bằng chứng kiểm toán và các vấn đề liên quan

Như chúng ta đã biết, kiểm toán được định nghĩa là quá trình các kiểm toán viên KTV có năng lực và độc lập tiến hành thu thập bằng chứng về những thông tin đươc kiểm toán và có thể định

Lời mở đầu

I.Khái niệm và phân loại bằng chứng kiểm toán Error: Reference source not found1.Khái niệm: Error: Reference source not founda.Khái niệm: Error: Reference source not foundb.Ý nghĩa của bằng chứng kiểm toán Error: Reference source not found2.Phân loại bằng chứng kiểm toán Error: Reference source not founda.Phân loại theo nguồn gốc của bằng chứng kiểm toán: Error: Reference source not found

b Phân loại theo hình thức của BCKT Error: Reference source not foundc.Phân loại theo tính thuyết phục 9

II Yêu cầu với bằng chứng kiểm toán: Error: Reference source not found1.Tính đầy đủ Error: Reference source not found2.Tính thích hợp Error: Reference source not foundIII, Kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán Error: Reference source not found

1, Kiểm tra đối chiếu: Error: Reference source not found

2 Kỹ thuật quan sát Error: Reference source not found3.Kỹ thuật xác nhận Error: Reference source not found

4 Kỹ thuật phỏng vấn Error: Reference source not found

5 Kỹ thuật tính toán Error: Reference source not found6.Kỹ thuật phân tích Error: Reference source not found

IV Một số bằng chứng kiểm toán đặc biệt Error: Reference source not found1.Bằng chứng kiểm toán là ý kiến chuyên gia (VSA 620) Error: Reference source not found

2.Bằng chứng kiểm toán đặc biệt là giải trình của ban giám đốc (VSA 580) Error: Reference source not found

3.Bằng chứng kiểm toán đặc biệt là tư liệu của KTV nội bộ (VSA 610) Error: Reference source not found

4.Bằng chứng kiểm toán đặc biệt là tư liệu của các KTV khác (VSA 600) Error: Reference source not found 5.Bằng chứng kiểm toán đặc biệt là bằng chứng về các bên liên quan (VS550)…… 42

Lời mở đầu

Những năm gần đây, hệ thống kế toán và kiểm toán Việt Nam không ngừng được hoàn thiện, phát triển phù hợp với nền kinh tế thị trường và xu hướng mở cửa hội nhập với nềnkinh tế khu vực và quốc tế Kiểm toán ra đời từ rất sớm, từ thế kỷ thứ III trước Công nguyên và ngày càng phát triển, nắm vai trò quan trọng, tất yếu trong hệ thống công cụ quản lý của con người Tại Việt Nam, kiểm toán chính thức xuất hiện từ tháng 5 năm

1991 với sự ra đời của hai công ty kiểm toán là VACO và AASC Tính đến thời điểm bâygiờ đã có trên 170 công ty kiểm toán

Như chúng ta đã biết, kiểm toán được định nghĩa là quá trình các kiểm toán viên (KTV) có năng lực và độc lập tiến hành thu thập bằng chứng về những thông tin đươc kiểm toán và có thể định lượng được của một tổ chức và đánh giá chúng nhằm thẩm định

và báo cáo về mức độ phù hợp giữa những thông tin đó với các chuẩn mực đã được thiết lập Xét về thực chất, kiểm toán chính là quá trình KTV thu thập và đánh giá các bằng chứng kiểm toán (BCKT) bằng việc áp dụng các phương pháp kiểm toán thích hợp Chính vì vậy, bằng chứng kiểm toán (BCKT) là một trong những khái niệm cơ bản nhất của kiểm toán Các BCKT sẽ giúp cho KTV rút ra những kết luận hợp lý, làm căn cứ vững chắc để đưa ra các ý kiến nhận xét về đối tượng kiểm toán

I.Khái niệm và phân loại bằng chứng kiểm toán

1.Khái niệm:

a.Khái niệm:

Chức năng của kiểm toán mà cụ thể và phổ biến hơn cả là kiểm toán tài chính là kiểm tra, xác nhận và bày tỏ ý kiến về các thông tin tài chính, thể hiện qua quá trình thu thập và đánh giá các bằng chứng về BCTC của một tổ chức kinh tế cụ thể nhằm mục đích xác nhận và báo cáo về tính trung thực, hợp lý của các báo cáo này với các chuẩnmực đã được thiết lập thông qua báo cáo kiểm toán Báo cáo kiểm toán ghi nhận các

ý kiến của KTV, là sản phẩm quan trọng nhất của cuộc kiểm toán, độ chính xác và hợp lý của nó phụ thuộc rất nhiều vào các BCKT mà KTV thu thập được trong suốt quá trình kiểm toán

Theo chuẩn mực VSA 500 thì bằng chứng kiểm toán được định nghĩa như sau: “Bằngchứng kiểm toán: Là tất cả các tài liệu, thông tin do kiểm toán viên thu thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các thông tin này kiểm toán viên hình thành nên

Cũng cần phải lưu ý rằng, không phải tất cả các thông tin tài liệu mà KTV thu thập được trong quá trình kiểm toán tại đơn vị đều là các BCKT Chỉ các thông tin và tài liệu mà KTV thu thập được có liên quan đến cuộc kiểm toán và được KTV sử dụng làm

cơ sở để đưa ra các nhận xét của mình về BCTC của đơn vị mới là các BCKT Trách nhiệm của KTV và doanh nghiệp kiểm toán là phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm cơ sở đưa ra ý kiến của mình về BCTC của đơn vị được kiểm toán.Bằng chứng kiểm toán được thu thập bằng sự kết hợp thích hợp giữa các thủ tục thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản Trong một số trường hợp, bằng chứng kiểm toán chỉ có thể thu thập được bằng thử nghiệm cơ bản

Như chúng ta đã biết hoạt động kiểm toán tài chính có đối tượng là các báo cáo tài

200(VSA 200) thì : “ Báo cáo tài chính là hệ thống báo cáo được lập theo chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận) phản ánh các thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu của đơn vị.”

