Khóa luận tốt nghiệp: Thực trạng và giải pháp hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp tại Việt Nam

Khóa luận tốt nghiệp: Thực trạng và giải pháp hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp tại Việt Nam

TRƯỜNG ĐẠI HỌC NGOẠI THƯƠNG KHOA QUẢN TRỊ KINH DOANH CHUYÊN NGÀNH KINH DOANH QUỐC TẾ

MỤC LỤC

DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT

MỞ ĐẦU 1

CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN CHUNG VỀ KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP 3

1.1 Lý luận chung về thuế thu nhập doanh nghiệp 3

1.1.1 Khái niệm, đặc điểm và vai trò thuế thu nhập doanh nghiệp 3

1.1.1.1 Khái niệm thuế thu nhập doanh nghiệp 3

1.1.1.2 Đặc điểm của thuế thu nhập doanh nghiệp 3

1.1.1.3 Vai trò của thuế thu nhập doanh nghiệp trong nền kinh tế thị trường 5 1.1.2 Các quy định về thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành 7

1.1.2.1 Phạm vi áp dụng thuế TNDN 7

1.1.2.2 Căn cứ để tính thuế thu nhập doanh nghiệp 7

1.1.2.3 Đăng ký kê khai, nộp thuế, quyết toán thuế TNDN: 13

1.1.2.4 Miễn thuế, giảm thuế TNDN: 13

1.2 Lý luận chung về kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp 14

1.2.1 Nội dung kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 17 ”Thuế thu nhập doanh nghiệp” 14

1.2.1.1 Nguyên tắc kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp 14

1.2.1.2 Các nhân tố ảnh hưởng đến thuế thu nhập doanh nghiệp 17

1.2.1.3 Ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp 19

1.2.1.4 Trình bày thông tin liên quan đến thuế thu nhập doanh nghiệp trên báo cáo tài chính 24

1.2.2 Phương pháp kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp 25

1.2.2.1 Kế toán tổng hợp doanh thu, thu nhập, chi phí và xác định kết quả kinh doanh 25

1.2.2.2 Kế toán “Thuế thu nhập doanh nghiệp” và “Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành” 32

1.2.2.3 Kế toán “Thuế thu nhập hoãn lại phải trả và tài sản thuế thu nhập hoãn

lại” 33

1.3 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp theo chuẩn mực kế toán quốc tế IAS 12 “Thuế thu nhập” 34

1.3.1 Các loại chênh lệch tạm thời 34

1.3.2 Ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp 35

1.3.3 Trình bày thông tin trên báo cáo tài chính 35

CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP TRONG CÁC DOANH NGHIỆP VIỆT NAM 37

2.1 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam qua các giai đoạn lịch sử 37

2.1.1 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trước khi có chuẩn mực kế toán số 17 ”Thuế thu nhập doanh nghiệp” 37

2.1.2 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp sau khi có chuẩn mực kế toán số 17 ”Thuế thu nhập doanh nghiệp” 38

2.2 Thực trạng kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam 39

2.2.1 Tổ chức hạch toán ban đầu 41

2.2.2 Trình tự kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp 44

2.2.2.1 Kế toán tổng hợp doanh thu và thu nhập khác 44

2.2.2.2 Kế toán chi phí hợp lý, hợp lệ được trừ để tính thu nhập chịu thuế 48 2.2.2.3 Kế toán thu nhập chịu thuế (lợi nhuận trước thuế) 58

2.2.2.4 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp 58

2.2.2.5 Trình bày thông tin trên báo cáo tài chính 63

2.3 Đánh giá thực trạng kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam 63

2.3.1 Những thành quả đạt được trong lĩnh vực tài chính và kế toán đối với thuế thu nhập doanh nghiệp 63

2.3.2 Tồn tại và nguyên nhân 66

2.3.2.1 Đối với việc xây dựng khuôn khổ pháp lý tài chính, kế toán 66

2.3.2.2 Đối với việc thực hiện khuôn khổ pháp lý tài chính, kế toán trong các

doanh nghiệp Việt Nam 67

CHƯƠNG 3: MỘT SỐ GIẢI PHÁP CHỦ YẾU NHẰM HOÀN THIỆN KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP TRONG CÁC DOANH NGHIỆP VIỆT NAM 71

3.1 Sự cần thiết và yêu cầu hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam 71

3.1.1 Sự cần thiết hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam 71

3.1.2 Yêu cầu hoàn thiện kế toán thuế TNDN trong các doanh nghiệp Việt Nam 72

3.2 Một số giải pháp hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam 74

3.2.1 Hoàn thiện khuôn khổ pháp lý đối với kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp 74

3.2.2 Hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam 75

3.2.2.1 Giải pháp hoàn thiện phương pháp kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam 75

3.2.2.2 Giải pháp hoàn thiện thông tin về thuế thu nhập doanh nghiệp trên báo cáo tài chính 93

3.3 Điều kiện thực hiện giải pháp hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp ở Việt Nam 94

3.3.1 Về phía Nhà nước: 94

3.3.2 Về phía doanh nghiệp 96

KẾT LUẬN 99

DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO 101

DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT

MỞ ĐẦU

Bắt đầu chuyển từ nền kinh tế bao cấp sang nền kinh tế thị trường sau Đại hội Đảng VI năm 1986, nền kinh tế Việt Nam ngày càng đa dạng về loại hình hoạt động; mô hình tổ chức; hình thức vốn chủ sở hữu cũng như sự phong phú về các hoạt động của các tổ chức kinh tế Bên cạnh đó, nước ta đang hội nhập ngày càng sâu rộng vào nền kinh tế khu vực và quốc tế thể hiện ở việc Việt Nam đã và đang là thành viên của các tổ chức kinh tế - thương mại thế giới WTO, AFTA, APEC Trong bối cảnh cạnh tranh ngày càng khốc liệt, đòi hỏi kế toán với vai trò là công

cụ quản lý kinh tế quan trọng của doanh nghiệp phải tuân thủ đúng với các quy định của Luật thuế đồng thời vẫn đảm bảo được quyền lợi của doanh nghiệp

Trong khi kế toán là công cụ quản lý kinh tế của doanh nghiệp thì chính sách thuế được sử dụng làm công cụ tài chính được Nhà nước sử dụng để điều tiết thị trường vĩ mô vô cùng nhanh chóng và hiệu quả Trong số những sắc thuế đã được Quốc hội ban hành thì thuế TNDN là một sắc thuế được Nhà nước và các DN dành cho một sự quan tâm rất lớn

Thuế TNDN là loại thuế trực thu (nhà nước thu trực tiếp nơi Người chịu thuế) đánh vào phần thu nhập của DN sau khi trừ đi chi phí liên quan đến việc tạo ra thu nhập của cơ sở sản xuất kinh doanh dịch vụ Thuế TNDN ảnh hưởng đến lợi ích sát sườn của DN nên DN luôn luôn nghiên cứu Luật thuế TNDN một cách kĩ càng để giảm thiểu chi phí phải bỏ ra để nộp thuế, còn Nhà nước thì luôn yêu cầu doanh nghiệp nộp đúng và nộp đủ số thuế TNDN vào Ngân sách Nhà nước theo nghĩa vụ Ngày 15/02/2005 Bộ trưởng Bộ Tài chính đã ký quyết định số 12/2005/QĐ-BTC ban hành và công bố 06 CMKT đợt IV, trong đó có CMKT số 17 “Thuế thu nhập doanh nghiệp” được coi là chìa khoá quan trọng giúp các doanh nghiệp giải quyết các vướng mắc gặp phải khi hạch toán thuế thu nhập DN Đây là lần đầu tiên trong lịch sử kế toán của Việt Nam có một CMKT quy định và hướng dẫn về các nguyên tắc, phương pháp kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp một cách đầy đủ, phù hợp với thông lệ kế toán quốc tế Tuy nhiên trong giai đoạn hiện nay khó khăn mà các DN gặp phải là làm thế nào để có thể tuân thủ và vận dụng có hiệu quả các

chuẩn mực kế toán (26 chuẩn mực); với việc bổ sung một số tài khoản mới phản ánh nội dung nghiệp vụ kinh tế mới, và nhiều thuật ngữ mới khó hiểu, đặc biệt là trong chuẩn mực kế toán số 17 “Thuế thu nhập doanh nghiệp” Đây cũng là một rào cản lớn đối với đội ngũ kế toán trong các doanh nghiệp Việt Nam hiện nay

Với mục đích khảo sát, nghiên cứu thực tế các doanh nghiệp đã hạch toán kế toán thuế TNDN, tính thuế TNDN và áp dụng CMKT số 17 như thế nào, những vướng mắc gì mà doanh nghiệp còn gặp phải trong quá trình hạch toán kế toán thuể

TNDN, em đã chọn đề tài: “Thực trạng và giải pháp hoàn thiện kế toán thuế thu

nhập doanh nghiệp tại các doanh nghiệp Việt Nam” làm đề tài khóa luận tốt

nghiệp của em Em hy vọng khóa luận của em sẽ góp phần giải quyết được những vấn đề được đặt ra cả khía cạnh lý luận lẫn thực tiễn và là một trong những đề tài mang tính cấp bách trong giai đoạn hiện nay đang thực hiện chế độ kế toán doanh nghiệp mới

Ngoài phần mở đầu, kết luận, phụ lục và danh mục tài liệu tham khảo, Luận văn gồm ba chương như sau:

Chương 1: Cơ sở lý luận chung về kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp

Chương 2: Thực trạng kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh

nghiệp Việt Nam

Chương 3: Một số giải pháp hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp

trong các doanh nghiệp Việt Nam

Chương 1

CƠ SỞ LÝ LUẬN CHUNG VỀ KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP

DOANH NGHIỆP

1.1 Lý luận chung về thuế thu nhập doanh nghiệp

1.1.1 Khái niệm, đặc điểm và vai trò thuế thu nhập doanh nghiệp

1.1.1.1 Khái niệm thuế thu nhập doanh nghiệp

Để hiểu rõ thuế thu nhập trước hết cần tìm hiểu về thu nhập: Thu nhập là tổng các giá trị mà một chủ thể nào đó nhận được trong nền kinh tế xã hội thông qua quá trình phân phối thu nhập quốc dân trong một thời hạn nhất định, không phân biệt nguồn gốc hình thành từ lao động, tài sản hay đầu tư… [10]

Như vậy, thuế thu nhập là một loại thuế đánh trực tiếp vào thu nhập thực tế của các cá nhân hoặc các pháp nhân nhưng không phải toàn bộ thu nhập của các thể nhân và pháp nhân đều là đối tượng đánh thuế thu nhập, mà thuế thu nhập điều chỉnh hay thu trên phần thu nhập chịu thuế tức là khoản thu nhập sau khi đã được miễn trừ chi phí hợp lý, hợp lệ

