, ĐÁNH GIÁ VÀ KIẾN NGHỊ NHẰM HOÀN THIỆN QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG KIỂM TOÁN BCTC TẠI CÔNG TY TNHH DỊCH VỤ TƯ VẤN TÀI CHÍNH KẾ TOÁN VÀ KIỂM TOÁN (AASC) 81

I NHẬN XÉT VỀ THỰC TRẠNG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY TNHH DỊCH VỤ TƯ VẤN TÀI CHÍNH KẾ TOÁN VÀ KIỂM TOÁN (AASC) THỰC HIỆN 81

1 Ưu điểm 81

2 Hạn chế 85

II CÁC KIẾN NGHỊ NHẰM QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY TNHH DỊCH VỤ TƯ VẤN TÀI CHÍNH KẾ TOÁN VÀ KIỂM TOÁN (AASC) THỰC HIỆN 87

1 Sự cần thiết phải xây dựng và hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng 87

2 Yêu cầu hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng 88

3 Những kiến nghị nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục phải thu

khách hàng 89

3.1 Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán 89

3.2 Giai đoạn thực hiện kiểm toán 90

3.3 Giai đoạn kết thúc kiểm toán 93

KẾT LUẬN 99

TÀI LIỆU THAM KHẢO 100

PHỤ LỤC 102

LỜI MỞ ĐẦU

Trong xu thế hội nhập với nền kinh tế thế giới và sự phát triển không ngừng củanền kinh tế thị trường có định hướng, hoạt động kinh doanh và tình hình tài chínhcủa các doanh nghiệp là mối quan tâm của các cơ quan nhà nước, các nhà đầu tư,của người lao động và đặc biệt là chủ sở hữu doanh nghiệp, do đó nhu cầu về sựminh bạch đối với các thông tin tài chính trở nên ngày càng quan trọng Trước nhucầu đó, ngành kiểm toán nói chung và các công ty kiểm toán nói riêng càng phảichứng tỏ vai trò truyền thống của mình là xác minh và bày tỏ ý kiến về tính trungthực và hợp lý của các BCTC Bên cạnh đó, các công ty kiểm toán phải nỗ lực nângcao chất lượng dịch vụ cung cấp còn nhằm thực hiện vai trò là người tư vấn vớinhững lời khuyên hữu ích cho khách hàng Có thể nói, ngành kiểm toán đang ngàycàng đóng vai trò quan trọng trong nền kinh tế

Trong điều kiện kinh tế cạnh tranh khốc liệt như hiện nay, giá cả là công cụ sắcbén mà các doanh nghiệp sử dụng để cạnh tranh bên cạnh chất lượng sản phẩm vàcác dịch vụ kèm theo khác Các chính sách về giá cả như: chiết khấu thương mại,hoa hồng, giảm giá hay chính sách tín dụng cũng đóng vai trò quan trọng trong sựthành công của doanh nghiệp Tuỳ thuộc vào đặc điểm kinh doanh cũng như chínhsách thương mại của từng công ty mà tỉ trọng các khoản phải thu chiếm tỷ trọngnhiều hay ít trong tổng tài sản của doanh nghiệp Dù khoản phải thu chiếm tỷ trọngnhiều hay ít thì khoản mục này luôn là một khoản mục trọng yếu vì các nghiệp vụ

có quy mô lớn, phức tạp và số lượng các nghiệp vụ nhiều xảy ra thường xuyên…Nếu hoạt động kiểm soát của doanh nghiệp thực hiện không tốt thì khả năng xảy ragian lận và sai sót trong các khoản phải thu khách hàng là rất cao

Trong quá trình thực tập tìm hiểu thực tế công tác tổ chức kiểm toán và vậndụng lý thuyết vào thực tế tại công ty TNHH Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán vàKiểm toán (AASC), em nhận thấy kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng là mộtphần hành quan trọng có liên quan tới nhiều khoản mục khác nên đòi hỏi KTV tậptrung nhiều thời gian và chi phí Với mong muốn tìm hiểu sâu hơn thực tế thực hiệnkiểm toán để đưa ra các kiến nghị nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục

này tại công ty, em đã chọn đề tài: “Hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục

phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty TNHH Dịch

vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán (AASC)” cho bài khóa luận tốt nghiệp

Đối tượng nghiên cứu:

Thực tiễn quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toánbáo cáo tài chính tại công ty TNHH Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểmtoán (AASC)

Phạm vi nghiên cứu:

Quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng tại công ty TNHH Dịch vụ

Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán (AASC) và thông qua đối tượng kháchhàng cụ thể là công ty cổ phần ABC

Phương pháp nghiên cứu:

- Nhóm các phương pháp nghiên cứu lý thuyết: phương pháp duy vật biệnchứng và duy vật lịch sử, phân tích và tổng hợp lý thuyết, đối chiếu so sánh, logic

và khái quát hóa vấn đề

- Nhóm các phương pháp thực tiễn: phương pháp tìm kiếm, phân tích xử lýthông tin, phương pháp thống kê mô tả, phương pháp kinh nghiệm

Các dữ liệu về chủ đề này gồm cả nguồn thông tin sơ cấp và nguồn thông tinthứ cấp được thu thập từ quan sát, thực nghiệm và từ các sách báo, tài liệu tronglĩnh vực liên quan

Nội dung khóa luận:

Ngoài mục lục, danh mục chữ viết tắt, danh mục sơ đồ bảng biểu, lời mở đầu,kết luận, danh mục tài liệu tham khảo và phụ lục, bài khóa luận bao gồm ba (03)chương sau:

Chương I: Cơ sở lý luận về khoản phải thu khách hàng và kiểm toán khoản

mục phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính

Chương II: Thực trạng về quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng

trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty TNHH Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kếtoán và Kiểm toán (AASC)

Chương III: Nhận xét, đánh giá và kiến nghị nhằm hoàn thiện quy trình kiểm

toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công tyTNHH Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán (AASC)

Em xin chân thành cảm ơn ban lãnh đạo công ty TNHH Dịch vụ Tư vấn Tàichính Kế toán và Kiểm toán (AASC) và các anh chị phòng Dịch vụ đầu tư nướcngoài đã giúp đỡ em trong quá trình thực tập, và đặc biệt gửi lời cám ơn sâu sắc với

cô giáo Th.S Trần Tú Uyên đã nhiệt tình hướng dẫn em hoàn thành bài khóa luậnnày

CHƯƠNG I: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KHOẢN PHẢI THU KHÁCH HÀNG VÀ KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

I LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ KHOẢN PHẢI THU KHÁCH HÀNG

1 Giới thiệu chung về các khoản phải thu và khoản phải thu khách hàng

Các khoản phải thu trên BCTC là một phần tài sản mà doanh nghiệp sẽ thuđược trong tương lai, do đó việc hiểu và hạch toán đúng bản chất của các khoảnphải thu là vô cùng quan trọng Theo thông tư số 23/2005/TT – BTC ngày 30 tháng

03 năm 2005, các khoản phải thu được phân loại thành các khoản phải thu ngắn hạn

và các khoản phải thu dài hạn Tuy nhiên về bản chất, các khoản phải thu ngắn hạn

và dài hạn chỉ khác nhau về thời gian thu hồi Cụ thể, các khoản phải thu ngắn hạn

là một chỉ tiêu tổng hợp phản ánh toàn bộ giá trị của của các khoản PTKH, khoảntrả trước cho người bán, phải thu nội bộ, phải thu theo tiến độ kế hoạch hợp đồngxây dựng, các khoản phải thu khác tại thời điểm báo cáo có thời hạn thanh toándưới một năm hoặc trong một chu kỳ kinh doanh (sau khi trừ đi khoản dự phòngphải thu khó đòi), trong khi đó, các khoản phải thu dài hạn là chỉ tiêu tổng hợp phảnánh toàn bộ giá trị của các khoản phải thu dài hạn của khách hàng, các khoản phảithu nội bộ dài hạn và các khoản phải thu dài hạn khác (là số dư nợ của tài khoản

1388, 3388 dài hạn và số dư của tài khoản 244 – ký cược ký quỹ dài hạn)

Các khoản PTKH chỉ là một phần trong số dư các khoản phải thu trênBCĐKT của doanh nghiệp, và trong phạm vi đề tài này, em chỉ đi sâu nghiên cứucác khoản PTKH

Các khoản PTKH là các khoản phát sinh trong quá trình bán sản phẩm, hànghoá, dịch vụ khi thời điểm bán hàng và thời điểm thu tiền không cùng một thờiđiểm Các khoản PTKH là một loại tài sản của doanh nghiệp bị người mua chiếmdụng mà đơn vị có trách nhiệm phải thu hồi1

Khi tìm hiểu khoản PTKH thì cần phân biệt nó với khoản ứng trước chongười bán Đây cũng là khoản phải thu của khách hàng, nhưng là do đơn vị ứngtrước cho người bán để mua hàng hoá, dịch vụ Các khoản ứng trước cho người bán

1 PGS.TS Ngô Thế Chi (2005), Kế toán tài chính, Nhà xuất bản thống kê

có thể được xem như một khoản đặt cọc của đơn vị để có được một sự đảm bảo củangười bán đối với việc cung cấp hàng hoá, dịch vụ cho đơn vị2 Về bản chất thì cảhai đều là những khoản phải thu nhưng cách hạch toán chúng lại khác nhau.