Là bảng tổng hợp, các bảng khai này đều chứa đựng những thông tin lập ra tại một thời điểm cụ thể trên cơ sở những tài liệu kế toán tổng hợp và chi tiết dựa theo những nguyên tắc cụ thể xác định Mỗi thông tin chứa đựng trong mỗi báo các tài chính trên một khoản mục cụ thể đều thể hiện nhiều mối quan hệ theo những hướng khác nhau: giữa khoản mục này với khoản mục có liên quan khác, giữa số tiền ghi trên khoản mục với số dư hoặc số phát sinh của các tào khoản tương ứng, giữa thông tin trên từng khoản mục với các quy tắc xác lập chúng…Như vậy, để thực hiện chức năng xác minh và bày tỏ ý kiến

về bảng khai tài chính, kiểm toán tài chính không thể tách rời các số liệu kế toán, các hoạtđộng kinh doanh vầ tổ chức quản lý của đơn vị nhằm xác minh cụ thể độ tin cậy của từngkhoản mục cũng như mối quan hệ kinh tế chứa đựng trong các số dư , trong các chỉ tiêu phản ánh mối quan hệ bên trong hoạt động tài chính Điều này không những ảnh hưởng trực tiếp tới việc xác định mục tiêu kiểm toán tài chính mà còn ảnh hưởng tới việc vận dụng các phương pháp vào thu thập bằng chứng kiểm toán

Với những đặc trưng như vậy, việc tìm kiếm bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính thể hiện những đặc thù riêng Cụ thể là bằng chứng thu thập trong kiểm toán tài chính phải hướng tới mục đích chính của kiểm toán tài chính gồm:

-Xác định tính trung thực và tính khách quan của thông tin được trình bày trên báocáo tài chính

-Đưa ra ý kiến về sự trung thực và hợp lý của thông tin kế toán

-Khẳng định về sự tuân thủ luật kế toán, chế độ tài chính, kế toán hiện hành cũng như là những quy định pháp luật có liên quan

Ta có thể thấy, đối với mỗi loại bằng chứng khác nhau sẽ có ảnh hưởng khác nhau đến việc hình thành ý kiến của kiểm toán viên, do đó kiểm toán viên cần nhận thức cụ thể về các loại bằng chứng để có thể đánh giá bằng chứng một cách hữu hiệu trong khi thực hành kiểm toán

b.Ý nghĩa của bằng chứng kiểm toán

BCKT có ý nghĩa rất quan trọng trong việc đưa ra ý kiến, quyết định của KTV về hoạt động kiểm toán, nó là cơ sở để chứng minh cho các nhận định của KTV về các BCTC của đơn vị Đồng thời nó cũng là một trong những yếu tố quyết định độ chính xác

và rủi ro trong ý kiến của KTV Có thể thấy sự thành công cuộc kiểm toán phụ thuộc

trước hết vào việc thu thập và sau đó đánh giá bằng chứng của KTV Một khi KTV không thu thập đầy đủ và đánh giá đúng các bằng chứng thích hợp thì KTV khó có thể đưa ra một nhận định chính xác về đối tượng cần kiểm toán.

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500 có quy định: “KTV và công ty kiểm toán phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm cơ sở đưa ra ý kiến của mình về Báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán”

Thông qua đó ta có thể thấy một ý nghĩa rất quan trọng đối với các tổ chức kiểm toán độclập, các cơ quan kiểm toán nhà nước hoặc cơ quan pháp lý, bằng chứng kiểm toán còn là

cơ sở để giám sát đánh giá chất lượng hoạt động của KTV trong quá trình thực hiện kiểm toán Việc giám sát này có thể do nhà quản lý tiến hành đối với các kiểm toán viên thực hiện kiểm toán hoặc có thể do cơ quan tư pháp tiến hành đối với chủ thể kiểm toán nói chung ( trong trường hợp xảy ra kiện tụng đối với KTV hay công ty kiểm toán)

Bằng chứng kiểm toán giúp cho KTV rút ra kết luận hợp lý, làm căn cứ vũng chắc

để đưa ra các ý kiến nhận xét về báo cáo tài chính của doanh nghiệp Kiểm toán thực chất

là quá trình các KTV thu thập và đánh giá các bằng chứng về các thông tin được kiểm toán bằng việc áp dụng các phương pháp thích hợp Vì vậy, nếu không có các bằng chứng thì KTV không thể tiến hành quá trình kiểm toán được Không có bằng chứng kiểm toán, không có cá nhân kiểm toán nào có thể dựa vào lý trí để có thể khẳng định về một kết luận hợp lý Hơn nữa, khi có vấn đề gì xảy ra liên quan đến việc kiểm toán thì KTV phải giải trình về ý kiến nhận xét của mình và khi đó thì phải cần tới các tài liệu, chứng từ, sổ sách kế toán và nhiều thông tin khác liên quan để chứng minh cho ý kiến của mình Đó chính là bằng chứng kiểm toán

Ví dụ: Khi tiến hành kiểm toán về thông tin nguyên vật liệu trong một đơn vị, KTV

phải căn cứ vào phiếu kiểm kê NVL đầu kì và hiện có ở trong đơn vi, phiếu nhập kho, phiếu xuất kho, hóa đơn Chứng từ mua NVL, BCĐKT và nhiều nguồn thông tin khác từ doanh nghiệp hay từ bên ngoài

2

Phân loại bằng chứng kiểm toán

Có rất nhiều BCKT khác nhau Mỗi loaị bằng chứng có độ tin cậy khác nhau, mức

độ tin cậy của bằng chứng là yếu tố tin cậy để thu thập bằng chứng sử dụng chúng một cách tốt nhất và hợp lý nhất Độ tin cậy có thể phụ thuộc nguồn gốc (ở bên trong hay ngoài doanh nghiệp); hình thức (hình ảnh, tài liệu hoặc lời nói) và từng trường hợp cụ thể Đối với mỗi loại bằng chứng khác nhau sẽ có ảnh hưởng khác nhau đến việc hình thành ý kiến của KTV, do đó KTV cần nhận thức cụ thể về các loại bằng chứng để có thểđánh giá bằng chứng một cách hữu hiệu trong khi thực hành kiểm toán Để phục vụ cho việc xác định các thủ tục, kỹ thuật kiểm toán phù hợp để thu thập các BCKT cũng như đánh giá các bằng chứng thu thập đươc thì việc phân loại BCKT là hết sức quan trọng

Nó giúp KTV có thể tìm được những bằng chứng có độ tin cậy cao nhằm giảm bớt rủi ro

kiểm toán cũng như giảm bớt chi phí kiểm toán Người ta thường phân chia BCKT theo hai cách phân loại cơ bản sau:

a, Phân loại theo nguồn gốc của bằng chứng kiểm toán:

Trong cách phân loại này BCKT được chia thành các loại:

-BCKT do KTV trực tiếp khai thác và phát hiện: Các BCKT này thường do các KTV áp

dụng các kỹ thuật kiểm toán phù hợp và trực tiếp thu thập tại đơn vị được kiểm toán như:quan sát vật chất (tự kiểm kê kho hoặc trực tiếp chứng kiến quá trình kiểm kê tài sản), thực hiện quá trình tính toán lại, quan sat về hoạt động kiểm soát nội bộ, điều tra… Đây

là loại bằng chứng có độ tin cậy cao nhất vì nó được thực hiện trực tiếp bởi KTV, song nhiều lúc nó còn mang tính thời điểm tại lúc kiểm tra nên việc thu thập là khó khăn, chi phí thu thập cao

