Trang 14 - Cơng việc của kiểm tốn viên nội bộ: kiểm toán viên có thể sử dụng kết quả của bộ phận này khi kiểm toán báo cáo tài chính bởi vì họ là người chịu trách nghiệm kiểm soát các ho
CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN VÀ CÁC PHƯƠNG PHÁP KỸ THUẬT THU THẬP BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN
Bằng chứng kiểm toán
1.1.1 Khái niệm và phân loại
Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500, bằng chứng kiểm toán bao gồm tất cả tài liệu và thông tin do kiểm toán viên thu thập liên quan đến cuộc kiểm toán Bằng chứng này có hai yếu tố quan trọng: đầu tiên, nó là tất cả các tài liệu và thông tin thu thập được; thứ hai, dựa trên những bằng chứng này, kiểm toán viên sẽ hình thành ý kiến về báo cáo tài chính của doanh nghiệp hoặc đơn vị được kiểm toán.
Khái niệm về bằng chứng kiểm toán phản ánh đặc tính cơ bản của nó và mối quan hệ với kết luận kiểm toán Bằng chứng kiểm toán có nhiều dạng khác nhau, bao gồm nhân chứng và vật chứng, và mỗi loại sẽ ảnh hưởng khác nhau đến việc hình thành ý kiến kiểm toán Do đó, kiểm toán viên cần nhận thức rõ về đặc điểm và độ tin cậy của từng loại bằng chứng để đánh giá chúng một cách hiệu quả trong quá trình kiểm toán.
Bằng chứng kiểm toán đóng vai trò quan trọng trong việc hình thành ý kiến kết luận của kiểm toán Sự thành công của cuộc kiểm toán phụ thuộc vào việc thu thập và đánh giá chính xác bằng chứng này Nếu kiểm toán viên không thu thập đầy đủ và đánh giá đúng các bằng chứng kiểm toán, họ sẽ gặp khó khăn trong việc đưa ra nhận định xác đáng về đối tượng kiểm toán.
Có nhiều loại bằng chứng kiểm toán mà kiểm toán viên (KTV) có thể thu thập từ nhiều nguồn và phương pháp khác nhau Tuy nhiên, tất cả các loại bằng chứng này cần có độ tin cậy phù hợp để đưa ra kết luận kiểm toán chính xác Mỗi loại bằng chứng đều có tính hiệu lực và độ tin cậy riêng Việc phân loại bằng chứng là rất quan trọng để giúp KTV xác định độ tin cậy một cách hợp lý, từ đó thu thập và sử dụng bằng chứng hiệu quả hơn, giảm thiểu rủi ro và chi phí kiểm toán Có thể phân loại bằng chứng theo nhiều cách, bao gồm phân loại theo nguồn gốc hình thành, theo thủ tục kiểm toán, và theo tính thuyết phục của bằng chứng.
Bằng chứng kiểm toán từ khách thể bao gồm các tài liệu như bảng chấm công, sổ thanh toán tiền lương, sổ tổng hợp, sổ số dư, sổ chi tiết, phiếu kiểm tra sản phẩm và hóa đơn, giúp đảm bảo tính minh bạch và chính xác trong quy trình kiểm toán nội bộ.
Bằng chứng do các đối tượng khác phát hành và lưu trữ tại doanh nghiệp bao gồm hóa đơn bán hàng, hóa đơn mua hàng, và biên bản bàn giao tài sản cố định Những tài liệu này đóng vai trò quan trọng trong việc xác minh các giao dịch và quản lý tài sản của doanh nghiệp.
- Bằng chứng do đơn vị phát hành nhưng lại lưu chuyển ở ngoài:được cung cấp bởi bên thứ ba như như uỷ nhiệm chi hoá, đơn bán hàng…
Bằng chứng do đơn vị bên ngoài phát hành và lưu trữ là tài liệu quan trọng được thu thập thông qua các phương pháp như gửi thư xác nhận bảng xác nhận nợ, bảng xác nhận các khoản phải thu, và xác nhận số dư tài khoản ngân hàng Những tài liệu này đảm bảo tính chính xác và minh bạch trong việc quản lý tài chính.
