Các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán của các doanh nghiệp kiểm toán theo hướng tăng cường năng lực cạnh tranh trong điều kiện hội nhập quốc tế

Tác giả thực hiện nghiên cứu với đề tài: “Các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán của các doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam theo định hướng tăng cường năng lực cạnh tranh trong điều

và đo lường, phụ thuộc vào cảm nhận của Người sử dụng, trong khi đó sự cảm nhận phụ thuộc rất nhiều vào sự xét đoán của từng cá nhân, do vậy khó có thể dẫn đến một quan điểm thống nhất

Việt Nam đã chính thức gia nhập WTO, là thành viên TPP, Cộng đồng kinh tế ASEAN (AEC) và đang tiếp tục thực hiện lộ trình đã cam kết, theo đó, từ năm 2015 sẽ

mở cửa hoàn toàn các dịch vụ tài chính; Trong xu thế toàn cầu hóa, chất lượng sản phẩm hàng hóa dịch vụ, năng lực cạnh tranh ngày càng có vai trò quan trọng trong quá trình cạnh tranh trên thị trường Do vậy, sự thành công của các doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam phụ thuộc rất nhiều vào chất lượng kiểm toán và khả năng cạnh tranh trên thị trường để có thể đạt được vị thế cạnh tranh bền vững Trong khi đó, theo đánh giá của Bộ Tài chính (2011, 2015): “Quy mô và chất lượng kiểm toán độc lập vẫn chưa đáp ứng yêu cầu phát triển kinh tế - xã hội, chất lượng kiểm toán chưa đạt mong muốn và còn rất khó khăn để được khu vực và quốc tế thừa nhận, sự cạnh tranh giữa các Doanh nghiệp kiểm toán còn vì lợi ích cục bộ, chưa thông qua cạnh tranh để nâng cao trình độ, kinh nghiệm chuyên môn, cũng như phát triển nghề nghiệp kiểm toán, phát sinh tình trạng cạnh tranh không lành mạnh như giảm giá phí kiểm toán, dẫn đến chất lượng kiểm toán không đảm bảo” Thực trạng này đòi hỏi cần có nhiều nghiên cứu về chất lượng kiểm toán theo định hướng nâng cao năng lực cạnh tranh của Doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam trong điều kiện hội nhập kinh tế ngày càng sâu rộng hiện nay

Để đáp ứng yêu cầu trên, trên cơ sở khoảng trống lý thuyết trong các nghiên cứu trước, yêu cầu của quá trình hội nhập kinh tế thế giới và thực trạng chất lượng kiểm toán, năng lực cạnh tranh của doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam Tác giả

thực hiện nghiên cứu với đề tài: “Các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán của các doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam theo định hướng tăng cường năng lực cạnh tranh trong điều kiện hội nhập quốc tế” nhằm góp phần làm sáng tỏ vấn đề

đang được quan tâm về mặt lý luận và đưa ra các gợi ý về mặt chính sách nhằm giúp cho các cơ quan hữu quan, đề ra các giải pháp giải quyết các vấn đề cấp thiết trong thực tiễn hoạt động của doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam một cách hữu hiệu

2 Mục tiêu nghiên cứu

Mục tiêu chung của đề tài là khám phá nhân tố chất lượng kiểm toán và đo lường tác động của các nhân tố đến chất lượng kiểm toán và năng lực cạnh tranh của các doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam

3 Câu hỏi nghiên cứu

Để đạt được 3 mục tiêu nghiên cứu trên, các câu hỏi nghiên cứu sau giúp xác lập quy trình nghiên cứu của Luận án:

Q1: Những nhân tố nào tác động đến chất lượng kiểm toán, những nhân tố nào

tác động đến năng lực cạnh tranh của doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam trong giai đoạn hội nhập kinh tế hiện nay?

Q2: Chất lượng kiểm toán có tác động đến năng lực cạnh tranh? Những nhân tố

chất lượng kiểm toán nào tác động đến năng lực cạnh tranh của doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam trong giai đoạn hội nhập kinh tế hiện nay?

Q3: Mức độ tác động của các nhân tố đến chất lượng kiểm toán, mức độ tác động

của các nhân tố đến năng lực cạnh tranh của doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam trong giai đoạn hội nhập kinh tế hiện nay?

Q4: Mức độ tác động của chất lượng kiểm toán đến năng lực cạnh tranh, Mức độ

tác động của các nhân tố chất lượng kiểm toán tác động đến năng lực cạnh tranh của doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam trong giai đoạn hội nhập kinh tế hiện nay?

4 Đối tượng nghiên cứu

Từ các mục tiêu nghiên cứu trên, đối tượng nghiên cứu trong Luận án này là các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán, năng lực cạnh tranh của các doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam theo định hướng tăng cường năng lực cạnh tranh trong điều kiện

hội nhập quốc tế

5 Phạm vi nghiên cứu

Phạm vi nghiên cứu: Nghiên cứu được thực hiện đối với các doanh nghiệp đang hoạt động trong lĩnh vực kiểm toán tại Việt Nam với đối tượng chủ yếu là các doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam, không bao gồm các doanh nghiệp kiểm toán nước ngoài như các công ty thuộc nhóm Big Four (KPMG, EY, PwC, Deloitte), các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài tại Việt Nam (xem Phụ lục 1: Danh sách các doanh nghiệp kiểm toán đang hoạt động tại Việt Nam) Phạm vi nghiên cứu cũng không bao gồm các hoạt động kiểm toán như Kiểm toán Nhà nước, Kiểm toán nội bộ Nghiên cứu được thực hiện tập trung vào việc khám phá các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán, đo lường tác động của chất lượng kiểm toán đến năng lực cạnh tranh theo định hướng tăng cường năng lực cạnh tranh của doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam, không đi sâu nghiên cứu về năng lực cạnh tranh cũng như tác động của năng lực cạnh tranh đến chất lượng kiểm toán

Thời gian nghiên cứu: Được thực hiện từ tháng 10/2010 đến tháng 10/2015 Địa bàn nghiên cứu và khảo sát được thực hiện tại các khu vực tập trung nhiều doanh nghiệp kiểm toán với quy mô lớn, hoạt động kiểm toán đa dạng và phong phú như: TP Hà Nội, TP Đà Nẵng, TP Hồ Chí Minh

6 Phương pháp nghiên cứu

Phương pháp nghiên cứu được sử dụng trong Luận án này là phương pháp nghiên cứu hỗn hợp, kết hợp giữa phương pháp nghiên cứu định tính và định lượng Trong đó, phương pháp nghiên cứu định tính nhằm mục tiêu khảo sát sự hình thành và phát triển, thực trạng về chất lượng kiểm toán và năng lực cạnh tranh của các doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam cũng như khám phá các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán

và năng lực cạnh tranh, sự tác động của chất lượng kiểm toán nói chung và nhân tố chất lượng kiểm toán nói riêng đến năng lực cạnh tranh của các doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam qua việc phân tích tài liệu từ các nghiên cứu trước, báo cáo tổng kết và phương pháp phỏng vấn sâu Phương pháp nghiên cứu định lượng được thực hiện ở

bước tiếp theo Trong đó các nhân tố được xác định trong bước nghiên cứu định tính

sẽ được sử dụng trong nghiên cứu định lượng để đo lường mức độ tác động của từng nhân tố đến chất lượng kiểm toán và năng lực cạnh tranh của các doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam Quy trình nghiên cứu được thể hiện qua hình A: Quy trình nghiên cứu các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán của doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam theo định hướng tăng cường năng lực cạnh tranh trong điều kiện hội nhập quốc tế”

Vấn đề nghiên cứu

Các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán của doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam theo định hướng tăng cường năng lực cạnh tranh trong điều kiện hội nhập quốc tế

Cơ sở lý thuyết

Nghiên cứu lý thuyết nền tảng về chất lượng kiểm toán, năng lực cạnh tranh,

tác động của chất lượng kiểm toán đến năng lực cạnh tranh

và các nghiên cứu trước có liên quan

Nghiên cứu định tính

- Thu thập dữ liệu từ Báo cáo tổng kết và tài liệu có liên quan đến mục tiêu

nghiên cứu

- Xây dựng Đề cương thảo luận và thực hiện phỏng vấn sâu với Chuyên gia

- Phân tích và thảo luận kết quả khảo sát, so với các nghiên cứu trước

- Khám phá các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán, năng lực cạnh

tranh, tác động của chất lượng kiểm toán và các nhân tố chất lượng kiểm toán đến năng lực cạnh tranh của các doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam làm cơ sở cho bước nghiên cứu định lượng

- Kiểm tra kết quả nghiên cứu định tính bằng phương pháp thống kê

Nghiên cứu định lượng

- Thiết kế Bảng câu hỏi khảo sát và khảo sát thử

- Xác định đối tượng khảo sát, phương pháp chọn mẫu, kích thước mẫu

- Gửi Phiếu khảo sát và nhận kết quả trả lời

- Làm sạch dữ liệu và xử lý dữ liệu

- Đánh giá độ tin cậy, kiểm định chất lượng thang đo (Cronbach’s Alpha),

phân tích nhân tố khám phá (EFA)

- Đo lường mức độ tác động của các nhân tố qua mô hình hồi quy (MRA)

- Kiểm định mức độ phù hợp của mô hình

Bàn luận và đề xuất quan điểm, định hướng nâng cao chất lượng kiểm toán,

tăng cường năng lực cạnh tranh của doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam

trong điều kiện hội nhập quốc tế

- Bàn luận về kết quả nghiên cứu về thực trạng, đánh giá chất lượng kiểm toán,

năng lực cạnh tranh của doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam

- Bàn luận về kết quả nghiên cứu định tính và đưa ra quan điểm định hướng liên

quan đến chất lượng kiểm toán và năng lực cạnh tranh của doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam

- Bàn luận về kết quả nghiên cứu định lượng và đưa ra quan điểm định hướng

liên quan đến chất lượng kiểm toán và năng lực cạnh tranh của doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam

Hình A: Quy trình nghiên cứu các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán của

doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam theo định hướng tăng cường năng lực cạnh tranh trong điều kiện hội nhập quốc tế

7 Ý nghĩa khoa học và thực tiễn của Luận án

 Ý nghĩa khoa học

Trên cơ sở nghiên cứu các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán, năng lực cạnh tranh của các nghiên cứu trước và đặc biệt là trong điều kiện cụ thể ở Việt Nam, Luận án đã khám phá các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán, năng lực cạnh tranh, các nhân tố chất lượng kiểm toán tác động đến năng lực cạnh tranh của các doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam và chỉ ra mức độ cũng như thứ tự tác động của các nhân tố chất lượng kiểm toán có tác động đến năng lực cạnh tranh của các doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam

 Ý nghĩa thực tiễn

Nhờ vào việc khám phá và chỉ ra các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán, năng lực cạnh tranh, tác động của các nhân tố chất lượng kiểm toán đến năng lực cạnh tranh của các doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam một cách có hệ thống mà Luận án có thể là

tư liệu tham khảo cho các tổ chức và cá nhân nghiên cứu về hoạt động kiểm toán độc lập ở Việt Nam

8 Kết cấu của Luận án

Ngoài phần Giới thiệu, Luận án được chia thành 5 chương được trình bày theo thứ tự với các nội dung chính như sau:

Phần Giới thiệu: Trình bày sự cần thiết của nghiên cứu, mục tiêu, đối tượng và phạm vi nghiên cứu, ý nghĩa khoa học và thực tiễn của Luận án

Chương 1: Tổng quan các nghiên cứu trước

Chương này trình bày tổng quan và phân tích đánh giá các nghiên cứu đã thực hiện

về các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán và năng lực cạnh tranh của doanh nghiệp kiểm toán; Kết quả đạt được từ những nghiên cứu trước và những vấn đề tiếp tục nghiên cứu Từ đó chỉ ra khoảng trống lý thuyết mà Luận án sẽ tập trung giải quyết Chương 2: Cơ sở lý thuyết về các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán của doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam theo định hướng tăng cường năng lực cạnh tranh trong điều kiện hội nhập quốc tế

Trong Chương này trình bày một số vấn đề chung về kiểm toán, chất lượng kiểm toán, năng lực cạnh tranh, đồng thời giới thiệu các lý thuyết có liên quan được dùng làm nền tảng cho việc nghiên cứu các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán

và năng lực cạnh tranh Qua cơ sở lý thuyết đã được nghiên cứu, trong Chương này sẽ

đưa ra định nghĩa về chất lượng kiểm toán, năng lực cạnh tranh, thang đo chất lượng kiểm toán, năng lực cạnh tranh của các doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam và mô hình nghiên cứu được sử dụng trong Luận án

Chương 3: Phương pháp nghiên cứu

Trong Chương này trình bày phương pháp nghiên cứu, quy trình nghiên cứu, các bước thực hiện nghiên cứu, nguồn dữ liệu, phương pháp chọn mẫu, quy trình thu thập, phân tích và xử lý dữ liệu theo từng giai đoạn nghiên cứu định tính và định lượng Chương 4: Kết quả nghiên cứu và bàn luận

Chương này trình bày kết quả của việc nghiên cứu: Thực trạng chất lượng kiểm toán và năng lực cạnh tranh của doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam; Kết quả nghiên cứu định tính, định lượng và đưa ra các bàn luận về kết quả đã đạt được trong các bước nghiên cứu định tính và định lượng

Chương 5: Kết luận và hàm ý chính sách

Chương này đưa ra các kết luận đã đúc kết được từ quá trình và kết quả nghiên cứu, qua đó, đưa ra các quan điểm định hướng và đề xuất các giải pháp nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán, tăng cường năng lực cạnh tranh của các doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam Trong chương này cũng nêu rõ ý nghĩa khoa học thực tiễn, hạn chế của nghiên cứu và đề xuất hướng nghiên cứu tiếp theo

CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN CÁC NGHIÊN CỨU TRƯỚC

Chương này thực hiện việc hệ thống hóa những nghiên cứu đã thực hiện có liên quan đến các nhân tố tác động đến CLKT, NLCT và tác động của CLKT đến NLCT của các DNKT trong thời gian qua ở nước ngoài và tại Việt Nam, phân tích, đánh giá những gì các Nhà nghiên cứu trước đã thực hiện về các nhân tố tác động đến CLKT và tác động của CLKT đến NLCT của các DNKT nhằm xác định khoảng trống

lý thuyết và các vấn đề cần được tiếp tục nghiên cứu sâu hơn trong lĩnh vực này

1.1 Tổng quan và phân tích đánh giá các nghiên cứu đã thực hiện về nhân tố tác động đến CLKT và NLCT của DNKT

1.1.1 Các nghiên cứu đã thực hiện về nhân tố tác động đến CLKT

Thuật ngữ "Chất lượng kiểm toán" có nghĩa khác nhau đối với những người khác nhau Khác với các sản phẩm, dịch vụ của các hoạt động khác, CLKT không

dễ dàng quan sát hay kiểm tra, đánh giá Trong thực tế, thường có một khoảng cách nhất định về quan điểm hay mức độ thỏa mãn giữa Cơ quan quản lý, Người sử dụng và KTV đối với CLKT; Epstein & Geiger (1994) đã thực hiện khảo sát những Người

sử dụng BCTC, kết quả cho thấy 70% các Nhà đầu tư tin rằng cuộc kiểm toán phải cung cấp bảo đảm tuyệt đối rằng không có sai sót trọng yếu hoặc gian lận trong BCTC Trong khi đó, KTV có thể suy nghĩ về CLKT theo chiều hướng hạn chế tối đa sự không hài lòng của khách hàng, giảm rủi ro kinh doanh nhằm tránh kiện tụng, hạn chế thiệt hại đến danh tiếng của DNKT (Wooten, 2003) CLKT là một khái niệm phức tạp

và đa diện; Do đó, đã có nhiều nghiên cứu được thực hiện trên các khía cạnh khác nhau, dựa trên các quan điểm về CLKT khác nhau, các Nhà khoa học đã tiến hành các nghiên cứu thực nghiệm nhằm xác định các nhân tố tác động đến CLKT cũng như các biện pháp đo lường CLKT

1.1.1.1 Các nghiên cứu nước ngoài về các nhân tố tác động đến CLKT

(1) Các quan điểm về CLKT

Do CLKT khó quan sát và khó đánh giá trực tiếp, tùy thuộc vào hướng tiếp cận,

có nhiều quan điểm khác nhau về CLKT Tuy nhiên, các Nhà nghiên cứu trên thế giới

về CLKT chủ yếu tập trung vào 3 quan điểm: Quan điểm CLKT là mức độ đảm bảo khả năng phát hiện và báo cáo sai sót trên BCTC; Quan điểm CLKT là mức độ tuân thủ CMKiT và Quan điểm kết hợp mức độ tuân thủ chuẩn mực và mức độ

đảm bảo về khả năng phát hiện và báo cáo sai sót trọng yếu trên BCTC Các quan điểm này được các Nhà khoa học dùng làm định hướng để đo lường CLKT và nghiên cứu về các nhân tố tác động đến CLKT

 Quan điểm về CLKT, dưới góc độ mức độ đảm bảo về khả năng phát hiện

và báo cáo sai sót trọng yếu trên BCTC

Từ thập niên 1980, quan điểm CLKT là khả năng phát hiện và báo cáo các sai sót trọng yếu trên BCTC được coi là quan điểm phổ biến của các Nhà nghiên cứu về CLKT Quan điểm này xuất phát từ định nghĩa của DeAngelo (1981): “CLKT là xác suất của thị trường về khả năng một KTV phát hiện và báo cáo sai sót đó” Quan điểm này

đã được một số Nhà nghiên cứu áp dụng để phát triển các vấn đề lý luận về CLKT Theo quan điểm này, một cuộc kiểm toán có chất lượng khi KTV cam kết đảm bảo

về khả năng phát hiện và báo cáo các sai sót trọng yếu trong các BCTC Nói cách khác,

vì mục tiêu của một cuộc kiểm toán để đảm bảo tính chính xác của BCTC, CLKT là xác suất mà BCTC không chứa đựng sai sót trọng yếu, nghĩa là độ tin cậy của việc kiểm toán BCTC phản ánh CLKT Người sử dụng các BCTC đã được kiểm toán có thể tin tưởng vào kết quả kiểm toán do đã thỏa mãn mong muốn của họ là các thông tin được kiểm toán là đáng tin cậy Quan điểm này cho thấy có sự kết nối song song giữa CLKT với chất lượng BCTC Một BCTC mà tất cả các vi phạm về kế toán đã được phát hiện và báo cáo là đại diện cho CLKT cao Các Nhà nghiên cứu đại diện cho quan điểm này là: Titman & Trueman (1986): “Mức độ chính xác của thông tin cung cấp cho Nhà đầu tư”; Palmrose (1988): “Khả năng KTV không phát hiện và báo cáo sai sót”; Beatty (1989): “Tính trung thực của thông tin tài chính được trình bày trên BCTC sau khi được kiểm toán”; Knechel (2009): “CLKT là đạt được mức độ đảm bảo”;

Defond & Zhang (2014): “Cung cấp CLKT cao đảm bảo BCTC chất lượng cao”

 Quan điểm về CLKT - Theo mức độ tuân thủ CMKiT

Đầu thập niên 1990, từ ảnh hưởng các cuộc khủng hoảng kinh tế - tài chính khu vực và phát sinh các vụ bê bối về kiểm toán, một số Nhà nghiên cứu đã xem xét lại hướng tiếp cận của DeAngelo và cho rằng định nghĩa của DeAngelo không nắm bắt đầy đủ các vai trò tiềm ẩn sự xung đột của nhiều đối tượng trong thị trường kiểm toán Hơn nữa, định nghĩa này giới hạn trong tính chuyên môn, chưa xem xét khía cạnh về tính độc lập và ảnh hưởng của khách hàng đến ý kiến của KTV (Sutton, 1993) Tritschler (2013), cho rằng CLKT theo định nghĩa của DeAngelo (1981) là không thể

quan sát, đo lường một cách đơn lẻ Do những khó khăn trong việc quan sát quá trình kiểm toán, phần lớn các nghiên cứu tập trung vào việc nghiên cứu các sản phẩm thay thế cho CLKT bằng việc sử dụng một phương pháp đánh giá gián tiếp, với sự trợ giúp của các chỉ số qua các số liệu thống kê từ những tiêu thức đại diện được tiếp nhận bởi thị trường và có liên quan với đặc điểm nội tại của hai khái niệm trong định nghĩa của DeAngelo (Venkataraman & cộng sự, 2008; Krishnan & Schauer, 2000; Kaplan, 1995) Trong khi đó phương pháp đánh giá gián tiếp lại có một số hạn chế Nhiều Nhà nghiên cứu đã nhấn mạnh sự hiện diện của những thất bại như nguy cơ lựa chọn bất lợi (Watts & Zimmerman, 1981; Behn & cộng sự, 1997) và thực nghiệm với các tiêu chí đo lường đơn giản dẫn đến kết quả trái ngược nhau Mới đây, bê bối tài chính (đặc biệt là các vụ Enron) và sự sụp đổ của Arthur Andersen đã khẳng định sự bất cập của phương pháp đánh giá gián tiếp trong việc đánh giá CLKT, kết quả nghiên cứu của Krishnan & cộng sự (2003) đã khẳng định rằng các tiêu chí của Big Four không thể giải thích vụ việc của Enron Do đó, các Nhà nghiên cứu đã hướng trọng tâm nghiên cứu sang việc đánh giá CLKT bằng cách so sánh mức độ thực hiện công việc kiểm toán so với các CMKiT

Theo Copley & Doucet (1993), KTV thực hiện công việc với chất lượng cao nếu

họ tuân thủ hoàn toàn các CMKiT trong suốt quá trình thực hiện kiểm toán Theo quan điểm này, mức độ phù hợp với CMKiT phản ánh mức độ CLKT Tiêu biểu cho quan điểm này là McConnell & Banks (1998), Aldhizer & cộng sự (1995), Krishnan & Schauer (2001) Dựa trên quan điểm này các Nhà nghiên cứu khác như Niemann (2004), Tritschler (2013) cũng đã sử dụng kết quả kiểm tra của PCAOB, IDW, EC cũng như các vụ kiện chống lại KTV trong việc xem xét mức độ tuân thủ các CMKiT để nghiên cứu các chỉ số đánh giá CLKT

 Quan điểm CLKT theo mức độ tuân thủ chuẩn mực và mức độ đảm bảo khả năng phát hiện và báo cáo sai sót trên BCTC

Gần đây nền kinh tế toàn cầu cần phải đối mặt ngày càng nhiều với những thách thức lớn liên quan đến thị trường tài chính và đã tạo nên một hệ quả làm gia tăng số vụ bê bối kế toán của các công ty nổi tiếng toàn cầu như Enron, Parmalat dẫn đến sự sụp đổ của hãng kiểm toán hàng đầu thế giới là Arthur Andersen Độ tin cậy của các Nhà đầu tư và công chúng với CLKT đã được xem xét lại Bên cạnh sự

can thiệp của Nhà nước qua việc ban hành các bộ luật như Sarbanes–Oxley năm 2002, thông điệp xanh của Ủy ban Châu Âu vào năm 2010 cùng với các công bố mới về CMKiT của IAASB năm 2014 cho thấy trách nhiệm của KTV đã được mở rộng để đảm bảo CLKT (Defond & Zhang, 2014) Khuynh hướng kết hợp việc xem xét CLKT theo mức độ tuân thủ chuẩn mực và khả năng KTV phát hiện sai sót và báo cáo sai sót trọng yếu trên BCTC đã được một số Nhà nghiên cứu về CLKT quan tâm như Skinner

& Srinivasan (2012), Tritschler (2013) Quan điểm xem xét CLKT qua sự kết hợp giữa mức độ tuân thủ CMKiT và khả năng phát hiện, báo cáo sai sót trọng yếu trên BCTC cũng đã được Cơ quan Kiểm toán Nhà nước Hoa Kỳ (GAO) xem xét và áp dụng trong lĩnh vực kiểm toán của mình

Quan điểm về Chất lượng kiểm toán

Mức độ tuân thủ Chuẩn mực

Titman & Trueman (1986)

Palmrose (1988)Beatty (1989)Leffson (1988)Knechel (2009)Defond & Zhang (2014)

Copley & Doucet (1993)Aldhizer & cộng sự (1995)McConnell & Banks (1998)Krishnan & Schauer (2001)Niemann (2004)Thomas (2013)

Mức độ đảm bảo về khả năng phát hiện

và báo cáo sai sót trên

(2) Các khuynh hướng nghiên cứu về các nhân tố tác động đến CLKT

Xuất phát từ các quan điểm khác nhau về CLKT, các Nhà nghiên cứu đã thực hiện việc xác định các nhân tố đại diện cho CLKT với nhiều khuynh hướng khác nhau Căn

cứ vào cơ sở của các khuynh hướng được dùng trong các nghiên cứu, có thể phân loại thành bảy nhóm nghiên cứu: (1) Nghiên cứu CLKT dựa trên phương pháp đo lường; (2) Nghiên cứu dựa trên nguồn gốc nguyên nhân của sự khác biệt; (3) Nghiên cứu dựa trên đầu vào, đầu ra và quá trình kiểm toán; (4) Nghiên cứu dựa trên khía cạnh

tổ chức; (5) Nghiên cứu dựa trên hành vi và chất lượng của KTV; (6) Nghiên cứu dựa trên nhận thức của các đối tượng có liên quan đến CLKT và (7) Các khuynh hướng nghiên cứu khác Các khuynh hướng nghiên cứu này có thể được tóm tắt như sau:

 Nghiên cứu CLKT dựa trên phương pháp đo lường

Theo Arezoo Aghaei chadegani (2011), CLKT là không quan sát được trong quá trình thực hiện cuộc kiểm toán, cần phải có một đại diện hợp lệ để có thể xem xét mối quan hệ giữa CLKT thực tế và các nhân tố tác động đến CLKT

Các Nhà nghiên cứu đã thực hiện việc đo lường CLKT theo 2 nhóm: (i) Đo lường trực tiếp và (ii) Đo lường gián tiếp Nhóm đầu tiên nghiên cứu sử dụng các biện pháp trực tiếp để đo lường CLKT từ các kết quả của cuộc kiểm toán qua các tiêu thức: Báo cáo tài chính phù hợp với GAAP, kết quả KSCL, tỷ lệ kiện tụng, tỷ lệ giữa ý kiến hoạt động liên tục có liên quan đến các doanh nghiệp bị phá sản Krishnan & Schauer (2000)

đã nghiên cứu mối quan hệ giữa quy mô DNKT và sự tuân thủ các yêu cầu của CMKiT Krishnan & Schauer phát hiện ra rằng DNKT càng lớn sự tuân thủ yêu cầu CMKiT càng cao Geiger & Raghunandan (2002) xem xét liệu việc kiểm toán đã đưa ra sự quan tâm trong các năm trước cho khách hàng Mỹ đã kê khai phá sản Họ phát hiện ra rằng KTV ít có khả năng đưa ra một quan điểm liên tục trong năm đầu kiểm toán

so với những năm sau đó, điều này trái với lo ngại của một số Nhà nghiên cứu cho rằng một mối quan hệ lâu dài giữa khách hàng và KTV sẽ ảnh hưởng xấu đến CLKT Các biện pháp đo lường trực tiếp CLKT khác như đánh giá việc thực thi quy định của