VD: Kiểm toán về thông tin NVL trong đơn vị, KTV sẽ tiến hành kiểm kê số NVL trong kho: tính toán giá trị nguyên liệu nhâp, xuất kho rồi sau đó đối chiếu với số liệu trên số sách kế toán, hoá đơn xem nó có khớp hay không

-BCKT do khách hàng (đơn vị được kiểm toán) tạo lập và cung cấp: Đây là các BCKT

do các đơn vị được kiểm toán lập ra được các đơn vị này cung cấp cho KTV trong quá trình kiểm toán Thuộc loại này có thể có các bằng chứng:

+ Bằng chứng do đơn vị được kiểm toán phát hành và luân chuyển nội bộ như: cácchứng từ kế toán do đơn vị lập và phát hành ; các ghi chép kế toán, báo cáo kế toán, bảngchấm công, sổ thanh toán tiền lương, sổ tổng hợp, sổ chi tiết, phiếu kiểm tra sản phẩm,

… ; giải trình bằng lời, bằng văn bản của cán bộ nghiệp vụ và cán bộ lãnh đạo; các quy chế, chế độ quản lý tại đơn vị ; … Nguồn gốc bằng chứng này chiếm một số lượng lớn, khá phổ biến vì nó cung cấp với tốc độ nhanh và chi phí thấp Do bằng chứng này có nguồn gốc từ nội bộ đơn vị nên chũng chỉ thực sự có độ tin cậy khi hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị có hiệu lưc thực sự Do vậy tính thuyết phục của chúng không cao

+ Bằng chứng do các đối tượng khác phát hành và lưu trữ tại đơn vị được kiểm toán như: hóa đơn bán hàng, hóa dơn mua hàng, biên bản bàn giao tài sản cố định,… Bằng chứng có độ thuyết phục cao bởi nó được tạo từ bên ngoài Tuy nhiên loại bằng chứng này vẫn có khả năng tẩy xóa, thêm bớt ảnh hưởng đến độ tin cậy của kiểm toán đốivới hoạt động kiểm soát trong đơn vị

VD: Tiếp tục ví dụ trên, đơn vị đươc kiểm toán sẽ cung cấp cho KTV các chứng từ, hóa đơn nhập, xuất, các báo cáo tài chính BCĐKT Và tất cả những tài liệu này được KTV sử dụng để đưa ra ý kiến của mình đều được gọi là bằng chứng

+ Bằng chứng do bên thứ 3 tạo lập: Là các bằng chứng kiểm toán do bên thứ 3 có quan hệ độc lập với đơn vị được kiểm toántoán (như: đối thủ cạnh tranh, ngân hàng, bạnhàng, đối tác của đơn vị được kiểm toán, những người khác,…) cung cấp đựơc kiểm toán viên thu thập

• Các số liệu thống kê chuyên ngành

• Các chứng từ kế toán, hóa đơn do các đơn vị bên ngoài lập và phát hành: hợp đồng bán hàng, giấy báo nợ, giấy báo có của Ngân hàng,…

• Các tài liệu biên bản làm việc của cơ quan liên quan như cơ quan tài chính,

cơ quan thuế, hải quan,…

VD: cũng ví dụ về NVL trên, các chứng từ hóa đơn xuất hàng là NVL,

BCĐKT….của đơn vị cung cấp NVL cho đơn vị được kiểm toán, cung cấp cho KTV và được KTV sử dụng thì được gọi là bằng chứng kiểm toán

-BCKT thu thập từ các nguồn thông tin đại chúng: Đây là các bằng chứng KTV thu thập

thông qua các luồng thông tin có liên quan đến đơn vị được kiểm toán trên các phương tiện truyền thông như: báo chí, truyền hình, internet, ngoài luồng khác,… Tuy nhiên các luồng thông tin này đa chiều, độ chính xác không cao nên KTV phải biết chắt lọc và nhận định

b Phân loại theo hình thức của BCKT.

-Bằng chứng vật chất: gồm các tài liệu kiểm kê thực tế ( bản kiểm kê hàng tồn kho, biên

bản kiểm kê tài sản cố định,…) ; hiểu biết kiểm toán ; các văn bản, báo cáo của bên thứ 3

có liên quan ( thư xác nhận,…) ; các biên bản làm việc có liên quan với cơ quan tài chính,thuế, hải quan, ngân hàng ;… Đây là dạng bằng chứng có tính thuyết phục cao nhưng chi

-Bằng chứng tài liệu: bao gồm các chứng từ kế toán ; các tài liệu kế toán; các ghi chép kế

toán và ghi chép khác của đơn vị ( sổ sách, ghi chép bổ sung của kế toán, …) ; các BCTC

và báo cáo kế toán nội bộ ; giải trình của các nhà quản lý và các cán bộ nghiệp vụ trong đơn vị ; các tài liệu thống kê chuyên ngành ; các tài liệu tính toán lại ; … Dạng bằng chứng này có mức độ tin cậy cao Tuy nhiên một số loại bằng chứng mà độ tin cậy phụ thuộc vào hiệu lực của bộ phận kiểm soát nội bộ

-Bằng chứng lời nói: thường được thu thập qua phương pháp phỏng vấn Nó mang tính

thuyết phục không cao song lại đòi hỏi sự hiểu biết của người phỏng vấn khá cao về vấn

đề cần phỏng vấn

c.Phân loại theo tính thuyết phục:Ngoài 2 cách phân loại chủ yếu trên, còn có thế phân

loại BCKT theo tính thuyết phục:

Do BCKT được sử dụng để trực tiếp đưa ra ý kiến khác nhau về tính trung thực của BCTC đơn vị kiểm toán phát hành Vì vậy KTV cần phải xem xét mức độ tin cây của chúng Ý kiến của KTV trong báo cáo kiểm toán có mức độ tương ứng đối với tính thuyết phục của bằng chứng Theo cách này bằng chứng được phân loại như sau:

-Bằng chứng có tính thuyết phục hoàn toàn: Đây là loại bằng chứng do KTV thu thập

bằng cánh tự kiểm kê, đánh giá và quan sát Bằng chứng này thường được đánh giá là khách quan, chính xác và đầy đủ Dựa vào ý kiến này KTV đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần

-Bằng chứng thuyết phục từng phần: bằng chứng thu được từ phỏng vấn cần phải phân

tích và kiểm tra lại, các loại bằng chứng thường được đảm bảo bởi hệ thống kiểm soát nội

bộ Chúng chỉ thật sự có tính thuyết phục khi bộ máy kiểm soát nội bộ của đơn vị là thực

sự tồn tại và có hiệu lực Dựa vào loại bằng chứng này KTV chỉ có thể đưa ra ý kiến chấpnhận từng phần

-Bằng chứng không có giá trị thuyết phục: là bằng chứng không có giá trị trong việc ra ý

kiến, quyết định của KTV về việc kiểm toán Bằng chứng có thể do phỏng vấn người quản lý, ban quản trị

II Yêu cầu với bằng chứng kiểm toán:

Kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp cho mỗi loại ý kiến của mình Sự đầy đủ và thích hợp luôn đi liền với nhau và được áp dụng cho các bằng chứng kiểm toán, thu thập từ các thủ tục kiểm soát và thử nghiệm cơ bản

“Đầy đủ” là tiêu chuẩn thể hiện số lượng bằng chứng kiểm toán, “Thích hợp” là tiêu

chuẩn thể hiện chất lượng, độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán…” (Theo Đoạn 8, chuẩn mực kiểm toán số 500)

Việc xác định yêu cầu đầy đủ của bằng chứng kiểm toán còn tùy thuộc vào chất lượng của các bằng chứng đó Thông thường, các kiểm toán viên dựa vào bằng chứng kiểm toán mang tính xét đoán và thuyết phục hơn là tính khẳng định chắc chắn Do đó, trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên thường tìm kiếm, khai thác bằng chứng kiểm toán bằng nhiều nguồn khác nhau hoặc nhiều loại hình khác nhau để chứng minh cho cùng một cơ sở dẫn liệu

1.Tính đầy đủ

 Khái niệm: Đầy đủ là yêu cầu về số lượng các bằng chứng cần thiết làm cơ

sở cho các nhận xét của kiểm toán viên về thông tin của đơn vị cần được kiểm toán Đây là vấn đề không có một thước đo chung mà đòi hỏi rất nhiều vào khả năng xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên.Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500: “Trong quá trình hình thành ý kiến của mình, kiểm toán viên không nhất thiết phải kiểm tra tất cả các thông tin có sẵn Kiểm toán viên được phép đưa ra kết luận về số dư tài khoản, các nghiệp vụ kinh tế hoặc hệ thống kiểm soát nội bộ trên cơ sở kiểm tra chọn mẫu theo phương pháp thống kê hoặc theo xét đoán cá nhân.” Và các chuẩn mực thường chấp nhận KTV thu thập bằng chứng kiểm toán ở mức

độ “ có tính thuyết phục” hơn là “ có tính kết luận chính xác”

“Đầy đủ” là tiêu chuẩn đánh giá về số lượng của bằng chứng kiểm toán Số lượng của bằng chứng kiểm toán cần thu thập chịu ảnh hưởng bởi đánh giá của kiểm toán viên đối với rủi ro có sai sót (rủi ro được đánh giá ở mức độ càng cao thì cần càng nhiều bằng chứng kiểm toán) và đồng thời chịu ảnh hưởng bởi chất lượng của bằng chứng kiểm toán

đó (chất lượng mỗi bằng chứng kiểm toán càng cao thì cần càng ít bằng chứng kiểm toán) Tuy nhiên, nhiều bằng chứng kiểm toán được thu thập không có nghĩa là chất lượng bằng chứng kiểm toán được đảm bảo (VSA 500, A4)

Vậy những nhân tố nào ảnh hưởng đến sự xét đoán của KTV về tính đầy đủ?

Thứ nhất, số lượng bằng chứng kiểm toán phụ thuộc vào các yếu tố sau:

- Mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát: Mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểmsoát là hai loại rủi ro độc lập và khách quan, KTV không tạo ra và cũng không thể kiểm soát được chúng Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát có mức độ lớn hay nhỏ tùy thuộc rất lớn vào ngành nghề kinh doanh cũng như môi trường pháp lý mà doanh nghiệp đang

hoạt động Không những thế hai loại rủi ro này còn phụ thuộc vào bản chất các số dư tài khoản và nghiệp vụ kinh tế đặc thù tương ứng với ngành nghề kinh doanh của DN.

+ Mức độ rủi ro tiềm tàng:

Mức độ rủi ro tiềm tàng là sai sót vượt qua giới hạn cho phép, tồn tại ngay trong chức năng hoạt động sản xuất kinh doanh và môi trường quản lý của doanh nghiệp cũng như trong các số dư tài khoản.Rủi ro tiềm tàng tồn tại độc lập với các thông tin tài chính, bất kể DN có tiến hành kiểm toán hay không KTV có thể nhận thức và áp dụng phương pháp kiểm tra chi tiết khoa học để hạn chế rủi ro tiềm tàng đến mức có thể chấp nhận được nhưng không thể loại trừ hoàn toàn rủi ro tiềm tàng

Khi lập chương trình kiểm toán KTV phải xác định cụ thể mức độ rủi

ro tiềm tàng cho các số dư hoặc loại nghiệp vụ quan trọng đến từng cơ sở dẫn liệu Trongtrường hợp không thể xác định được thì kiểm toán viên phải giả định rằng rủi ro tiềm tàng là cao cho cơ sở dẫn liệu đó Căn cứ vào mức độ đánh giá rủi ro tiềm tàng để dự kiếncác công việc, thủ tục kiểm toán sẽ được thực hiện cho các nghiệp vụ, các khoản mục trọng yếu trên báo cáo tài chính hoặc các nghiệp vụ, các khoản mục mà KTV cho là có rủi ro tiềm tàng cao

+ Mức độ rủi ro kiểm soát:

Rủi ro kiểm soát là khả năng xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong quá trình kiểm toán, KTV và công ty kiểm toán không phát hiện được

Để tránh được rủi ro kiểm soát, KTV cần phải biết về hệ thống kế toán và thực hiện công việc kế toán để xác định các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu và nguồn gốc của nó, về công tác tổ chức bộ máy kế toán, quy trình kế toán từ hệ thống chứng từ kế toán, tài khoản kế toán, sổ kế toán cho đến khi lập hệ thống BCTC Bên cạnh

đó KTV cần đánh giá năng lực, kinh nghiệm cũng như tính liêm khiết của kế toán trưởng

và các nhân viên bộ phận kế toán

- Tính trọng yếu của thông tin kiểm toán: khoản mục nào có tính trọng yếu càng cao (tức tính quan trọng của khoản mục đó trên tổng thể báo cáo tài chính là cao) thì đòi hỏi phải quan tâm nhiều hơn và do đó phải thu thập nhiều bằng chứng kiểm toán hơn Ví

dụ, trong doanh nghiệp chuyên sản xuất, khoản mục hàng tồn kho chiếm vị trí quan trọngnên kiểm toán viên thu thập bằng chứng về hàng tồn kho nhiều