Việc tìm hiểu khoản mục PTKH cần được tiến hành song song với việc tìmhiểu khoản dự phòng phải thu khó đòi Dự phòng phải thu khó đòi thực chất là việcghi nhận trước một khoản chi phí thực tế chưa thực chi vào chi phí kinh doanh củaniên độ báo cáo để có nguồn tài chính cần thiết bù đắp những thiệt hại có thể xảy ratrong niên độ liền sau Dự phòng phải thu khó đòi là việc dự phòng đối với phần giátrị bị tổn thất của các khoản nợ phải thu quá hạn thanh toán hay các khoản phải thuchưa quá hạn nhưng có thể không thu hồi được3

2 Bản chất của khoản phải thu khách hàng

Bản chất của các khoản PTKH là các khoản thu từ bán hàng và cung cấp dịch

vụ nhưng chưa thu tiền ngay, là một hình thức tín dụng trong mua bán hàng hoá.Thời hạn thanh toán của các khoản PTKH tuỳ thuộc vào chính sách tín dụng củatừng đơn vị và áp dụng đối với từng khách hàng cụ thể Nợ phải thu của khách hàng

là một loại tài sản khá nhạy cảm với những gian lận như bị nhân viên chiếm dụnghay bị tham ô Bên cạnh đó, nợ PTKH là khoản mục có liên quan mật thiết đến kếtquả kinh doanh, do đó nó là đối tượng để sử dụng các thủ thuật thổi phồng doanhthu và lợi nhuận của đơn vị Mặt khác, nợ PTKH được trình bày theo giá trị thuần

có thể thực hiện được Tuy nhiên, do việc lập dự phòng phải thu khó đòi cho nợPTKH thường dựa vào sự ước tính của nhà quản lý nên có nhiều khả năng sai sót vàkhó kiểm tra

Bản chất của các khoản dự phòng phải thu khó đòi là làm tăng chi phí quản lýdoanh nghiệp trong kỳ lập dự phòng, do đó làm giảm lợi nhuận của kỳ báo cáo Vìvậy, để lập dự phòng và ghi nhận vào chi phí của niên độ báo cáo, doanh nghiêp cầnphải tuân thủ nghiêm ngặt những điều khoản quy định của chế độ tài chính hiệnhành về những điều kiện để lập dự phòng phải thu khó đòi Các doanh nghiệp cần

2 PGS.TS Ngô Thế Chi (2005), Kế toán tài chính, Nhà xuất bản thống kê

3 Bộ Tài chính (2001), Th«ng t sè 107/2001/TT - BTC

lập dự phòng cho các khoản phải thu để đề phòng nợ phải thu thất thu khi kháchhàng không có khả năng trả nợ và nhằm xác định giá trị thực của một khoản PTKH.

3 Nguyên tắc ghi nhận khoản phải thu khách hàng

Mặc dù khoản PTKH được phân thành khoản phải thu ngắn hạn và khoảnphải thu dài hạn nhưng các khoản phải thu này vẫn được theo dõi trên cùng một tàikhoản nhưng chi tiết cho từng đối tượng phải thu Đến cuối kỳ kế toán, kế toán căn

cứ vào hợp đồng và các chứng từ có liên quan để phân chia thành khoản PTKHngắn hạn và khoản PTKH dài hạn trên BCTC của đơn vị, do đó khi hạch toán khoảnPTKH vẫn phải tuân thủ các nguyên tắc sau:

- Nguyên tắc hạch toán các khoản PTKH4

Khi hạch toán khoản PTKH cần chi tiết theo từng đối tượng cụ thể, khôngđược phép bù trừ các khoản công nợ phải thu phải trả giữa các đối tượng khác nhau(trừ khi có sự thoả thuận giữa các đối tượng với doanh nghiệp) Kế toán phải tổnghợp tình hình thanh toán với người mua theo tính chất nợ phải thu hay nợ phải trảtrước khi lập báo cáo kế toán, vừa theo dõi bằng nguyên tệ và quy đổi thành VNĐtheo tỷ giá thích hợp và thực hiện điều chỉnh tỷ giá khi lập báo cáo kế toán năm đốivới khoản công nợ phải thu của khách hàng có gốc ngoại tệ

TK mà kế toán sử dụng để hạch toán nghiệp vụ bán chịu cho người mua là

TK 131 “Phải thu khách hàng” Kết cấu của TK gồm bên Nợ, bên Có và số dư,trong đó bên Nợ phản ánh số phát sinh tăng các khoản PTKH còn bên Có thì phảnánh số phát sinh giảm các khoản PTKH, số dư bên Nợ thể hiện số tiền doanh nghiệpcòn phải thu của khách hàng còn số dư bên Có phản ánh số tiền doanh nghiệp nợkhách hàng

- Nguyên tắc hạch toán dự phòng phải thu khó đòi5

Các khoản dự phòng phải thu khó đòi được lập đối với các khoản phải thucủa các khách hàng mà doanh nghiệp nghi ngờ về khả năng có thể trả nợ của cáckhách hàng đó, và chỉ được lập khi doanh nghiệp có các bằng chứng chắc chắn vềkhoản nợ phải thu có thể thất thu phù hợp với quy định trong chế độ tài chính hiện

4 PGS.TS Đặng Thị Loan (2004), Kế toán tài chính, Nhà xuất bản thống kê

5 Bộ Tài chính (2001), Thông tư 107/2001/TT-BTC

hành Dự phòng và hoàn nhập dự phòng nợ phải thu khó đòi được ghi vào chi phíquản lý doanh nghiệp.

Một khoản nợ phải thu từ khách hàng được coi là khó đòi khi nợ phải thu đã quáhạn thanh toán ghi trên hợp đồng kinh tế, các khế ước vay nợ hoặc các cam kết nợ kháchoặc nợ phải thu chưa đến thời hạn thanh toán nhưng tổ chức kinh tế (các công ty, doanhnghiệp tư nhân, hợp tác xã, tổ chức tín dụng ) đã lâm vào tình trạng phá sản hoặc đanglàm thủ tục giải thể; người nợ mất tích, bỏ trốn, đang bị các cơ quan pháp luật truy tố,giam giữ, xét xử, đang thi hành án hoặc đã chết

Để hạch toán khoản dự phòng phải thu khó đòi, kế toán sử dụng TK 139 “Dựphòng phải thu khó đòi”.Vì là tài khoản điều chỉnh của TK 131 nên cách hạch toán của

TK 139 ngược với cách hạch toán của TK 131

4 Chứng từ, sổ sách sử dụng trong hạch toán kế toán khoản phải thu khách hàng

Để theo dõi khoản PTKH một cách có hiệu quả, kế toán phải có các loại sổsách gồm sổ chi tiết theo dõi công nợ phải thu đối với từng khách hàng cụ thể; sổcái tài khoản PTKH, bảng tổng hợp PTKH; sổ theo dõi chi tiết các khoản dự phòngphải thu khó đòi; sổ cái tài khoản dự phòng phải thu khó đòi và một số sổ sách khác

có liên quan

Định kỳ, kế toán công nợ lập bảng đối chiếu công nợ phải thu với khách hàng

để theo dõi các khoản phải thu chặt chẽ hơn

Các chứng từ có liên quan đến việc hạch toán khoản PTKH gồm: hoá đơn bánhàng (liên 3 – lưu chuyển nội bộ); phiếu xuất kho; hợp đồng kinh tế (nếu có) hoặccác yêu cầu mua hàng khác; các chứng từ thanh toán: phiếu thu, các chứng từ ngânhàng (giấy báo có); phiếu kế toán khi lập dự phòng; các biên bản liên quan đến việcxoá sổ một khoản nợ khó đòi;

II KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

1 Vai trò kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính

Kiểm toán khoản PTKH đóng vai trò quan trọng trong kiểm toán BCTCnhằm xác minh và bày tỏ ý kiến về tính trung thực và hợp lý của khoản PTKH đượctrình bày trên BCTC

Khoản PTKH là một loại tài sản của doanh nghiệp, do vậy thực hiện kiểmtoán khoản mục này nhằm kiểm tra tính trung thực của các loại tài sản trong doanhnghiệp cũng như khả năng hoạt động trong tương lai của doanh nghiệp căn cứ vàotính đúng đắn của các tỷ suất phản ánh khả năng thanh toán

Các khoản PTKH có quan hệ mật thiết đối với các khoản doanh thu bán chịu,

do vậy kiểm toán các khoản phải thu góp phần tăng tính chính xác của các khoảndoanh thu (kiểm tra các khoản doanh thu không có thực hoặc các khoản doanh thuchưa được phản ánh)

Thực hiện kiểm toán các khoản PTKH có thể thu thập được các bằng chứngkiểm toán về việc tăng chi phí trong kỳ do phát sinh các khoản phải thu khó đòihoặc không thể thu hồi được, do vậy phát hiện được các sai phạm ảnh hưởng đến lợinhuận của đơn vị Kiểm toán khoản PTKH cũng có thể phát hiện ra các sai phạmliên quan đến HTKSNB trong đơn vị

Khoản PTKH là một khoản mục quan trọng trên BCTC của đơn vị, do vậykiểm toán khoản PTKH sẽ làm giảm đáng kể rủi ro kiểm toán

2 Mục tiêu kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng

Mục tiêu chung khi kiểm toán khoản PTKH là nhằm thu thập được các loạibằng chứng kiểm toán để chứng minh cho tính trung thực và hợp lý của các khoảnPTKH, nghĩa là, khoản PTKH được trình bày trên BCTC đã được phản ánh mộtcách trung thực và hợp lý, xét trên các khía cạnh trọng yếu

Các khoản phải thu đều phải được ghi nhận đầy đủ (tính trọn vẹn của cáckhoản phải thu), nghĩa là một khi đã phát sinh thì phải được ghi chép đầy đủ Các

khoản phải thu đã được ghi chép là có thực tại thời điểm lập báo cáo (tính hiện hữucủa các khoản phải thu) để tránh trường hợp các khoản phải thu bị ghi khống Thêmvào đó, các khoản phải thu tại thời điểm lập báo cáo đều phải thuộc quyền sở hữucủa doanh nghiệp để đảm bảo mục tiêu quyền và nghĩa vụ đối với các khoản phảithu Các khoản phải thu cũng phải được ghi chép đúng số tiền gộp trên BCTC vàphù hợp giữa sổ chi tiết của nợ phải thu với sổ cái (tính chính xác của các khoảnphải thu) và đều được tính giá đúng (mục tiêu tính giá các khoản phải thu) Cáckhoản dự phòng phải thu khó đòi thì phải được tính toán hợp lý để giá trị thuần của

nợ PTKH gần đúng với giá trị thuần có thể thực hiện được Và để dễ kiểm soát thìcác khoản phải thu phải được phân loại và trình bày đúng đắn (mục tiêu phân loại

và trình bày các khoản phải thu), nghĩa là các khoản phải thu đều được phân loạiđúng đắn và tất cả các vấn đề liên quan đến các khoản phải thu đều được thuyếtminh đầy đủ

Mục tiêu kiểm toán đặc thù của khoản PTKH được xác định trên cơ sở mụctiêu chung và đặc điểm của khoản mục, việc xem xét hệ thống kế toán và HTKSNBđối với khoản mục, tình hình thực tế tại từng khách hàng cụ thể và các xét đoán củaKTV tham gia cuộc kiểm toán

3 Quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng

3.1 Lập kế hoạch kiểm toán

3.1.1 Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán

Quy trình kiểm toán được bắt đầu khi KTV và công ty kiểm toán thu nhậnkhách hàng Một khi đã xác định được đối tượng khách hàng, công ty kiểm toán sẽtiến hành các công việc cần thiết để chuẩn bị lập kế hoạch kiểm toán:

- Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán

KTV phải đánh giá xem việc chấp nhận một khách hàng mới hay tiếp tụckiểm toán cho một khách hàng cũ có làm tăng rủi ro cho hoạt động của KTV haylàm hại đến uy tín của công ty kiểm toán hay không bằng cách:

Xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng của công ty kiểm toán

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 220 (VSA 220) - Kiểm soát chất lượngđối với việc thực hiện một hợp đồng kiểm toán nêu rõ: Để đưa ra quyết định chấp

nhận hay giữ một khách hàng, công ty kiểm toán phải xem xét tính độc lập củaKTV, khả năng phục vụ tốt khách hàng của công ty kiểm toán và tính liêm chínhcủa BGĐ khách hàng.