Ủy ban Chứng khoán (Dechow & cộng sự, 1996) Tuy nhiên, các biện pháp đo lường trực tiếp CLKT gặp khó khăn trong thực tế do hạn chế từ việc tiếp cận dữ liệu, mức độ

do khái quát kết quả không cao

Nhóm nghiên cứu thứ hai áp dụng biện pháp gián tiếp như: quy mô DNKT, nhiệm kỳ KTV, mức độ chuyên ngành, giá phí kiểm toán, uy tín làm thước đo đo lường CLKT Biện pháp gián tiếp phổ biến nhất về CLKT là quy mô DNKT DeAngelo (1981) cho rằng quy mô của DNKT là một chỉ số về CLKT vì các DNKT lớn được trang bị nhiều hơn Các nghiên cứu khác cũng thực hiện nghiên cứu mối quan hệ giữa quy mô DNKT và CLKT (Krishnan & Schauer, 2000; Ajmi, 2009; Lawrence & cộng sự, 2011) Ghosh & Mood (2005) lập luận nhiệm kỳ của KTV có thể có ảnh hưởng xấu đến CLKT KTV có nhiệm kỳ kiểm toán dài sẽ đánh mất tính độc lập của mình để giữ mối quan hệ chặt chẽ với khách hàng Theo Wooten (2003), DNKT có nhiều khách hàng trong cùng một ngành mang lại việc hiểu biết sâu hơn những rủi ro kiểm toán đặc trưng của một ngành cụ thể Đại diện cho CLKT được sử dụng trong nghiên cứu là giá phí kiểm toán và những phụ thuộc kinh tế của KTV

 Nghiên cứu dựa trên nguồn gốc nguyên nhân của sự khác biệt

Theo Francis (2004), có ba nguyên nhân chính của sự khác biệt về CLKT:

sự khác biệt về thể chế giữa các quốc gia (khác biệt xuyên quốc gia), sự khác biệt giữa các văn phòng thực hiện kiểm toán (khác biệt xuyên thành phố) và khác biệt do mức độ chuyên ngành

Ở cấp quốc gia, sự lựa chọn KTV chuyên ngành của Big N là cấp độ cao hơn, nơi môi trường bảo vệ các Nhà đầu tư và chất lượng của Báo cáo tài chính là cao hơn (Ettredge & cộng sự, 2008)

Francis (2004) cho rằng cần phân tích chất lượng từng chi nhánh của các DNKT lớn thay vì phân tích đối với toàn bộ công ty sẽ cụ thể hơn Quan điểm này xuất phát

từ sự khác biệt về chất lượng giữa văn phòng kiểm toán và trụ sở chính Đánh giá về CLKT của một DNKT sẽ thay đổi đáng kể khi phân tích chất lượng từ toàn bộ công ty đến các văn phòng, chi nhánh cụ thể trong công ty

 Nghiên cứu dựa trên Đầu vào, Đầu ra và Quá trình kiểm toán

Những năm gần đây, xu hướng nghiên cứu về các nhân tố tác động đến CLKT được tập trung vào các yếu tố của quá trình kiểm toán cũng như ngữ cảnh và tương tác giữa các đối tượng có liên quan đến quá trình này

Theo Francis (2011), việc kiểm toán được diễn ra trong bối cảnh một DNKT Doanh nghiệp này thực hiện việc tuyển dụng, đào tạo, trang bị cho KTV và xây dựng quy trình kiểm toán và phát hành Báo cáo kiểm toán về BCTC của khách hàng

Trên góc độ xem xét các nhân tố CLKT theo yếu tố quá trình, ngữ cảnh và hậu quả kinh tế của cuộc kiểm toán, Francis (2011) đã đưa ra 6 nhân tố tác động đến CLKT bao gồm: Nhân tố đầu vào; Nhân tố quá trình; DNKT; Thị trường kiểm toán; Thể chế

và Hậu quả kinh tế của các cuộc kiểm toán Kết quả nghiên cứu này được sự đồng tình của nhiều Nhà nghiên cứu khác cũng như IFAC Trên cơ sở đó, IAASB đã có những nghiên cứu bổ sung và đưa ra Khuôn khổ các nhân tố tác động đến CLKT

Theo Duff (2004), có rất nhiều yếu tố đầu vào tác động đến CLKT bên cạnh các yếu tố thuộc về CMKiT Thuộc tính cá nhân KTV như kỹ năng và kinh nghiệm kiểm toán, các giá trị đạo đức và tư duy cũng là yếu tố đầu vào có vai trò quan trọng Bên cạnh

đó, yếu tố khác là nhận thức của KTV và các điều khoản hợp đồng kiểm toán cũng có ảnh hưởng nhất định, các doanh nghiệp cần thu hút cá nhân chất lượng cao có kỹ năng

và trình độ chuyên môn cần thiết để thực hiện kiểm toán có chất lượng cao

Defond & Zhang (2014), xem xét CLKT dựa trên đầu vào, đầu ra của quá trình kiểm toán để tổng kết, đánh giá các nghiên cứu được thực hiện Kết quả nghiên cứu cho thấy quá trình kiểm toán liên quan đến các vấn đề như tính đúng đắn của các phương pháp luận kiểm toán, hiệu quả của các công cụ kiểm toán được sử dụng,

sự đáp ứng đầy đủ của các phương tiện kỹ thuật, đều hướng tới việc hỗ trợ thực hiện một cuộc kiểm toán chất lượng Maijoor và Vanstraelen (2006) cũng đã thực hiện các nghiên cứu về ảnh hưởng của môi trường kiểm toán đến CLKT và đã phát hiện ra rằng một môi trường kiểm toán càng thuận lợi sẽ làm giảm ảnh hưởng của các yếu tố tác động xấu đến CLKT

 Nghiên cứu dựa trên khía cạnh tổ chức

Một số Nhà nghiên cứu đã xem xét CLKT từ hai khía cạnh: DNKT và nhóm kiểm toán Trên khía cạnh DNKT, Sun & Liu (2011) đã xem xét liệu nguy cơ khách hàng kiện tụng, có ảnh hưởng cụ thể đến sự phân biệt giữa CLKT Big N và KTV phi Big N Sun & Liu (2011) phát hiện ra rằng hiệu quả của KTV Big N cao hơn so với KTV phi Big N trong hạn chế mục tiêu quản trị thu nhập lớn đối với các khách hàng có nguy cơ kiện tụng cao hơn so với khách hàng có nguy cơ kiện tụng thấp, điều này cho thấy rằng nguy cơ kiện tụng cao của khách hàng có thể buộc KTV thuộc DNKT lớn thực hiện công việc có hiệu quả hơn Trên khía cạnh nhóm kiểm toán, Carcello & cộng sự (1992) cho rằng đặc điểm liên quan đến các nhóm kiểm toán là quan trọng với CLKT hơn so với những đặc điểm liên quan đến các DNKT Schroeder & cộng sự (1986) nghiên cứu và

so sánh tác động của 15 yếu tố lên CLKT của DNKT với các nhóm kiểm toán và kết quả khẳng định rằng các yếu tố của nhóm kiểm toán là quan trọng hơn yếu tố DNKT

 Nghiên cứu dựa trên hành vi và chất lượng của KTV

Theo Rayburn & Rayburn (1996), tính cách có liên quan trực tiếp đến định hướng đạo đức cá nhân CLKT không chỉ thiên về các CMKiT mà còn thuộc về chất lượng đào tạo mỗi con người về những chuẩn mực đạo đức Rayburn & Rayburn (1996) chỉ ra rằng các kỹ năng, phẩm chất cá nhân của lãnh đạo và nhân viên kiểm toán, sự đào tạo của nhân viên kiểm toán là những yếu tố quan trọng quyết định đến chất lượng của người KTV Đã có nhiều nghiên cứu khác nhau trên nhiều quan điểm khác nhau

về khía cạnh hành vi của CLKT bị giảm sút, chẳng hạn như Sự thuyên giảm CLKT (Coram & Woodliff, 2003; Gundry & Liyanarachchi, 2007), Lý luận đạo đức (Sweeney, 1995), Mối quan hệ hành vi và quan điểm (Beattie & Fearnley, 1995; Mock & Samet, 1982), Lý luận đạo đức của KTV (Herrbach, 2001; Krohmer & Lemaître, 2010); Danh tiếng (Carey & Simnett, 2006; Baotham, 2009), Kinh nghiệm (Carcello & cộng sự, 1992), Khả năng (Baotham, 2009) và Độc lập (Daniels & Booker, 2011; Baotham, 2009)

Malone & Roberts (1996), đã phát triển một mô hình toàn diện hơn về các yếu tố

để giải thích hành vi thuyên giảm CLKT Họ xem xét mối quan hệ giữa tỷ lệ giảm CLKT và đặc điểm cá nhân của KTV, tính chuyên nghiệp của KTV, cơ cấu, thủ tục soát xét và KSCL của DNKT và nhận thức của KTV về áp lực thời gian Họ kết luận rằng chất lượng và các thủ tục soát xét, hình phạt đối với hành vi KTV làm giảm CLKT có liên quan và tỷ lệ nghịch đến các hành vi giảm CLKT

Baotham (2009), đã nghiên cứu ảnh hưởng tính độc lập trong kiểm toán đến chất lượng, uy tín, danh tiếng và thành công bền vững của các KTV ở Thái Lan Các kết quả chỉ ra rằng tính độc lập trong kiểm toán có mối quan hệ tích cực với CLKT, độ tin cậy và CLKT có mối liên hệ tích cực với sự tín nhiệm kiểm toán Tương tự như vậy, CLKT và uy tín không những ảnh hưởng đáng kể đến danh tiếng mà còn có liên quan đến thành công bền vững Để tạo tiền đề cho tính độc lập trong kiểm toán, việc tập trung

cao độ về đạo đức trong tư tưởng và hình thức bên ngoài có vai trò rất quan trọng

 Nghiên cứu dựa trên nhận thức của các đối tượng có liên quan đến CLKT Warming - Rasmussen & Jensen (2001) điều tra về CLKT ở Đan Mạch, lấy mẫu nhận thức hai nhóm đối tượng sử dụng bên ngoài (cổ đông và các Nhà phân tích BCTC), BGĐ doanh nghiệp được kiểm toán và KTV đối với CLKT Nghiên cứu này

đã xác định sáu yếu tố CLKT, trong đó tập trung chủ yếu về các vấn đề luân lý và

đạo đức Những Người sử dụng BCKT bên ngoài, có xu hướng đánh giá tất cả sáu yếu tố tác động đến CLKT, cao hơn KTV và BGĐ doanh nghiệp được kiểm toán:

Uy tín, Độc lập của KTV, Sự mở rộng trong báo cáo và các vấn đề quan tâm, Kiến thức chuyên ngành, Lòng trung thành của các cổ đông thiểu số, Thái độ hoài nghi nghề nghiệp của KTV (Duff, 2004)

(3) Kết quả nghiên cứu đã thực hiện về Các nhân tố tác động đến CLKT

Trong ba thập kỷ qua, trên cơ sở quan điểm, khuynh hướng nghiên cứu và các phương pháp khác nhau, nhiều kết quả nghiên cứu về các nhân tố tác động đến CLKT

đã được công bố Do có nhiều quan điểm và khuynh hướng khác nhau về CLKT và các nhân tố tác động đến CLKT, kết quả nghiên cứu có nhiều sự khác biệt Tuy nhiên, nhìn chung các mục tiêu và kết quả nghiên cứu đều hướng đến vai trò của chủ thể tác động đến CLKT là DNKT, KTV và các nhân tố bên ngoài như các quy định pháp luật

về CLKT; Một số mô hình nghiên cứu đã có ảnh hưởng đến chính sách, các quy định

về KTĐL tại nhiều Quốc gia và được quan tâm, sử dụng, làm nền tảng cho các nghiên cứu tiếp theo Các mô hình, kết quả nghiên cứu điển hình này có thể kể đến như sau:

 Mô hình CLKT của Wooten (2003)

Dựa trên quan điểm về CLKT của DeAngelo (1981), Wooten đã thực hiện việc xem xét và tổng kết (Review) các nghiên cứu trước để đưa ra các nhân tố tác động đến CLKT và giải thích các nhân tố trong Mô hình CLKT của mình Theo Wooten (2003), các yếu tố tác động đến CLKT xuất phát từ hai khía cạnh có liên quan đến phát hiện sai sót và báo cáo sai sót Các yếu tố liên quan đến phát hiện sai sót bao gồm: Quy mô DNKT, Nguồn nhân lực, Kinh nghiệm chuyên ngành, Quy trình kiểm soát, Giám sát,

Kế hoạch và thực hiện, Tính chuyên nghiệp, Kinh nghiệm đối với khách hàng Các yếu tố liên quan đến báo cáo sai sót bao gồm: Tính độc lập, Dịch vụ phi kiểm toán, Giá phí kiểm toán, Nhiệm kỳ của KTV Mối quan hệ giữa các nhân tố CLKT được Wooten (2003) giải thích qua Mô hình CLKT được thể hiện qua Hình 1.2: Mô hình CLKT của Wooten (2003) Kế thừa kết quả nghiên cứu này, các Nhà nghiên cứu sau này đã phát triển trong các nghiên cứu về các nhân tố tác động đến CLKT theo đặc điểm của từng quốc gia Điển hình là nghiên cứu của Tritschler (2013) với

Mô hình quả cầu CLKT

Nguồn

nhân lực

Nhân tố Công ty kiểm toán

Nhân tố nhóm kiểm toán

Tính độc lập

Phát hiện sai sót

Chất lượng kiểm toán

Báo cáo sai sót

Kết quả

Quy trình kiểm soát

Kinh nghiệm chuyên ngành

Giám sát

Kế hoạch

và thực hiện

Tính chuyên nghiệp Kinh nghiệm đối với khách hàng Kinh nghiệm chuyên ngành Nhiệm kỳ