Bằng chứng do kiểm toán viên trực tiếp thu thập bao gồm việc kiểm kê kho, kiểm tra tài sản và quan sát hoạt động kiểm soát nội bộ Những bằng chứng này được phân loại dựa trên mức độ thuyết phục của chúng.
- Bằng chứng có tính thuyết phục hoàn toàn: do KTV thu thập bằng cánh tự kiểm kê, đánh giá và quan sát.
Bằng chứng thuyết phục từng phần thường được đảm bảo thông qua khả năng kiểm soát nội bộ Các loại bằng chứng này, như bằng chứng thu được từ phỏng vấn, cần phải được phân tích và kiểm tra lại để đảm bảo tính chính xác và độ tin cậy.
Bằng chứng không có giá trị thuyết phục thường là những thông tin không đáng tin cậy, chẳng hạn như các cuộc phỏng vấn với nhà quản lý hoặc lãnh đạo Việc phân loại bằng chứng theo loại hình là cần thiết để xác định mức độ tin cậy và tính thuyết phục của chúng trong việc hỗ trợ lập luận.
- Bằng chứng dạng vật chất: như hàng tồn kho, tài sản cố định,…được xác nhận bằng phương pháp kiểm kê.
- Bằng chứng dạng tài liệu: tài liệu kế toán, sổ sách, nhật ký, chứng từ kế toán,
- Bằng chứng dạng lời nói: là bằng chứng thu được từ phương pháp phỏng vấn
1.1.2 Các yêu cầu của bằng chứng kiểm toán
1.1.2.1 Tính thích hợp của bằng chứng kiểm toán
Tính thích hợp của bằng chứng kiểm toán phản ánh chất lượng của nó, với bằng chứng được coi là thích hợp khi đáng tin cậy và liên quan đến mục tiêu kiểm toán Điều này giúp kiểm toán viên (KTV) đưa ra kết luận chính xác, từ đó hình thành ý kiến kiểm toán Tính liên quan là yếu tố quan trọng trong việc đánh giá tính thích hợp của bằng chứng kiểm toán.
Tính liên quan trong kiểm toán đề cập đến việc các bằng chứng kiểm toán phải phù hợp với mục tiêu kiểm toán đã đề ra Chẳng hạn, nếu mục tiêu kiểm toán là xác minh sự hiện hữu của hàng tồn kho, kiểm toán viên cần chọn mẫu từ sổ sách kế toán và thu thập chứng từ để xác nhận hàng tồn kho thực tế tại kho Ngược lại, nếu mục tiêu là kiểm tra tính đầy đủ, kiểm toán viên sẽ cần lựa chọn một số loại hàng tồn kho và đánh giá tính đầy đủ của chúng trong sổ sách kế toán.
Các bằng chứng thu thập trong kiểm toán phụ thuộc vào từng mục tiêu kiểm toán cụ thể, và chỉ những bằng chứng liên quan đến mục tiêu đó mới được xem là phù hợp Điều này có nghĩa là không thể sử dụng bằng chứng chứng minh sự hiện hữu để xác nhận đầy đủ mục tiêu kiểm toán về hàng tồn kho.
Trong một số trường hợp, một loại bằng chứng có thể phục vụ cho nhiều mục tiêu kiểm toán khác nhau Do đó, kiểm toán viên cần nắm rõ điều này để phối hợp công tác kiểm toán một cách hiệu quả Tính tin cậy của bằng chứng cũng là yếu tố quan trọng trong quá trình kiểm toán.
Tính tin cậy của thông tin chịu ảnh hưởng bởi nhiều yếu tố, bao gồm nguồn gốc và bản chất của nó Để đảm bảo tính tin cậy, cần xem xét các yếu tố như độ chính xác, tính nhất quán và uy tín của nguồn thông tin.