Thuế thu nhập đóng vai trò rất quan trọng trong việc đảm bảo nguồn thu Ngân sách cho Nhà nước và thực hiện các chức năng quản lý, điều tiết vĩ mô của Nhà nước đối với các hoạt động kinh tế, xã hội trong toàn bộ nền kinh tế quốc dân

Thuế thu nhập doanh nghiệp là một loại thuế trực thu, thu vào phần thu nhập chịu thuế sau khi trừ các chi phí liên quan đến thu nhập của các cơ sở SXKD, dịch

vụ

1.1.1.2 Đặc điểm của thuế thu nhập doanh nghiệp

Bản chất của thuế TNDN được thể hiện bởi các thuộc tính bên trong vốn có của nó Những thuộc tính đó có tính ổn định tương đối qua các giai đoạn phát triển Nghiên cứu về thuế TNDN, người ta nhận thấy thuế thu nhập doanh nghiệp có những đặc trưng riêng để phân biệt với các sắc thuế và các công cụ tài chính khác như sau:`

Thứ nhất, thuế TNDN có đặc điểm là đối tượng nộp thuế theo luật quy định đồng nhất với đối tượng chịu thuế

NNT theo luật cũng là người trả thuế cuối cùng trong một chu kỳ sản xuất kinh doanh Nói một cách khác, thuế TNDN làm cho khả năng và cơ hội chuyển dịch gánh nặng thuế cho người khác trở nên khó khăn hơn

Thứ hai, thuế TNDN là một khoản chuyển giao của NNT cho Nhà nước mang tính bắt buộc phi hình sự

Tính bắt buộc phi hình sự là thuộc tính cơ bản vốn có của thuế nói chung và thuế TNDN nói riêng, nó phân biệt thuế TNDN với các hình thức huy động tài chính khác của ngân sách Nhà nước

Đặc điểm này xác định rõ nội dung kinh tế của thuế TNDN là những quan hệ tiền tệ được hình thành một cách khách quan và có ý nghĩa xã hội đặc biệt - Việc động viên mang tính bắt buộc của Nhà nước Phân phối mang tính chất bắt buộc dưới hình thức thuế TNDN là một phương thức phân phối của Nhà nước mà kết quả của quá trình đó là một bộ phận thu nhập của doanh nghiệp được chuyển giao cho Nhà nước mà không kèm theo một sự cấp phát hoặc những quyền lợi nào khác cho NNT

Thứ ba, việc chuyển giao thu nhập dưới hình thức thuế thu nhập doanh nghiệp không mang tính chất hoàn trả trực tiếp

Tính chất không hoàn trả trực tiếp của thuế TNDN được biểu hiện trên các khía cạnh

Một là, sự chuyển giao thu nhập thông qua thuế không mang tính đối giá, nghĩa là mức thuế mà các tầng lớp trong xã hội chuyển giao cho Nhà nước không hoàn toàn dựa trên mức độ NNT thừa hưởng những dịch vụ và hàng hoá công cộng

do Nhà nước cung cấp NNT cũng không có quyền đòi hỏi Nhà nước phải cung cấp hàng hoá dịch vụ công cộng trực tiếp cho mình mới phát sinh khoản chuyển giao thu nhập cho Nhà nước, mặt khác mức độ cung cấp dịch vụ công cộng của Nhà nước cũng không nhất thiết ngang bằng mức độ chuyển giao

Hai là, khoản chuyển giao thu nhập dưới hình thức thuế TNDN không được hoàn trả trực tiếp, có nghĩa là NNT suy cho cùng sẽ nhận được một phần các dịch

vụ công cộng mà Nhà nước cung cấp chung cho cả cộng đồng giá trị phần dịch vụ

đó không nhất thiết tương đồng với khoản tiền thuế mà họ nộp cho Nhà nước

Thứ tư, việc chuyển giao thu nhập dưới hình thức thuế TNDN được quy định trước bằng pháp luật

Đặc điểm này, một mặt thể hiện tính pháp lý cao của thuế TNDN, mặt khác phản ánh sự chuyển giao thu nhập này không mang tính tuỳ tiện mà dựa trên những

cơ sở pháp luật nhất định và đã được xác định trước trong Luật thuế TNDN Những tiêu thức thường được xác định trong Luật thuế TNDN là đối tượng chịu thuế, đối tuợng nộp thuế, mức thuế phải nộp, thời hạn cụ thể và những chế tài mang tính cưỡng chế khác

Các khoản chuyển giao thu nhập dưới hình thức thuế TNDN chịu những ảnh hưởng của các yếu tố kinh tế, chính trị, xã hội trong những thời kỳ nhất định

Yếu tố kinh tế tác động đến thuế TNDN thường là mức độ tăng trưởng của nền kinh tế quốc dân, giá cả, thị trường, sự biến động của Ngân sách Nhà nước…

Yếu tố chính trị, xã hội tác động đến thuế TNDN thường là thể chế chính trị của Nhà nước, tâm lý tập quán của các tầng lớp dân cư, truyền thống văn hoá… Các khoản chuyển giao thuế thu nhập dưới hình thức thuế thu nhập doanh nghiệp chỉ được giới hạn trong phạm vi biên giới quốc gia với quyền lực pháp lý của Nhà nước đối với con người và tài sản

1.1.1.3 Vai trò của thuế thu nhập doanh nghiệp trong nền kinh tế thị trường:

Luật thuế TNDN được ban hành và sửa đổi đã khá nhiều lần và càng ngày càng làm tốt vai trò là công cụ quản lý thị trưỡng vĩ mô một cách hiệu quả, thống nhất áp dụng đối với mọi thành phần kinh tế và mọi loại hình doanh nghiệp, cả đối tượng đầu tư nước ngoài và các doanh nghiệp trong nước, tạo nên một môi trường cạnh tranh bình đẳng, lành mạnh hơn trong điều kiện nền kinh tế mới, tạo cho nền kinh tế đất nước nhanh chóng hội nhập với nền kinh tế khu vực và thế giới Vai trò của thuế TNDN được thể hiện cụ thể:

Thứ nhất, đảm bảo nguồn thu ổn định cho NSNN

Thuế là nguồn thu chủ yếu cho NSNN nhằm đảm bảo trang trải cho các nhu cầu chi tiêu của Nhà nước, cho nên cũng giống như các loại thuế khác, vai trò đầu tiên của thuế TNDN là bảo đảm một nguồn thu ổn định và không nhỏ cho NSNN thông qua việc ngày càng mở rộng đối tượng chịu thuế, có khả năng bao quát được hầu hết các nguồn thu nhập phát sinh trong điều kiện nền kinh tế ngày càng phát triển, xuất hiện nhiều loại hình thu nhập phức tạp và tinh vi hơn trước

Thứ hai, thuế TNDN là công cụ quan trọng của Nhà nước trong việc quản lý

vĩ mô nền kinh tế, điều tiết các hoạt động kinh doanh

Thông qua hệ thống ưu đãi về thuế suất, miễn giảm thuế, thuế TNDN góp phần định hướng cho các Nhà Đầu tư đầu tư vào các lĩnh vực, địa bàn mà Nhà nước cần khuyến khích đầu tư, từ đó thực hiện chuyển dịch cơ cấu ngành kinh tế, chuyển dịch cơ cấu vùng kinh tế nhằm đảm bảo cơ cấu kinh tế hợp lý, thực hiện chiến lược phát triển kinh tế - xã hội của đất nước trong từng thời kỳ

Thứ ba, thuế TNDN thể hiện vai trò đặc trưng của thuế là đảm bảo công bằng

xã hội

Là sắc thuế trực thu, thuế TNDN có khả năng đảm bảo công bằng theo chiều dọc: đối tượng nộp thuế có thu nhập chịu thuế cao thì nộp thuế nhiều, đối tượng nộp thuế có thu nhập thấp thì nộp thuế ít Đối tượng nộp thuế gặp khó khăn thì được giảm thuế, được chuyển lỗ sang những năm sau thuế TNDN có nhiều mức thuế suất ưu đãi khác nhau Trong điều kiện kinh tế thị trường cạnh tranh, thu nhập của một cá nhân hay tổ chức phụ thuộc chủ yếu vào việc cung cấp các yếu tố sản xuất (vốn, lao động, công nghệ ) Sự phân hóa giàu nghèo là điều không thể tránh khỏi Trong hoàn cảnh đó, thuế thu nhập sẽ là một biện pháp tốt để rút ngắn khoảng cách giàu nghèo giữa các thành viên trong xã hội

Thứ tư, thuế TNDN là công cụ thúc đẩy việc nâng cao trình độ hạch toán kế toán đối với các đối tượng nộp thuế

Theo Luật thuế TNDN, các đối tượng nộp thuế có nghĩa vụ tự kê khai và tính

số thuế phải nộp, đồng thời phải tự chịu trách nhiệm về các số liệu kê khai, tính toán

đó Sự trung thực, chính xác của số liệu phụ thuộc rất lớn vào chất lượng công tác hạch toán kế toán ở đơn vị Để đảm bảo thu đúng, thu đủ thuế TNDN, cơ quan thuế phải chú trọng công tác thanh tra, kiểm tra NNT qua đó có thể phát hiện những sai sót hoặc biểu hiện tiêu cực trong quá trình hạch toán kế toán của NNT và tùy vào từng trường hợp sai phạm mà cán bộ thuế sẽ áp dụng các biện pháp xử lý kịp thời Nhờ đó ý thức của NNT sẽ dần được nâng cao và công tác hạch toán kế toán cũng từng bước hoàn thiện hơn

Thứ năm, thuế TNDN là công cụ đánh giá hiệu quả hoạt động của NNT

Nhìn vào số thuế TNDN mà đơn vị phải nộp, so sánh đối với số thuế TNDN của các doanh nghiệp cùng ngành ở địa phương và trong cả nước có thể đánh giá

khái quát về hiệu quả SXKD của đơn vị Vì doanh nghiệp làm ăn có hiệu quả, có lãi thì mới phát sinh số thuế phải nộp và hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp càng lớn thì số thuế TNDN phải nộp càng cao Và nếu số thuế TNDN phải nộp tăng lên qua các năm thì chứng tỏ doanh nghiệp có mức tăng trưởng khá và ngược lại là hoạt động SXKD của doanh nghiệp đang giảm sút Như vậy thuế TNDN là một công cụ đánh giá hiệu quả SXKD của đơn vị một cách khá chính xác

Thứ sáu, thuế TNDN còn có vai trò chuyển dịch cơ cấu kinh tế:

Thông qua chính sách miễn, giảm, ưu đãi thuế thu nhập doanh nghiệp, Nhà nước sẽ ưu tiên cho ngành cần phát triển để chuyển dịch, thu hút Nhà đầu tư từ ngành chưa cần phát triển sang ngành cần phát triển, phục vụ mục đích chuyển dịch

cơ cấu kinh tế

1.1.2 Các quy định về thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành

1.1.2.1 Phạm vi áp dụng thuế TNDN

Được quy định tại Thông tư số 130/2008/TT-BTC ngày 26/12/2008, người nộp thuế thu nhập doanh nghiệp là tổ chức hoạt động sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ có thu nhập chịu thuế.[1]