Giá phí

Dịch vụ khác Quy mô

kiểm toán

Giá phí cao hơn

Giảm kiện tụng

Danh tiếng tốt

Khách hàng đánh giá cao hơn

Hình 1.2: Mô hình CLKT của Wooten (2003)

Nguồn: Wooten (2003)

 Mô hình CLKT của Duff (2004)

Trong bối cảnh cạnh tranh ngày càng cao, thị trường kiểm toán tăng trưởng chậm

do ảnh hưởng của khủng hoảng kinh tế thế giới cuối thập niên 1990, hoạt động kiểm toán ngày càng bị ảnh hưởng bởi toàn cầu hóa Sự kiện Enron dẫn đến sự phá sản của Arthur Anderson năm 2011 đã tạo ra cuộc khủng hoảng niềm tin vào công chúng, nhất là sự hài lòng với CLKT của các bên có liên quan Tình trạng này đã tạo áp lực giảm giá phí kiểm toán và lợi nhuận dịch vụ kiểm toán, buộc các KTV vừa phải tập trung trí óc để nâng cao chất lượng dịch vụ cung cấp cho khách hàng, trong khi vẫn phải duy trì hoặc nâng cao hiệu quả chuyên môn nhằm phục hồi lợi nhuận

Trên cơ sở định nghĩa của DeAngelo về CLKT và quan điểm chất lượng dịch vụ

là một nguồn LTCT, phương tiện bền vững cung cấp cho khách hàng, nhằm đáp ứng nhu cầu khách hàng một cách có hiệu quả Duff (2004) đã thực hiện nghiên cứu về khoảng cách kỳ vọng và CLKT trên cơ sở phân tích các thông tin được công bố bên ngoài của 20 DNKT lớn nhất ở Anh, Duff thiết lập bảng khảo sát với 56 câu hỏi

về các khía cạnh khác nhau của CLKT, với 500 đối tượng gồm các KTV tại 16 DNKT lớn nhất nước Anh, Giám đốc tài chính các công ty tại Anh, các Nhà quản lý quỹ tại Anh và những Người sử dụng thông tin tài chính từ bên ngoài

Mục đích của nghiên cứu nhằm xác định sự khác biệt trong nhận thức về các yếu tố quyết định CLKT giữa các KTV, BGĐ DNKT và nhóm đối tượng sử dụng bên ngoài để xác định có hay không sự tồn tại khoảng cách kỳ vọng trong CLKT Bằng phương pháp nghiên cứu định lượng, phân tích và đo lường nhân tố khám phá từ 109 dữ liệu thu được, trên cơ sở Mô hình chất lượng dịch vụ (Servqual) của Parasuraman & cộng sự (1998, 1991), Duff (2004) đã đưa ra Mô hình về CLKT (Auditqual Model)

Qua kết quả nghiên cứu của Duff (2004) đã đưa ra nhận định: CLKT là một khái niệm đa diện, CLKT hình thành từ cả hai khía cạnh: Chất lượng dịch vụ và chất lượng chuyên môn (năng lực và tính khách quan của KTV) Có 9 nhân tố tác động đến CLKT, trong đó có 4 nhân tố thuộc về Chất lượng dịch vụ: Khả năng đáp ứng; Dịch vụ phi kiểm toán; Cảm thông; Dịch vụ 5 nhân tố thuộc về chất lượng chuyên môn là: Danh tiếng; Quy mô; Tính độc lập; Kỹ năng; Kinh nghiệm Các nhân tố tác động đến CLKT được thể hiện qua Hình 1.3: Mô hình Auditqual của Duff (2004)

(Technical Quality)

Chất lượng dịch vụ

(Service Quality)

Hình 1.3: Mô hình Auditqual của Duff (2004)

Nguồn: Duff (2004)

 Nghiên cứu Chất lượng của quá trình kiểm toán của Manita & Elommal (2010)

Các vụ bê bối tài chính cuối thập niên 1990 tại Mỹ và cụ thể tại Tunisia cho thấy

sự bất lực của phương pháp tiếp cận cổ điển và các chỉ số đo lường để ước tính sự phù hợp của công việc kiểm toán Manita & Elommal (2010) cho rằng việc kiểm soát CLKT phải thực hiện ở các cấp độ của quy trình kiểm toán và khuyến khích việc đánh giá CLKT được thực hiện bởi Ủy ban Kiểm toán

Theo Manita & Elommal (2010), từ định nghĩa CLKT của DeAngelo (1981) nhiều

Nhà nghiên cứu như Knapp (1991); Flint (1988); Moizer (1997) đã lựa chọn cách tiếp cận đôi để xác định CLKT, bằng cách phân biệt năng lực và kỹ thuật của các Kiểm toán viên (chất lượng phát hiện) và tính độc lập (chất lượng công bố) Một số Nhà nghiên cứu khác như Krishnan & Schauer (2000); Kaplan (1995) và Lennox (1999)

sử dụng định nghĩa này để xác định sản phẩm thay thế CLKT, từ nhận thức bởi thị trường hoặc các đặc tính tự nhiên của hai khái niệm năng lực KTV và độc lập Một số chỉ tiêu

CLKT, đã được xác định bởi các nghiên cứu như: quy mô DNKT, giá phí, danh tiếng của DNKT, kinh nghiệm chuyên ngành Các nghiên cứu này tập trung phân tích

"chất lượng của KTV", để ước lượng CLKT hơn là phân tích bản thân quy trình kiểm toán, rất ít nghiên cứu được dành riêng để đánh giá chất lượng bằng cách

sử dụng quá trình kiểm toán

Manita & Elommal (2010) đã thực hiện việc nghiên cứu tại Tunisia, với mục đích xây dựng thước đo để đo lường chất lượng quy trình kiểm toán cho Ủy ban Kiểm toán hoặc cho cơ quan quản lý có liên quan đến CLKT Trên cơ sở Lý thuyết Ủy nhiệm, các Tác giả áp dụng phương pháp tiếp cận Churchill Kết hợp nghiên cứu định tính và định lượng dựa trên hai bảng câu hỏi nghiên cứu với các thành viên Ủy ban Kiểm toán

và KTV Qua nghiên cứu định tính Manita & Elommal (2010) đã xác định 27 yếu tố chất lượng được phân phối trên ba giai đoạn của quá trình kiểm toán Kết quả nghiên cứu định lượng bằng phương pháp phân tích hồi quy, các yếu tố này được tóm tắt vào 7 nhân tố chất lượng chủ yếu của quy trình kiểm toán, liên quan đến vấn đề kỹ thuật của quá trình kiểm toán, chất lượng KTV và các đặc điểm tổ chức của DNKT (Xem Phụ lục 2: Bảng tổng hợp các nghiên cứu trước có liên quan đến các nhân tố tác động đến CLKT - theo loại hình)

 Mô hình Quả cầu CLKT của Tritschler (2013)

Trong bối cảnh sự mất lòng tin về CLKT đã đạt được một cấp độ mới trong các cuộc khủng hoảng tài chính 2008, 2009 Sự sụp đổ của Lehman Brothers đã gây phản ứng dây chuyền đến ngành Ngân hàng trên toàn thế giới Nhiều câu hỏi được đặt ra về CLKT trong việc đánh giá các tài sản tài chính và đánh giá khả năng hoạt động liên tục theo các nguyên tắc kế toán cơ bản đã được ban hành Tritschler (2013)

đã nghiên cứu mối quan hệ tương quan giữa Tỷ lệ thất bại của KTV và các yếu tố đầu vào của CLKT Để đạt được mục tiêu này, Tritschler đã phát triển một thước đo CLKT được gọi là “Tỷ lệ thất bại của KTV (Auditor’s Failure Rate – AFR) dựa trên lỗi BCTC của các công ty đại chúng Đức được công bố trên Công báo Liên Bang Đức Dựa trên quan điểm CLKT của DeAngelo (1981), Mô hình CLKT của Wooten (2003)

và tổng hợp (review) các nghiên cứu đã thực hiện, Tritschler (2013) đã phát triển Mô hình nghiên cứu của Wooten (2003) thành Mô hình quả cầu CLKT, trong đó hầu hết các kết quả nghiên cứu lý thuyết và thực nghiệm về CLKT đã được mô tả trong Mô hình này Theo đó, các nhân tố tác động đến CLKT bao gồm: Tính độc lập, Quy mô DNKT, Giá phí kiểm toán, Các dịch vụ phi kiểm toán, Nhiệm kỳ kiểm toán, Trách nhiệm pháp lý, Kiến thức về Kế toán – Kiểm toán, Mức độ chuyên ngành, Nỗ lực của KTV

và các nguồn hỗ trợ hỗn hợp, Phương pháp luận và công cụ kiểm toán, Đào tạo và giáo dục Mô hình này cũng được sử dụng làm Mô hình nghiên cứu trong Luận án này Mô hình Quả cầu các nhân tố tác động đến CLKT được thể hiện qua Hình 2.2

 Khung CLKT của Defond & Zhang (2014)

Trên cơ sở Lý thuyết Ủy nhiệm, Lý thuyết Cung cầu, quan điểm về CLKT của DeAngelo (1981) và xem xét CLKT dựa trên đầu vào, đầu ra của quá trình kiểm toán, Defond & Zhang (2014) đã tổng kết, đánh giá (review) các nghiên cứu được thực hiện

từ năm 1996 – 2013 về các nhân tố tác động đến CLKT và các phương pháp đo lường được áp dụng nhằm rút ra các nhân tố được sử dụng làm thước đo CLKT phổ biến Từ đó

hệ thống hóa và phân loại các khuynh hướng nghiên cứu chủ yếu, các quan điểm về CLKT, nhu cầu CLKT của khách hàng, khả năng cung cấp CLKT của KTV và mối quan tâm của cơ quan quản lý về CLKT Đặc biệt là xem xét sự can thiệp của Cơ quan quản lý Nhà nước vào hoạt động KTĐL tại một số nước trong thời gian gần đây

Theo Defond & Zhang (2014), CLKT là một cấu trúc liên tục, đảm bảo chất lượng BCTC CLKT cao sẽ cung cấp nhiều sự đảm bảo hơn cho một BCTC chất lượng cao Hầu hết biện pháp đo lường CLKT trong các nghiên cứu được xem xét không những thất bại mà còn thiếu khả năng để phát hiện những thay đổi tinh tế về CLKT Ít có phương pháp đo lường trực tiếp nào thuận lợi trong việc nắm bắt tính liên tục của CLKT

Do đó không có sự đồng thuận về phương pháp đo lường nào là tốt nhất trong số các nhân tố được dùng để đo lường CLKT đã được các Nhà nghiên cứu trước sử dụng theo các nhân tố riêng lẻ, không vẽ ra một bức tranh đầy đủ về CLKT Các Nhà nghiên cứu cần

sử dụng nhiều phương pháp khác nhau để tận dụng lợi thế những điểm mạnh và hạn chế những điểm yếu của chúng

Đối với tác động của các quy định trong thị trường kiểm toán Mỹ và sự can thiệp ngày càng nhiều ở một số nước Theo Defond & Zhang (2014): mặc dù, không thể kết luận liệu các biện pháp can thiệp gần đây, đặc biệt ảnh hưởng chung của Luật Sarbanes–Oxley có hiệu quả trong việc cải thiện CLKT hay không? Tuy nhiên, các bằng chứng cho thấy quy định về Ủy ban Kiểm toán đã làm tăng nhu cầu về CLKT của khách hàng và gây bất lợi cho kiểm toán viên trong việc khuyến khích cải tiến công việc giám sát Đáng chú ý, hai vấn đề trên tập trung vào nhu cầu của khách hàng, không tác động vào phía cung của KTV Ngược lại, có rất ít bằng chứng chống lại việc cấm dịch vụ phi kiểm toán do ảnh hưởng xấu đến CLKT, trên thực tế đã có một số bằng chứng nhất định cho thấy dịch vụ phi kiểm toán nâng cao CLKT Các Tác giả còn đưa ra các gợi ý nghiên cứu về năng lực của khách hàng, là một khu vực tương đối mới và đang phát triển, cần tập trung vào việc nghiên cứu các cơ chế của khách hàng,

để đáp ứng nhu cầu về CLKT của họ

Qua kết quả nghiên cứu, Defond & Zhang (2014) đã đưa ra Khung nghiên cứu về CLKT thể hiện mối quan hệ giữa nhu cầu, năng lực của khách hàng, năng lực, khả năng cung cấp của DNKT và sự can thiệp, điều tiết của các cơ quan chức năng nhằm tạo nguồn cung và cầu về CLKT trên thị trường Khuôn khổ CLKT của Defond và Zhang được thể hiện qua Hình 1.4: Khung CLKT của Defond & Zhang (2014)

Nhu cầu khách hàng

Chất lượng kiểm toán

Năng lực

Can thiệp, điều tiết

Kiểm toán cung cấp

Ủy ban Kiểm toán:

Chức năng kiểm toán nội bộ

Đầu vào cho quá trình kiểm toán:

Sự thành thạo, năng lực chuyên môn

Quy định Ban Kiểm toán Sự kiểm tra, kiểm soát

Hình 1.4: Khung CLKT của Defond & Zhang (2014)

Nguồn: Defond & Zhang (2014)

Các kết quả đạt được từ nghiên cứu của Defond & Zhang:

Thứ nhất, xác định CLKT cao, đảm bảo BCTC có chất lượng cao Định nghĩa

này phản ánh bản chất liên tục của CLKT, bao gồm trách nhiệm của KTV và thừa nhận một cách rõ ràng CLKT, như một thành phần của chất lượng BCTC