Tính liêm chính của BGĐ công ty khách hàng

Theo VSA 400 - Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, tính liêm chính củaBGĐ là bộ phận cấu thành then chốt của môi trường kiểm soát, là nền tảng cho tất

cả các bộ phận khác của HTKSNB Hơn nữa, VSA 240 - Gian lận và sai sót nhấnmạnh tầm quan trọng về đặc thù của BGĐ và ảnh hưởng của nó tới môi trường kiểmsoát như là nhân tố rủi ro ban đầu của việc báo cáo gian lận các thông tin tài chính

và có thể là nguyên nhân dẫn đến việc KTV kết luận rằng cuộc kiểm toán không thểthực hiện được

Liên lạc với các KTV tiền nhiệm

Đối với khách hàng tiềm năng, KTV mới phải liên lạc với KTV cũ của công

ty kiểm toán khác nếu khách hàng này trước đây đã được kiểm toán bởi công tykiểm toán đó để có thông tin đầu tiên nhằm đánh giá về khách hàng trước khi quyếtđịnh chấp nhận hay từ chối hợp đồng kiểm toán Thực tế cho thấy yêu cầu trênkhông có tính khả thi và hầu như không được thực hiện tại phần lớn các công tykiểm toán ở Việt Nam

Đối với những khách hàng mà trước đây chưa từng được công ty kiểm toánnào kiểm toán thì để có thông tin về khách hàng, KTV có thể thu thập các thông tinnày qua sách báo, tạp chí chuyên ngành, các bên có liên quan khác

Đối với khách hàng cũ, hàng năm KTV phải cập nhật các thông tin về kháchhàng và đánh giá xem liệu có rủi ro nào khiến KTV phải ngừng cung cấp các dịch

vụ kiểm toán cho khách hàng đó hay không

Đặc biệt, KTV phải xem xét khả năng có thể kiểm toán của khách hàng vàđây là nhân tố quan trọng nhất để đánh giá việc chấp nhận kiểm toán KTV chỉ cóthể tiến hành kiểm toán khi hệ thống kế toán của khách hàng cung cấp đầy đủ bằngchứng chứng minh cho nghiệp vụ đã phát sinh và đảm bảo rằng tất cả các nghiệp vụcần được ghi chép thì thực tế đã được ghi lại Những nghi ngờ về hệ thống kế toán

có thể làm KTV kết luận rằng khó có thể có bằng chứng tin cậy và đầy đủ để làmcăn cứ cho ý kiến của KTV về BCTC.

- Nhận diện các lý do kiểm toán của công ty khách hàng

Bản chất của việc nhận diện các lý do kiểm toán của công ty khách hàng làviệc xác định người sử dụng BCTC và mục đích sử dụng báo cáo của họ Đây là haiyếu tố chính ảnh hưởng tới số lượng bằng chứng kiểm toán phải thu thập và mức độchính xác của các ý kiến mà KTV đưa ra trong BCKT

- Lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán

Chuẩn mực kiểm toán chung được thừa nhận (GAAS) nêu rõ “quá trình kiểmtoán phải được thực hiện bởi một hoặc nhiều người đã được đào tạo đầy đủ thànhthạo như một KTV” Việc lựa chọn đội ngũ nhân viên phải đảm bảo được yêu cầu

về số lượng, trình độ chuyên môn và sự phân công công việc hợp lý giữa các nhânviên này

- Hợp đồng kiểm toán

Khi đã xem xét các vấn đề trên và quyết định chấp nhận kiểm toán cho kháchhàng, công ty kiểm toán phải ký hợp đồng kiểm toán với công ty khách hàng ghinhận sự thỏa thuận chính thức về việc thực hiện dịch vụ kiểm toán và các dịch vụkhác có liên quan Hợp đồng kiểm toán được ký kết phải bao gồm các nội dung vềmục tiêu và phạm vi kiểm toán, trách nhiệm của BGĐ khách hàng và KTV, hìnhthức thông báo kết quả kiểm toán, thời gian thực hiện cuộc kiểm toán, thời gian pháthành BCKT chính thức, phí cuộc kiểm toán và hình thức thanh toán…

3.1.2 Thu thập thông tin cơ sở

Sau khi ký kết hợp đồng kiểm toán, KTV được lựa chọn thực hiện cuộc kiểmtoán sẽ bắt đầu lập kế hoạch kiểm toán tổng quát Trong giai đoạn này, KTV thuthập thông tin cần thiết để đánh giá rủi ro kiểm toán và lên kế hoạch kiểm toán.Thêm vào đó, KTV đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu, đưa ra đánh giában đầu về mức trọng yếu và sử dụng các thủ tục phân tích để xác định thời giancần thiết thực hiện kiểm toán và việc mở rộng các thủ tục kiểm toán khác Nhữngthông tin mà KTV cần quan tâm trong bước công việc này gồm:

- Tìm hiểu về ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng

Theo VSA 300 - Kế hoạch kiểm toán, KTV phải tìm hiểu về ngành nghề vàhoạt động kinh doanh của khách hàng Cũng trong VSA 310 - Hiểu biết về tình hìnhkinh doanh, để thực hiện kiểm toán BCTC, KTV phải có hiểu biết về tình hình kinhdoanh của khách hàng đủ để nhận thức và xác định các dữ kiện, nghiệp vụ thực tiễncủa đơn vị được kiểm toán mà theo đánh giá của KTV, chúng có thể làm ảnh hưởngtrọng yếu đến BCTC, đến việc kiểm tra của KTV hoặc đến BCKT

- Xem lại kết quả của cuộc kiểm toán trước và hồ sơ kiểm toán chung

Các hồ sơ kiểm toán của những năm trước thường chứa đựng rất nhiều thôngtin về khách hàng, về công việc kinh doanh, cơ cấu tổ chức và các đặc điểm hoạtđộng khác Việc cập nhật và xem xét các sổ sách của công ty là rất cần thiết vì qua

đó KTV không chỉ xác định được các quyết định của nhà quản lý có phù hợp vớicác quyết định của nhà nước, với các chính sách hiện hành của công ty hay không

mà còn giúp KTV hiểu được bản chất của các số liệu cũng như sự kiện biến độngcủa chúng trên BCTC được kiểm toán

- Tham quan nhà xưởng

Việc tham quan nhà xưởng, quan sát trực tiếp hoạt động sản xuất kinh doanhcủa khách hàng sẽ cung cấp cho KTV những hiểu biết về quy trình sản xuất kinhdoanh của khách hàng và cung cấp cho KTV một cái nhìn tổng thể về công việckinh doanh của khách hàng KTV cũng có thể thu được những nhận định ban đầu vềcách thức quản lý của BGĐ, tính hệ thống trong việc tổ chức và sắp xếp công việc

- Nhận diện các bên có liên quan

Theo VSA 550 - Các bên hữu quan, các bên hữu quan là các bộ phận trựcthuộc, các chủ sở hữu chính thức của công ty khách hàng hay bất kỳ công ty chinhánh, một cá nhân hay một tổ chức nào mà công ty khách hàng có quan hệ mà các

cá nhân hay tổ chức đó có khả năng điều hành, kiểm soát hoặc có ảnh hưởng đáng

kể tới các chính sách kinh doanh hoặc chính sách quản trị của công ty khách hàng

- Dự kiến nhu cầu về các chuyên gia bên ngoài

Nếu công ty kiểm toán cho rằng trong nhóm kiểm toán không ai có chuyênmôn, khả năng về lĩnh vực nào đó để thực hiện các thủ tục kiểm toán cần thiết, khi

đó công ty kiểm toán có thể quyết định về việc sử dụng các chuyên gia bên ngoài

Theo VSA 620 - Sử dụng tư liệu chuyên gia, KTV phải đánh giá khả năngchuyên môn, hiểu phạm vi và mục đích công việc của họ cũng như sự phù hợp củaviệc sử dụng tư liệu đó cho các mục tiêu đã định KTV cần xem xét mối quan hệcủa chuyên gia với khách hàng và các yếu tố có thể làm ảnh hưởng tới tính kháchquan của các chuyên gia đó.

3.1.3 Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng

Nếu các thông tin cơ sở được thu thập ở trên giúp các KTV hiểu biết vềngành nghề kinh doanh và các mặt hoạt động kinh doanh của khách hàng thì cácthông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng giúp KTV nắm bắt được các thông tinmang tính pháp lý có ảnh hưởng tới các mặt hoạt động kinh doanh của khách hàng.Các thông tin được thu thập bao gồm các tài liệu sau:

- Giấy phép thành lập và điều lệ công ty

Việc nghiên cứu các tài liệu trên sẽ giúp KTV hiểu về quá trình hình thành,mục tiêu hoạt động và các lĩnh vực kinh doanh hợp pháp của đơn vị

- Các BCTC, BCKT, thanh tra hay kiểm tra của năm hiện hành hoặc của vàinăm trước

Các BCTC cung cấp dữ liệu về tình hình tài chính và kết quả hoạt động kinhdoanh của đơn vị, giúp KTV nhận thức được tổng quát về vấn đề và dựa trên cơ sở

đó áp dụng các kỹ thuật phân tích báo cáo này để nhận thức được xu hướng pháttriển của khách hàng Đây là tài liệu quan trong nhất trong cuộc kiểm toán BCTC.Các tài liệu khác như BCKT, biên bản thanh tra…cũng sẽ giúp KTV nhận thức rõhơn về thực trạng hoạt động của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán chi tiết chohợp lý

- Biên bản cuộc họp cổ đông, HĐQT, và BGĐ

Việc nghiên cứu các văn bản này giúp KTV xác định được các yếu tố có ảnhhưởng quan trọng tới sự hình thành và trình bày trung thực các thông tin trên BCTC

- Các hợp đồng và cam kết quan trọng

Các hợp đồng và cam kết quan trọng như hợp đồng mua, hợp đồng bán làmối quan tâm hàng đầu trong một số phần hành quan trọng của cuộc kiểm toán vàđặc biệt là trong suốt giai đoạn khảo sát chi tiết

- Thu thập hiểu biết về nội dung BCTC, những biến đổi quan trọng về kếtoán và hoạt động kinh doanh của khách hàng vừa mới diễn ra kể từ lần trước kiểmtoán