1.1.2.2 Căn cứ để tính thuế thu nhập doanh nghiệp

Căn cứ tính thuế TNDN là thu nhập chịu thuế trong kỳ tính thuế và thuế suất

Kỳ tính thuế TNDN được xác định theo năm dương lịch hoặc năm tài chính Thu nhập chịu thuế được xác định bao gồm thu nhập từ hoạt động SXKD hàng hóa, dịch vụ và thu nhập khác trong kỳ tính thuế, kể cả thu nhập thu được từ hoạt động SXKD hàng hóa, dịch vụ ở nước ngoài

TNCT trong kỳ

tính thuế =

Doanh thu để tính TNCT trong kỳ tính thuế

-

Chi phí hợp

lý trong kỳ tính thuế

+

Thu nhập chịu thuế khác trong

kỳ tính thuế [14]

Từ các yếu tố chung trên đây, khoản nộp thuế TNDN của CSKD trong kỳ tính thuế được xác định như sau:

Thuế TNDN phải nộp = TNCT x thuế suất thuế TNDN (%) theo quy định Việc xác định thu nhập chịu thuế được quy định trong Luật thuế thu nhập doanh nghiệp như sau:

- Thu nhập chịu thuế từ hoạt động sản xuất kinh doanh hàng hoá, dịch vụ bằng doanh thu trừ đi các khoản chi phí hợp lý có liên quan đến thu nhập chịu thuế;

- Thu nhập chịu thuế khác bao gồm thu nhập từ chênh lệch mua, bán chứng khoán, quyền sở hữu, quyền sử dụng tài sản; thu nhập từ chuyển quyền sử dụng đất, chuyển quyền thuê đất; lãi từ chuyển nhượng, cho thuê, thanh lý tài sản, tiền gửi, cho vay vốn, bán ngoại tệ; kết dư cuối năm các khoản dự phòng; thu các khoản nợ khó đòi đã xoá sổ nay đòi được; thu các khoản nợ phải trả không xác định được chủ; các khoản thu nhập từ kinh doanh của những năm trước bị bỏ sót mới phát hiện

ra và các khoản thu nhập khác

Chính phủ quy định chi tiết phương pháp xác định thu nhập chịu thuế đối với các khoản thu nhập từ chuyển quyền sử dụng đất, chuyển quyền thuê đất và mức thu theo biểu thuế luỹ tiến từng phần không quá 30% đối với thu nhập còn lại từ chuyển quyền sử dụng đất, chuyển quyền thuê đất sau khi đã nộp thuế thu nhập doanh nghiệp

Sau khi xác định thu nhập chịu thuế theo công thức trên, cơ sở kinh doanh được trừ số lỗ của các kỳ tính thuế trước chuyển sang trước khi xác định số thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp theo quy định

Để xác định được thu nhập chịu thuế trong kỳ tính thuế phải lần lượt xác định các yếu tố:

Thứ nhất, Doanh thu để tính TNCT trong kỳ tính thuế

Theo điều 8 của Luật thuế TNDN năm 2008: ”doanh thu để tính thu nhập chịu thuế là toàn bộ tiền bán hàng, tiền gia công, tiền cung ứng dịch vụ, kể cả trợ giá, phụ thu, phụ trội mà cơ sở kinh doanh được hưởng; trường hợp có doanh thu bằng ngoại tệ thì phải quy đổi ra đồng Việt Nam theo tỷ giá hối đoái do NHNN Việt Nam công bố tại thời điểm phát sinh doanh thu và ngoại tệ”

Thời điểm xác định doanh thu để tính thu nhập chịu thuế được quy định trong Nghị định số 124/2008/NĐ-CP ngày 11/12/2008 như sau:

- Đối với hàng hoá là thời điểm chuyển giao quyền sở hữu hàng hoá hoặc xuất hoá đơn bán hàng

- Đối với dịch vụ là thời điểm dịch vụ hoàn thành hoặc xuất hoá đơn bán hàng

Doanh thu để tính thu nhập chịu thuế trong một số trường hợp được xác định :

- Đối với hàng hoá bán theo phương thức trả góp, được xác định theo giá bán hàng hoá trả tiền một lần, không bao gồm tiền lãi trả chậm

- Đối với hàng hoá, dịch vụ do cơ sở kinh doanh làm ra dùng để trao đổi, biếu tặng, trang bị, thưởng cho người lao động được xác định theo giá bán của hàng hoá, dịch vụ cùng loại hoặc tương đương trên thị trường tại thời điểm trao đổi, biếu tặng, trang bị, thưởng cho người lao động

- Đối với hàng hoá dịch vụ dùng để trao đổi, biếu tặng, vì DN vừa là “người bán hàng” vừa là “người mua hàng” (mua để biếu tặng) nên giá trị của các hàng hoá, dịch vụ này phải được tính vào doanh thu để tính thu nhập chịu thuế Tuy nhiên, do không có hoá đơn bán hàng nên hàng hoá dịch vụ này phải được xác định theo giá bán sản phẩm hàng hoá dịch vụ cùng loại hoặc tương đương trên thị trường tại thời điểm trao đổi, biếu tặng để đảm bảo đánh giá khách quan, đúng đắn kết quả kinh doanh của doanh nghiệp

- Đối với hàng hoá, dịch vụ do cơ sở kinh doanh làm ra tự dùng để phục vụ cho quá trình sản xuất kinh doanh như: điện tự dùng, sản phẩm sản xuất ra dùng làm tài sản cố định, sản phẩm xây dựng cơ bản tự làm là chi phí sản xuất ra sản phẩm

đó

- Đối với hoạt động gia công hàng hoá là tiền thu về gia công bao gồm cả tiền công, nhiên liệu, động lực, vật liệu phụ và chi phí khác phục vụ cho việc gia công hàng hoá

- Đối với cơ sở kinh doanh nhận làm đại lý, ký gửi bán hàng đúng giá quy định của cơ sở kinh doanh giao hàng đại lý ký gửi là tiền hoa hồng được hưởng

- Đối với hoạt động cho thuê tài sản là số tiền thu từng kỳ theo hợp đồng Trường hợp bên thuê trả tiền trước cho nhiều năm thì doanh thu để tính thu nhập chịu thuế được xác định bằng công thức: Số tiền thuê xác định theo từng năm(=) doanh thu trả tiền trước chia(:) cho số năm trả tiền trước

Thứ hai, chi phí hợp lý được trừ để tính thu nhập chịu thuế

Các khoản chi phí hợp lý được trừ để tính thu nhập chịu thuế được quy định tại điều 9 Luật thuế TNDN 2008 bao gồm:

- Chi phí khấu hao của tài sản cố định sử dụng cho hoạt động sản xuất kinh doanh, mức trích khấu hao được căn cứ vào giá trị TSCĐ và thời gian trích khấu hao, cơ sở sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ có hiệu quả kinh tế cao được khấu hao nhanh nhưng tối đa không quá 02 lần mức khấu hao theo chế độ để nhanh chóng đổi mới công nghệ Bộ Tài chính quy định tiêu chuẩn tài sản cố định và mức trích khấu hao quy định tại điểm này;

- Chi phí nguyên liệu, vật liệu, nhiên liệu, năng lượng, hàng hóa thực tế sử dụng vào sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ liên quan đến doanh thu và thu nhập chịu thuế trong kỳ được tính theo mức tiêu hao hợp lý và giá thực tế xuất kho;

- Tiền lương, tiền công, phụ cấp theo quy định của Bộ luật lao động, tiền ăn giữa ca, trừ tiền lương, tiền công của chủ doanh nghiệp tư nhân, chủ hộ cá thể kinh doanh và thu nhập của sáng lập viên công ty không trực tiếp tham gia điều hành sản xuất, kinh doanh;

- Chi phí nghiên cứu khoa học, công nghệ; sáng kiến, cải tiến; y tế; đào tạo lao động theo chế độ quy định; tài trợ cho giáo dục;

- Chi phí dịch vụ mua ngoài: điện, nước, điện thoại; sửa chữa tài sản cố định; tiền thuê tài sản cố định; kiểm toán; dịch vụ pháp lý; thiết kế, xác lập và bảo vệ nhãn hiệu hàng hoá; bảo hiểm tài sản; chi trả tiền sử dụng tài liệu kỹ thuật, bằng sáng chế, giấy phép công nghệ không thuộc tài sản cố định; dịch vụ kỹ thuật và dịch

vụ mua ngoài khác;

- Các khoản chi cho lao động nữ theo quy định của pháp luật; chi bảo hộ lao động hoặc trang phục; chi bảo vệ cơ sở kinh doanh; chi công tác phí; trích nộp quỹ bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế thuộc trách nhiệm của cơ sở kinh doanh sử dụng lao động; kinh phí công đoàn; chi phí hỗ trợ cho hoạt động của Đảng, đoàn thể tại cơ sở kinh doanh; khoản trích nộp hình thành nguồn chi phí quản lý cho cấp trên và các quỹ của hiệp hội theo chế độ quy định;

- Chi trả lãi tiền vay vốn sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ của ngân hàng và các tổ chức tín dụng khác, của các tổ chức kinh tế theo lãi suất thực tế; chi trả lãi tiền vay của các đối tượng khác theo lãi suất thực tế khi ký hợp đồng vay,

nhưng tối đa không quá 150% mức lãi suất cho vay cơ bản do Ngân hàng Nhà nước công bố tại thời điểm cho vay;

- Trích các khoản dự phòng theo chế độ quy định;

- Trợ cấp thôi việc cho người lao động;

- Chi phí về tiêu thụ hàng hóa, dịch vụ;

- Chi phí quảng cáo, tiếp thị, khuyến mại liên quan trực tiếp đến hoạt động sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ và các khoản chi phí khác;

- Các khoản thuế, phí, lệ phí, tiền thuê đất phải nộp có liên quan đến hoạt động sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ được tính vào chi phí hợp lý;

- Chi phí quản lý kinh doanh do công ty nước ngoài phân bổ cho cơ sở thường trú ở Việt Nam theo quy định của Chính phủ;

- Chi phí mua hàng hoá, dịch vụ của tổ chức, cá nhân không kinh doanh, không có hoá đơn chứng từ do Chính phủ quy định

Các khoản không được tính vào chi phí hợp lý quy định tại Điều 6 Nghị định 124/2008/NĐ-CP như sau:

- Tiền lương, tiền công do cơ sở kinh doanh không thực hiện đúng chế độ hợp đồng lao động theo quy định của pháp luật về lao động;