Thứ hai, cung cấp một khuôn khổ cho việc lựa chọn có hệ thống trong số các

nhân tố thường được sử dụng CLKT và đánh giá từ kết quả của họ

Thứ ba, nghiên cứu truyền thống tập trung chủ yếu ảnh hưởng của KTV vào CLKT,

ít quan tâm đến nhân tố khách hàng về phía cầu và khuyến khích các Nhà nghiên cứu trong tương lai tiếp tục mở rộng kiến thức về phía nhu cầu

Thứ tư, việc ghi nhận các nghiên cứu trước tập trung vào vận hành CLKT, ít tập trung

vào năng lực Nên khuyến khích các Nhà nghiên cứu trong tương lai khám phá thêm yếu tố liên quan đến năng lực

Thứ năm, nguy cơ đáng kể của các quy định can thiệp nhằm mục tiêu cả năng lực

của KTV cung cấp lẫn nhu cầu của khách hàng về CLKT Vậy, hướng nghiên cứu tiếp theo tìm hiểu tốt hơn quá trình điều tiết để hiểu được tác dụng quan trọng của quy trình quản lý vào CLKT

 Một số nghiên cứu của các Tác giả khác

Bên cạnh các nghiên cứu tiêu biểu trên nhiều nghiên cứu khác trên thế giới cũng

đã được thực hiện và mang lại những kết quả nhất định như: Nghiên cứu của DeAngelo (1981) về ảnh hưởng của Quy mô DNKT, kết quả nghiên cứu định lượng của Mock & Samet (1982) đã chọn ra 32 nhân tố được dùng để đánh giá CLKT qua 5 thuộc tính là: Kế hoạch; Quản lý; Thủ tục; Đánh giá và Thực hiện Mở rộng nghiên cứu này Schroeder & cộng sự (1986) đã thực hiện nghiên cứu định lượng với 500 đối tượng khảo sát từ các Chủ tịch Ủy ban Kiểm toán và các Chủ phần hùn của Big Four, kết quả cho thấy các đối tượng khảo sát đánh giá nhân tố Nhóm kiểm toán có tầm quan trọng hơn nhân tố DNKT, cụ thể là người phụ trách cuộc kiểm toán được đánh giá cao hơn danh tiếng của DNKT

Sutton & Lampe (1990) qua nghiên cứu định lượng đã đưa ra mô hình 19 nhân tố tác động đến CLKT và phân loại thành 3 nhóm: Kế hoạch; Thực hiện kiểm toán và Quản lý Carcello & cộng sự (1992) bằng phương pháp nghiên cứu định lượng đã thực hiện khảo sát 3 đối tượng: Người lập; Người sử dụng BCTC và các Chủ phần hùn của các DNKT tại Mỹ Kết quả phân tích nhân tố EFA cho thấy có 12 nhân tố tác động đến CLKT Trong đó 5 nhân tố quan trọng hàng đầu là: Kinh nghiệm của KTV đối với khách hàng; Mức độ chuyên sâu; Mức độ tuân thủ chuẩn mực đạo đức; Mức độ chuyên ngành; Truyền thông giữa nhóm kiểm toán và Người phụ trách cuộc kiểm toán Bên

cạnh đó, nghiên cứu của O'Keefe & cộng sự (1994) cho thấy chi phí thực hiện cuộc kiểm toán và những nguồn tài nguyên khác của DNKT được kết hợp trong quá trình kiểm toán cũng là một trong những nhân tố của CLKT Nghiên cứu của Libby & cộng

sự (2006) cho thấy CLKT là không đồng nhất giữa các DNKT có quy mô lớn và việc đảm bảo CLKT không chỉ phụ thuộc vào quy mô DNKT mà còn phụ thuộc vào chính các KTV – những Người trực tiếp thực hiện các cuộc kiểm toán tại công ty khách hàng

Từ những nhận định trên và kết quả nghiên cứu trên góc độ xem xét các nhân tố CLKT theo yếu tố quá trình, ngữ cảnh và hậu quả kinh tế của cuộc kiểm toán, Francis (2011) đã đưa ra 6 nhân tố tác động đến CLKT bao gồm: Nhân tố đầu vào; Nhân tố quá trình; DNKT; Thị trường kiểm toán; Thể chế và Hậu quả kinh tế của các cuộc kiểm toán Kết quả nghiên cứu này được sự đồng tình của nhiều Nhà nghiên cứu khác cũng như IFAC Trên cơ sở đó, IAASB đã có những nghiên cứu bổ sung và đưa ra Khuôn khổ các nhân tố tác động đến CLKT

(Xem Phụ lục 2: Bảng tổng hợp các nghiên cứu trước có liên quan đến các nhân

tố tác động đến CLKT - Theo loại hình)

 Các nhân tố tác động đến CLKT qua kết quả nghiên cứu trước

Như đã trình bày ở phần trên, trong 3 thập kỷ qua có nhiều kết quả nghiên cứu về CLKT đã được công bố theo nhiều quan điểm và khía cạnh khác nhau, tuy nhiên hầu hết các kết quả nghiên cứu đều tập trung vào chủ thể tác động đến CLKT theo 3 nhóm: KTV/nhóm kiểm toán, DNKT và các nhân tố bên ngoài

(1) Nhóm nhân tố thuộc về KTV/Nhóm kiểm toán

 Nhân tố thuộc về Phương pháp luận và tính cách của KTV

Theo Carcello & cộng sự (2002), DNKT có phương pháp luận kiểm toán càng tốt, thì càng có xu hướng phát hành BCKT công bố những vi phạm của khách hàng tốt hơn Theo Treadway (1987), KTV nếu bỏ sót hoặc không thực hiện đúng các thủ tục kiểm toán sẽ làm giảm CLKT và không phải CLKT của cùng một DNKT lúc nào cũng đạt được mà nó còn phụ thuộc vào đặc điểm KTV/nhóm kiểm toán - những Người trực tiếp thực hiện cuộc kiểm toán Wooten (2003) cũng cho rằng các KTV có tính cách luôn muốn tìm tòi có khuynh hướng phát hiện nhiều sai sót hơn

Ý thức tuân thủ Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp là một nhân tố quan trọng ảnh hưởng đến CLKT, qua đó cũng làm ảnh hưởng đến sự hài lòng của Người sử dụng đối với chất lượng dịch vụ kiểm toán (Boon & cộng sự, 2008)

Carcello & cộng sự (1992) cũng đã nhận định: “DNKT nào hiếm khi bị phát hiện thấy sự cẩu thả trong các vụ kiện thì đồng nghĩa với việc DNKT đó cung cấp một sự

đảm bảo về sự thận trọng chuyên nghiệp”

 Trình độ năng lực, mức độ chuyên sâu trong lĩnh vực kiểm toán

Năng lực nghề nghiệp được đánh giá là nhân tố quan trọng ảnh hưởng tới CLKT,

cũng như sự hài lòng của đối tượng sử dụng kết quả kiểm toán (Boon & cộng sự, 2008) Năng lực nghề nghiệp thể hiện trình độ của KTV, qua đó thể hiện sự hiểu biết và kiến thức cá nhân của KTV (Richard, 2006) Một KTV có năng lực nghề nghiệp đồng nghĩa với một KTV có chất lượng (tức là có khả năng hiểu biết và kinh nghiệm

để thực hiện công việc kiểm toán BCTC (Richard, 2006) Thành viên nhóm kiểm toán

có năng lực thường là các KTV có chất lượng, nắm vững các nguyên tắc, CMKiT trên cơ sở đó đủ khả năng phát hiện các sai sót trên BCTC

Nhân tố thuộc về kinh nghiệm của KTV: Theo Aldhizer & cộng sự (1995);

Behn & cộng sự (1999); Chen & cộng sự (2001) kinh nghiệm của KTV có ảnh hưởng đến CLKT thông qua việc đánh giá các rủi ro và thiết kế kế hoạch kiểm toán hợp lý Kết quả nghiên cứu của Boon & cộng sự (2008) cũng cho rằng, nhân tố kinh nghiệm quan trọng như mức độ chuyên sâu của KTV có ảnh hưởng tới CLKT, KTV có kinh nghiệm kiểm toán tại khách hàng, Người sử dụng kết quả kiểm toán sẽ cảm thấy hài lòng với chất lượng dịch vụ kiểm toán hơn

Mức độ chuyên sâu của KTV là một nhân tố quan trọng để đảm bảo CLKT

KTV thể hiện tính chuyên sâu nếu có hiểu biết sâu về lĩnh vực chuyên ngành của khách hàng, có năng lực nhận biết rủi ro, cơ hội và thực tế kế toán của các khách hàng qua quá trình đào tạo và kinh nghiệm thực tế đạt được trong quá trình kiểm toán (Craswell

& cộng sự, 1995; Hogan & Jeter, 1999; Solomon & cộng sự, 1999; Gramling & Stone, 2001; Velury & cộng sự, 2003)

Trong quá trình kiểm toán, KTV/nhóm kiểm toán được giao nhiệm vụ kiểm toán

có sự hiểu biết sâu rộng về lĩnh vực chuyên ngành thường được đánh giá có mức độ ảnh hưởng quan trọng tới CLKT (Boon & cộng sự, 2008) KTV có hiểu biết chuyên sâu

sẽ có khả năng đánh giá được tính hợp lý trong ước tính kế toán và các xét đoán quan trọng của khách hàng khi lập và trình bày BCTC, do đó, sẽ làm tăng áp lực lên khách hàng trong việc tuân thủ nguyên tắc, CMKiT (Kwon, 1996) Để chuyên môn hóa theo lĩnh vực ngành nghề của khách hàng, các DNKT phải đầu tư vào công nghệ,

kỹ thuật, phương tiện vật chất, nhân sự dẫn đến việc nâng cao CLKT (Simunic & Stein, 1987) Maletta & Wright (1996) cho rằng, trong từng ngành kinh doanh khác nhau của khách hàng, kiểm toán luôn tiềm ẩn những rủi ro kiểm toán đặc trưng, do đó cần có các KTV am hiểu sâu về khách hàng để giảm thiểu các rủi ro này

Một số nghiên cứu khác, cũng cho thấy mối quan hệ chặt chẽ giữa sự chuyên môn hóa với CLKT của các cuộc kiểm toán, theo các ngành nghề đặc thù Krishnan & cộng sự (2003) đã đưa ra kết luận, khách hàng của những DNKT chuyên ngành, thường có ít các khoản ước tính kế toán tùy ý hơn, so với những khách hàng sử dụng DNKT không chuyên ngành

 Tính độc lập

Tính độc lập là một yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp và còn là quy định pháp luật trong KTĐL, là nhân tố quan trọng ảnh hưởng đến CLKT cũng như sự hài lòng của đối tượng sử dụng kết quả kiểm toán (Boon & cộng sự, 2008) Khi KTV/nhóm kiểm toán độc lập với khách hàng nghĩa là sẽ có khả năng cung cấp một cuộc kiểm toán có chất lượng cao hơn

Tính độc lập trong kiểm toán bao gồm độc lập trong tư tưởng và độc lập về hình thức biểu hiện Độc lập trong tư tưởng thể hiện KTV cần phải đưa ra ý kiến khách quan và vô tư (Richard, 2006) Tính độc lập về hình thức biểu hiện nhằm đáp ứng đòi hỏi về tính độc lập đối với Người sử dụng

 Nhiệm kỳ kiểm toán

Với các vụ gian lận lớn và phá sản gần đây của các doanh nghiệp, vấn đề mối quan hệ giữa khách hàng và DNKT ngày càng được chú trọng nhiều hơn Theo Mautz & Sharaf (1961), nhiệm kỳ của KTV càng dài thì CLKT càng giảm bởi lẽ nó làm gia tăng sự phụ thuộc của KTV vào BGĐ của khách hàng Sự thân mật của KTV đối với khách hàng sẽ làm hạn chế thái độ hoài nghi nghề nghiệp và do vậy làm giảm tính khách quan của KTV Theo Shockley (1981), khi DNKT có một “sự tin tưởng” khách hàng do có mối quan hệ lâu dài “sự tin tưởng” này có thể khiến cho KTV

sử dụng các thủ tục kiểm toán kém hữu hiệu và không sáng tạo, KTV có thể trở nên kém nỗ lực trong việc phát hiện các sai sót trọng yếu và có khuynh hướng đồng ý với BGĐ của khách hàng về các quyết định quan trọng

(2) Nhóm nhân tố thuộc về DNKT

 Quy mô, mức độ chuyên ngành của DNKT

Quy mô DNKT là một trong những tiêu chí thường được sử dụng như là nhân tố

tiêu biểu cho CLKT

DeAngelo (1981) đã tiến hành các phân tích về sự ảnh hưởng của quy mô kiểm toán đến CLKT và kết luận rằng, DNKT quy mô lớn thường có chất lượng được đánh giá (bởi thị trường) cao hơn các DNKT quy mô nhỏ Theo DeAngelo, DNKT càng nhiều khách hàng thì họ càng bị áp lực kinh tế buộc phải duy trì và nâng cao CLKT

Đồng quan điểm với Dye (1993), Lennox (1999) và Shu (2000) cho rằng, CLKT

có mối quan hệ với nguồn tài chính của DNKT Quy mô DNKT càng lớn với nguồn tài chính dồi dào (Deep-pocket) có điều kiện duy trì chất lượng dịch vụ ở mức cao và

do vậy cũng sẽ làm giảm tối thiểu khả năng xảy ra các vụ kiện tụng

Sau vụ phá sản của tập đoàn năng lượng hàng đầu nước Mỹ Enron năm 2001, liên quan đến sự sụp đổ của hãng kiểm toán hàng đầu thế giới Arthur Andersen năm 2002 đã làm lung lay quan điểm cho rằng CLKT thường được đảm bảo tốt hơn bởi các DNKT lớn Tuy nhiên, cho đến nay hầu hết các nghiên cứu đều cho thấy quy mô DNKT là nhân tố ảnh hưởng tới CLKT, khách hàng thường chấp nhận mức phí kiểm toán cao hơn để mời KTV của DNKT lớn kiểm toán BCTC nhằm tăng