- Tăng cường sự hiểu biết của KTV về hoạt động kinh doanh của khách hàng

và giúp KTV xác định các vấn đề nghi vấn về khả năng hoạt động liên tục củakhách hàng

- Đánh giá sự hiện diện của các sai số có thể có trên BCTC của khách hàngQua việc thực hiện các thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểmtoán, KTV có thể xác định được nội dung cơ bản của cuộc kiểm toán BCTC Mức

độ, phạm vi và thời gian áp dụng thủ tục phân tích thay đổi tuỳ thuộc vào quy mô vàtính phức tạp trong hoạt động kinh doanh của khách hàng

Việc xây dựng các thủ tục phân tích gồm một số bước đặc thù như xác địnhmục tiêu, thiết kế các cuộc khảo sát, tiến hành khảo sát, phân tích kết quả và đưa rakết luận

Các thủ tục phân tích được sử dụng thường gồm hai loại sau:

- Phân tích ngang (phân tích xu hướng): Là việc phân tích dựa trên cơ sở sosánh các trị số của cùng một chỉ tiêu trên BCTC Các chỉ tiêu phân tích được sửdụng bao gồm so sánh các số liệu kỳ này với kỳ trước hoặc giữa các kỳ với nhau đểthấy được những biến động bất thường và xác định được các lĩnh vực cần quan tâm;phân tích cơ cấu nợ PTKH trong tổng doanh thu trong kỳ; so sánh giá trị của cáckhoản nợ quá hạn của kỳ này với kỳ trước để đánh giá về kiểm soát của doanhnghiệp đối với các khoản phải thu; so sánh số liệu PTKH theo dự toán với số liệu

PTKH trên thực tế căn cứ vào dự toán doanh thu của khách hàng và chính sách tàichính tín dụng mà công ty áp dụng.

- Phân tích dọc (phân tích tỷ suất): Là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các

tỷ lệ tương quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau trên BCTC Các chỉ tiêuphân tích được sử dụng bao gồm phân tích cơ cấu nợ phải thu ngắn hạn trong tổng

số nợ phải thu của doanh nghiệp để xem xét các khoản thu hồi trong thời gian gầncủa khách hàng; phân tích ảnh hưởng của các khoản PTKH đối với khả năng thanhtoán của doanh nghiệp; phân tích tỷ suất số vòng thu hồi nợ phải thu và thời gianthu hồi nợ phải thu trong kỳ kế toán để xem xét các chính sách tín dụng mà công ty

3.1.6 Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro

Ở các bước trên, KTV mới chỉ thu thập được các thông tin mang tính kháchquan về khách hàng thì ở bước này KTV sẽ căn cứ vào thông tin đã thu thập được đểđánh giá, nhận xét nhằm đưa ra một kế hoạch kiểm toán phù hợp

- Đánh giá tính trọng yếu

Trọng yếu là khái niệm về qui mô và bản chất của các sai phạm (kể cả bỏ sót)của các thông tin tài chính hoặc là đơn lẻ hoặc là từng nhóm mà trong bối cảnh cụthể nếu dựa vào các thông tin này để xét đoán thì không thể chính xác hoặc sẽ rút racác kết luận sai lầm Đánh giá tính trọng yếu có tác dụng nhằm ước tính mức độ sai

sót của BCTC có thể chấp nhận được Ở đây, KTV cần đánh giá mức trọng yếu chotoàn bộ BCTC và phân bổ cho từng khoản mục trên BCTC

 Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu

Mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là lượng tối đa mà KTV tin rằng ởmức đó các BCTC còn có các sai phạm nhưng chưa ảnh hưởng tới các quyết địnhcủa người sử dụng thông tin tài chính, hay đó chính là các sai sót có thể chấp nhậnđược đối với toàn bộ BCTC Việc ước lượng giúp KTV lập kế hoạch cho việc thuthập bằng chứng kiểm toán một cách thích hợp Đây là một việc làm mang tính xétđoán nghề nghiệp của KTV, do đó giá trị ước lượng không cố định mà có thể thayđổi trong suốt cuộc kiểm toán Những yếu tố liên quan đến bản chất của sai phạm(gồm gian lận và sai sót) cần phải được xem xét khi tiến hành ước lượng ban đầu vềtính trọng yếu

 Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục

Sau khi đã có được ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho toàn bộ BCTC,KTV cần phân bổ mức ước lượng này cho từng khoản mục trên BCTC để xác địnhcác sai số có thể chấp nhận được đối với từng khoản mục Mục đích của việc phân

bổ nhằm giúp KTV xác định được số lượng bằng chứng kiểm toán thích hợp phảithu thập đối với từng khoản mục ở mức chi phí thấp nhất có thể mà vẫn đảm bảotổng hợp các sai sót trên BCTC không vượt quá mức ước lượng ban đầu về tính trọngyếu

Việc phân bổ mức ước lượng đòi hỏi KTV phải xem xét bản chất các khoảnmục, rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát Vì công việc này mang tính chủ quan vàđòi hỏi sự xét đoán nghề nghiệp của KTV, do đó đòi hỏi được thực hiện bởi cácKTV có trình độ chuyên môn cao và nhiều kinh nghiệm

- Đánh giá rủi ro

Theo VSA 400 - Đánh giá rủi ro kiểm soát nội bộ thì rủi ro kiểm toán là rủi ro

do công ty kiểm toán và KTV đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi BCTC đãđược kiểm toán còn có những sai sót trọng yếu

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV phải xác định rủi ro kiểm toánmong muốn Mức rủi ro này được xác định phụ thuộc vào mức độ tin tưởng củangười sử dụng bên ngoài vào BCTC; quy mô của công ty khách hàng; sự phân phối

quyền sở hữu; bản chất và quy mô của công nợ; khả năng khách hàng sẽ gặp khókhăn về tài chính sau khi BCKT được công bố.

Khi thực hiện kiểm toán BCTC, KTV cần đánh giá các loại rủi ro sau:

 Rủi ro tiềm tàng

Rủi ro tiềm tàng là khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong BCTCchứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp, mặc dù có hay không cóHTKSNB

Rủi ro tiềm tàng gặp phải khi kiểm toán phụ thuộc vào bản chất kinh doanhcủa khách hàng; tính trung thực của BGĐ; kết quả các lần kiểm toán trước; hợpđồng kiểm toán lần đầu và hợp đồng kiểm toán dài hạn; các nghiệp vụ kinh tếkhông thường xuyên; các ước tính kế toán; qui mô của các số dư tài khoản…

KTV cần căn cứ vào các yếu tố trên để quyết định mức rủi ro tiềm tàng hợp

lý đối với từng khoản mục trên BCTC

 Rủi ro kiểm soát

Rủi ro kiểm soát là loại rủi ro liên quan đến sự yếu kém của HTKSNB, là khảnăng xảy ra các sai phạm trọng yếu do HTKSNB của đơn vị khách hàng không hoạtđộng hoặc hoạt động không có hiệu quả, do đó không phát hiện và ngăn chặn các saiphạm này

Rủi ro kiểm soát luôn có và không thể tránh khỏi do những hạn chế cố hữucủa bất kỳ HTKSNB nào Rủi ro kiểm soát được KTV đánh giá đối với từng khoảnmục trên BCTC thông qua việc tìm hiểu HTKSNB của khách hàng đối với khoảnmục đó Các bước thực hiện để đánh giá rủi ro kiểm soát gồm:

 Nhận diện các mục tiêu kiểm soát

Khi đánh giá rủi ro kiểm soát đối với các khoản PTKH, KTV cần xem xét vềHTKSNB đối với toàn bộ chu trình bán hàng Một HTKSNB hữu hiệu về chu trìnhbán hàng thường đòi hỏi phải tách biệt các chức năng (lập lệnh bán hàng; xét duyệtbán chịu; xuất kho; gửi hàng đi bán; lập và kiểm tra hoá đơn; theo dõi việc thanhtoán; xét duyệt hàng bán bị trả lại hay giảm giá hàng bán; cho phép xoá sổ cáckhoản nợ không thu hồi được), và phân nhiệm cho những cá nhân hay bộ phận khácnhau phụ trách Tuỳ theo quy mô và đặc điểm của từng doanh nghiệp mà cách thức tổchức cụ thể về kiểm soát nội bộ trong chu trình bán hàng thu tiền có thể rất khác nhau

 Nhận diện các quá trình kiểm soát đặc thù

Khi kiểm toán các khoản phải thu, KTV cần quan tâm tới việc thực hiện đốichiếu công nợ phải thu giữa sổ chi tiết công nợ phải thu với sổ cái, sổ tổng hợp công

nợ phải thu và thực hiện đối chiếu công nợ phải thu đối với các bên có liên quan.KTV cũng cần phải quan tâm tới việc xét duyệt đối với các khoản công nợ phải thu

 Nhận diện và đánh giá các nhược điểm của HTKSNB

Nhược điểm của HTKSNB được hiểu là sự vắng mặt của các quá trình kiểmsoát thích hợp mà điều này sẽ làm tăng khả năng rủi ro của việc tồn tại các sai phạmtrên BCTC

 Đánh giá rủi ro kiểm soát

Sau khi đã tiến hành các bước trên, KTV sẽ tiến hành đánh giá rủi ro kiểmsoát ban đầu đối với từng mục tiêu kiểm soát của từng loại nghiệp vụ kinh tế theoyếu tố định tính thấp, trung bình, cao hoặc theo tỷ lệ phần trăm Kết quả mà KTVđánh giá rủi ro kiểm soát sẽ có có ảnh hưởng trực tiếp đến việc xác định các thủ tụckiểm toán áp dụng, vì thế, việc đánh giá chính xác rủi ro kiểm soát là rất quan trọng

và cần thiết

 Rủi ro phát hiện

Rủi ro phát hiện là khả năng xảy ra các sai sót hoặc gian lận trên BCTC màkhông được ngăn chặn hay phát hiện bởi HTKSNB và cũng không được KTV phát hiệntrong quá trình thực hiện kiểm toán

Rủi ro phát hiện được xác định từ ba loại rủi ro sau: rủi ro kiểm toán mongmuốn, rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát Vì ba loại rủi ro này thay đổi đối với từngkhoản mục trên BCTC nên rủi ro phát hiện và số lượng bằng chứng kiểm toán cũngthay đổi theo từng khoản mục

3.1.7 Thiết kế chương trình kiểm toán chi tiết

- Chương trình kiểm toán

Theo VSA 300, chương trình kiểm toán là toàn bộ các chỉ dẫn cho KTV vàtrợ lý kiểm toán tham gia vào việc kiểm toán Chương trình kiểm toán chỉ dẫn mụctiêu kiểm toán từng phần hành, từng nội dung từng lịch trình và phạm vi của thủ tụckiểm toán cụ thể cùng với thời gian ước tính cho từng phần hành ấy