- Độ tin cậy của KTV vào hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị: Độ tin cậy của KTV vào hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị thể hiện ở mức dộ thỏa mãn của KTV vào

hệ thống này Nếu độ tin cậy của KTV vào hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị ở mức

độ cao thì số lượng các bằng chứng kiểm toán sẽ ít đi và ngược lại

Theo yêu cầu này, bằng chứng kiểm toán phải đảm bảo được tính khái quát đối với toàn

bộ đối tượng kiểm toán( các khoản mục, toàn bộ thông tin hiện có) Nói cách khác, để đưa ra ý kiến nhận xét thì kiểm toán viên phải thu thập đủ lượng bằng chứng đảm bảo giátrị pháp lý cho kết luận của mình cũng như sự tin tưởng của khách hàng

Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên cũng phải xem xét mối quan hệ giữa chi phí cho việc thu thập báo cáo kiểm toán với lợi ích của thông tin đó Mặc dù vậy, khó khăn

và chi phí kiểm toán không phải là lý do để bỏ qua một số thủ tục kiểm toán cần thiết

Thứ hai, là nguồn gốc của bằng chứng kiểm toán:

Bằng chứng kiểm toán phải được thu thập cho từng cơ sở dẫn liệu của Báo cáo tài chính Bằng chứng liên quan đến một cơ sở dẫn liệu không thể bù đắp cho việc thiếu bằng chứng liên quan đến cơ sở dẫn liệu khác Nội dung, lịch trình và phạm vi của các thử nghiệm của kiểm toán viên cũng có thể cung cấp bằng chứng kiểm toán cho nhiều cơ

sở dẫn liệu cùng một lúc Như vậy, sự đầy đủ của bằng chứng kiểm toán còn thể hiện ở các loại bằng chứng mà kiểm toán viên cần phải thu thập để xác định cơ sở dẫn liệu của các chỉ tiêu và bộ phận cấu thành trên Báo cáo tài chính Mỗi chỉ tiêu và bộ phận cấu thành khác nhau của các Báo cáo tài chính cần các bằng chứng trên một số cơ sở dẫn liệu khác nhau Mặt khác, cùng một chỉ tiêu và bộ phận như nhau trên báo cáo tài chính nhưng ở các đơn vị khác nhau sẽ tồn tại khả năng sai phạm không giống nhau, kiểm toán viên cần thu thập các bằng chứng liên quan đến các khả năng sai phạm này Do vậy, các mục tiêu kiểm toán cụ thể cho từng chỉ tiêu bộ phận của Báo cáo tài chính tại đơn vị đượckiểm toán sẽ quyết định số lượng bằng chứng kiểm toán về từng cơ sở dẫn liệu của từng chỉ tiêu và bộ phận cụ thể cần phải thu thập

Ví dụ: Tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán khi kiểm toán Tài sản cố định

- Tính hiện hữu: Biên bản kiểm kê TSCĐ được coi là 1 bằng chứng cho cơ sở dẫn liệu của sự hiện hữu

- Quyền và nghĩa vụ: Có thể lấy bằng chứng là hợp đồng mua bán TSCĐ,…

- Định giá: Sử dụng Chính sách kế toán về thời gian/ tỷ lệ khấu hao TSCĐ,… để làm bằng chứng

- Đầy đủ: Bằng chứng có thể là các sổ chi tiết và biên bản kiểm kê TSCĐ…

- Khi kiểm toán viên vẫn còn nghi ngờ có gian lận, sai sót liên quan đến cơ sở dẫn liệu có thể ảnh hưởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính, kiểm toán viên cần phải thu thập thêm các bằng chứng kiểm toán bổ sung cần thiết để giải tỏa sự nghi ngờ

đó Nếu không thể thu thập đầy đủ bằng chứng thích hợp, kiểm toán viên sẽ đưa ra

ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến không thể đưa ra ý kiến (Chuẩn mực kiểm toán số 700 “Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính”.)

2.Tính thích hợp

Khái niệm: Là khái niệm để chỉ chất lượng hay độ tin cậy của BCKT BCKT thích

hợp phải giúp KTV đạt được mục đích KT của họ và sự thích hợp của BCKT liên quan đến sự phù hợp và đáng tin cậy thông qua việc xem xét cơ sở dẫn liệu của chúng

Sự thích hợp (hoặc chất lượng) của bằng chứng kiểm toán liên quan đến sự phù hợp và đáng tin cậy thông qua việc xem xét cơ sở dẫn liệu của chúng Bằng chứng kiểm toán thích hợp phải giúp kiểm toán viên đạt được mục đích kiểm toán của mình Độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán còn tùy thuộc nguồn gốc và bản chất của các bằng chứng kiểm toán

Không có một thước đo tuyệt đối nào để xét đoán mức độ tin cậy của một BCKT

mà nó phụ thuộc vào xét đoán nghề nghiệp của chính KTV

Để xem xét bằng chứng kiểm toán có tin cậy hay không, KTV thường tính đến cácyếu tố sau:

-Tính chất, nội dung và mức độ rủi ro tiềm tàng của toàn bộ báo cáo tài chính, từng số dư tài khoản hoặc từng loại nghiệp vụ;

- Hệ thống kế toán, hệ thống kiểm soát nội bộ và sự đánh giá về rủi ro kiểm soát;

- Tính trọng yếu của khoản mục được kiểm tra;

- Tình trạng tài chính của doanh nghiệp và các điều kiện, sức ép bất thường có thểdẫn dắt các nhà quản lý mắc phải sai phạm

- Kinh nghiệm từ các lần kiểm toán trước;

-Kết quả các thủ tục kiểm toán, kể cả các sai sót hoặc gian lận đã được phát hiện;-Nguồn gốc, độ tin cậy của các tài liệu, thông tin

Nguyên tắc đánh giá độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán:

-Bằng chứng có nguồn gốc bên ngoài đơn vị đáng tin cậy hơn bằng chứng có nguồn gốc từ bên trong doanh nghiệp

-Bằng chứng bên trong đơn vị có độ tin cậy cao hơn khi hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động hiệu quả

-Bằng chứng do KTV thu thập có độ tin cậy cao hơn do đơn vị cung cấp

-Bằng chứng kiểm toán dưới dạng văn bản, hình ảnh đáng tin cậy hơn bằng chứng ghi lại bằng lời nói

-Bằng chứng kiểm toán được coi là thích hợp khi nó đáng tin cậy và có liên quan đến mục tiêu kiểm toán:

+Tính liên quan: tức là bằng chứng kiểm toán liên quan đến mục tiêu kiểm toán Chằng hạn khi mục tiêu kiểm là sự hiện hữu của hàng tồn kho, kiểm toán viên phải lựa chọn mẫu gồm các số dư các khoản mục hàng tồn kho trên sổ sách kế toán và thu thập chứng từ về sự tồn tại của chúng trong thực tế tại khi Thế nhưng khi mục tiêu kiểm toán

là sự đầy đủ, kiểm toán viên phải lựa chọn một số hàng tồn kho trong kho và thu thập bằng chứng chứng minh những mặt hàng này đã được ghi chép đầy đủ vào sổ sách

Như vậy, có thể thấy bằng chứng kiểm toán cần thu thập sẽ khác nhau với mỗi mục tiêu kiểm toán khác nhau, nhưng được coi là thích hợp, các bằng chứng kiểm toán phải liên quan đến mục tiêu kiểm toá

+Tính tin cậy: Mức độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán chịu nhiều yếu tố như nguồn gốc và bản chất của thông tin

 Nguồn gốc của bằng chứng kiểm toán: Bằng chứng kiểm toán nào càng độc lập với đơn vị kiểm toán thì càng có độ tin cậy hay bằng chứng có nguồn gốc từ bên ngoài đơn vị đáng tin cậy hơn bằng chứng có nguồn gốc

từ bên trong Theo đó, có thể kể ra các loại bằng chứng có độ tin cậy giảm dần như sau:

• Các bằng chứng do bên ngoài đơn vị cung cấp cho kiểm toán viên Ví dụ: Giấy xác nhận số dư tiền gửi ngân hàng

• Các bằng chứng do bên ngoài lập nhưng được lưu giữ tại đơn vịđược kiểm toán Ví dụ: số phụ ngân hàng.

• Bằng chứng do đơn vị phát hành và luân chuyển ra ngoài đơn

vị, sau đó quay trở lại đơn vị Ví dụ: ủy nhiệm chi( đã thanh toán)

• Bằng chứng do đơn vị phát hành và luân chuyển trong nội bộ đơn vị Ví dụ: Phiếu xuất kho

 Xét về dạng bằng chứng kiểm toán

• Bằng chứng vật chất đạt được do kiểm kê hoặc tham gia kiểm

kê và các hiểu biết của kiểm toán viên về lĩnh vực kiểm toán được coi là hai dạng bằng chứng có độ tin cậy cao nhất

• Bằng chứng ở dạng tài liệu( chứng từ, sổ sách) có độ tin cậy kém hơn so với dạng vật chất

• Bằng chứng thu thập qua phỏng vấn có độ tin cậy thấp hơn so với bằng chứng tài liệu

• Bằng chứng gốc thì đáng tin cậy hơn bằng chứng phôt hoặc fax

 Hệ thống kiểm soát nội bộ: Đơn vị có hệ thống kiểm soát nội bộ vững mạnh thì bằng chứng kiểm toán thu thập từ đơn vị đó sẽ đáng tin cậy hơn đơn vị không có hoặc có hệ thống kiểm soát nội bộ yếu kém

 Sự kết hợp giữa các bằng chứng kiểm toán: Một nhóm bằng chứng có từ những nguồn khác nhau, ở các dạng khác nhau nhưng cùng chứng minh cho một vấn đề sẽ tạo ra độ tin cậy lớn hơn so với việc xem xét riêng rẽ từng bằng chứng Ngược lại, nếu hai bằng chứng cho kết quả mâu thuẫn với nhau, kế toán viên phải xem xét một cách thận trọng và phải giải thích được sự khác biệt đó bằng cách xác định thủ tục kiểm tra bổ sung cần thiết

để giải quyết mâu thuẫn trên Tức là bằng chứng kiểm toán sẽ có sức thuyết phục cao hơn khi có được thông tin từ nhiều nguồn và nhiều loại khác nhau cùng xác nhận

Hai khía cạnh thích hợp phải được xem xét một cách đồng thời bởi vì bằng chứng kiểm toán có thể có độ tin cậy cao nhưng không liên quan đến mục tiêu kiểm toán và ngược lại

Ngoài ra, tính thích hợp của bằng chứng kiểm toán có liên quan đến tính chất và thời điểm của các thủ tục kiểm toán Thời điểm của các thủ tục kiểm toán có ảnh hưởng tới tính hiệu quả và hiệu năng của kiểm toán Bởi vậy chúng ta phải xác định các thủ tục kiểm toán có thể được thực hiện trước khi kết thúc năm Trước khi kết thúc kỳ chúng ta cần phải nhận thức về những rủi ro đang tăng lên, dẫn tới chúng ta có thể không phát hiệnđược những sai sót trọng yếu tồn tại ở cuối kỳ Kiểm toán viên cần phải giảm các rủi ro kiểm toán có xu hướng tăng bằng cách lựa chọn các thủ tục kiểm toán cụ thể để kiểm tra

kỳ còn lại Khi chúng ta kiểm tra các hoạt động kiểm soát tạm thời, việc cập nhật công việc này là cần thiết để đảm bảo các hoạt động kiểm soát không thay đổi và chúng có hiệu ủa trong kỳ còn lại

Những ví dụ dưới đây chỉ ra sự tác động của những yêu cầu đối với bằng chứng kiểm toán tới tính đầy đủ và tính thích hợp của bằng chứng kiểm toán:

-Ví dụ 1: Trong một công ty vận tải có một số lượng lớn các hóa đơn có số tiền

tương đối nhỏ, các bằng chứng cho là thích hợp và đầy đủ đối với phương pháp tính doanh thu có thể rất khác biệt so với các thủ tục mà chúng ta thực hiện đối với một công

ty đóng tàu có rất ít các hóa đơn nhưng các hóa đơn đó có số tiền phát sinh lớn

-Ví dụ 2: Nếu một công ty thu được khoảng 95% trong tổng số các khoản phải thu

trong vòng 5 ngày kết thúc năm, các thủ tục mà chúng ta thực hiện nhằm thu thập bằng chứng đối với tính hiện hữu, tính chính xác và đánh giá các số dư của tài khoản phải thu khách hàng có thể khác biệt rất lớn so với các bằng chứng chúng ta thu thập được đối với các khoản phải thu của khách hàng

Ngoài hai yêu cầu trên, một vấn đề mà trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán, KTV phải thường xuyên quan tâm đó là hiệu quả về chi phí Mặc dù điều này là vô cùng quan trọng đối với KTV nhưng không phải vì nó mà KTV tìm mọi cách để giảm thiểu chi phí KTV có thể khai thác bằng chứng kiểm toán đủ và thích hợp ở nhiều nơi, thậm chí ở hồ sơ làm việc của năm trước Tuy nhiên, KTV cần biết hồ sơ kiểm toán năm trước không phải là “ bảo bối” cho KTV vì môi trường kinh doanh đã thay đổi, bản thân khách hàng cũng có thể có những thay đổi lớn,… vì vậy để thu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp, KTV cần lựa chọn những thủ tục kiểm toán hợp lý