Các nghiên cứu của Dopuch & Simunic (1980, 1982) về mức độ chuyên sâu trong lĩnh vực chuyên môn đều sử dụng tỷ số giữa tổng giá phí kiểm toán của các dịch vụ chuyên sâu mà công ty kiểm toán thực hiện trong lĩnh vực này so với tổng phí kiểm toán của tất cả các công ty kiểm toán trong cùng một lĩnh vực như là một thang

đo về CLKT theo từng lĩnh vực Cùng với quan điểm trên, một số nghiên cứu khác cũng cho thấy mối quan hệ chặt chẽ giữa tính chuyên môn hóa với thuộc tính chất lượng Craswell & cộng sự (1995) đã phân tích dữ liệu của Úc vào năm 1987 cho thấy các DNKT chuyên ngành chiếm khoảng 34% phí kiểm toán trong toàn ngành KTĐL tại nước này Deis & Giroux (1992) cũng đã tiến hành chọn mẫu để kiểm tra thị phần của các Non-Big 6 Kết quả cho thấy rằng thị phần của các DNKT chuyên ngành tỷ lệ thuận với việc kiểm soát chất lượng Bằng chứng này chứng minh cho giả thuyết tính chuyên môn hóa tỷ lệ thuận với CLKT Krishnan & cộng sự (2003) cũng tiến hành

điều tra và rút ra kết luận rằng khách hàng của những công ty kiểm toán chuyên ngành thường có ít các khoản trích trước tùy ý hơn so với những khách hàng sử dụng công ty kiểm toán không chuyên ngành

(3) Nhóm nhân tố bên ngoài

 Giá phí kiểm toán

Theo Defond & Zhang (2014), thông tin về CLKT cũng có thể được suy ra từ các tính chất hợp đồng ký kết giữa DNKT và Khách hàng như giá phí kiểm toán Giá phí kiểm toán được dùng làm đại diện cho CLKT vì được sử dụng để đo lường mức độ nỗ lực của KTV là một yếu tố đầu vào của quá trình kiểm toán và có liên quan trực tiếp đến CLKT Cũng theo Defond & Zhang (2014), Giá phí kiểm toán có nhiều lợi thế trong việc

đo lường CLKT do liên tục biến đổi và đa dạng, giá phí kiểm toán cao sẽ tạo điều kiện để

có thể phân công các KTV có trình độ và có thêm thời gian cần thiết để KTV phát hiện các lỗi và sai phạm trong BCTC

DeAngelo (1981) đã đưa ra mô hình phí kiểm toán năm đầu tiên (start-up cost)

và cho rằng việc hạ thấp chi phí (đặc biệt giá phí của cuộc kiểm toán năm đầu tiên) sẽ ảnh hưởng đến CLKT Hạ thấp chi phí (low - balling) có thể dẫn đến quỹ thời gian và chi phí dự trù cho cuộc kiểm toán bị giảm thiểu và điều này tạo nên áp lực và khó khăn

cho KTV trong việc phát hiện các sai phạm trọng yếu DeAngelo (1981) cũng đã

đưa ra mối liên hệ giữa giá phí kiểm toán với quan hệ kinh tế với khách hàng và cho rằng mối quan hệ kinh tế này có thể làm suy giảm tính độc lập của KTV, dẫn đến suy giảm CLKT

 Hệ thống pháp lý và các ngành hỗ trợ có liên quan khác

Hệ thống pháp lý trong hoạt động KTĐL bao gồm: hệ thống các Chuẩn mực kế toán, kiểm toán và các quy định pháp luật có liên quan nhằm quản lý, hướng dẫn, kiểm soát và xử lý trong lĩnh vực KTĐL Defond & Zhang (2014) cho rằng môi trường pháp

lý đóng vai trò nổi bật trong việc định hình CLKT, việc thiết lập các quy định pháp luật

và các CMKiT gần đây đặc biệt là việc ban hành Luật Sarbanes–Oxley vào năm 2002 tại Mỹ cùng với một số quy định tại một số Quốc gia có tác động đến CLKT và góp phần trong việc cải thiện CLKT Các quy định mới và sự can thiệp của Ủy ban Kiểm toán đã làm tăng nhu cầu về CLKT của khách hàng, khuyến khích cải tiến công việc giám sát Ngược lại, có rất ít bằng chứng chống lại việc cấm dịch vụ phi kiểm toán ảnh hưởng xấu đến CLKT, trên thực tế một số loại bằng chứng nhất định cho thấy dịch vụ phi kiểm toán nâng cao CLKT

Các nghiên cứu nước ngoài về các nhân tố tác động đến CLKT có thể được phân loại và tổng hợp qua Hình 1.5 như sau:

Các nhân tố tác động đến Chất lượng kiểm toán

(Theo các nghiên cứu

ở nước ngoài)

Doanh nghiệp kiểm toán

Các nhân tố bên ngoài Kiểm toán viên

Moroney & Simnett (2009)

Nhiệm kỳ kiểm toán

Lindberg & Beck (2002); Duff, (2004);

Tritschler (2013); Defond & Zhang (2014)

Chi phí kiểm toán

Simunic (1980); DeAngelo (1981);

O’Keefe & cộng sự (1994);

Leventis & Caramanis (2005);

Zhang & Gunny (2012)

Hệ thống pháp lý, các ngành hỗ trợ

và có liên quan khác

Schroeder & cộng sự (1986); Carcello & cộng sự (1992); Dye (1993); Behn & cộng sự (1999); Duff (2004); Tritschler (2013)

Hình 1.5: Các nhân tố tác động đến CLKT - Theo các nghiên cứu của nước ngoài

Nguồn: Phát triển của Tác giả

1.1.1.2 Các nghiên cứu trong nước về các nhân tố tác động đến CLKT

So với các nước có hoạt động KTĐL phát triển, hoạt động KTĐL Việt Nam vẫn còn khá non trẻ Do đó, các nghiên cứu về CLKT, các nhân tố tác động đến CLKT không nhiều, chỉ mới xuất hiện những năm gần đây Trong số những nghiên cứu đã được công bố trên, một số nghiên cứu điển hình có thể kể đến như sau:

 Công trình nghiên cứu: “Các giải pháp nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động

KTĐL ở Việt Nam” - Đặng Đức Sơn & cộng sự (2011) – Đề tài nghiên cứu khoa học

cấp cơ sở, Đại học Quốc gia Hà Nội

Công trình nghiên cứu được thực hiện trong bối cảnh hoạt động KTĐL Việt Nam bước vào giai đoạn phát triển theo chiều sâu, môi trường cạnh tranh trong ngành Kiểm toán ngày càng cao đòi hỏi các DNKT Việt Nam cần có những động thái tích cực để có thể có đủ NLCT nhằm đạt mục tiêu tồn tại và phát triển bền vững

Trên cơ sở phương pháp nghiên cứu định tính, Tác giả đã thực hiện điều tra khảo sát thông qua Bảng câu hỏi phỏng vấn đối với 38 KTV trong các DNKT trên địa bàn Hà Nội Qua kết quả nghiên cứu Tác giả đã đưa ra 4 nhân tố chính tác động đến CLKT của các DNKT Việt Nam: Mối quan hệ giữa DNKT và khách hàng; Quá trình đào tạo và nâng cao năng lực của KTV; Chu kỳ kiểm toán; Hiệu lực của quy trình kiểm toán Bên cạnh đó, Tác giả cũng đã đề ra các giải pháp nhằm nâng cao CLKT: Luân chuyển DNKT; Kiểm soát quy trình kiểm toán; Minh bạch hóa chi phí kiểm toán; Tăng cường đào tạo nâng cao chất lượng KTV

 Công trình nghiên cứu: “Xây dựng cơ chế KSCL cho hoạt động KTĐL tại

Việt Nam” - Trần Khánh Lâm (2011) - Luận án Tiến sĩ kinh tế - Đại học Kinh tế

TP Hồ Chí Minh và công trình nghiên cứu: “Cơ sở lý luận và thực tiễn của việc thiết lập các quy định về KSCL cho hoạt động kiểm toán Việt Nam” - Trần Thị

Giang Tân & cộng sự (2011) - Đề tài nghiên cứu khoa học cấp Bộ - Đại học Kinh tế

TP Hồ Chí Minh

Đây là một trong những nghiên cứu tiên phong trong lĩnh vực kiểm soát CLKT tại Việt Nam Nghiên cứu được thực hiện trong bối cảnh tại Việt Nam và trên thế giới phát sinh nhiều sự kiện gây mất lòng tin đối với hoạt động kiểm toán như: Sự kiện Bông Bạch Tuyết, Dược Viễn Đông, Vinashin tại Việt Nam, Enron và Worldcom tại

Mỹ, Parmalat ở Châu Âu Theo các Tác giả, một trong những nguyên nhân chủ yếu do thiếu cơ chế và thực thi về kiểm soát của cơ quan quản lý về CLKT Trên cơ sở hệ thống hóa các vấn đề lý luận kết hợp với kinh nghiệm tại các quốc gia có nền KTĐL phát triển, bằng phương pháp nghiên cứu định lượng Tác giả đã thực hiện để khảo sát các KTV và BGĐ của các DNKT, để đưa ra các giải pháp xây dựng cơ chế KSCL phù hợp với đặc điểm riêng của Việt Nam

Theo Tác giả, các nhân tố tác động đến CLKT, gồm 2 nhóm : Nhóm nhân tố bên trong và Nhóm nhân tố bên ngoài, trong đó:

Nhóm nhân tố bên trong: KSCL từ bên trong; Quy trình, Chương trình kiểm toán

và Báo cáo kiểm toán; Năng lực chuyên môn, tính độc lập của KTV và DNKT; Quy mô, mức độ chuyên ngành của DNKT; Giá phí kiểm toán

Nhóm nhân tố bên ngoài: Mục tiêu kiểm toán của khách hàng; Yêu cầu của

Người sử dụng trong xã hội; Các chuẩn mực, các quy định pháp lý và các quy định của hội nghề nghiệp; Sự cạnh tranh trên thị trường; KSCL từ bên ngoài

 Công trình nghiên cứu khoa học cấp cơ sở Đại học Kinh tế TP Hồ Chí Minh -

“Giải pháp nâng cao chất lượng hoạt động KTĐL trong điều kiện Luật KTĐL đã được ban hành và áp dụng” - Mai Thị Hoàng Minh & cộng sự (2012)

Đề tài nghiên cứu được thực hiện trong bối cảnh KTĐL Việt Nam bước vào một giai đoạn phát triển mới – Giai đoạn KTĐL hoạt động trong môi trường pháp lý hoàn chỉnh với sự ra đời của Luật KTĐL năm 2011 Giai đoạn này đòi hỏi cần thiết phải nâng cao tiêu chuẩn đối với DNKT, hiệu lực quản lý Nhà nước trong lĩnh vực kiểm toán, nâng cao trình độ KTV, đáp ứng yêu cầu về dịch vụ kiểm toán trong khu vực

và quốc tế, xác lập vai trò của VACPA trong khuôn khổ pháp luật đã được ban hành Các Tác giả đã thực hiện khảo sát với đối tượng là các KTV, DNKT, Doanh nghiệp

và Cơ quan quản lý Nhà nước về Kế toán - Kiểm toán về CLKT Kết hợp với các dữ liệu

từ các Báo cáo hoạt động thường niên, Báo cáo tổng kết của Bộ Tài chính và Hội nghề nghiệp Kiểm toán từ 2010 - 2013 để làm cơ sở phân tích đánh giá và đưa ra giải pháp

Qua kết quả khảo sát, các Tác giả cũng đã đưa ra 2 nhóm nhân tố tác động đến chất lượng hoạt động của DNKT bao gồm:

Nhóm nhân tố bên trong gồm các nhân tố: Chiến lược kinh doanh, Trình độ

chuyên môn của đội ngũ KTV, Năng suất hiệu quả của DNKT, Văn hóa doanh nghiệp, Khả năng tài chính

Nhóm nhân tố bên ngoài bao gồm: Hội nhập quốc tế và khu vực, Chính sách và sự

phát triển của hoạt động kinh tế - tài chính, KSCL từ bên trong và KSCL từ bên ngoài Các Tác giả cũng đã thực hiện việc phân tích các nhân tố tác động đến chất lượng hoạt động của các DNKT, đánh giá thực trạng hoạt động và chất lượng hoạt động của các DNKT Việt Nam, xác định nguyên nhân các hạn chế của hoạt động KTĐL Trên cơ sở

đó đề ra các giải pháp để nâng cao chất lượng hoạt động của các DNKT Việt Nam Công trình nghiên cứu cũng đã làm sáng tỏ và mở ra một hướng mới đối với việc nâng cao CLKT trong một bối cảnh mới Trong khuôn khổ pháp luật và kiểm toán đã được hoàn chỉnh và nâng lên một tầm cao mới đòi hỏi các DNKT phải không ngừng hoàn thiện về chất lượng, mở rộng về quy mô, cạnh tranh lành mạnh trong môi trường luật pháp, nhất là cần phải có một chiến lược cạnh tranh và phát triển lâu dài, nhằm góp phần thiết thực vào sự phát triển của nền kinh tế đất nước nói chung và ngành Kiểm toán nói riêng

 “Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT BCTC các DNNY trên thị trường chứng khoán Việt Nam” – Bùi Thị Thủy (2013) – Luận án Tiến sĩ kinh tế -

Đại học Kinh tế quốc dân Hà Nội

Đề tài nghiên cứu được thực hiện trong bối cảnh nền kinh tế Việt Nam và thế giới đang trong giai đoạn khủng hoảng, các DNNY nói chung có xu hướng lập các BCTC thiếu trung thực Sự tin cậy của Nhà đầu tư và thị trường đối với các KTV và DNKT bị hạn chế