- Quy trình thiết kế chương trình kiểm toán

Quy trình thiết kế chương trình kiểm toán được thực hiện lần lượt:

 Thiết kế các thủ tục kiểm soát

Khi thiết kế các thủ tục kiểm soát, KTV cần tuân theo phương pháp luậngồm:

 Cụ thể hoá mục tiêu kiểm soát nội bộ cho khoản mục được kiểm toánCác khoản PTKH có quan hệ chặt đối với các khoản doanh thu bán chịu, dovậy mục tiêu kiểm soát đối với các khoản PTKH gắn liền đối với mục tiêu kiểmsoát đối với các khoản doanh thu bán chịu

Để thu thập các bằng chứng kiểm toán chứng minh các nghiệp vụ bán hàng

đã thực tế xảy ra và quá trình thực hiện nghiệp vụ bán hàng đã tuân thủ đúng cácquy định nội bộ của đơn vị, KTV cần kiểm tra sự phê duyệt các nghiệp vụ bán chịu

và cơ sở xét duyệt các nghiệp vụ bán chịu để xem xét việc tuân thủ của khách hàng,xem xét việc kiểm tra đối chiếu các hoá đơn trước khi được gửi đi cho khách hàng

và kiểm tra tính hữu hiệu của các thủ tục kiểm soát liên quan đến việc ghi chép đầy

đủ và chính xác các nghiệp vụ liên quan đến khoản PTKH trên sổ sách kế toán củacông ty khách hàng

Các khoản phải thu phát sinh tại các thời điểm, thời hạn thanh toán khácnhau, liên quan đến nhiều người mua có đặc điểm, điều kiện kinh doanh và khảnăng thanh toán cũng khác nhau và do đó có thể dẫn đến các khoản nợ quá hạn, nợkhó đòi, hoặc không thể thu hồi Vì vậy, việc theo dõi chi tiết cho từng đối tượngphải thu và việc trình bày, thuyết minh rõ ràng cho các khoản phải thu là vô cùngquan trọng

 Nhận diện các quá trình kiểm soát đặc thù mà có tác dụng làm giảm rủi rokiểm soát của từng mục tiêu kiểm soát nội bộ

KTV sẽ xem xét việc đối chiếu công nợ PTKH tại thời điểm cuối năm tàichính và xem xét việc bù trừ công nợ của các đối tượng

 Thiết kế các thủ tục kiểm soát đối với từng mục tiêu kiểm soát nội bộ cóxét đến nhược điểm của HTKSNB và kết quả ước tính của thủ tục kiểm soát

Khi thiết kế các thủ tục kiểm soát ở công đoạn này, KTV cần quan tâm tớitính liên tục của các chứng từ có liên quan như đơn đặt hàng, hoá đơn, chứng từchuyển hàng…Khoản phải thu được chọn phải có số dư hoặc phát sinh lớn, không

được đối chiếu công nợ với khách hàng, hoặc là các khoản mà KTV cho rằng nó bấtthường…

 Thiết kế các thủ tục phân tích

Các thủ tục phân tích được thiết kế để đánh giá tính hợp lý chung của các số

dư tài khoản đang được kiểm toán Trên cơ sở của việc thực hiện các thủ tục phântích, KTV sẽ quyết định mở rộng hay thu hẹp các thủ tục kiểm tra chi tiết số dư.KTV phải xem xét số dư của khoản PTKH so với doanh thu đã hợp lý chưa và sosánh số dư của các khoản phải thu của năm nay so với năm trước song song với sosánh doanh thu của năm nay so với năm trước để thấy được tính hợp lý của cáckhoản mục này

KTV sẽ phân tích các tỷ suất liên quan đến các khoản PTKH như cơ cấu cáckhoản PTKH trong tổng số dư các khoản phải thu, số vòng thu hồi nợ phải thu, thờigian thu hồi nợ phải thu, cơ cấu của các khoản phải thu khó đòi trong tổng số dư cáckhoản phải thu; so sánh số dư nợ quá hạn của năm nay so với năm trước; xem xétảnh hưởng của các khoản phải thu đến khả năng thanh toán của khách hàng… KTVcòn phải phân tích các chính sách bán chịu của khách hàng bởi vì việc phân tích chothấy sự ảnh hưởng của các chính sách này đến khả năng thu hồi nợ của khách hàng

 Thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết số dư

 Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro đối với khoản mục đang kiểm toán

Việc thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết nhiều hay ít phụ thuộc vào mức sai

số có thể chấp nhận được là nhỏ hay lớn Thường thì các khoản PTKH liên quanđến việc bán hàng hoá của đơn vị được kiểm toán, có quan hệ chặt chẽ với doanhthu bán hàng và cung cấp dịch vụ của của đơn vị đó nên các thủ tục kiểm tra chi tiếtđược áp dụng đối với các khoản PTKH thường liên quan đến kiểm toán các khoảndoanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ, cụ thể là khoản bán chịu hàng hoá

 Thiết kế và dự đoán kết quả thủ tục kiểm soát và thủ tục phân tích

Các thủ tục kiểm toán này được thiết kế với dự kiến là sẽ đạt được một số kếtquả nhất định Các kết quả này theo dự kiến của KTV sẽ ảnh hưởng tới việc thiết kếcác thủ tục kiểm tra chi tiết

 Thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết để thoả mãn các mục tiêu kiểm toánđặc thù của khoản mục đang xem xét

Theo VSA 300 - Lập kế hoạch kiểm toán thì kế hoạch kiểm toán và chươngtrình kiểm toán sẽ được sửa đổi, bổ sung nếu cần trong quá trình kiểm toán và KTVphải nêu rõ nguyên nhân dẫn đến những sửa đổi đáng kể đó trong hồ sơ kiểm toán.Lập kế hoạch kiểm toán có vai trò vô cùng quan trọng trong một cuộc kiểmtoán bởi lẽ kế hoạch kiểm toán hợp lý sẽ nâng cao chất lượng của cuộc kiểm toán và

là căn cứ cho các nhà quản lý kiểm tra, soát xét việc thực hiện kiểm toán

3.2 Thực hiện kiểm toán

3.2.1 Khái quát quá trình thực hiện kế hoạch kiểm toán

Thực hiện kế hoạch kiểm toán là quá trình sử dụng các phương pháp kỹ thuậtkiểm toán cụ thể để thu thập bằng chứng kiểm toán nhằm đưa ra những ý kiến xácthực về mức độ trung thực và hợp lý của BCTC Đây là quá trình chủ động thựchiện các kế hoạch và chương trình kiểm toán kết hợp với khả năng của KTV nhằm

có được những kết luận kiểm toán xác đáng Để có được những kết luận từ nhữngbằng chứng kiểm toán, KTV xác minh không những các thông tin trên BCTC màcòn trên các thông tin cơ sở đã được tổng hợp vào báo cáo này với những thủ tục kếtoán cụ thể Khối lượng thực hiện các thủ tục kiểm toán là khác nhau do KTV xácđịnh tuỳ thuộc vào tình hình cụ thể trong mỗi doanh nghiệp, trong đó có kết quảđánh giá độ tin cậy của HTKSNB

3.2.2 Thực hiện thủ tục kiểm soát

Thủ tục kiểm soát chỉ được thực hiện sau khi tìm hiểu HTKSNB với đánh giában đầu là khách thể kiểm toán có HTKSNB hoạt động có hiệu lực Theo VSA 500,thủ tục kiểm soát là việc kiểm tra để thu thập bằng chứng kiểm toán về sự thiết kếphù hợp và sự vận hành hữu hiệu của HTKSNB

Các bằng chứng kiểm toán mà KTV thu thập được về HTKSNB phải chứngminh được rằng thiết kế các hoạt động kiểm soát cụ thể của khách thể kiểm toán làthích hợp để ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai phạm trọng yếu và hoạt độngkiểm soát đã được triển khai theo đúng yêu cầu của thiết kế trong thực tế

Các phương pháp được áp dụng trong kiểm tra HTKSNB bao gồm: điều tra,phỏng vấn, thực hiện lại, kiểm tra từ đầu đến cuối, kiểm tra ngược lại và các biệnpháp kỹ thuật khác

Một số thủ tục kiểm soát thường được sử dụng khi kiểm toán khoản PTKH:

- Chọn mẫu các hoá đơn bán hàng trong kỳ và đối chiếu với đơn đặt hàng,lệnh bán hàng, chứng từ chuyển hàng về chủng loại, quy cách, số lượng, giá cả,ngày gửi hàng nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán rằng hoá đơn được lập trên

cơ sở các nghiệp vụ bán hàng thực sự xảy ra và quá trình thực hiện nghiệp vụ đãtuân thủ đúng các quy định nội bộ của đơn vị

- Kiểm tra chữ ký xét duyệt bán chịu và cơ sở xét duyệt bán chịu để xem xétviệc tuân thủ các thủ tục xét duyệt bán chịu

- Xem xét tổng cộng từng loại hàng và từng hoá đơn, so sánh giá trên hoáđơn với bảng giá được duyệt tại mỗi thời điểm để chứng minh là hoá đơn được tínhgiá chính xác và việc kiểm tra chúng trước khi gửi đi được thực hiện hữu hiệu

- Kiểm tra việc ghi chép các hoá đơn trên sổ sách kế toán, từ các hoá đơnlên sổ chi tiết và đối chiếu số tổng cộng với sổ cái và BCTC của khách hàng

- Kiểm tra các khoản hàng hoá ký gửi mà có thể bị ghi nhầm vào doanh thubán hàng trong kỳ

- Kiểm tra chính sách bán hàng, chính sách bán chịu và chính sách chiếtkhấu để xem xét các chính sách này hoạt động có hiệu quả hay không và ảnh hưởngnhư thế nào tới các khoản PTKH của công ty khách hàng bằng cách xem các sổsách có liên quan để kiểm tra việc thực hiện chính sách này

- So sánh giữa hoá đơn với đơn đặt hàng nhằm đảm bảo các hoá đơn đượclập chính xác trên cơ sở số hàng được giao

Để kiểm tra vấn đề này cần chọn mẫu các chứng từ chuyển hàng đã lập trongnăm và đối chiếu với các hoá đơn có liên quan, đặc biệt lưu ý đến số thứ tự liên tụccủa các chứng từ gồm đơn đặt hàng, chứng từ chuyển hàng và hoá đơn bán hàng

- Kiểm tra chứng từ, tài liệu liên quan của hàng hoá bị trả lại hay bị hư hỏngCác giấy tờ này phải được đánh số thứ tự, xét duyệt và ký bởi cấp có thẩmquyền Thủ tục kiểm soát nội bộ liên quan đến hàng bán bị trả lại bao gồm các thủtục kiểm tra và xét duyệt trước khi nhận lại hàng KTV có thể chọn mẫu các chứng

từ có liên quan để kiểm tra sự xét duyệt của người có thẩm quyền và đối chiếu vớicác quy định của đơn vị về các vấn đề này Ngoài ra, KTV cũng cần phải kiểm traviệc ghi chép, tính toán, hạch toán các khoản hàng bán bị trả lại với các tài khoản cóliên quan

Khi kết hợp được những biến độc lập có liên quan, mô hình sẽ cho ta nhiềuthông tin hơn và vì thế dự đoán sẽ chính xác hơn.