III, KỸ THUẬT THU THẬP BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN:

Để có thể thu thập được các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp, kiểm toán viên thường áp dụng các kỹ thuật sau:

1, Kiểm tra đối chiếu:

- Khái niệm: Là việc kiểm toán viên trực tiếp kiểm tra, đối chiếu xem xét các tài liệu,

sổ sách kế toán và các tài sản hữu hình để kiểm tra tính đúng đắn cúa số sách kế toán và sự tồn tại, quyền sở hữu của các tài sản vật chất đó

Kiểm tra đối chiếu thường bao gồm 2 loại:

- Kiểm tra vật chất

- Kiểm tra tài liệu

a.

Kiểm tra vật chất:

- Khái niệm: Là quá trình kiểm kê tại chỗ hay tham gia kiểm kê các loại tài sản của

doanh nghiệp Đối tượng kiểm tra vật chất thường là hang tồn kho, tài sản cố định, tiền mặt, giấy tờ thanh toán có giá trị Kết quả của quá trình này thường là các biên bản kiểm kê, biên bản kiểm tra, biên bản đánh giá, bảng thống kê,…

Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam 501: “ Trường hợp kiểm toán viên không thể tham

gia kiểm kê hiện vật vào ngày đơn vị thực hiện kiểm kê thì phải tham gia kiểm kê lại 1 sốmặt hàng vào thời điểm khác, …”

“Trường hợp kiểm toán viên không thể tham gia kiểm kê, chẳng hạn do tính chất và địa điểm công việc kiểm kê này, thì kiểm toán viên phải xác định xem mình có thể thực hiện các thủ tục kiểm tra thay thế nhằm thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về sựhiên hữu và tình trạng của hàng tồn kho

Mức độ áp dụng: Với những tài sản dễ xảy ra mất mát hoặc thiếu thì việc kiểm kê vật chất phải thực hiện và được kiểm tra toàn diện Cũng đối với những loại tài sản khác thì tùy thuộc vào tầm quan trọng, mức độ trọng yếu của từng loại mà tiến hành kiểm tra cho phù hợp.”

-Những yếu tố tác động đến bằng chứng thu được từ việc kiểm tra vật chất: Độ tin cậy của bằng chứng vật chất phụ thuộc vào kỹ năng và hiểu biết của kiểm toán viên thực hiện kiểm kê Nếu kiểm toán viên thiếu sự am hiểu về đánh giá chủng loại các tài sản cần thiết hoặc kiểm kê không cẩn thận thì bằng chứng thu thập được có thể có sai lệch

Ưu điểm:

- Với đặc điểm như vậy thì ưu điểm của kỹ thuật kiểm kê là cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao nhất vì kiểm kê là quá trình xác minh sự hiện hữu của tài sản, mang tính khách quan

- Hơn nữa cách thực hiện kĩ thuật này đơn giản, phù hợp với chức năng xác minh của kiểm định.

Nhược điểm:

- Chỉ áp dụng đối với tài sản hữu hình Đối với một số tài sản cố định như đất đai, nhà xưởng, máy móc thiết bị … kỹ thuật kiểm kê chỉ cho biết sự hiện hữu của tài sản, không cho biết quyền sở hữu của đơn vị đối với tài sản đó; hoặc tài sản có thể hiện hữu nhưng lại là tài sản thuê ngoài, hay đã đem thế chấp…

- Đối với hàng hóa, nguyên vật liệu tồn kho, kiểm tra vật chất chỉ cho biết sự tồn tại thực

tế về số lượng, còn chất lượng, tình trạng kĩ thuật, phương pháp đánh giá đúng hay sai thìchưa thể hiện Do đó kiểm tra vật chất đối với vật tư phải đi kèm với các BCKT để chứngminh quyền sở hữu và giá trị của tài sản đó Điều này dẫn tới một thực tế là, KTV muốn

có được bằng chứng tin cậy hơn thì cần thực hiện phương pháp này với các kỹ thuật khác

-Thời gian và chi phí tương đối lớn

Để phát huy tác dụng và nâng cao hiệu quả kinh tế công tác kiểm kê cần thực hiện theo q

uy trình sau:

- Chuẩn bị kiểm kê phải căn cứ:

+Vào mục tiêu quy mô thời hạn kiểm kê để bố trí lực lượng và cơ cấu nhân viên, thiết bị

đo lường phù hợp và chính xác, cân nhắc khả năng cần đến các chuyên gia Đây là yếu tố quyết định chất lượng của cuộc kiểm kê

+Xem xét hệ thống thông tin và các thủ tục kiểm soát áp dụng đối với các khoản mục.+Địa điểm lưu kho và tầm quan trọng của từng địa điểm

+ Rủi ro tiềm tàng liên quan tới việc kiểm kê

+ Xem xét các hoạt động kiểm soát và các biện pháp do Ban giám đốc đưa ra nhằm giảm thiểu rủi ro

+ Ghi chép những biến động trong suốt quá trình kiểm kê để xem xét việc hạch toán sau này đối với nghiệp vụ trước và sau kiểm kê.

+ Tìm hiểu nguyên nhân gây ra chênh lệch đáng kể giữa sổ kho và thực tế kiểm tra và những thủ tục điều chỉnh của khách hàng

+ Xem xét tính chính xác của danh mục cuối cùng của các tài khoản

- Kết thúc kiểm kê :cần có biên bản kiểm kê trong đó phải nêu rõ chênh lệch, các

nguyên nhân và xử lý cụ thể có đầy đủ chữ kí của những người tham gia cuộc kiểm kê Biên bản cần phải được đính kèm phiếu kiểm kê và bản lê chênh lệch và kết quả kiểm kê

-Ngoài ra kiểm tra vật chất đối với vật tư cần đi kèm với các chứng từ khác để chứng

minh quyền sở hữu và giá trị tài sản đó

-Đối với hàng hóa được lưu giữ cho đơn vị thứ ba thì thông thường lấy xác nhận của bên

thứ ba về số lượng, chất lượng hàng tồn kho do khách hàng giữ hộ cho đơn vị thứ ba và cân nhắc

+Bên thứ ba không có tính độc lập với khách hàng kiểm toán.