Các phương pháp kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán
Giai đoạn thực hành kiểm toán là quá trình mà kiểm toán viên sử dụng các phương pháp kỹ thuật để thu thập chứng cứ kiểm toán đầy đủ và thích hợp Các phương pháp này bao gồm kiểm tra vật chất, quan sát, điều tra, lấy xác nhận, xác minh tài liệu, tính toán và phân tích.
1.2.1 Kiểm tra vật chất (kiểm kê)
Kiểm tra vật chất là quá trình xác định và tính toán lại số lượng các loại tài sản của doanh nghiệp Hoạt động này thường áp dụng cho các tài sản hiện hữu dưới dạng vật chất cụ thể, bao gồm hàng tồn kho, tài sản cố định, tiền mặt và giấy tờ thanh toán có giá trị.
Đối với cuộc kiểm toán báo cáo tài chính hàng năm, việc kiểm kê toàn diện cần được thực hiện vào cuối năm Tuy nhiên, nếu kiểm kê phục vụ cho mục đích đặc biệt như chia tách, sát nhập hoặc giải thể doanh nghiệp, có thể tiến hành kiểm kê đột xuất và chỉ tập trung vào các mục tiêu điển hình.
Việc thực hiện kỹ thuật này theo các bước sau đây:
Chuẩn bị cho cuộc kiểm kê là bước quan trọng, trong đó kiểm toán viên cần hiểu rõ quy trình kế hoạch và quy trình kiểm kê Họ cũng phải nắm bắt các đặc điểm của hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ của khách hàng, vì những yếu tố này có ảnh hưởng trực tiếp đến quá trình kiểm kê.
Kiểm kê là bước quan trọng trong quy trình kiểm toán, trong đó kiểm toán viên cần ghi chép chi tiết trình tự thực hiện, các thành phần tham gia và đánh giá các đối tượng cũng như tính chất của hàng hóa được kiểm kê.
Kết thúc quá trình kiểm kê, kiểm toán viên cần thu thập biên bản kiểm kê có đầy đủ chữ ký của tất cả những người tham gia Kỹ thuật này mang lại nhiều ưu điểm, bao gồm việc đảm bảo tính chính xác và minh bạch trong quá trình kiểm kê, cũng như tạo ra sự đồng thuận giữa các bên liên quan.
Cung cấp bằng chứng đáng tin cậy nhất thông qua quy trình kiểm tra tính xác thực của tài sản, đảm bảo tính khách quan trong mọi khía cạnh.
- Kỹ thuật này thực hiện đơn giản, phù hợp với chức năng xác minh của kiểm toán.
Nhược điểm của kỹ thuật này:
Kiểm kê chỉ xác định sự hiện diện của tài sản mà không thể xác định quyền sở hữu của đơn vị được kiểm toán, như tài sản thuê ngoài hoặc tài sản đã được thế chấp.
Đối với một số hàng hóa và vật liệu, việc kiểm kê chỉ cho thấy số lượng tồn kho, trong khi chất lượng, tình trạng kỹ thuật và cách đánh giá tài sản vẫn chưa được xác định rõ ràng.
Do vậy ta cần kết hợp nhiều bằng chứng khác để chứng minh được quyền sở hữu và giá trị của tài sản.
Lấy xác nhận là quá trình thu thập thông tin từ bên thứ ba độc lập nhằm xác minh chính xác các thông tin mà kiểm toán viên nghi ngờ.
Kiểm toán viên sẽ gửi thư xác nhận có chữ ký và dấu của công ty khách hàng trực tiếp đến bên thứ ba để xác minh thông tin Sau khi xác minh, bên thứ ba sẽ gửi lại xác nhận đến địa chỉ của kiểm toán viên Đơn vị được kiểm toán cũng có thể gửi thư xác nhận trực tiếp đến bên thứ ba, nhưng cần đảm bảo gửi lại thư trả lời của bên thứ ba cho kiểm toán viên Kiểm toán viên phải kiểm soát toàn bộ quy trình này và đảm bảo tính độc lập trong quy trình xác minh.