- Xem xét tính độc lập và tin cậy của dữ liệu tài chính

Tính độc lập và tin cậy của các dữ liệu tài chính sử dụng trong mô hình cóảnh hưởng trực tiếp đến tính chính xác của dự đoán và tới bằng chứng kiểm toán thuđược từ thủ tục phân tích, do đó, để đảm bảo tính độc lập của dữ liệu thì cần chi tiếthoá các dự tính

- Ước tính giá trị và so sánh với giá trị ghi sổ

Dựa theo mô hình và trên cơ sở độc lập dữ liệu có thể so sánh ước tính nàyvới giá trị ghi sổ Khi so sánh cần quan tâm tới tính thường xuyên của việc đánh giámối quan hệ đang được nghiên cứu và tính biến động tất yếu, biến động bất thường

- Phân tích nguyên nhân chênh lệch

Chêch lệch phát sinh có thể do số dư tài khoản được kiểm toán chứa đựng cácsai sót nhưng cũng có thể do được hình thành từ chính ước tính trong phân tích, do

đó, KTV cần tìm hiểu nguyên nhân từ chính các nhân viên trong công ty kháchhàng Nếu KTV không tìm được câu trả lời hợp lý thì KTV cần xem xét lại giả định

và dữ liệu dùng để ước tính, nếu vẫn còn có chênh lệch thì KTV phải thực hiện cácthủ tục kiểm tra chi tiết để tìm các bằng chứng kiểm toán

- Xem xét những phát hiện qua kiểm toán

Bằng chứng kiểm toán thu thập được từ thủ tục phân tích cần được đánh giá dophát hiện qua kiểm toán không chỉ bao gồm những sai sót trong tài khoản mà còn cảnhững sai sót trong HTKSNB, hệ thống thông tin và các vấn đề khác, vì thế, mọi

chêch lệch được phát hiện trong kiểm toán cần được điều tra về tính chất và nguyênnhân cả về cơ sở dẫn liệu và tình hình kinh doanh của khách hàng Theo VSA 520,trường hợp thủ tục phân tích phát hiện được những chênh lệch trọng yếu hoặc nhữngmối liên hệ không hợp lý giữa các thông tin tương ứng hoặc có chênh lệch lớn so với

dự tính, KTV phải thực hiện các thủ tục kiểm toán để thu thập đầy đủ các bằng chứngkiểm toán thích hợp

Khi thực hiện thủ tục phân tích đối với các khoản phải thu, KTV thường:

 Tính tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu của công ty khách hàng

KTV thường tính tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu và so sánh với số liệu của ngànhhoặc của năm trước để xem xét sự biến động trong tình hình kinh doanh của công tykhách hàng Đó thể do thay đổi cơ cấu mặt hàng, thay đổi chính sách giá bán hoặcthay đổi các chính sách tín dụng trong thanh toán, cũng có thể đây là do sai sót trong

số liệu kế toán

 Tính số vòng quay của nợ phải thu

Số vòng

Doanh thu ròng (thuần)

Số dư các khoản phải thu bình quânTrong đó:

Số dư các khoản phải thu

Số dư các khoản phải

Số dư các khoảnphải thu cuối năm2

Việc so sánh số liệu này với số liệu của ngành hoặc của năm trước có thểgiúp KTV hiểu biết về hoạt động kinh doanh của khách hàng cũng như dự đoán khảnăng có sai sót trong BCTC do sự thay đổi chính sách bán chịu hay sự sai lệch trong

số liệu kế toán từ việc ghi chép trùng lặp hay bỏ sót các khoản PTKH

So sánh số dư nợ quá hạn năm nay so với năm trước

Công việc này giúp KTV ghi nhận những biến động trong thu hồi nợ và khảnăng có sai lệch trong số liệu nợ phải thu KTV có thể mở rộng thủ tục này bằngcách so sánh bảng phân tích số dư theo tuổi nợ của cuối kỳ và đầu kỳ để ghi nhậnnhững biến động của khoản phải thu quá hạn theo những mức thời gian khác nhau

Tính chi phí dự phòng trên tổng số dư các khoản PTKH

KTV tính được tiêu chí này bằng cách so sánh tỷ số này của năm nay so vớinăm trước vì nó sẽ giúp cho các KTV đánh giá sự hợp lý của việc dự phòng cáckhoản phải thu khó đòi

Tính cơ cấu các khoản phải thu trong tổng số dư các khoản phải thu

Đó là việc tính cơ cấu khoản PTKH trong tổng số dư các khoản phải thu, cơcấu các khoản phải thu khác trong tổng số dư các khoản phải thu và so sánh số liệunày với các số liệu của năm trước để tìm hiểu xu hướng biến động khoản phải thu

3.2.4 Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết

Kiểm tra chi tiết là việc áp dụng các biện pháp kỹ thuật cụ thể của thủ tụckiểm tra chi tiết để kiểm toán từng khoản mục hoặc từng nghiệp vụ tạo nên số dưtrên khoản mục thông qua các bước:

- Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết

Ở bước công việc này, KTV xác định mục tiêu của các biện pháp kỹ thuật tứcthu thập các bằng chứng kiểm toán về sai phạm trọng yếu trong các cơ sở dẫn liệuthuộc các mục tiêu kiểm toán và lựa chọn các khoản mục trong tổng thể

- Lựa chọn các khoản mục để kiểm tra chi tiết

- Lựa chọn khoản mục chính

- Thực hiện các biện pháp kỹ thuật để kiểm tra chi tiết khoản mục được chọn

- Đánh giá kết quả kiểm tra chi tiết

- Xử lý chênh lệch kiểm toán

Khi thực hiện kiểm tra chi tiết đối với các khoản PTKH, KTV cũng phải tuânthủ theo các bước thực hiện kiểm tra chi tiết như trên, tuy nhiên tuỳ thuộc vào đặcthù của các khoản phải thu mà KTV sử dụng các biện pháp để thu thập bằng chứngkiểm toán cho phù hợp Một số kỹ thuật KTV thường áp dụng khi thực hiện kiểmtra chi tiết đối với các khoản PTKH:

- Thu thập hay tự lập bảng số dư chi tiết phân tích theo tuổi nợ để đối chiếuvới sổ chi tiết và sổ cái

Việc kiểm tra chi tiết về nợ PTKH và dự phòng phải thu khó đòi chủ yếu dựavào bảng số dư chi tiết phân tích theo tuổi nợ của từng khách hàng và sắp xếp theothời gian quá hạn trả nợ (tính từ ngày hết hạn trả đến ngày lập báo cáo) Trước hết,

KTV kiểm tra tính chính xác về mặt số học của bảng, sau đó xem xét tính hợp lýcủa việc phân loại công nợ thông qua việc lựa chọn ra một số khách hàng để đốichiếu với sổ chi tiết của khách hàng và đối chiếu với kỳ hạn thanh toán Số tổngcộng trên sổ cũng được dùng để đối chiếu với số liệu trên bảng tổng hợp và sổ cái.Mặt khác KTV cũng cần phải kiểm tra lại số tổng cộng số dư trên các sổ chi tiết vàđối chiếu với tổng số dư trên sổ cái Khi nghiên cứu bảng này KTV phải căn cứ vàotính hữu hiệu của HTKSNB của công ty khách hàng

- Gửi thư xác nhận đến các đối tượng phải thu

Theo VSA 501 - Bằng chứng kiểm toán bổ sung đối với các khoản mục và sựkiện đặc biệt Trường hợp các khoản phải thu được xác định là trọng yếu trongBCTC và có khả năng khách nợ sẽ phúc đáp thư yêu cầu xác nhận các khoản nợ thìKTV phải lập kế hoạch yêu cầu khách nợ xác nhận trực tiếp các khoản phải thuhoặc các số liệu tạo thành số dư các khoản phải thu Sự xác nhận trực tiếp này sẽcung cấp bằng chứng kiểm toán đáng tin cậy về sự hiện hữu của các khoản phải thu

và tính chính xác của các số dư Tuy nhiên sự xác nhận này thông thường chưa cungcấp đầy đủ bằng chứng về khả năng thu hồi các khoản phải thu hoặc còn các khoảnphải thu khác không được hạch toán

Xác nhận các khoản phải thu là thủ tục quan trọng nhất để đáp ứng các mụctiêu hiệu lực, định giá, kịp thời của các khoản phải thu Xác nhận này được kết hợpvới các thủ tục kiểm soát để xác minh và phát hiện những sai phạm liên quan đếncác khoản phải thu không có thật, liên quan đến số tiền còn chưa rõ ràng, hoặc đãtrở thành nợ phải thu khó đòi hay không đòi được Tuy nhiên xác nhận này ít có khảnăng phát hiện hết các khoản bỏ sót do nó dựa vào một bảng kê các khoản phải thutrong đó thường không có nghiệp vụ bị bỏ sót Do vậy, việc kết hợp giữa thủ tụckiểm soát với xác nhận một cách có hệ thống là đòi hỏi tất yếu Nếu các thủ tụckiểm soát được thực hiện cho thấy HTKSNB của khách hàng hoạt động có hiệu quảthì xác nhận các khoản phải thu cần được giảm bớt và ngược lại

Khi thực hiện kỹ thuật gửi thư xác nhận cho các khoản phải thu KTV cầnquyết định về loại xác nhận, về ngày thực hiện, về kích cỡ mẫu chọn và về nhữngkhoản mục phải chọn

Về loại xác nhận

Hai loại thư xác nhận được sử dụng là thư xác nhận khẳng định và thư xác

nhận phủ định (Mẫu thư xác nhận, xem phụ lục số 01 và 02).