Dựa trên Mô hình CLKT của Duff (2004), Tác giả đã thực hiện phân tích và

xử lý kết quả khảo sát nghiên cứu định lượng từ 138 KTV thuộc các DNKT đủ điều kiện kiểm toán BCTC DNNY trên thị trường chứng khoán Việt Nam Qua kết quả nghiên cứu, Tác giả đã xác định 14 nhân tố tác động đến BCTC của DNNY trên thị trường chứng khoán Việt Nam và được chia thành 3 nhóm nhân tố:

Nhân tố thuộc về nhóm KTV: Kinh nghiệm chuyên sâu, Ý thức, Chuyên nghiệp,

Áp lực, Độc lập, Trình độ bằng cấp

Nhân tố thuộc nhóm bên ngoài: DNNY, Môi trường pháp lý, Kiểm soát bên ngoài Nhân tố thuộc về nhóm DNKT: Hệ thống KSCL, Phương pháp và quy trình

kiểm toán, Phí kiểm toán, Danh tiếng và Quy mô DNKT

 Công trình nghiên cứu: “Chất lượng kiểm toán ở Việt Nam” – nhóm nghiên cứu Pham, H., Amaria, P., Bui, T., & Tran, S (2014)

Mục đích của nghiên cứu nhằm thu thập ý kiến của KTV về CLKT và các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT tại Việt Nam, Pham, H., Amaria, P., Bui, T., & Tran, S (2014)

đã thực hiện phương pháp định lượng qua việc khảo sát trực tiếp 200 KTV tại 10 DNKT được lựa chọn theo quy mô lớn, trung bình và một số ít là DNKT quy mô nhỏ

và đã xử lý 128 phiếu khảo sát với 33 câu hỏi có liên quan đến nhận thức của KTV và các yếu tố tác động đến CLKT tại Việt Nam nhận được qua phần mềm thống kê SPSS Kết quả nghiên cứu cho thấy các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT tại Việt Nam bao gồm:

sự cạnh tranh giữa các DNKT, nhiệm kỳ kiểm toán, việc cung cấp thêm các dịch vụ phi kiểm toán, mức độ chuyên ngành của KTV, kết quả nghiên cứu còn cho thấy tỷ lệ thay đổi nhân viên hàng năm cũng như việc nhân viên kiểm toán chuyển sang làm việc cho khách hàng kiểm toán trước đây có ảnh hưởng tiêu cực đến CLKT ở Việt Nam Các nhân tố tác động đến CLKT đã được đề cập trong các nghiên cứu trong nước được thể hiện qua Hình 1.6: Các nhân tố tác động đến CLKT - Theo các nghiên cứu ở Việt Nam

Các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán

(Theo các nghiên cứu ở Việt Nam)

Doanh nghiệp kiểm toán Các nhân tố bên ngoài

Chi phí kiểm toán

Ngô Đức Long (2002) Bùi Thị Thủy (2013) Nguyễn Thị Mỹ (2013)

Kiểm toán viên

Quy mô Doanh nghiệp

Ngô Đức Long (2002) Trần Khánh Lâm (2011) Bùi Thị Thủy (2013)

Mức độ chuyên ngành của DNKT

Ngô Đức Long (2002) Trần Khánh Lâm (2011) Bùi Thị Thủy (2013)

Giá phí kiểm toán

Trần Thị Giang Tân & cộng sự (2011) Trần Khánh Lâm (2011) Bùi Thị Thủy (2013)

mức độ chuyên sâu của KTV

Trần Thị Giang Tân & cộng sự (2011)

Trần Khánh Lâm (2011)

Mai Thị Hoàng Minh & cộng sự (2012)

Bùi Thị Thủy (2013)

Nhiệm kỳ kiểm toán

Trần Thị Giang Tân & cộng sự (2011)

Chất lượng đào tạo nhân lực kiểm toán

Đặng Đức Sơn (2011) Bùi Thị Thủy (2013)

Chiến lược kinh doanh của DNKT, khả năng tài chính và văn hóa của công ty

Mai Thị Hoàng Minh & cộng sự (2012) Bùi Thị Thủy (2013)

Tổ chức KSCL từ bên trong

Trần Thị Giang Tân & cộng sự (2011) Trần Khánh Lâm (2011) Đặng Đức Sơn (2011)

Hà Thị Ngọc Hà (2011) Bùi Thị Thủy (2013)

Hình 1.6: Các nhân tố tác động đến CLKT - Theo các nghiên cứu ở Việt Nam

Nguồn: Phát triển của Tác giả

1.1.2 Các nghiên cứu đã thực hiện về các nhân tố tác động đến NLCT của DNKT 1.1.2.1 Các nghiên cứu nước ngoài về các nhân tố tác động đến NLCT của DNKT

 Các quan điểm về NLCT của Doanh nghiệp

Theo Thorne (2004), trên cơ sở các lý thuyết thương mại và quản trị có 3 quan điểm khác nhau về NLCT của doanh nghiệp Lý thuyết thương mại truyền thống cho rằng giá cả của hàng hóa, dịch vụ là tiêu chí chính để đo lường NLCT Theo quan điểm của Lý thuyết tổ chức công nghiệp, doanh nghiệp có NLCT cao là những doanh nghiệp có các chỉ tiêu về hoạt động kinh doanh hiệu quả như: thị phần cao, năng suất lao động cao, chi phí sản xuất thấp Trong khi đó theo Trường phái quản trị chiến lược NLCT giữa các doanh nghiệp được đo lường và so sánh thông qua 4 nguồn lực chủ yếu là nhân lực, tài chính, công nghệ và marketing Trường phái này được nhiều Nhà nghiên cứu áp dụng và được xem là trường phái phổ biến và phát triển nhất

Theo WEF (2004) có 2 nhóm nhân tố tác động đến NLCT của doanh nghiệp:

 Các nhân tố bên trong: Năng lực tổ chức quản lý doanh nghiệp; Năng lực về thiết bị, công cụ; Chất lượng nhân lực; Năng lực tài chính, quy mô doanh nghiệp, năng lực marketing; Năng lực nghiên cứu phát triển

 Các nhân tố bên ngoài: Thị trường; Thể chế, chính sách; Ngành hỗ trợ; Trình độ nguồn nhân lực; Kết cấu hạ tầng



Các nhân tố tác động đến NLCT của doanh nghiệp

Các nhân tố bên trong Các nhân tố bên ngoài

- Năng lực nghiên cứu phát triển

Hình 1.7: Các nhân tố tác động đến NLCT của doanh nghiệp – Theo WEF

Nguồn: WEF (2004)

Cũng dựa trên quan điểm của Trường phái quản trị chiến lược và kết hợp với vai trò của các nhân tố trong quá trình hoạt động, Momaya & cộng sự (2005) đã xây dựng theo Mô hình APP (Assets - Performance – Process) với 3 nhóm nhân tố tác động đến NLCT của doanh nghiệp: Các nhân tố thuộc về NLCT dựa trên Tài sản (Assets); Các nhân tố thuộc về NLCT hoạt động (Performance); Các nhân tố thuộc về NLCT trong quá trình (Process)

 Các nghiên cứu nước ngoài về các nhân tố tác động đến NLCT của DNKT Thời gian gần đây, lý thuyết về NLCT của các doanh nghiệp trên thế giới bước vào thời kỳ “bùng nổ” với số lượng công trình nghiên cứu được công bố rất lớn (Momaya & cộng sự, 2002, 2005) Điều này cho thấy sự quan tâm của các Nhà khoa học

và các trung tâm nghiên cứu ngày càng chú trọng đến vai trò và tác động NLCT của các doanh nghiệp Tuy nhiên trong lĩnh vực KTĐL, cho đến nay chỉ có một số ít nghiên cứu về các nhân tố tác động đến NLCT của DNKT cũng như tác động của các nhân tố CLKT đến NLCT của các DNKT Các nghiên cứu tiêu biểu về NLCT của các DNKT đã được các Nhà nghiên cứu thực hiện có thể kể đến như sau:

Maijoor & Witteloostuijn (1996) đã tiếp cận và phát triển Lý thuyết Nguồn lực doanh nghiệp (RBV) của Barney vào lĩnh vực kiểm toán qua việc thực hiện nghiên cứu thành công tại Hà Lan và đưa ra kết luận: Do sự không hoàn hảo của thị trường dịch vụ

Kế toán – Kiểm toán đã tạo ra nhu cầu thường xuyên phải có sự đáp ứng phù hợp đối với từng đối tượng trên thị trường Điều này cũng tạo nên sự thâm nhập cao từ các DNKT bên ngoài vào thị trường kiểm toán ở các nước có những hạn chế về khả năng và chất lượng dịch vụ kiểm toán Do đó, chất lượng dịch vụ kiểm toán cũng là một nhân tố tác động đến NLCT của DNKT

Dựa trên lý thuyết RBV, các nghiên cứu gần đây của Lian Kee & cộng sự (2011)

về LTCT của DNKT cho rằng: việc đáp ứng được những yêu cầu, thách thức trong việc

áp dụng IFRS, đồng thời trên cơ sở phát triển nghiên cứu của Newbert (2008) các Tác giả cũng đưa ra 5 nguồn lực chính có thể tạo nên NLCT của DNKT là Nguồn lực tài chính, Nguồn nhân lực, Nguồn lực trí tuệ, Nguồn lực tổ chức và Nguồn lực vật chất Nghiên cứu của Lian Kee & cộng sự (2011) về LTCT của DNKT trong kỷ nguyên

áp dụng Chuẩn mực thiết lập BCTC Quốc tế, được công bố tại Hội thảo Quốc tế về kinh tế, quản trị và kinh doanh điện tử năm 2010 tại Hồng Kông: trên cơ sở áp dụng

lý thuyết về nguồn lực doanh nghiệp, các Tác giả đã so sánh LTCT của 8 DNKT có

quy mô, số lượng nhân viên, cơ cấu sở hữu, đối tượng khách hàng, thời gian hoạt động khác nhau và được chia làm 3 nhóm là doanh nghiệp có quy mô nhỏ, doanh nghiệp có quy mô vừa, doanh nghiệp có quy mô lớn Các Tác giả đã đưa ra kết luận các doanh nghiệp có quy mô lớn có lợi thế về công nghệ, trình độ của nhân viên, nguồn lực tài chính, thương hiệu nên có LTCT tốt hơn và khả năng cạnh tranh đối với Big Four

sẽ tốt hơn Các Tác giả cũng chỉ ra rằng để nâng cao NLCT của các DNKT nhỏ và vừa, cần phải thực hiện việc kết nối với các DNKT Quốc tế khác qua mạng lưới hãng thành viên hoặc hãng thành viên hiệp hội qua đó tận dụng kinh nghiệm, kỹ thuật và được đào tạo bởi các hãng kiểm toán Quốc tế

1.1.2.2 Các nghiên cứu trong nước về các nhân tố tác động đến NLCT của DNKT

So với quá trình phát triển lâu dài của hoạt động KTĐL trên thế giới, hoạt động KTĐL Việt Nam vẫn còn mới mẻ Quan điểm về cạnh tranh trong lĩnh vực kiểm toán vẫn còn có sự nhìn nhận khác biệt Tại Việt Nam, chỉ có một vài công trình nghiên cứu

về các nhân tố tác động đến NLCT của các DNKT Việt Nam Trong đó, tiêu biểu là công trình nghiên cứu:

 “Nâng cao năng lực cạnh tranh DNKT Việt Nam” - (Đoàn Xuân Tiên, 2006) –

Đề tài nghiên cứu khoa học cấp cơ sở - Học viện Tài chính Hà Nội

Đề tài nghiên cứu được nghiên cứu trong bối cảnh nền kinh tế Việt Nam đang có bước phát triển mạnh theo định hướng đổi mới kinh tế, thực hiện tiến trình mở cửa hội nhập Quốc tế Trong khi, NLCT của DNKT Việt Nam còn nhiều hạn chế về quy mô, chất lượng dịch vụ

Việc nghiên cứu được thực hiện theo phương pháp nghiên cứu định tính kết hợp với định lượng thông qua các câu hỏi khảo sát đối tượng là các DNKT Bên cạnh đó, các Tác giả còn thu thập thông tin phục vụ cho việc phân tích từ các tổng kết và báo cáo có liên quan đến hoạt động KTĐL từ các cơ quan quản lý Nhà nước

Qua nghiên cứu, Tác giả đã đưa ra các nhân tố cấu thành NLCT của DNKT là chiến lược kinh doanh, quy mô doanh nghiệp, trình độ năng lực tổ chức quản lý điều hành kinh doanh, ban lãnh đạo, khả năng nắm bắt thông tin, khả năng hợp tác với doanh nghiệp hữu quan, đảm bảo chữ tín trong kinh doanh, chất lượng đội ngũ lao động cán bộ quản lý, chi phí kinh doanh và văn hóa kinh doanh trong doanh nghiệp Trên cơ sở

đó, các Tác giả đề xuất các giải pháp nhằm nâng cao NLCT của các DNKT Việt Nam trên giác độ vĩ mô (Cơ quan quản lý Nhà nước) và vi mô (DNKT) bao gồm: hoàn thiện môi trường pháp lý, mở rộng thị trường, phát triển quy mô và thương hiệu, đa dạng hóa dịch vụ cung cấp và nâng cao chất lượng dịch vụ, các giải pháp về phát triển

kỹ thuật chuyên môn, trình độ quản lý và chiến lược kinh doanh Thực tế trong thời gian qua cho thấy những kiến nghị được áp dụng đã phát huy được hiệu quả trong quá trình phát triển hoạt động KTĐL và góp phần nâng cao NLCT của DNKT Việt Nam