Phương pháp này thường được sử dụng trong các cuộc kiểm toán vì nó mang lại bằng chứng có độ tin cậy cao Để đạt được hiệu quả tối ưu, cần thực hiện đúng quy trình và tuân thủ các yêu cầu cần thiết.
- Thông tin cần phải được xác nhận theo yêu cầu của kiểm toán viên
- Sự xác nhận thể hiện trên văn bản
- Bên thứ ba phải độc lập
Kiểm toán viên cần quản lý chặt chẽ toàn bộ quy trình gửi và nhận thư xác nhận Tuy nhiên, kỹ thuật này có nhược điểm là thời gian thực hiện lâu và chi phí cao Phạm vi áp dụng cũng hạn chế, chủ yếu trong các trường hợp đơn vị được kiểm toán có quy mô lớn và mối quan hệ phức tạp Thêm vào đó, có khả năng bên thứ ba không hoàn toàn độc lập với đơn vị được kiểm toán do có sự sắp xếp nào đó.
Bảng 1.1 Các loại thông tin thường cần phải xác nhận
Thông tin Nơi xác nhận
Hàng tồn kho gửi trong Công ty lưu kho
Giá trị bằng tiền của bảo hiểm nhân thọ
Ngân hàngKhách nợNgười lập phiếuCông ty lưu khoCông ty bảo hiểm
Khách hàng trả tiền trước
Cổ phần đang lưu hành
Chủ nợ Người cho vay Khách hàng Người nhận cầm cố Người giữ trái phiếu Người giữ sổ đăng ký và đại lý chuyển nhượng
Cổ đông Các loại thông tin khác
Vật ký quỹ cho chủ nợ
Công ty bảo hiểm Luật sư của công ty, Ngân hàng Người giữ trái khoán
Chủ nợ (Nguồn: Bảng 6-2 Arens và Loebbecke, NXB Thông kê, 1995, trang 133)
Kỹ thuật gửi thư xác nhận bao gồm hai hình thức: xác nhận khẳng định và xác nhận phủ định Trong hình thức phủ định, kiểm toán viên yêu cầu phản hồi chỉ khi có sự chênh lệch giữa thông tin thực tế và thông tin cần xác nhận Ngược lại, hình thức khẳng định yêu cầu phản hồi cho tất cả các trường hợp, giúp tăng độ tin cậy nhưng cũng tốn kém hơn Vì vậy, kiểm toán viên cần xem xét mức độ trọng yếu và rủi ro của thông tin để chọn hình thức phù hợp.
Kỹ thuật kiểm tra tài liệu là quá trình quan trọng trong việc xem xét và đối chiếu các chứng từ, sổ sách liên quan trong đơn vị kiểm toán Quy trình này áp dụng cho các loại tài liệu như hóa đơn bán hàng, hóa đơn mua hàng, phiếu nhập kho, phiếu xuất kho và sổ sách kế toán Thông thường, kiểm tra tài liệu được thực hiện theo hai phương pháp chính.
Bằng chứng kiểm toán
Tại Việt Nam, kiểm toán viên độc lập cần có các bằng chứng quan trọng trong các cuộc kiểm toán, bao gồm tài liệu sẵn có từ đơn vị và các loại bằng chứng phát sinh trong quá trình làm việc của họ.