+Bên thứ ba cử người của họ tham gia vào quá trình kiểm kê Nếu bên thứ ba nhờ KTV

khác thì có thể thông qua KTV này để đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của bên thứ ba đối với kiểm kê kho và lưu trữ hàng hóa

b, Kiểm tra tài liệu:

-Khái niệm: Là xem xét, đối chiếu các chứng từ sổ sách có liên quan sẵn có trong đơn vị

bao gồm:

+ Chứng từ với sổ kế toán

+ Sổ kế toán với báo cáo kế toán

+ Các báo cáo kế toán với nhau

+ Đối chiếu kỳ này với kỳ trước

…

 Kiểm tra chứng từ: là so sánh giữa số dư hoặc số phát sinh của các nghiệp

vụ với chứng từ, quá trình này có thể tiến hành theo 2 cách với mục tiêu hướng tới khác nhau:

+ Từ chứng từ gốc tới sổ sách ( từ trên xuống ):Việc kiểm tra sẽ bắt đầu từ chứng

từ gốc, kiểm tra theo trình tự ghi sổ kế toán đến sổ sách Trường hợp này KTV muốn chứng minh rằng nghiệp vụ phát sinh đó được ghi chép đầy đủ KTV kiểm tra về thời gian ghi chép, về nghiệp vụ kinh tế nhằm thu thập bằng chứng cho thấy các nghiệp vụ phát sinh có được ghi chép, phản ánh đầy đủ trong các sổ kế toán không KTV thường tậptrung kiểm tra các chứng từ phát sinh vào thời điểm cuối năm của tài khoản doanh thu, thu nhâp, chi phí mua hàng….Đây là thời điểm “nhạy cảm” dễ có nguy cơ xảy ra sai sót Ví dụ, doanh nghiệp thường giữ lại hóa đơn mua hàng, biên bản kiểm kê hàng hóa, chứng từ vận chuyển,… Nếu kiểm tra từ chứng từ lên sổ thì kiểm toán sẽ thu được bằng chứng về các nghiệp vụ mua hàng phát sinh đã được ghi sổ đầy đủ hay chưa

+ Từ sổ sách kiểm tra ngược về chứng từ gốc( từ dưới lên):Việc kiểm tra sẽ bắt đầu từ sổ sách kiểm tra ngược theo trình tự ghi sổ kế toán về chứng từ gốc Khi muốn thuthập bằng chứng về tính có thật của mọi nghiệp vụ được ghi sổ, KTV sẽ tiến hành lựa chọn các nghiệp vụ ghi trong sổ chi tiết các tài khoản rồi kiểm tra ngược lại chứng từ gốc của các nghiệp vụ đó Các nghiệp vụ sẽ được lựa chọn trên nguyên tắc các khoản phát sinh lớn hoặc các khoản bất thường Khi thực hiện kiểm tra chứng từ gốc KTV cần xem xét tính hợp lý, hợp lệ của chúng : các chữ ký phê duyệt có đầy đủ, có hợp lệ hay không,

có được áp dụng theo các biểu mẫu do BTC quy đinhk hay không….Theo ví dụ trên nếu kiểm tra từ sổ sách kế toán đến các chứng từ mua hàng thì KTV sẽ thu được bằng chứng liệu nghiệp vụ mua hàng ghi trên sổ kế toán có đầy đủ chứng từ hay không

 Kiểm tra kết luận: từ 1 kết luận có trước, KTV thu thập tài liệu là cơ sở

cho kết luận cần khẳng định

Ví dụ: kiểm tra các tài liệu , chế độ thuế riêng trong lĩnh vực hoạt động của khách hàng

để xem xét nghĩa vụ của doanh nghiệp với nhà nước

Ưu điểm:

- Kỹ thuật kiểm tra tài liệu tương đối thuận tiện do tài liệu thường là sẵn có Bằng chứng kiểm toán thu thập được từ kỹ thuật này được gọi là kiểu mẫu tài liệu chứng minh, đôi khi các mẫu này lại là bằng chứng hợp lí duy nhất nếu KTV không tìm được các loại bằng chứng khác

- Chi phí thu thập bằng chứng cũng thấp hơn các phương pháp khác

Nhược điểm:

- Việc kiểm tra cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao hay thấp tùy thuộc vào nội dung, nguồn gốc của các bằng chứng và tùy thuộc vào hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với quy trình xử lý tài liệu đó Giá trị của bằng chứng kiểm toán thường được đánh giá giảm dần theo “ độ dốc” về tính khách quan của nguồn gốc thu thập bằng chứng.

- Phụ thuộc vào nguồn gốc của bằng chứng Những tài liệu được KTV đối chiếu, kiểm tra

có thể bị làm giả, sửa chữa,… do đó làm mất đi tính khách quan, đôi khi dẫn đến kết luậnsai.Cụ thể :

+Những bằng chứng ghi thành văn bản có độ tin cậy cao hơn bằng chứng bằng lời nói

+Bằng chứng nguyên bản có giá trị cao hơn bằng chứng sao chụp

+Bằng chứng thu thập từ các nguồn bên ngoài có độ tin cậy cao hơn bằng chứng được cung cấp bởi đơn vị được kiểm toán

+Những bằng chứng do KTV tự tính toán , thu thập được có độ tin cậy cao hơn những bằng chứng do người khác cung cấp

+Bằng chứng thu thập từ nhiều nguồn khác nhau, ở nhiều dạng khác nhau cùng chứng minh cho một vấn đề có độ tin cậy cao hơn so với các bằng chứng đơn lẻ

- Kiểm toán viên không thể tiến hành kiểm tra, đối chiếu tất cả các sổ sách, chứng từ trong đơn vị được kiểm toán với số lượng chứng từ sổ sách là rất lớn

Để tránh tình trạng mất thời gian, tốn kém chi phí mà thật sự không cần thiết, ảnh hưởng tới tính hiệu quả kinh tế đối với công ty kiểm toán thì khi kiểm tra xác minh tài liệu KTV tiến hành theo các bước sau:

+Bước 1: KTV kiểm tra tính đầy đủ, hợp lệ, hợp pháp của các bằng chứng tài liệu

cần kiểm tra bằng việc chọn mẫu kiểm toán Mẫu này có thể được chọn trên nguyên tắc

số lớn hoặc có những biến động thất thường Quá trình lấy mẫu kiểm toán có thể được thực hiện thông qua các phương pháp chọn mẫu đã biết: chọn mẫu ngẫu nhiên, chọn mẫu

hệ thống, chọn mẫu theo đơn vị tiền tệ…

+Bước 2: KTV tiến hành kiểm tra, đối chiếu các tài liệu một cách chi tiết:

 KTV nghi ngờ số liệu trên sổ sách kế toán lớn hơn số liệu thực tế: Trường hợp KTV nghi ngờ số liệu trên sổ kế toán được báo