 “Năng lực cạnh tranh quốc gia trong lĩnh vực kế toán1

– nghiên cứu so sánh Singapore và Việt Nam” – Vũ Hữu Đức (2015) – Tham luận trình bày tại Hội thảo

khoa học “Hội nhập thị trường tài chính ASEAN 2015 – Cơ hội và thách thức” –

Tổ chức tại Đại học Kinh tế Luật – ĐH Quốc gia TP Hồ Chí Minh – tháng 09/2015 Nghiên cứu được thực hiện trong bối cảnh Cộng đồng kinh tế ASEAN (ASEAN Economic Community - AEC) chính thức có hiệu lực vào cuối năm 2015 sẽ mở ra nhiều cơ hội và thách thức cho hoạt động kế toán - kiểm toán Việt Nam Nghiên cứu được thực hiện dựa trên Mô hình Kim Cương (Porter, 1998), nguồn dữ liệu trong các thông tin về thực trạng và chiến lược phát triển ngành kế toán - kiểm toán của Việt Nam và Singapore đến năm 2020 để phân tích NLCT trong lĩnh vực kế toán - kiểm toán của Việt Nam đối chiếu với Singapore theo các khía cạnh: chiến lược, cấu trúc và cạnh tranh của doanh nghiệp kế toán – kiểm toán, điều kiện nhân tố đầu vào, điều kiện nhu cầu và các ngành hỗ trợ hoặc có liên quan

Kết quả nghiên cứu cho thấy: trái với Singapore, chiến lược phát triển ngành

kế toán kiểm toán Việt Nam không có tác dụng nâng cao NLCT quốc gia trong lĩnh vực này Lý do chính là Việt Nam xem kế toán - kiểm toán là một công cụ quản lý hơn là một lĩnh vực kinh doanh trong nền kinh tế Mặc dù vẫn còn nhiều ý kiến khác nhau về nhận định này Tuy nhiên, nghiên cứu này có nhiều giá trị về mặt lý luận lẫn thực tiễn, qua đó giúp cho cơ quan quản lý Nhà nước trong lĩnh vực kế toán – kiểm toán tham khảo xem xét và đưa ra định hướng phát triển ngành kế toán kiểm toán, các DNKT nghiên cứu để đề ra các chiến lược cạnh tranh phù hợp

1 Trong bài viết của Tác giả Vũ Hữu Đức, thuật ngữ kế toán được sử dụng chung cho cả kế toán và kiểm toán Tuy nhiên, nội dung bài viết chủ yếu tập trung vào NLCT của ngành kiểm toán

1.1.3 Các nghiên cứu đã thực hiện về tác động của CLKT đến NLCT của DNKT

Kết quả nghiên cứu của Cronin & Taylor (1994), Taylor & Baker (1994) cho thấy chất lượng dịch vụ và sự hài lòng của khách hàng có liên quan đến các yếu tố chuyên môn

Do đó, CLKT và sự hài lòng của khách hàng có mối quan hệ gần gũi (Behn & cộng sự, 1997) Kết quả cho thấy các nhân tố CLKT có mối quan hệ tích cực với sự hài lòng của khách hàng đó là: (i) Đáp ứng được nhu cầu của khách hàng; (ii) Giám đốc điều hành công ty kiểm toán tham gia tích cực trong việc kiểm toán; (iii) Sự tương tác hiệu quả với các Ủy ban Kiểm toán; (iv) Tiến hành công việc phù hợp với lĩnh vực kiểm toán; (v) Năng lực chuyên môn và (vi) Kinh nghiệm nhóm kiểm toán với khách hàng

Kết quả nghiên cứu của Berry & cộng sự (1989) cho thấy LTCT bền vững, rất quan trọng đối với các DNKT, vì họ cần phải cạnh tranh để thu hút và giữ khách hàng, chất lượng dịch vụ càng cao có thể đem đến sự trung thành của khách hàng, thu hút khách hàng mới, sự truyền miệng tích cực, sự hài lòng và sự gắn bó của nhân viên, tăng cường hình ảnh của công ty, giảm chi phí và tăng hiệu quả kinh doanh Do đó, cam kết về chất lượng dịch vụ có lợi ích rõ ràng đối với các DNKT

Nghiên cứu về các khía cạnh của CLKT của Duff (2004) chỉ ra rằng các nghiên cứu chiến lược của công ty cho thấy chất lượng dịch vụ có thể là một nguồn LTCT, tức là một phương tiện bền vững cung cấp cho khách hàng (và các bên liên quan) với những

gì họ muốn hoặc cần, tốt hơn và hiệu quả hơn Chất lượng dịch vụ và chất lượng chuyên môn đều là thành phần cần thiết của CLKT, nếu các doanh nghiệp kiểm toán tạo ra đủ nguồn thu nhập từ phí kiểm toán để thu hút và giữ chân nhân viên có năng lực cao Cũng theo Angus Duff: Sự quan tâm đến việc đánh giá chất lượng dịch vụ

đã được thúc đẩy bởi sự công nhận tầm quan trọng của chất lượng dịch vụ đối với việc thành công trong kinh doanh Dịch vụ trình độ cao có ý nghĩa to lớn đối với một

tổ chức hay công ty trong việc đạt được LTCT bằng cách định vị bản thân hiệu quả hơn trên thị trường

Nghiên cứu của Numan & Willekens (2012) về mối quan hệ giữa áp lực cạnh tranh – CLKT và sự chuyên môn hóa bằng phương pháp nghiên cứu định lượng với 845 doanh nghiệp được khảo sát nhằm xem xét mức độ ảnh hưởng của CLKT đến NLCT của DNKT – nhất là trong môi trường tập trung Kết quả nghiên cứu cho thấy CLKT không những chịu ảnh hưởng bởi các yếu tố nội tại của ngành mà còn bị áp lực từ các

đối thủ cạnh tranh gần gũi của DNKT Mặt khác, các Tác giả còn chỉ ra rằng: với sự chuyên môn hóa vào một số ngành nhất định, các DNKT sẽ tạo được một LTCT bền vững so với các doanh nghiệp không chuyên môn hóa trong thị trường tập trung Tại Việt Nam, kết quả nghiên cứu về CLKT của Pham, H., Amaria, P., Bui, T., & Tran, S (2014) cũng cho rằng sự cạnh tranh có tác động đến CLKT, bên cạnh ảnh hưởng của nhiệm kỳ kiểm toán, sự thay đổi về nhân sự cao cấp, nhân tố cạnh tranh cũng có ảnh hưởng tiêu cực đến CLKT của các DNKT tại Việt Nam

1.2 Những kết quả đạt được từ các nghiên cứu trước và những vấn đề tiếp tục nghiên cứu

Qua các nghiên cứu đã thực hiện có liên quan đến đề tài, trên cơ sở tổng quát các nghiên cứu trong và ngoài nước có liên quan đến Luận án, có thể đúc kết một số vấn đề

mà các nghiên cứu trước đây đạt được và những vấn đề cần tiếp tục giải quyết

1.2.1 Những kết quả đạt được từ các nghiên cứu trước

1.2.1.1 Đối với các nghiên cứu có liên quan đến nhân tố tác động đến CLKT

Trong nhiều thập kỷ qua, các Nhà nghiên cứu đã nỗ lực tìm kiếm một định nghĩa chung về CLKT theo các hướng tiếp cận khác nhau, trong đó có ba quan điểm nổi bật về CLKT:

 Quan điểm thứ nhất với đại diện là DeAngelo (1981) cho rằng CLKT là khả năng phát hiện và báo cáo sai sót trọng yếu của KTV

 Quan điểm thứ hai đại diện là Copley & Doucet (1993), CLKT là mức độ phù hợp với CMKiT

 Quan điểm thứ ba, CLKT là mức độ tuân thủ CMKiT và mức độ đảm bảo về khả năng phát hiện sai sót và báo cáo sai sót trọng yếu

Gần đây, xuất phát từ những thay đổi trong việc can thiệp của cơ quan quản lý Nhà nước đối với hoạt động KTĐL các nước, các Nhà nghiên cứu đã có khuynh hướng xem xét CLKT dựa trên quan điểm kết hợp mức độ tuân thủ CMKiT, khả năng phát hiện

và báo cáo sai sót trọng yếu Quan điểm này bước đầu đã được các Nhà nghiên cứu quan tâm và ứng dụng trong các nghiên cứu về CLKT

Trên cơ sở các quan điểm, khuynh hướng và phương pháp nghiên cứu, nhiều kết quả nghiên cứu về về CLKT và các nhân tố tác động đến CLKT đã được công bố Tuy nhiên, trên cơ sở tổng hợp, phân tích các nghiên cứu trước đã được thực hiện đến năm

2014, Defond & Zhang (2014) cho rằng vẫn còn nhiều vấn đề chưa đồng thuận trong việc xác định các nhân tố tác động đến CLKT, bên cạnh đó đã xuất hiện một số nhân

tố mới như sự can thiệp của Nhà nước vào hoạt động kiểm toán, hiện tượng “Mua sắm

ý kiến kiểm toán”,…

Tuy nhiên, các kết quả nghiên cứu của các Tác giả nước ngoài về các nhân tố tác động đến CLKT theo chủ thể tác động bao gồm: nhóm nhân tố thuộc về KTV, nhóm nhân tố thuộc về DNKT và nhóm nhân tố bên ngoài Cụ thể như sau:

+ Nhóm nhân tố thuộc về KTV gồm 5 nhân tố: Phương pháp luận và tính cách của KTV, Nhận thức của KTV về việc tuân thủ Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp, Tính độc lập của KTV, Kinh nghiệm và mức độ chuyên ngành của KTV, Nhiệm kỳ kiểm toán + Nhóm nhân tố thuộc về DNKT gồm 3 nhân tố: Quy mô DNKT, Chi phí kiểm toán, Tác động của dịch vụ phi kiểm toán

+ Nhóm nhân tố bên ngoài gồm 2 nhân tố: Giá phí kiểm toán, Tác động của

hệ thống pháp lý

Bên cạnh các kết quả trên, gần đây xu hướng của một số Tác giả cũng đã chuyển sang nghiên cứu CLKT theo quá trình, điển hình là Manita & Elommal (2010), Francis (2011), Defond & Zhang (2014) cũng như nghiên cứu CLKT theo khuôn khổ đặc điểm từng quốc gia (Duff, 2004; Manita & Elommal, 2010) Một số nghiên cứu cũng hướng đến việc xây dựng các khuôn khổ CLKT làm nền tảng cho việc nghiên cứu CLKT thông qua các yếu tố đầu vào, đầu ra, quá trình, ngữ cảnh và tương tác trong việc thực hiện kiểm toán (Defond & Zhang, 2014)

 Tại Việt Nam, các Nhà nghiên cứu trong nước trong thời gian gần đây cũng đã tập trung vào chủ đề CLKT, các nhân tố tác động đến CLKT, xây dựng cơ chế KSCL kiểm toán và mô hình hoạt động của CLKT Qua kết quả nghiên cứu trong từng lĩnh vực

và phạm vi cụ thể, các Tác giả cũng đã đưa ra một số nhân tố tác động đến CLKT và cũng tập trung phân loại theo các chủ thể tác động (Bùi Thị Thủy, 2013)

+ Nhóm nhân tố thuộc về KTV gồm 5 nhân tố: Phương pháp luận, tính cách của KTV và thái độ hoài nghi nghề nghiệp; Nhận thức của KTV về việc tuân thủ Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp; Tính độc lập của KTV; Kinh nghiệm và mức độ chuyên sâu của KTV; Nhiệm kỳ của KTV

+ Nhóm nhân tố thuộc về DNKT gồm 4 nhân tố: Chi phí kiểm toán; Quy mô, mức độ chuyên ngành của DNKT; Chiến lược kinh doanh của DNKT; Tổ chức KSCL từ bên trong

+ Nhóm nhân tố thuộc về các nhân tố bên ngoài gồm 4 nhân tố: Giá phí kiểm toán; Tác động của hệ thống pháp lý; Chất lượng đào tạo nhân lực kiểm toán;

 Theo các nghiên cứu của nước ngoài, các nhân tố tác động đến NLCT của các DNKT bao gồm 6 nhân tố: Nguồn lực tài chính, Nguồn nhân lực, Nguồn lực về công nghệ, Nguồn lực tổ chức, Nguồn lực vật chất và Thương hiệu

Bên cạnh đó, một số Nhà nghiên cứu cũng chỉ ra rằng, DNKT nhỏ và vừa tại các nước đang phát triển để tăng cường NLCT cần thực hiện việc kết nối với các DNKT quốc tế qua mạng lưới hãng thành viên hiệp hội… Qua đó, tận dụng kinh nghiệm,

kỹ thuật và được đào tạo bởi các hãng kiểm toán quốc tế

 Đối với các nghiên cứu trong nước, so với quá trình phát triển lâu dài của hoạt động KTĐL trên thế giới, hoạt động KTĐL Việt Nam vẫn còn mới mẻ, các nghiên cứu về NLCT của DNKT còn hạn chế, chủ yếu là các quan điểm trao đổi qua các bài báo trên các tạp chí Tuy nhiên, các Tác giả cũng đã đưa ra một số khía cạnh về thị trường kiểm toán Việt Nam, các tiêu chí đánh giá NLCT của DNKT Việt Nam, mức độ cạnh tranh giữa các DNKT tại Việt Nam Theo kết quả nghiên cứu trong nước,

có 2 nhóm nhân tố tác động đến NLCT của DNKT Việt Nam, bao gồm các Nhân tố bên trong và Nhân tố bên ngoài DNKT

 Nhóm nhân tố bên trong bao gồm: Chiến lược kinh doanh, Trình độ chuyên môn của nhân viên kiểm toán, Năng suất và hiệu quả công việc của công ty, Văn hóa doanh nghiệp, Khả năng tài chính

 Nhóm nhân tố bên ngoài bao gồm: Hội nhập và cạnh tranh, Chính sách của Nhà nước