Việc thu thập tài liệu cho kiểm toán viên trở nên dễ dàng nhờ sự phối hợp từ các đơn vị, với các tài liệu như bảng tính lương, số nhật ký, hóa đơn và phiếu thu chi được lưu trữ dưới dạng file hoặc tài liệu giấy Bằng chứng trong quá trình kiểm toán thường được tạo ra thông qua các kỹ thuật kiểm kê, xác nhận và phỏng vấn, hoặc từ tài liệu sẵn có, với độ tin cậy cao do kiểm toán viên trực tiếp thực hiện Tại Việt Nam, giải trình của nhà quản lý là loại bằng chứng phổ biến nhất, mặc dù không có độ tin cậy cao, nhưng vẫn là cơ sở cho ý kiến kiểm toán Các bằng chứng đặc biệt khác như ý kiến của chuyên gia hay tài liệu từ kiểm toán viên nội bộ chỉ được thu thập trong những trường hợp nhất định.
Hiện nay, tại Việt Nam, khi xác định giá trị tài sản cho các loại tài sản khó định giá như công trình xây dựng đặc biệt, tác phẩm nghệ thuật, đồ cổ và đá quý, kiểm toán viên thường sử dụng ý kiến của chuyên gia làm bằng chứng.
Theo các chuẩn mực kiểm toán quốc tế, chức năng kiểm toán nội bộ hiệu quả có thể giảm bớt khối lượng công việc của kiểm toán độc lập Tuy nhiên, trong bối cảnh kinh tế hiện nay ở Việt Nam, nhiều đơn vị vẫn chưa xây dựng được hệ thống kiểm soát nội bộ tốt, dẫn đến việc sử dụng bằng chứng kiểm toán nội bộ chưa phổ biến.
Hiện nay, tại Việt Nam, việc thay đổi công ty kiểm toán thường ít xảy ra, trừ khi có mâu thuẫn về ý kiến giữa khách hàng và công ty kiểm toán trong quá trình kiểm toán Do đó, tài liệu từ kiểm toán viên tiền nhiệm thường không được sử dụng nhiều ở các đơn vị này.
NHẬN XÉT VÀ CÁC GIẢI PHÁP ĐỀ XUẤT
Nhận xét về việc áp dụng các kỳ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán ở Việt Nam
Phương pháp kiểm kê là công cụ quan trọng giúp kiểm toán viên thu thập bằng chứng đáng tin cậy Tuy nhiên, tại Việt Nam, nhiều kiểm toán viên độc lập chưa tận dụng hết lợi ích của phương pháp này, dẫn đến chi phí kiểm kê cao và yêu cầu trình độ chuyên môn cao Ví dụ, để kiểm kê số lượng than tồn kho chưa khai thác, kiểm toán viên thường phải thuê chuyên gia Do đó, kiểm toán viên nên tham gia kiểm kê vào thời điểm kết thúc năm tài chính, tức là ngày 31/12 hàng năm.
Việc tham gia kiểm kê trong quá trình kiểm toán còn hạn chế do thời gian kiểm toán và kiểm kê không trùng khớp, với các hợp đồng kiểm toán thường được ký sau khi năm tài chính đã kết thúc, trong khi công việc kiểm kê đã diễn ra Việc kiểm kê lại trở nên tốn kém và khó khăn, hiếm khi được thực hiện vì thời gian kiểm toán ngắn, thường chỉ một tuần, khiến kiểm toán viên không thể áp dụng các phương pháp kiểm kê hiệu quả cho tất cả các khoản mục Hơn nữa, vào mùa kiểm toán, các công ty kiểm toán thường rất bận rộn, dẫn đến tình trạng thiếu nhân lực cho công việc kiểm kê.
Phương pháp xác nhận được sử dụng phổ biến trong kiểm toán vì cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao Có hai dạng xác nhận: dạng khẳng định và dạng phủ định Dạng khẳng định mang lại độ tin cậy cao hơn nhưng tốn kém hơn, do đó, các công ty kiểm toán thường kết hợp cả hai dạng Đối với các khoản mục trọng yếu, có số dư lớn và rủi ro cao, công ty sẽ gửi thư xác nhận dạng khẳng định, trong khi các khoản mục có số dư nhỏ và rủi ro thấp sẽ sử dụng thư xác nhận dạng phủ định Ví dụ, công ty có thể gửi xác nhận dạng khẳng định cho khách hàng có số dư lớn và chọn mẫu một số khách hàng có số dư nhỏ để gửi xác nhận dạng phủ định.