Thời gian gửi thư xác nhận

Thư xác nhận gửi cho khách hàng để kiểm tra số dư các tài khoản công nợ phảithu trên BCĐKT, do đó ngày gửi thư xác nhận cần sát với ngày lập BCĐKT càng tốt.Trường hợp gửi thư xác nhận các khoản phải thu vào trước ngày lập BCĐKT có thểđược chấp nhận nếu HTKSNB hữu hiệu và không có những rủi ro dẫn đến mất khả năngthanh toán

Số lượng thư xác nhận gửi đi

Khi thực hiện kỹ thuật gửi thư xác nhận KTV cần xem xét số lượng thư xácnhận cần gửi Đây là yếu tố tương đối quan trọng vì nó có liên quan đến chi phíkiểm toán Số lượng thư xác nhận gửi đi phụ thuộc vào các yếu tố gồm: tính trọngyếu của các khoản công nợ phải thu, số lượng khách hàng, mức độ đồng đều về số

dư các khoản công nợ phải thu, loại thư xác nhận được sử dụng, kết quả đánh giáHTKSNB và kết quả gửi thư xác nhận của những năm trước

Khi tiến hành gửi thư xác nhận cho các khoản công nợ phải thu, KTV cần chú

ý tới quy mô số dư và thời hạn thanh toán, thời gian khách hàng nợ đọng Thôngthường KTV gửi thư xác nhận đối với các khoản phải thu có số dư lớn và nợ đọngkéo dài, và một số các yếu tố khác

Quá trình kiểm soát việc gửi thư xác nhận

Khi áp dụng thủ tục này KTV thường trực tiếp tiến hành gửi thư xác nhậnhoặc nếu doanh nghiệp gửi thư xác nhận thì KTV phải kiểm soát được quy trình gửithư xác nhận để nhằm thu được các bằng chứng kiểm toán mang tính khách quan.Khi KTV thực hiện gửi thư xác nhận cho các khoản phải thu của khách hàng,nếu KTV nhận được thư xác nhận thì sẽ xảy ra trường hợp hoặc là số liệu trên thưxác nhận khớp với số liệu trên sổ sách của đơn vị, hoặc là số liệu trên thư xác nhậnkhông khớp đúng với số liệu trên số sách của đơn vị Khi đó KTV sẽ thừa nhận sốliệu của đơn vị hoặc tìm ra được nguyên nhân gây ra sự chệch lệch và cùng đơn vịthống nhất phương án giải quyết Trong trường hợp KTV không thể tìm ra nguyênnhân của sự chêch lệch, KTV sẽ đánh giá ảnh hưởng của sự chêch lệch này đếnBCTC để đưa ra ý kiến cho phù hợp

Nếu không nhận được thư xác nhận ngay lần đầu, KTV sẽ tiếp tục gửi thư xácnhận lần hai và sẽ thực hiện các thủ tục bổ sung hay thay thế nếu lại không nhận đượcphản hồi

Trong một số trường hợp, KTV không thể gửi thư xác nhận cho khoản PTKH

do có sự can thiệp của BGĐ công ty khách hàng Theo chuẩn mực kiểm toán quốc

tế (ISA) số 501, trong trường hợp này, KTV phải xem xét yêu cầu này có chínhđáng hay không qua những thông tin có sẵn biện minh cho những giải trình củaBGĐ để làm cơ sở cho việc chấp nhận yêu cầu này Trong tình huống này, KTV phải

áp dụng các thủ tục kiểm toán thay thế đối với các khoản phải thu không được xácnhận

Các thủ tục kiểm toán bổ sung khi kỹ thuật gửi thư xác nhận thực hiệnkhông hiệu quả

KTV có thể kiểm tra các khoản thu tiền mặt tiếp sau: Việc xem xét các bằngchứng về thu tiền tiếp sau qua đối chiếu các chứng từ nhận tiền với sổ chi tiết công

nợ phải thu là một cách thức hỗ trợ tích cực cho việc thu thập bằng chứng kiểm toánkhi kiểm toán khoản PTKH KTV cũng có thể tìm lại các chứng từ gốc có liên quanđến bước công việc này như: đơn đặt hàng, phiếu vận chuyển, hoá đơn, phiếu xuấtkho, phiếu điều chỉnh hoá đơn, hợp đồng kinh tế…; chứng minh hàng hoá hoặc tiềnđang đi trên đường, kiểm tra các chứng từ vận chuyển hàng hoá nội bộ, bao gồm cảviệc thanh toán nội bộ

Ngoài các thủ tục kiểm toán bổ sung trên, KTV có thể thực hiện thêm một sốcác thủ tục kiểm toán khác, tuỳ thuộc vào từng khoản mục cụ thể và tuỳ vào từngđiều kiện cụ thể

- Kiểm tra những khoản phải thu đã xoá sổ hoặc không được ghi sổ

Các khoản phải thu không thể thu hồi cần được xoá sổ là tổn thất tài chính do rấtnhiều nguyên nhân khác nhau kể cả khả năng xảy ra thiếu sót trong việc ghi nhận cáckhoản phải thu đến khả năng gian lận để biển thủ các khoản phải thu Vì vậy, KTV cầnphải kiểm tra toàn bộ các khoản phải thu đã được xoá sổ Thông thường KTV sẽ thẩmtra lại việc xét duyệt xoá sổ của người có trách nhiệm, đặc biệt là tính độc lập củangười được xét duyệt và xem xét môi trường kiểm soát, thủ tục kiểm soát khi cần thiết

Khả năng sai phạm trong ghi sổ các khoản phải thu còn chứa đựng ở việc gianlận giữa các khoản phải thu thực tế đã thu được tiền nhưng vẫn còn chuyển vào sổ sáchthành khoản phải thu để biển thủ số tiền đã thu được hoặc che dấu khoản tiền mặt bịthâm hụt Trong trường hợp này, KTV phải kiểm tra lại các chứng từ đặc biệt là cácgiấy báo hay báo cáo nhận tiền, xem xét tên người nhận tiền, số tiền đã nhận và ngàyghi trên giấy báo Từ đó, thực hiện việc đối chiếu giữa các chứng từ này với sổ nhật kýthu tiền với các giấy biên nhận số tiền đã nộp Phương pháp này tốn nhiều thời giannên thường phải kết hợp với việc khảo sát và đánh giá những yếu kém của hệ thốngkiểm soát về thu tiền.

- Kiểm tra việc khoá sổ đối với các nghiệp vụ bán hàng (tính đúng kỳ – cut off)Một trong những phương pháp làm tăng giả tạo doanh thu là ghi nhận cácnghiệp vụ bán hàng xảy ra sau ngày kết thúc niên độ kế toán để làm tăng lợi nhuậntrong kỳ của đơn vị vì một mục đích nào đó, gian lận này có thể làm cho các khoảnphải thu từ việc bán hàng tăng lên Để phát hiện ra các gian lận này KTV lập bảng liệt

kê các nghiệp vụ bán hàng diễn ra trong một số ngày trước và sau ngày khoá sổ để đốichiếu với các hoá đơn bán hàng và các chứng từ có liên quan

Ngoài ra doanh thu và khoản phải thu liên quan có thể bị tăng giả tạo bằng cáchghi nhận trước một khoản doanh thu cho niên độ hiện hành, qua năm sau sẽ điều chỉnhgiảm trở lại Để phát hiện vấn đề này KTV phải xem xét kỹ tất cả các khoản hàng trảlại sau ngày kết thúc niên độ có liên quan đến việc bán hàng trong niên độ trước

- Xem xét các khoản nợ phải thu bị cầm cố, thế chấp

Bằng chứng kiểm toán về sự cầm cố của các khoản phải thu có thể được KTVthu thập thông qua kỹ thuật gửi thư xác nhận KTV cũng có thể tìm hiểu thông qua việcphân tích và kiểm tra các khoản chi phí lãi vay phải trả do đó tìm ra được các khoản chiphí lãi vay cho việc cầm cố, thế chấp, từ đó có thể tìm ra các khoản phải thu bị cầm cố.KTV cũng có thể kiểm tra thông qua việc đọc các biên bản họp, và các tài liệu

có liên quan hay phỏng vấn nhân viên trong công ty khách hàng để xem các khoản nợphải thu này thật sự còn thuộc sở hữu của đơn vị hay không

- Một số các thủ tục khác

KTV xem xét việc hạch toán các khoản nợ phải thu xem chúng có được phânloại đúng đắn hay không

KTV kiểm tra việc trình bày các khoản phải thu trên BCTC có tuân thủ cácchuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành không.

Ngoài ra, KTV có thể thực hiện thêm các thủ tục kiểm tra chi tiết khác để thuthập bằng chứng kiểm toán về các khoản phải thu tuỳ thuộc tình hình cụ thể Trongthực tế, không phải trong bất kỳ cuộc kiểm toán nào các KTV cũng phải thực hiện toàn

bộ các thủ tục kiểm toán trên, mà KTV có thể căn cứ vào tình hình cụ thể ở từng kháchhàng mà sử dụng các thủ tục kiểm tra chi tiết phù hợp

3.3 Kết thúc kiểm toán

3.3.1 Chuẩn bị hoàn thành cuộc kiểm toán

Để chuẩn bị hoàn thành cuộc kiểm toán KTV cần kiểm tra xem xét các vấn đề:

- Xem xét các khoản công nợ ngoài dự kiến

Các khoản công nợ ngoài dự kiến có thể là các khoản bồi thường, các khoảncông nợ khác nhưng tại thời điểm lập BCTC vẫn chưa thể kết luận được là có xảy rahay không, như các khoản tranh chấp về thuế, các khoản nợ liên quan đến vụ kiện.Kiểm tra chi tiết cần đánh giá mức trọng yếu của các khoản công nợ này để cóhướng xử lý kịp thời Để kiểm tra về các khoản công nợ trên, KTV có thể trao đổivới nhà quản lý về khả năng các khoản nợ ngoài dự kiến, xem xét các biên bản họpHĐQT, họp BGĐ, KTV cũng có thể liên lạc vơi luật sư hay tư vấn pháp lý của công

ty khách hàng

- Xem xét các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ kế toán

Các sự kiện này có thể là: kết quả của các vụ kiện, việc chuyển nhượng tàisản, việc huy động vốn bằng cách phát hành trái phiếu hay cổ phiếu

KTV cần phải xem xét vấn đề này vì nó có thể làm ảnh hưởng tới khả nănghoạt động liên tục của công ty khách hàng KTV có thể kiểm tra các sự kiện nàythông qua việc phỏng vấn BGĐ, kiểm tra các nghiệp vụ không thường xuyên xungquanh thời điểm khoá sổ kế toán, xem xét các biên bản họp HĐQT, họp BGĐ, liên

hệ với các bên có liên quan

- Xem xét tính hoạt động liên tục của khách hàng

KTV cần kiểm tra các dấu hiệu sau của công ty khách hàng như kết quả kinhdoanh trong thời gian dài và có khả năng thanh toán các khoản nợ đến hạn, việc liênquan đến các vụ kiện lớn có khả năng làm ảnh hưởng trọng yếu đến tình hình tài

chính, việc gặp phải những thiên tai hay những sự kiện khách quan như thiên tai, lũlụt, hoả hoạn hay các chính sách luật pháp của Nhà nước đã tạo ra những bất lợicho hoạt động kinh doanh của công ty khách hàng.