- Tiền lương, tiền công của chủ doanh nghiệp tư nhân, thành viên hợp danh của công ty hợp danh, chủ hộ cá thể, cá nhân kinh doanh Thù lao trả cho các sáng lập viên, thành viên của hội đồng quản trị của các công ty trách nhiệm hữu hạn, công ty cổ phần không trực tiếp tham gia điều hành sản xuất, kinh doanh

- Các khoản trích trước vào chi phí mà thực tế không chi hết;

- Các khoản chi không có hoá đơn, chứng từ theo chế độ quy định hoặc chứng

từ không hợp pháp

- Các khoản tiền phạt vi phạm Luật, vi phạm quy định của Nhà nước, phạt do

vi phạm hợp đồng và các khoản phạt khác

- Các khoản chi không liên quan đến doanh thu và thu nhập chịu thuế;

- Các khoản chi do nguồn kinh phí khác đài thọ;

- Chi phí không hợp lý khác

Thứ ba, thu nhập khác tính thu nhập chịu thuế

Các khoản thu nhập chịu thuế khác trong kỳ tính thuế bao gồm:

- Chênh lệch về mua, bán chứng khoán;

- Thu nhập từ các hoạt động liên quan đến quyền sở hữu công nghiệp, quyền tác giả;

- Thu nhập khác về quyền sở hữu, quyền sử dụng tài sản;

- Thu nhập từ chuyển quyền sử dụng đất, chuyển quyền thuê đất;

- Lãi từ chuyển nhượng, thanh lý tài sản;

- Lãi tiền gửi, cho vay vốn, lãi bán hàng trả chậm;

- Chênh lệch do bán ngoại tệ, lãi về chênh lệch tỷ giá hối đoái;

- Kết dư cuối năm các khoản dự phòng theo chế độ quy định;

- Thu các khoản nợ phải thu khó đòi đã xóa sổ kế toán nay đòi được;

- Thu các khoản nợ phải trả không xác định được chủ nợ;

- Các khoản thu nhập từ sản xuất, kinh doanh hàng hóa, dịch vụ của những năm trước bị bỏ sót mới phát hiện ra;

- Các khoản thu nhập nhận được từ hoạt động sản xuất, kinh doanh, dịch vụ ở nước ngoài

Trường hợp khoản thu nhập nhận được đã nộp thuế ở nước ngoài thì cơ sở kinh doanh phải xác định số thu nhập trước khi nộp thuế thu nhập ở nước ngoài để tính thuế thu nhập doanh nghiệp Khi xác định số thuế thu nhập cả năm sẽ được trừ

số thuế thu nhập mà cơ sở kinh doanh đã nộp ở nước ngoài nhưng số thuế được trừ không vượt quá số thuế thu nhập tính theo Luật Thuế thu nhập doanh nghiệp cho khoản thu nhập nhận được đó

- Các khoản thu nhập liên quan đến việc tiêu thụ hàng hóa, cung cấp dịch vụ không tính trong doanh thu, sau khi đã trừ các khoản chi phí theo quy định của Bộ Tài chính để tạo ra khoản thu nhập đó;

- Thu nhập từ chuyển nhượng vốn;

- Các khoản thu nhập khác chưa được quy định chi tiết tại Điều này

1.1.2.3 Đăng ký kê khai, nộp thuế, quyết toán thuế TNDN:

Cơ sở kinh doanh có trách nhiệm đăng ký thuế TNDN cùng với việc đăng ký nộp thuế GTGT (theo quy định)

CSKD có trách nhiệm kê khai doanh thu, chi phí, thu nhập chịu thuế, số thuế phải nộp cả năm, có chia ra từng quý (theo mẫu) và nộp cho cơ quan thuế trực tiếp quản lý (theo quy định)

CSKD phải quyết toán thuế TNDN hằng năm với cơ quan thuế Quyết toán thuế phải thể hiện đúng, đầy đủ các khoản: doanh thu, chi phí hợp lý, thu nhập chịu thuế; số thuế thu nhập phải nộp; số thuế TN được miễn, giảm; số thuế TN đã tạm nộp trong năm, số thuế TN đã nộp ở nước ngoài cho các khoản thu nhập nhận được

từ nước ngoài; số thuế TN nộp thiếu hoặc nộp thừa

CSKD phải nộp báo cáo quyết toán thuế cho cơ quan thuế trong thời hạn 90 ngày kể từ ngày kết thúc năm dương lịch (hoặc năm tài chính) Nếu số thuế tạm nộp trong năm thấp hơn số thuế phải nộp theo báo cáo quyết toán thuế thì cơ sở kinh doanh phải nộp đầy đủ số thuế còn thiếu trong thời hạn 10 ngày kể từ ngày nộp báo cáo quyết toán Nếu số thuế tạm nộp trong năm lớn hơn số thuế phải nộp theo báo cáo quyết toán thuế thì cơ sở kinh doanh được trừ số thuế nộp thừa vào số thuế phải nộp của kỳ tiếp theo

Trong quá trình kiểm tra, thanh tra việc kê khai thuế, nộp thuế, quyết toán thuế của CSKD, nếu phát hiện giá mua, giá bán, chi phí kinh doanh, thu nhập chịu thuế

và các yếu tố khác do CSKD xác định không hợp lý, cơ quan thuế có quyền xác định lại các yếu tố trên để bảo đảm thu đúng, thu đủ thuế TNDN

Trường hợp chuyển đổi loại hình DN, chuyển đổi hình thức sở hữu, sát nhập, hợp nhất, chia tách, giải thể, phá sản CSKD phải thực hiện quyết toán thuế với cơ quan thuế và gửi báo cáo quyết toán thuế trong thời hạn 45 ngày, kể từ ngày có quyết định chuyển đổi loại hình DN, chuyển đổi hình thức sở hữu, sát nhập, hợp nhất, chia tách, giải thể, phá sản

1.1.2.4 Miễn thuế, giảm thuế TNDN:

Nghị định 124/2008/NĐ-CP cũng quy định nhiều điều chi tiết về miễn thuế, giảm thuế TNDN Nội dung chủ yếu ở đây chỉ đề cập chung về điều kiện ưu đãi, mức thuế ưu đãi trong các trường hợp CSKD thực hiện dự án đầu tư

Điều kiện ưu đãi thuế TNDN quy định tại Nghị định này được xác định theo tính chất ngành nghề, lĩnh vực của dự án đầu tư (thuộc Danh mục lĩnh vực ưu đãi đầu tư hay lĩnh vực đặc biệt ưu đãi đầu tư) và theo địa bàn thực hiện dự án đầu tư (thuộc Danh mục địa bàn có điều kiện kinh tế – xã hội khó khăn hay địa bàn đặc biệt khó khăn) theo quy định của Luật Đầu tư

Tùy theo điều kiện ưu đãi trên, thuế suất ưu đãi và thời gian áp dụng mức thuế suất thuế TNDN ưu đãi được áp dụng cụ thể cho từng CSKD Theo quy định của Nghị định này có các mức thuế suất và thời gian áp dụng mức thuế suất tương ứng

là 20% trong 10 năm và 10% trong 15 năm tùy theo từng đối tượng

Hết thời gian áp dụng mức thuế suất ưu đãi theo quy định trên thì CSKD phải nộp thuế TNDN với thuế suất 25%

Các cơ sở kinh doanh mới thành lập từ dự án đầu tư, hoặc CSKD mới di chuyển địa điểm ra khỏi đô thị theo quy hoạch được miễn thuế, giảm thuế Quy định miễn và giảm cụ thể cũng căn cứ vào điều kiện được miễn, giảm nhất định Chi tiết được quy định tại điều 16 và 17 Nghị định 124/2008/NĐ-CP

1.2 Lý luận chung về kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp

1.2.1 Nội dung kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 17 ”Thuế thu nhập doanh nghiệp”

1.2.1.1 Nguyên tắc kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp

* Nguyên tắc chung

Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 17 “Thuế thu nhập doanh nghiệp” đã được ban hành ngày 15/2/2005 quy định và hướng dẫn các nguyên tắc, phương pháp kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp là kế toán những nghiệp vụ do ảnh hưởng của thuế thu nhập doanh nghiệp trong năm hiện hành và trong tương lai của:

- Việc thu hồi hoặc thanh toán trong tương lai giá trị ghi sổ của các khoản mục Tài sản hoặc Nợ phải trả đã được ghi nhận trong sổ kế toán của doanh nghiệp;

- Các giao dịch và sự kiện khác trong năm hiện tại đã được ghi nhận trong báo cáo kết quả kinh doanh

Về nguyên tắc, khi ghi nhận một tài sản hay nợ phải trả trong báo cáo tài chính thì doanh nghiệp phải dự tính khoản thu hồi hay thanh toán giá trị ghi sổ của tài sản hay khoản nợ phải trả đó Khoản thu hồi hay thanh toán dự tính thường làm cho số thuế thu nhập doanh nghiệp trong năm tương lai lớn hơn hoặc nhỏ hơn so với số thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp trong năm hiện hành mặc dù khoản thu hồi hay thanh toán này không có ảnh hưởng đến tổng số thuế thu nhập doanh nghiệp Chuẩn mực này yêu cầu doanh nghiệp phải ghi nhận khoản thuế thu nhập hoãn lại, ngoại trừ một số trường hợp nhất định

Chuẩn mực này yêu cầu doanh nghiệp phải kế toán các nghiệp vụ kinh tế phát sinh do ảnh hưởng về thuế thu nhập doanh nghiệp của các giao dịch và các sự kiện theo cùng phương pháp hạch toán cho chính các giao dịch và sự kiện đó Nếu các giao dịch và sự kiện được ghi nhận trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh thì tất cả các nghiệp vụ phát sinh do ảnh hưởng của thuế thu nhập doanh nghiệp có liên quan cũng được ghi nhận vào Báo cáo kết quả kinh doanh Nếu các giao dịch và các

sự kiện được ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ sở hữu thì tất cả các nghiệp vụ phát sinh do ảnh hưởng của thuế thu nhập doanh nghiệp có liên quan cũng được ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ sở hữu

Chuẩn mực này còn đề cập đến vấn đề ghi nhận tài sản thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phát sinh từ các khoản lỗ tính thuế chưa sử dụng hoặc từ các ưu đãi

về thuế thu nhập doanh nghiệp chưa sử dụng; việc trình bày thuế thu nhập doanh nghiệp trong báo cáo tài chính và việc giải trình các thông tin liên quan tới thuế thu nhập doanh nghiệp

Theo VAS 17 thì thuế thu nhập hiện hành và thuế thu nhập hoãn lại được ghi nhận là thu nhập hay chi phí để tính lãi, lỗ của kỳ phát sinh, ngoại trừ trường hợp thuế thu nhập phát sinh từ một giao dịch hoặc một sự kiện được ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ sở hữu trong cùng kỳ hay một kỳ khác.[4]