Khi có sự chênh lệch giữa thư xác nhận của khách hàng và số liệu của đơn vị kiểm toán, kiểm toán viên sẽ yêu cầu đơn vị giải thích hoặc đề xuất biện pháp khắc phục Nếu đơn vị không thể giải trình về sự chênh lệch này, số dư được nêu sẽ bị coi là không chính xác và không phản ánh đúng thực tế Kiểm toán viên sẽ lập bảng chỉnh hợp giữa số liệu trên các sổ chi tiết liên quan và bảng kê chi tiết do khách hàng cung cấp để xác định lại số thực tế.
Khi các thư xác nhận không được phản hồi, KTV sẽ tiếp tục gửi thư nhắc nhở lần hai và lần ba Nếu vẫn không nhận được phản hồi, kiểm toán viên có thể áp dụng các kỹ thuật khác như gửi fax, điện tín, hoặc gọi điện thoại Ngoài ra, họ cũng có thể sử dụng các thủ tục kiểm tra thay thế để xem xét các tài liệu liên quan như hợp đồng, hóa đơn, đơn đặt hàng và phiếu nhập kho.
Trong một số trường hợp, cuộc kiểm toán có thể kết thúc mà bên được xác nhận vẫn chưa gửi thư phúc đáp Điều này có thể ảnh hưởng đến tính chính xác và đầy đủ của báo cáo kiểm toán.
Phương pháp thu thập bằng chứng trong kiểm toán rất phổ biến nhờ tính thuận tiện và chi phí thấp Tuy nhiên, tình trạng gian lận, sửa chữa và sai sót trong kế toán hiện nay đã làm giảm đáng kể độ tin cậy của các bằng chứng thu thập được từ phương pháp này.
Quan sát là một phương pháp quan trọng trong tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán Mặc dù kết quả và cách thức thể hiện phương pháp này thường khó nhận thấy, nhưng vai trò của nó trong quá trình kiểm toán là không thể phủ nhận.
Nhiều hãng kiểm toán đã phát triển hệ thống bảng câu hỏi với hàng trăm mẫu câu hỏi, giúp kiểm toán viên dễ dàng lựa chọn và sử dụng trong từng ngữ cảnh phỏng vấn Để đảm bảo độ tin cậy của thông tin, các kiểm toán viên luôn tuân thủ nguyên tắc phỏng vấn ít nhất hai người cho mỗi câu hỏi Khi gặp mâu thuẫn trong câu trả lời, họ sẽ mở rộng phạm vi phỏng vấn để nâng cao độ tin cậy của bằng chứng thu thập được.
Kỹ thuật tính toán lại thường ít được kiểm toán viên áp dụng do tốn kém thời gian và chi phí Thông thường, kỹ thuật này chỉ được sử dụng khi có sự biến động lớn về số lượng giữa năm kiểm toán và các năm trước, hoặc khi phát hiện sự yếu kém trong trình độ kế toán.
Phương pháp phân tích yêu cầu kiểm toán viên (KTV) có chuyên môn cao và khả năng phán đoán tốt để cung cấp bằng chứng đáng tin cậy, vì vậy các công ty uy tín thường áp dụng phương pháp này Tuy nhiên, nó vẫn chưa trở thành công cụ hiệu quả cho các công ty kiểm toán, và quá trình phân tích đôi khi không được ghi chép đầy đủ trong tài liệu làm việc của kiểm toán viên.
Phương pháp kiểm toán này ít được các KTV độc lập tại Việt Nam áp dụng do chi phí cao và thời gian kiểm toán chỉ kéo dài trong một đến hai tuần, điều này gây khó khăn cho việc thực hiện lại Phương pháp này thường được sử dụng khi khoản mục cần kiểm toán có tính trọng yếu và chứa đựng rủi ro cao.