- Đánh giá về kết quả kiểm toán

Trước khi lập BCKT, KTV phải đánh giá tổng quát về kết quả thu thập được.KTV phải áp dụng các thủ tục phân tích để đánh giá tính đồng bộ và xác thực củacác thông tin tài chính thu thập được, ngoài ra KTV phải đánh giá về tính hiệu lực

và đầy đủ của các bằng chứng kiểm toán thu được

KTV cũng phải đánh giá các sai sót phát hiện, rà soát lại hồ sơ kiểm toán và yêucầu đơn vị cung cấp thư giải trình, kiểm tra các công bố trên thuyết minh BCTC

3.3.2 Báo cáo kiểm toán

- Các thông tin cần có trên BCKT gồm tên và địa chỉ của công ty kiểm toán,

số hiệu áo cáo kiểm toán, tiêu đề của BCKT, người nhận BCKT, đối tượng kiểmtoán, trách nhiệm của BGĐ và công ty kiểm toán, phạm vi kiểm toán, ý kiến củaKTV, địa điểm và thời gian lập BCKT, chữ ký và đóng dấu, số đăng ký hành nghềcủa KTV…

- Các loại ý kiến kiểm toán về BCTC

Ý kiến chấp nhận toàn phần

Ý kiến kiểm toán này được sử dụng trong trường hợp KTV và công ty kiểmtoán cho rằng BCTC của công ty khách hàng đã phản ánh trung thực và hợp lý trêncác khía cạnh trọng yếu về tình hình tài chính của đơn vị, phù hợp với chuẩn mựchay chế độ kế toán hiện hành Khi đưa ra ý kiến loại này, trên BCTC của công tykhách hàng có thể có các sai sót nhưng KTV cho rằng không trọng yếu, hay trongtrường hợp BCTC tuy có sai sót nhưng đã được điều chỉnh theo ý kiến của KTV

KTV sử dụng trong trường hợp có các sự kiện không chắc chắn và nằm ngoài khảnăng kiểm soát của KTV.

Ý kiến không chấp nhận

Được sử dụng khi KTV có sự bất đồng nghiêm trọng với nhà quản lý về việclựa chọn và áp dụng các chuẩn mực kế toán và chế độ kế toán hoặc sự không phùhợp của thông tin ghi trên BCTC hoặc thuyết minh BCTC của Công ty khách hàng

mà nó liên quan đến phần lớn các khoản mục

Ý kiến từ chối

Được sử dụng khi hậu quả của việc giới hạn phạm vi kiểm toán là quan trọng hoặcthiếu thông tin liên quan đến các khoản mục, nghiêm trọng tới mức KTV không thể thuthập được các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp để đưa ra ý kiến

3.3.3 Thư quản lý

Để giúp cho doanh nghiệp chấn chỉnh công tác quản lý tài chính, kế toán, xâydựng và hoàn thiện hệ thống kế toán và HTKSNB, KTV lập thư quản lý gửi choBGĐ công ty khách hàng

Thư quản lý mô tả về từng sự kiện cụ thể, bao gồm tình hình thực tế, khảnăng rủi ro, kiến nghị của KTV và ý kiến của người quản lý liên quan đến sự kiện

đó Thư quản lý được trình bày về một hay nhiều sự kiện do KTV quyết định

Thư quản lý là một phần kết quả của cuộc kiểm toán tuy nhiên không phải lúcnào KTV cũng phải lập thư quản lý, tuỳ từng điều kiện cụ thể mà KTV quyết định

có lập thư quản lý hay không

CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG VỀ QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY TNHH DỊCH VỤ TƯ VẤN TÀI CHÍNH KẾ TOÁN VÀ KIỂM TOÁN (AASC)

I TỔNG QUAN VỀ CÔNG TY TNHH DỊCH VỤ TƯ VẤN TÀI CHÍNH KẾ TOÁN VÀ KIỂM TOÁN (AASC)

1 Quá trình hình thành và phát triển

Công ty TNHH Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán (AASC)tiền thân là doanh nghiệp Nhà nước với tên gọi Công ty dịch vụ Tư vấn Tài chính

Kế toán (ASC), được thành lập ngày 13/5/1991 theo quyết định 164/TC/TCCB của

Bộ trưởng Bộ Tài chính AASC là một trong hai tổ chức hợp pháp đầu tiên và lớnnhất của Việt Nam hoạt động trong lĩnh vực kế toán, kiểm toán, tư vấn tài chính,thuế và xác định giá trị doanh nghiệp Ngay sau khi hoạt động, AASC liên tiếp mởchi nhánh tại những thành phố lớn gồm TP Hồ Chí Minh, Vũng Tàu và Đà Nẵng

Năm 1993, theo quyết định số 639/TC/QĐ/TCCB ngày 14 tháng 9 năm 1993của Bộ trưởng Bộ Tài chính, công ty đã đổi tên thành Công ty dịch vụ Tư vấn Tàichính Kế toán và Kiểm toán Theo đó, các dịch vụ mà công ty cung cấp bao gồm:dịch vụ kế toán, kiểm toán, tư vấn tài chính và quản trị tài chính, công nghệ thôngtin, tư vấn thuế, đào tạo và hỗ trợ tuyển dụng…

Tháng 3 năm 1995, chi nhánh AASC tại thành phố Hồ Chí Minh tách rathành lập Công ty tư vấn Tài chính và Kiểm toán Sài Gòn (AFC Sài Gòn) Để đảmbảo tình hình hoạt động tại thị trường phía Nam, ngày 13 tháng 3 năm 2007, công tythành lập văn phòng đại diện mới tại thành phố Hồ Chí Minh và được nâng cấp nênthành chi nhánh vào tháng 5 năm 2008 Bên cạnh đó, chi nhánh AASC tại Đà Nẵngkết hợp với chi nhánh công ty kiểm toán Việt Nam (VACO) tại đây thành lập Công

ty Tư vấn và Kiểm toán (A&C) Do nhu cầu mạnh mẽ của nền kinh tế, công ty tiếptục mở rộng phạm vi hoạt động của mình bằng việc lập thêm các chi nhánh và cácvăn phòng đại diện tại Thanh Hóa, Quảng Ninh, Hải Phòng

Đến tháng 7 năm 2007, công ty đã hoàn thành việc chuyển đổi loại hình sởhữu từ doanh nghiệp Nhà nước trực thuộc Bộ Tài chính sang công ty kiểm toán độclập với tên gọi Công ty TNHH Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán(AASC) với giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh số 0102031353 do Sở Kế hoạch

và Đầu tư thành phố Hà Nội cấp Cùng với sự chuyển đổi này, công ty đã chia tách

ra làm ba công ty con tại TP Hồ Chí Minh, Hà Nội và Thanh Hóa, trong đó, trụ sởchính đặt tại Hà Nội và lấy tên là Công ty TNHH Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán

Qua 20 năm hoạt động, AASC đã đạt được những thành công đáng kể,

có vị trí vững chắc trong ngành kiểm toán Việt Nam Nhờ đội ngũ nhân viên đông đảo và các cộng tác viên là các giáo sư, tiến sĩ, chuyên gia đầu ngành giàu kinh nghiệm và dày dặn chuyên môn, có đạo đức nghề nghiệp tốt, tính chuyên nghiệp cao và sự cố gắng không mệt mỏi mà AASC đã đạt được thành công:

- Được Ủy ban chứng khoán Nhà nước (SSC) cho phép kiểm toán các tổ chức phát hành, tổ chức niêm yết và tổ chức kinh doanh chứng khoán

- Đứng thứ 5 trên thị trường về cung cấp dịch vụ ở Việt Nam trong lĩnh vực tư vấn kế toán, kiểm toán và các dịch vụ chuyên ngành khác (theo thống

kê của hội KTV hành nghề Việt Nam), có hệ thống khách hàng và doanh số về dịch vụ kiểm toán báo cáo quyết toán vốn đầu tư dự án hoàn thành lớn nhất hiện nay

- Chính thức trở thành thành viên của mạng lưới kế toán Quốc tế (INPACT) và hiện nay là thành viên của HLB - tổ chức liên kết các công ty kiểm toán, kế toán độc lập uy tín trên toàn thế giới

- Được ngân hàng thế giới, ngân hàng phát triển Châu Á và các tổ chức tín dụng khác lựa chọn để kiểm toán các dự án do các tổ chức này tài trợ

- Được Bộ Công thương trao giải thưởng “Top Trade Servire” cho các doanh nghiệp có chất lượng dịch vụ đáp ứng các cam kết của WTO vào tháng

12 năm 2007

Có thể nói, những thành công mà AASC đạt được là rất đáng kể và giúp AASC trở thành công ty kiểm toán độc lập uy tín hiện nay.

3 Kết quả kinh doanh

Những thành tựu mà AASC đạt được trong những năm vừa qua cũng được chứng minh qua kết quả kinh doanh mà công ty đã đạt được, cụ thể:

n v : t VN Đơn vị: tỷ VNĐ ị: tỷ VNĐ ỷ VNĐ Đ

Chỉ tiêu Năm 2006 Năm 2007 Năm 2008 Năm 2009 Năm 2010

Bảng 01: Bảng tổng hợp kết quả kinh doanh của AASC từ giai đoạn 2006- 2010

Bảng tổng hợp trên cho thấy xu hướng phát triển mạnh và bền vững của AASC qua các năm xứng tầm là một trong những công ty kiểm toán có doanh thu và lợi nhuận lớn nhất Việt Nam Doanh thu của AASC tăng đều qua các năm, kéo theo lợi nhuận cũng tăng đáng kể là do hiện nay yêu cầu về minh bạch tình hình tài chính của các doanh nghiệp là mối quan tâm hàng đầu, vì vậy nhu cầu về kiểm toán là rất cao Doanh thu năm 2007 có giảm so với năm

2006 là do ảnh hưởng của sự thay đổi về hình thức sở hữu công ty từ doanh nghiệp Nhà nước trực thuộc Bộ Tài chính chuyển đổi sang hình thức công ty TNHH, tuy nhiên cũng trong năm đó, AASC vẫn thuộc Top những công ty kiểm toán có doanh thu cao nhất năm 2007 chỉ đứng sau Big4 Doanh thu năm

2008, 2009 và 2010 của công ty đều rất cao, đạt 72,15 tỷ VNĐ trong năm 2008