* Nguyên tắc xác định cơ sở tính thuế của tài sản

Theo VAS 17, “Cơ sở tính thuế thu nhập của một tài sản là giá trị sẽ được khấu trừ cho mục đích thuế thu nhập, được trừ khỏi các lợi ích kinh tế mà doanh nghiệp sẽ nhận được và phải chịu thuế thu nhập khi giá trị ghi sổ của tài sản đó

được thu hồi” Trong hệ thống tài sản kế toán của Việt Nam, tài sản gồm 7 loại chính: Tiền, các khoản đầu tư tài chính, các khoản phải thu, hàng tồn kho, tài sản lưu động khác, tài sản cố định, các tài sản dài hạn khác Trong đó, hướng dẫn VAS

17 chia các khoản mục này thành các tài sản phát sinh từ các giao dịch có ảnh hưởng đến thu nhập hoặc chi phí để xác định kết quả kinh doanh trong năm tại thời điểm phát sinh giao dịch và các tài sản phát sinh từ các giao dịch không có ảnh hưởng đến thu nhập hoặc chi phí để xác định kết quả kinh doanh trong năm tại thời điểm phát sinh giao dịch Ví dụ với khoản phải thu, khoản mục tài sản phát sinh từ các giao dịch tạo ra thu nhập chịu thuế khi thu hồi tài sản đó tạo ra Nói cách khác,

cơ sở tính thuế của một khoản phải thu chính bằng giá trị ghi sổ của nó do doanh thu tương ứng khi phát sinh khoản mục này đã được ghi sổ và tính vào thu nhập chịu thuế khi phát sinh Đối với các tài sản phát sinh từ các giao dịch mà thu nhập

từ giao dịch này không chịu thuế như các khoản phải thu từ cổ tức, lợi nhuận được chia đã được nộp thuế khấu trừ tại nguồn, cơ sở tính thuế của chúng cũng được xác định dựa trên giá trị khoản thu nhập được khấu trừ khỏi thu nhập chịu thuế, hay chính là giá trị ghi sổ của tài sản đó

Các tài sản phát sinh từ giao dịch không có ảnh hưởng đến thu nhập hoặc chi phí để xác định kết quả kinh doanh trong năm tại thời điểm phát sinh cũng bao gồm hai loại, các tài sản phát sinh từ các giao dịch có ảnh hưởng đến thu nhập hoặc thu hồi tài sản đó, và các tài sản phát sinh từ giao dịch hoàn toàn không ảnh hưởng đến thu nhập và chi phí của doanh nghiệp Các khoản mục hàng tồn kho, tài sản cố định

và các khoản đầu tư tài chính là các tài sản phát sinh từ các giao dịch không có ảnh hưởng đến thu nhập hoặc chi phí tại thời điểm phát sinh nhưng lại ảnh hưởng đến các chỉ tiêu đó khi thu hồi tài sản Cơ sở tính thuế của các tài sản này được xác định dựa vào chi phí các năm tương lai khi bán hoặc khấu hao Các tài sản thuộc loại còn lại có cơ sở tính thuế là giá trị ghi sổ của tài sản đó

* Nguyên tắc xác định cơ sở tính thuế của nợ phải trả

Theo VAS 17, cơ sở tính thuế nợ phải trả là giá trị ghi sổ của nó trừ đi giá trị

sẽ được khấu trừ cho mục đích thuế thu nhập của các khoản nợ phải trả đó trong các

kỳ tương lai Ví dụ, Khoản “Tiền lãi nhận trước” có doanh thu tiền lãi tương ứng

phải thu nhập chịu thuế trên cơ sở phân bổ phù hợp với kỳ tính lãi Do đó, giá trị được khấu trừ cho mục đích thuế thu nhập của khoản “Tiền lãi nhận trước” này đúng bằng giá trị ghi sổ hiện thời của khoản mục đó Vì vậy, cơ sở tính thuế của nó bằng không, ngoài ra còn một khoản mục không được coi là tài sản lẫn nợ phải trả như chi phí mua sắm công cụ, dụng cụ có giá trị lớn không qua kho mà hạch toán thẳng vào chi phí kinh doanh trong kỳ, những cơ quan thuế coi đó là một khoản khấu trừ cho các kỳ Khi đó, cơ sở thuế của nó là giá trị mà cơ quan thuế cho phép được khấu trừ trong kỳ tương lai

1.2.1.2 Các nhân tố ảnh hưởng đến thuế thu nhập doanh nghiệp

Chênh lệch tạm thời và chênh lệch vĩnh viễn

VAS 17 định nghĩa” Chênh lệch tạm thời” là khoản chênh lệch giữa giá trị ghi

sổ của các khoản mục tài sản hay nợ phải trả trong bảng cân đối kế toán và cơ sở tính thuế thu nhập của các khoản mục này Sự khác biệt giữa hai loại chênh lệch này chủ yếu là do thời gian Thông tư hướng dẫn thực hiện đã nêu rõ “Các khoản chênh lệch tạm thời là chênh lệch phát sinh do sự khác biệt về thời điểm doanh nghiệp ghi nhận thu nhập hoặc chi phí và thời điểm pháp luật về thuế quy định tính thu nhập chịu thuế hoặc chi phí được khấu trừ khỏi thu nhập chịu thuế” Ví dụ trường hợp khấu hao nhanh tài sản cố định không theo mức mà cơ quan thuế yêu cầu Chênh lệch vĩnh viễn, như tiền phạt hay khoản cổ tức được khấu trừ thuế tại nguồn, “là chênh lệch giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế phát sinh từ các khoản doanh thu, thu nhập khác, chi phí được ghi nhận vào lợi nhuận kế toán nhưng lại không được tính vào thu nhập, chi phí khi xác định thu nhập chịu thuế TNDN”

Do đó, theo thời gian các khoản chênh lệch tạm thời sẽ được khấu trừ hết trong chi phí và thu nhập của doanh nghiệp, còn khoản chênh lệch vĩnh viễn là những khoản

mà doanh nghiệp không được khấu trừ để tính thuế

Chênh lệch tạm thời gồm hai loại: Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế và chênh lệch tạm thời được khấu trừ Theo VAS 17, chênh lệch tạm thời phải chịu thuế TNDN “là các khoản chênh lệch tạm thời làm phát sinh thu nhập chịu thuế TNDN trong tương lai khi mà giá trị ghi sổ của các khoản mục tài sản hoặc nợ phải trả liên quan được thu hồi hay được thanh toán”[12] Có thể dễ dàng nhận thấy, số

lượng khoản mục làm phát sinh loại chênh lệch này không ít do thời điểm phát sinh thu nhập chịu thuế là trong tương lai, khi giá trị ghi sổ của các khoản mục trên bảng cân đối kế toán được thu hồi hay thanh toán, nghĩa là tại thời điểm hiện tại, doanh nghiệp sẽ tạm thời phải đóng thuế TNDN cho khoản chênh lệch tạm thời đó Ví dụ doanh nghiệp sử dụng tỷ lệ khấu hao thấp hơn so với yêu cầu của cơ quan thuế, khi

đó trong tương lai, khi xác định thu nhập chịu thuế TNDN cho các năm khấu hao cuối của TSCĐ, doanh nghiệp sẽ phát sinh thêm thu nhập chịu thuế

Chênh lệch tạm thời được khấu trừ được VAS 17 định nghĩa “là các khoản chênh lệch tạm thời làm phát sinh các khoản được khấu trừ khi xác định thu nhập chịu thuế TNDN trong tương lai khi mà giá trị ghi sổ của các khoản mục tài sản hoặc nợ phải trả liên quan bị thu hồi hay được thanh toán” Cùng ví dụ trên, nếu doanh nghiệp tính khấu hao nhanh hơn so với mức đã định của cơ quan thuế, khi tính thu nhập chịu thuế trong tương lai, doanh nghiệp sẽ được phát sinh khoản khấu trừ vào lợi nhuận kế toán để giảm bớt thuế TNDN phải nộp

Các khoản lỗ tính thuế và ưu đãi thuế chưa sử dụng

Vận dụng hợp lý các quy định về thuế là biện pháp mà DN có thể thực hiện để tạo ra hoặc tăng mức thu nhập tính thuế trong một kỳ cụ thể trước khi hết hạn hoặc chuyển một khoản lỗ hay một khoản ưu đãi thuế, tức là có thể tạo ra khả năng chuyển lợi nhuận tính thuế từ kỳ sau lên kỳ trước, việc sử dụng một khoản lỗ hay một khoản ưu đãi thuế được khấu trừ chuyển sang vẫn phụ thuộc vào sự có được lợi nhuận tính thuế trong tương lai được tạo ra từ các nguồn khác chứ không phải là từ các chênh lệch tạm thời phát sinh trong tương lai

Tài sản thuế thu nhập hoãn lại cần được ghi nhận cho giá trị được khấu trừ chuyển sang các kỳ sau của các khoản lỗ tính thuế và các khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng trong phạm vi chắc chắn có đủ lợi nhuận tính thuế trong tương lai để sử dụng các khoản lỗ tính thuế và các khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng đó

Trường hợp DN liên tiếp thua lỗ thì DN phải xem xét các quy định cụ thể sau:

- Điều kiện ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh từ giá trị được khấu trừ chuyển sang của các khoản lỗ tính thuế và các khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng cũng giống với điều kiện ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh từ

các lỗ tính thuế chưa sử dụng là bằng chứng rõ ràng về việc DN có thể không có lợi nhuận tính thuế trong tương lai Khi DN thua lỗ liên tiếp thì DN chỉ ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh từ các lỗ tính thuế hay các khoản ưu đãi thuế chưa

sử dụng trong phạm vi DN có đủ các chênh lệch tạm thời chịu thuế hoặc có bằng chứng thuyết phục khác về việc sẽ có lợi nhuận tính thuế để DN có thể sử dụng được các lỗ tính thuế và các khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng nó Trường hợp này yêu cầu phải trình bày giá trị tài sản thuế thu nhập hoãn lại và có bằng chứng ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại

- Để đánh giá được khả năng chắc chắn có lợi nhuận tính thuế để có thể sử dụng được các khoản lỗ tính thuế được khấu trừ chuyển sang năm sau và các khoản

ưu đãi thuế chưa sử dụng, DN cần cân nhắc các điều kiện sau:

+ DN có đủ chênh lệch tạm thời chịu thuế liên quan đến cùng cơ quan thuế và cùng đơn vị chịu thuế mà các chênh lệch này sẽ làm phát sinh các khoản phải chịu thuế để có thể sử dụng được các khoản lỗ tính thuế và các khoản ưu đãi thuế chưa

sử dụng trước khi các khoản này hết hạn sử dụng

+ DN có lợi nhuận tính thuế trước khi hết hạn sử dụng các khoản lỗ tính thuế

và các khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng

+ Nguyên nhân dẫn đến các khoản lỗ tính thuế chưa sử dụng có tiếp tục xảy ra hay không và các quy định về thuế có cho phép DN tạo ra lợi nhuận tính thuế trong

kỳ có thể sử dụng được các khoản lỗ tính thuế và các khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng

Nếu không chắc chắn có lợi nhuận tính thuế để sử dụng các khoản lỗ chịu thuế

và các khoản ưu đãi thuế, thì tài sản thuế thu nhập hoãn lại không được ghi nhận

1.2.1.3 Ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp

 Ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành

Theo VAS 17, thuế thu nhập hiện hành là số thuế thu nhập DN phải nộp (hoặc thu hồi được) tính trên thu nhập chịu thuế và thuế suất thuế TNDN của năm hiện hành

Theo quy định ở Nghị định 124/2008/NĐ-CP, hàng quý, kế toán tự nộp thuế theo số đã kê khai với cơ quan thuế Số thuế đã nộp này được ghi nhận là khoản chi

phí thuế TNDN Cuối năm, DN phải nộp bản tự quyết toán thuế TNDN cho cơ quan thuế, xác định thu nhập chịu thuế và số thuế thu nhập doanh nghiệp của cả năm Tại thời điểm này, sẽ phát sinh ba trường hợp:

* Số thuế TNDN đơn vị đã nộp đúng bằng số thuế được xác định phải nộp

* Số thuế TNDN đơn vị đã nộp nhỏ hơn số thuế được xác định phải nộp, DN

sẽ phát sinh một khoản nợ với NSNN Đây là khoản nợ của DN

* Số thuế TNDN đơn vị đã nộp lớn hơn số thuế được xác định phải nộp, khi

đó, DN sẽ phát sinh một khoản phải thu với NSNN Khoản phải thu này được ghi nhận là một tài sản của DN

 Ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả

VAS định nghĩa “thuế TN hoãn lại phải trả là thuế TNDN sẽ phải nộp trong tương lai tính trên các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế TNDN trong năm hiện hành” Đối chiếu với định nghĩa nợ phải trả của VAS1, có thể khẳng định thuế thu

nhập hoãn lại phải trả là một khoản nợ phải trả của doanh nghiệp Theo VAS1 “Nợ

phải trả xác định nghĩa vụ hiện tại của doanh nghiệp khi doanh nghiệp nhận về một tài sản, tham gia một cam kết hoặc phát sinh các nghĩa vụ pháp lý” Thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả xác định hiện tại doanh nghiệp đã phát sinh nghĩa vụ nộp thuế cho khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế ở năm hiện hành Khoản mục này phát sinh từ nghĩa vụ pháp lý, xác định và nộp thuế thu nhập doanh nghiệp cho Nhà nước Do đó, nó là một khoản phải trả trên bảng cân đối kế toán của doanh nghiệp Theo định nghĩa ở trên, thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả được tính trên các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế thu nhập doanh nghiệp trong năm hiện hành Tuy nhiên, không phải khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế trong năm hiện hành nào cũng được tính làm phát sinh thuế thu nhập hoãn lại phải trả VAS17 đã nêu, thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả không được ghi nhận cho khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế khi khoản thuế đó “phát sinh từ ghi nhận ban đầu của một tài sản hay nợ phải trả của một giao dịch mà giao dịch này không có ảnh hưởng đến lợi nhuận kế toán hoặc lợi nhuận tính thuế thu nhập (hoặc lỗ tính thuế) tại thời điểm phát sinh giao dịch” Điều này là do khoản chênh lệch tạm thời có thể phát sinh khi một phần hoặc toàn bộ giá trị của tài sản không được khấu trừ cho mục

đích tính thuế Khi đó, nếu giao dịch không có ảnh hưởng đến lợi nhuận kế toán hoặc lợi nhuận tính thuế, khoản chênh lệch tạm thời phát sinh sẽ không được sử dụng để ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả Tương tự với các khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên kết, công ty liên doanh và các khoản thu nhập từ các công ty này trong một số trường hợp làm phát sinh chênh lệch tạm thời cũng không được ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả Ngoài ra, còn một số tài sản lợi thế thương mại hay các khoản trả góp của doanh nghiệp cũng có thể làm phát sinh các khoản chênh lệch tạm thời nhưng không được cơ quan thuế cho phép khấu trừ vào thu nhập chịu thuế cũng không được dùng làm cơ sở để ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả

Việc ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả cần đáp ứng được một số quy định đã được nêu trong Thông tư hướng dẫn thực hiện VAS17:

* Cuối năm tài chính, doanh nghiệp phải xác định và ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả nếu có

* Thuế TNDN hoãn lại phải trả được xác định theo công thức:

Thuế thu nhập DN

hoãn lại phải trả =

Tổng chênh lệch tạm thời chịu thuế phát sinh trong năm x

Thuế suất thuế thu nhập hiện hành

* Việc ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả trong năm được thực hiện theo nguyên tắc bù trừ giữa số thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm với số thuế thu nhập hoãn lại phải trả đã ghi nhận từ các năm trước nhưng năm nay được ghi giảm (hoàn nhập)

* Thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm hiện tại được ghi vào chi phí thuế thu nhập hoãn lại để xác định kết quả kinh doanh trong năm đó trừ trường hợp thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh từ các giao dịch được ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ sở hữu

 Ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại

Theo VAS1, “Tài sản là nguồn lực do doanh nghiệp kiểm soát và có thể thu được lợi ích kinh tế trong tương lai” Trong khi đó, thuế thu nhập hoãn lại “là thuế thu nhập sẽ được hoàn lại trong tương lai” tính trên các khoản:

* Chênh lệch tạm thời được khấu trừ;

* Giá trị được khấu trừ chuyển sang các năm sau của các khoản lỗ tính thuế chưa sử dụng;

* Giá trị được khấu trừ chuyển sang các năm sau của các khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng

Vì vậy có thể coi thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại là một nguồn lực kinh

tế mà doanh nghiệp có thể nhận được và sẽ được đưa vào hoạt động sản xuất kinh doanh để thu được lợi ích kinh tế Do đó, thuế thu nhập hoãn lại chính là một tài sản của doanh nghiệp

Chênh lệch tạm thời được khấu trừ là cơ sở để ghi nhận các tài sản thuế thu nhập hoãn lại trong sổ kế toán cũng như báo cáo tài chính Tuy nhiên không phải bất cứ khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ nào cũng đều làm phát sinh tài sản thuế thu nhập hoãn lại Cũng tương tự như với thuế thu nhập hoãn lại phải trả, tài sản thuế thu nhập hoãn lại sẽ không được ghi nhận khi chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh từ việc ghi nhận ban đầu của tài sản và nợ phải trả khi khoản chênh lệch tạm thời đó không ảnh hưởng đến lợi nhuận kế toán hoặc lợi nhuận tính thuế

Chênh lệch tạm thời được khấu trừ có thể phát sinh từ một khoản đặc biệt là lỗ hoặc khoản ưu đãi thuế của các năm trước chuyển sang Để ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại từ khoản chênh lệch này, doanh nghiệp phải đáp ứng được yêu cầu chắc chắn có đủ lợi nhuận tính thuế trong tương lai để sử dụng các khoản lỗ tính thuế và các ưu đãi thuế chưa sử dụng đó Để đánh giá khả năng chắc chắn có lợi nhuận trong tương lai, VAS17 đã đưa ra một số điều kiện tham khảo:

* Doanh nghiệp có đủ các chênh lệch tạm thời chịu thuế liên quan đến cùng cơ quan thuế và cùng đơn vị chịu thuế mà các chênh lệch này sẽ phát sinh các khoản phải chịu thuế để có thể sử dụng được các khoản lỗ tính thuế hoặc các khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng trước khi các khoản này hết hạn sử dụng

* Doanh nghiệp có lợi nhuận tính thuế trước khi hết hạn sử dụng các khoản chuyển lỗ và các khoản ưu đãi thuế chưa được sử dụng

* Nguyên nhân dẫn đến các khoản lỗ tính thuế chưa sử dụng có tiếp tục xảy ra hay không

* Các quy định về thuế có cho phép doanh nghiệp tạo ra lợi nhuận tính thuế trong kỳ có thể sử dụng được các khoản lỗ tính thuế hay các khoản ưu đãi thuế chưa

năm

+

Giá trị được khấu trừ chuyển sang năm sau của các khoản lỗ tính thuế và ưu đãi thuế chưa sử dụng)

x

Thuế suất thuế TNDN hiện hành

* Doanh nghiệp chỉ ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại tính trên các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ, các khoản lỗ tính thuế và ưu đãi thuế chưa sử dụng nếu chắc chắn có đủ lợi nhuận tính thuế trong tương lai

* Việc ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại trong năm được thực hiện theo nguyên tắc bù trừ giữa tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong năm với tài sản thuế thu nhập doanh nghiệp đã ghi nhận từ các năm trước nhưng năm nay được hoàn nhập lại

* Trường hợp doanh nghiệp có các khoản lỗ tính thuế và các khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng và nếu doanh nghiệp chắc chắn rằng sẽ có đủ lợi nhuận chịu thuế trong tương lai để bù đắp các khoản lỗ tính thuế và sử dụng các khoản ưu đãi thuế,

kế toán phải ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại:

Tài sản thuế thu

nhập hoãn lại =

Giá trị được khấu trừ chuyển

sang năm sau x

Thuế suất thuế thu nhập hiện hành Nói tóm lại, việc ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp phải trả và tài sản thuế thu nhập doanh nghiệp của đơn vị sẽ được thực hiện phụ thuộc vào mục đích sử dụng và thu hồi giá trị đối với các tài sản và khoản nợ làm phát sinh các khoản chênh lệch Do đó, khi các khoản chênh lệch phát sinh, nếu làm tăng số thuế thu

nhập trong tương lai sẽ được ghi nhận là thuế thu nhập hoãn lại phải trả và nếu làm giảm số thuế thu nhập trong tương lai sẽ được ghi nhận là tài sản thuế thu nhập hoãn lại.[6]

1.2.1.4 Trình bày thông tin liên quan đến thuế thu nhập doanh nghiệp trên báo cáo tài chính

 Trình bày bảng cân đối kế toán

Các chỉ tiêu về thuế TNDN bao gồm: “Tài sản thuế thu nhập hoãn lại” – mã số 262; “Thuế thu nhập hoãn lại phải trả” - Mã số 335.[2]

 Trình bày trong báo cáo kết quả sản xuất kinh doanh

Sửa đổi chi tiêu “thuế thu nhập doanh nghiệp”- mã số 51 thành hai chỉ tiêu “chi phí thuế TNDN hiện hành” – mã số 51; “chi phí thuế TNDN hoãn lại” – mã số 52

 Trình bày trong thuyết minh báo cáo tài chính

- Đối với chỉ tiêu: “Tài sản thuế thu nhập hoãn lại” cần thuyết minh các yếu tố liên quan các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ, khoản lỗ tính thuế và ưu đãi tính thuế chưa sử dụng, khoản hoàn nhập được ghi nhận từ các năm trước

- Đối với chỉ tiêu: “Thuế thu nhập hoãn lại phải trả” cần thuyết minh các nội dung như khoản phát sinh từ các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế, khoản hoàn nhập đã được ghi nhận từ các năm trước khoản thuế thu nhập hoãn lại phải trả

- Bổ sung mục 31 phần VI: Chi phí thuế TNDN hiện hành theo các nội dung như: Chi phí thuế TNDN chịu thuế năm hiện hành, điều chỉnh chi phí thuế TNDN của các năm trước vào chi phí thuế TNDN hiện hành năm nay, tổng chi phí thuế TNDN hiện hành

- Bổ sung mục 32 phần VI: Chi phí thuế TNDN hoãn lại phát sinh từ các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế, phát sinh từ việc hoàn nhập tài sản thuế TN hoãn lại, phát sinh từ các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ, phát sinh từ các khoản lỗ tính thuế và ưu đãi thuế chưa sử dụng, phát sinh từ việc hoàn nhập thuế

TN hoãn lại phải trả, tổng chi phí thuế TNDN hoãn lại

- Doanh nghiệp thuyết minh riêng rẽ các thông tin sau: Tổng số thuế TNDN hiện hành và thuế TN hoãn lại liên quan đến các khoản mục và được ghi nhận vào vốn chủ sở hữu; mối quan hệ giữa chi phí (hoặc thu nhập) thuế TNDN; giá trị của

các chênh lệch tạm thời được khấu trừ, lỗ tính thuế chưa sử dụng và các ưu đãi thuế chưa sử dụng mà chưa tài sản thuế TN hoãn lại nào được ghi nhận vào bảng cân đối

kế toán; chênh lệch tạm thời, mỗi loại lỗ tính thuế chưa sử dụng cũng như các ưu đãi thuế chưa sử dụng; giá trị của tài sản thuế TN hoãn lại và tài sản thuế TN hoãn lại phải trả được ghi nhận trên bảng cân đối kế toán của từng năm sử dụng; giá trị thu nhập hoặc chi phí thuế TNDN hoãn lại được ghi nhận vào báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh; giá trị của tài sản thuế TN hoãn lại và bằng chứng cho việc ghi nhận.[7]

1.2.2 Phương pháp kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp

Như ta đã biết thuế TNDN là thuế trực thu đánh trực tiếp vào thu nhập của

DN, nhưng không phải toàn bộ thu nhập đó là đối tượng đánh thuế thu nhập mà chỉ điều chỉnh hay thu trên phần thu nhập chịu thuế tức là thu nhập sau khi đã trừ đi các khoản chi phí hợp, hợp lệ Hay nói cách khác DN phải xác định kết quả kinh doanh của mình trước thì mới có thể xác định được là phải nộp thuế TNDN hay không Do vậy để có thể hiểu được việc kế toán thuế TNDN tại các DN có đúng hay không trước hết cần phải đi tìm hiểu công tác kế toán tổng hợp doanh thu, thu nhập, chi phí và xác định kết quả kinh doanh tại DN đó

1.2.2.1 Kế toán tổng hợp doanh thu, thu nhập, chi phí và xác định kết quả kinh doanh

 Nội dung, phương pháp xác định kết quả kinh doanh trước thuế

Kết quả hoạt động SXKD là kết quả cuối cùng của hoạt động kinh doanh thông thường và các hoạt động khác của DN trong một thời kỳ nhất định, biểu hiện bằng số tiền lãi hay lỗ

Kết quả hoạt động SXKD của DN bao gồm: Kết quả hoạt động SXKD chính, kết quả hoạt động tài chính, kết quả hoạt động khác

Trong đó:

+ Kết quả hoạt động SXKD chính của DN là kết quả từ những hoạt động tạo

ra doanh thu của doanh nghiệp, đây là hoạt động bán hàng và cung cấp dịch vụ Kết quả hoạt

động SXKD

chính của DN

=

Tổng DTT về bán hàng và cung cấp dịch vụ của DN

-

Giá vốn hàng hoá dịch vụ đã bán trong kỳ

-

Chi phí bán hàng, chi phí QLDN

Doanh thu thuần về bán hàng và cung cấp dịch vụ tính bằng tổng doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trừ đi các khoản giảm trừ doanh thu như chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại, thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế xuất khẩu, thuế GTGT phải nộp tính theo phương pháp trực tiếp

+ Kết quả hoạt động tài chính là kết quả tạo ra từ hoạt động đầu tư tài chính của DN (lãi tiền gửi, lãi cho vay vốn, thu lãi bán hàng, đầu tư vào công ty liên doanh, cổ tức và lợi nhuận được chia, lãi do mua bán ngoại tệ, khoản lãi chênh lệch

tỷ giá, chiết khấu thanh toán được hưởng, thu nhập khác liên quan đến hoạt động tài chính), sau khi đã trừ đi tổng chi phí hoạt động tài chính như chi phí liên doanh liên kết, chi phí liên quan đến hoạt động cho vay vốn, chi phí liên quan đến mua bán ngoại tệ, chi phí lãi vay, chênh lệch lỗ khi bán ngoại tệ

Kết quả hoạt động khác = thu nhập thuần khác - chi phí khác

Theo chế độ của Bộ Tài chính, kết quả hoạt động SXKD của DN được phân phối, sử dụng như sau:

+ Bù đắp các khoản lỗ năm trước theo quy định của Luật thuế TNDN

+ Nộp thuế TNDN cho Nhà nước

+ Bù đắp các khoản lỗ năm trước đã hết hạn bù lỗ theo quy định của Luật thuế TNDN

+ Trích lập các quỹ theo quy định của DN

+ Chia cổ tức, chia lãi cho các Nhà đầu tư góp vốn

 Phương pháp kế toán tổng hợp doanh thu, thu nhập, chi phí và xác định kết quả kinh doanh: được thể hiện bằng sơ đồ 1.1

(1) Hàng ngày, căn cứ nội dung trên các chứng từ gốc tập hợp được, phân loại chứng từ theo khoản mục chi phí để hạch toán chi phí đầu vào

(2) Hàng ngày, căn cứ vào giấy báo có chuyển khoản qua Ngân hàng, phiếu thu tiền mặt hoặc ghi nhận phải thu của khách hàng phản ánh doanh thu hàng hoá tiêu thụ trong kỳ, doanh thu hoạt động tài chính hoặc thu nhập khác

(3) Cuối kỳ kết chuyển doanh thu sang tài khoản xác định kết quả kinh doanh

để xác định doanh thu tiêu thụ trong kỳ

(4) Cuối kỳ kết chuyển doanh thu hoạt động tài chính, thu nhập khác sang tài khoản xác định kết quả kinh doanh để xác định doanh thu hoạt động tài chính và thu nhập khác thực hiện đựơc trong kỳ

(5) Cuối kỳ kết chuyển chi phí NVLTT, chi phí NCTT, chi phí máy thi công, chi phí sản xuất chung sang tài khoản 154 để xác định tổng chi phí phát sinh trong

kỳ

(6) Cuối kỳ, sau khi đã đánh giá sản phẩm dở dang đầu kỳ, cuối kỳ kết chuyển giá vốn hoạt động SXKD (giá thành thực tế) cho từng công trình, hạng mục công trình

(7) Cuối kỳ kết chuyển kết chuyển giá vốn sang tài khoản xác định kết quả kinh doanh để xác định tổng giá vốn của hàng hoá tiêu thụ trong kỳ

(8) Đồng thời kết chuyển chi phí hoạt động tài chính, chi phí bán hàng, chi phí QLDN sang tài khoản xác định KQKD

(9) Tổng hợp lợi nhuận thực hiện trong kỳ

(9a) Trường hợp lãi

(9b) Trường hợp lỗ

1.2.2.2 Kế toán “Thuế thu nhập doanh nghiệp” và “Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành”

 Tài khoản:

TK3334: “Thuế thu nhập doanh nghiệp”

TK8211: “Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành”

 Phương pháp kế toán và các nghiệp vụ chủ yếu liên quan đến chi phí

thuế TNDN hiện hành

Sơ đồ 1.2: Kế toán thuế TNDN hiện hành và chi phí thuế TNDN hiện hành [8]

(1) Hàng quý, khi xác định thuế TNDN tạm nộp theo quy định của Luật thuế

TNDN

- Cuối năm tài chính, căn cứ vào số thuế TNDN thực tế phải nộp trong năm

phản ánh số chênh lệch thuế thuế TNDN thực tế phải nộp lớn hơn số thuế thuế

TNDN đã phải tạm nộp

- Ghi tăng chi phí thuế TNDN hiện hành của năm hiện tại trong trường hợp

thuế TNDN của các năm trước phải nộp bổ sung phát hiện do phát hiện sai sót

không trọng yếu của các năm trước

(2) Phản ánh số tiền DN nộp thuế TNDN vào NSNN

(3) Ghi giảm chi phí thuế TNDN hiện hành bằng số chênh lệch giữa thuế

TNDN thực tế phải nộp trong năm trong trường hợp thuế TNDN thực tế phải nộp

trong năm nhỏ hơn thuế TNDN đã phải tạm nộp trong năm Hoặc trong trường hợp

thuế TNDN phải nộp được ghi giảm do phát hiện sai sót không trọng yếu của các

năm trước được ghi giảm chi phí thuế TNDN hiện hành trong năm hiện tại

(4a) Cuối năm tài chính kế toán kết chuyển chi phí thuế TN hiện hành nếu tài

khoản 8211 có phát sinh Nợ lớn hơn số phát sinh Có kế toán phản ánh số chênh lệch

(4b) Cuối năm tài chính kế toán kết chuyển chi phí thuế TN hiện hành nếu tài

khoản 8211 có phát sinh Nợ nhỏ hơn số phát sinh Có kế toán phản ánh số chênh lệch

1.2.2.3 Kế toán “Thuế thu nhập hoãn lại phải trả và tài sản thuế thu nhập hoãn lại”

* Kế toán chi phí thuế TNDN hoãn lại

347 821 (8212) 347

1.3.1 Các loại chênh lệch tạm thời

Theo IAS 12 các loại chênh lệch tạm thời là những loại chênh lệch giữa cơ

sở tính thuế và số chuyển từ kỳ sau lên kỳ trước của một khoản mục Chênh lệch tạm thời bao gồm:

+ Chênh lệch tạm thời chịu thuế trong các kỳ tương lai

+ Chênh lệch tạm thời được giảm thuế TN trong các kỳ tương lai

Chênh lệch tạm thời phát sinh khi số Quản lý doanh nghiệpchuyển sang của các khoản đầu tư trong các công ty con, chi nhánh, đơn vị liên kết và liên doanh khác với cơ sở tính thuế của những khoản này

1.3.2 Ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp

Thuế thu nhập doanh nghiệp được ghi nhận bao gồm thuế thu nhập hiện hành

và thuế trả chậm Trong đó: Thuế hiện hành là khoản thuế thu nhập phải trả hoặc phải thanh toán cho kỳ hiện tại Thuế trả chậm là khoản thuế TN phải trả hoặc phải thanh toán trong các kỳ tương lai đối với các phần chênh lệch tạm thời, các khoản lỗ tính thuế chưa thực hiện hết, các khoản miễn thuế chưa thực hiện hết

Cơ sở tính thuế của một khoản mục là số mà các cơ quan tính thuế cho từng khoản mục thuế Số dư hiện tại cần được ghi nhận tăng Nợ (tài sản) cho khoản thuế hiện hành chưa trả (trả thừa)

Nghĩa vụ trả thuế chậm được ghi nhận cho tất cả các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế trừ trường hợp không giảm thuế cho các khoản khấu hao, tài sản đã được ghi nhận từ đầu, khoản nợ trong một giao dịch không phải là một tổ hợp kinh doanh tại thời điểm giao dịch không làm ảnh hưởng tới lợi nhuận hạch toán hoặc lợi nhuận chịu thuế

Tài sản thuế trả chậm được ghi nhận đối với các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế ở mức có khả năng thanh toán của những khoản lợi nhuận chịu thuế trong tương lai Một số tài sản thuế trả chậm không được ghi nhận nếu nó phát sinh từ việc ghi nhận ban đầu của một tài sản Có hoặc Nợ trong một giao dịch mà không phải là một tổ hợp kinh doanh tại thời điểm giao dịch không làm ảnh hưởng tới lợi nhuận hạch toán hoặc lợi nhuận chịu thuế

1.3.3 Trình bày thông tin trên báo cáo tài chính

Trong báo cáo thu nhập và thuyết minh cần trình bày riêng các yếu tố chính của chi phí (thu nhập) thuế, thuế trả chậm phát sinh từ ghi giảm một tài sản thuế trả chậm, những thay đổi trong chế độ kế toán liên quan đến thuế TNDN, thuế liên quan đến khoản bất thường, số tiền hoặc tỷ lệ cân đối giữa thuế và lỗ/lãi theo kế

toán, những thay đổi trong thuế suất áp dụng so với những kỳ trước đây, những khoản chênh lệch tạm thời, những khoản lỗ hoặc khấu trừ thuế chưa thực hiện

Trong bảng tổng kết tài sản và thuyết minh cần trình bày tổng số thuế hiện tại và trả chậm tính vào hoặc ghi Có vào vốn, những khoản chênh lệch tạm thời được giảm trừ, lỗ và khấu trừ thuế chưa thực hiện của tài sản thuế trả chậm không được công nhận, tổng số chênh lệch tạm thời liên quan tới các khoản đầu tư trong các công ty con, chi nhánh, liên doanh, liên kết chưa được công nhận nghĩa vụ trả thuế chậm

Đối với từng loại chênh lệch tạm thời và đối với từng loại lỗ và khấu trừ thuế chưa thực hiện hết, số tài sản và nợ thuế trả chậm được công nhận trong bảng tổng kết tài sản

Số tài sản thuế trả chậm và bản chất của những bằng chứng cho việc công nhận nó khi việc sử dụng tài sản thuế trả chậm phụ thuộc vào lợi nhuận chịu thuế trong tương lai hoặc khi doanh nghiệp bị thua lỗ trong cả kỳ hiện tại và kỳ trước đó

Chương 2 THỰC TRẠNG KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP TRONG CÁC DOANH NGHIỆP VIỆT NAM

2.1 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam qua các giai đoạn lịch sử

Kế toán thuế TNDN là quá trình thu nhận, đo lường, phản ánh của NNT phục

vụ cho công tác tính thuế và kiểm tra thuế Để làm rõ lịch sử về kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp có thể phân chia thành hai giai đoạn:

2.1.1 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trước khi có chuẩn mực kế toán số 17

”Thuế thu nhập doanh nghiệp”

Trước khi có chuẩn mực kế toán số 17 “Thuế thu nhập doanh nghiệp” kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp hạch toán theo Thông tư số 100/1998/TT-BTC ngày 15/7/1998 của Bộ Tài chính hướng dẫn kế toán thuế GTGT và kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp

Các chứng từ được sử dụng là các chứng từ kế toán liên quan đến việc xác định thu nhập chịu thuế, là các chứng từ kế toán làm cơ sở để xác định các khoản thu nhập từ hoạt động sản xuất kinh doanh, thu nhập từ hoạt động tài chính, thu nhập khác, các khoản chi phí hợp lý hợp lệ tương ứng với các hoạt động tạo các khoản thu nhập trên Đối với các khoản thu nhập chứng từ có thể là hoá đơn giá trị gia tăng (hoá đơn bán hàng) hoặc là biên bản giao nhận hàng hoá xác nhận đã chuyển quyền sở hữu, còn đối với các khoản chi phí thì chứng từ gốc là các hoá đơn giá trị giá tăng (hoá đơn mua hàng) và các bảng định mức được các doanh nghiệp tự quy định, đăng ký từ đầu năm với các cơ quan chức năng và các chứng từ liên quan khác Tờ khai thuế thu nhập doanh nghiệp theo mẫu số 02A/TNDN và Tờ khai điều chỉnh thuế thu nhập doanh nghiệp theo mẫu số 02B/TNDN làm căn cứ để tạm nộp thuế thu nhập doanh nghiệp hàng quý

Để hạch toán kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp, kế toán sử dụng các tài khoản sau: Tài khoản doanh thu, tài khoản thu nhập, tài khoản chi phí, tài khoản thuế, tài khoản xác định kết quả kinh doanh

Hệ thống sổ kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp bao gồm các sổ kế toán chi tiết và các sổ kế toán tổng hợp các tài khoản liên quan

Báo cáo kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp bao gồm tờ khai tự quyết toán thuế thu nhập doanh nghiệp năm, biên bản quyết toán thuế với cơ quan thuế, báo cáo kết quả sản xuất kinh doanh, bảng cân đối kế toán, thuyết minh báo cáo tài chính, báo cáo lưu chuyển tiền tệ

Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp được hạch toán theo trình tự sau:

111, 112 3334 4212

(2) Tổng số tiền đã nộp thuế (1)Thuế TNDN phải nộp

TNDN trong năm cả năm

4211

(3) Quyết toán thuế duyệt y,

khấu trừ thuế TNDN đã nộp thừa

(4)Số thuế TNDN được miễn giảm

Sơ đồ 1.4: Trình tự hạch toán thuế TNDN trước khi có chuẩn mực kế toán Việt Nam số 17 “Thuế thu nhập doanh nghiệp”

2.1.2 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp sau khi có chuẩn mực kế toán số 17

”Thuế thu nhập doanh nghiệp”

Khi có chuẩn mực kế toán số 17 ”Thuế thu nhập doanh nghiệp”, kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp hạch toán theo chuẩn mực kế toán số 17 ”Thuế thu nhập doanh nghiệp” ban hành tháng 2/2005 của Bộ Tài chính và thông tư hướng dẫn VAS 17, sau đó hạch toán theo các Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/3/2006 của Bộ trưởng Bộ Tài chính quy định chế độ kế toán doanh nghiệp Việt Nam, Quyết định số 48/2006/QĐ-BTC ngày 14/9/2006 của Bộ trưởng Bộ Tài chính quy định chế độ kế toán doanh nghiệp vừa và nhỏ

Để hạch toán kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp theo chuẩn mực kế toán số

17 ”Thuế thu nhập doanh nghiệp” và các Quyết định số 15/QĐ-BTC của Bộ trưởng

Bộ Tài chính quy định chế độ kế toán doanh nghiệp Việt Nam, Quyết định số

48/2006/QĐ-BTC ngày 14/9/2006 của Bộ trưởng Bộ Tài chính quy định chế độ kế toán doanh nghiệp vừa và nhỏ Kế toán sử dụng các tài khoản thu nhập, tài khoản chi phí, tài khoản thuế, tài khoản thanh toán thuế như trên, ngoài ra còn sửa đổi, bổ sung các tài khoản sau:

Sửa đổi bổ sung tài khoản 3334 - Thuế thu nhập doanh nghiệp:

Bổ sung tài khoản 821 - Chi phí thuế TNDN

Bổ sung tài khoản 243 – Tài sản thuế thu nhập hoãn lại

Bổ sung tài khoản 347 - Thuế TNDN hoãn lại phải trả

Hệ thống sổ kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp bao gồm các sổ kế toán chi tiết và các sổ kế toán tổng hợp của các tài khoản thu nhập, chi phí, thuế Ngoài ra hệ thống sổ kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp sau khi VAS 17 ra đời còn bao gồm các sổ chi tiết và sổ kế toán tổng hợp như sau: các sổ kế toán chi tiết và các sổ kế toán tổng hợp của các tài khoản: Tài khoản 3334 - Thuế thu nhập doanh nghiệp (đã sửa đổi bổ sung), Tài khoản 821 - Chi phí thuế TNDN; Tài khoản 243 – Tài sản thuế thu nhập hoãn lại; Tài khoản 347 - Thuế TNDN hoãn lại phải trả

Báo cáo kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp bao gồm Tờ khai tự quyết toán thuế thu nhập doanh nghiệp năm, Biên bản quyết toán thuế với cơ quan thuế (nếu có), Báo cáo kết quả sản xuất kinh doanh, bảng cân đối kế toán, thuyết minh báo cáo tài chính, báo cáo lưu chuyển tiền tệ theo mẫu ban hành kèm theo Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/3/2006 của Bộ Tài chính

2.2 Thực trạng kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong các doanh nghiệp Việt Nam

Qua khảo sát thực trạng kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp của một số doanh nghiệp lớn và các doanh nghiệp vừa và nhỏ hoạt động trong các ngành sản xuất, xây dựng, thương mại trên địa bàn tỉnh Hoà Bình như: Công ty cổ phần xây dựng Phú Thành, Công ty cổ phần Sông Đà 7.02, Công ty cổ phần gạch ngói Quỳnh Lâm, Công ty cổ phần thương mại Anh Kỳ, Công ty cổ phần xây dựng và phát triển nông thôn 10, Công ty xăng dầu Hòa Bình, cửa hàng Trường Dung (chuyên buôn bán đồ điện) Các doanh nghiệp thực hiện đầy đủ chế độ kế toán và hoá đơn, chứng từ hoạt động trong lĩnh vực xây dựng, sản xuất, thương mại thì tính thuế TNDN theo