2.3 Kiến nghị xây dựng quy định pháp luật về APA
2.3.2 Trình tự, thủ tục và nội dung APA
2.3.2.1 Xác định thẩm quyền giải quyết hồ sơ APA
Theo pháp luật các nước, việc quyết định thẩm quyền giải quyết hồ sơ APA phụ thuộc vào năng lực quản lý của các cơ quan có thẩm quyền. Mơ hình phổ biến là là bộ phận giải quyết APA được tổ chức riêng ở các cơ quan thuế khu vực hoặc địa phương được phân quyền và bộ phận MAP tập trung ở cơ quan thuế trung ương.
Ở Nhật Bản, NTA là cơ quan trực thuộc Bộ Tài chính có nhiệm vụ quản lý và
thu thuế nội địa, có thẩm quyền đưa ra các hướng dẫn thực hiện APA, giám sát hoạt
động này đối với các chủ thể liên quan và làm báo cáo hàng năm. Các cơ quan thuế địa phương bao gồm Cục thuế cấp tỉnh và Chi cục thuế cấp quận nhận hồ sơ APA
của các doanh nghiệp thuộc phạm vi quản lý. Việc giải quyết hồ sơ APA do các bộ phận chuyên môn của Cơ quan thuế vùng (RTB)117 phụ trách. NTA thực hiện việc
đàm phán MAP với cơ quan thuế nước ngoài cho những trường hợp APA song (đa)
phương.118 Ở Trung Quốc, những đề nghị áp dụng APA được xử lý bởi các cơ quan
thuế cấp trên cơ quan thuế cấp quận.119 Đối với các APA đơn phương, nếu cơ quan thuế có thẩm quyền và doanh nghiệp đạt được một thỏa thuận, bản thảo APA và báo cáo đánh giá phải được báo cáo lên cơ quan thuế cấp trên theo từng cấp và đến SAT
để xem xét và phê duyệt. Đối với các APA song (đa) phương, SAT sẽ đàm phán với
các cơ quan thuế có thẩm quyền của các nước đối tác.120 Nhưng ở Hoa Kỳ, APA
116 Dự thảo, Điều 2.
117 Ở Nhật, dưới NTA có 12 RTB trực thuộc, các RTB thực hiện giám sát việc quản lý và thu thuế của các Cục thuế thuộc thẩm quyền của mình và trực tiếp quản lý và thu thuế từ những đối tượng nộp thuế lớn. [NTA, Report 2012].
118 NTA, Administirative Guidelines, Đoạn 5.2, 5.6, 5.11 và 5.13.
119 SAT, The Implementation Measures of Special Tax Adjustment (Trial) [2009], Điều 47.
được quản lý tập trung tại IRS, một cơ quan trực thuộc Bộ Tài chính. Tất cả hồ sơ đề
nghị áp dụng APA được gửi cho hai Văn Phòng APA trực thuộc IRS ở hai khu vực Washington, DC hoặc California để xem xét giải quyết.121 IRS là cơ quan đề ra Chương trình APA, cũng là cơ quan đại diện cho cơ quan có thẩm quyền ở Hoa Kỳ chấp thuận APA và thực hiện quản lý việc thi hành Chương trình APA.
Thẩm quyền giải quyết hồ sơ đề nghị áp dụng APA ở Việt Nam được quy định bao gồm ba cơ quan ở ba cấp khác nhau là Bộ Tài chính, Tổng cục Thuế và các
Cục thuế địa phương. Trong đó, Bộ Tài chính là cơ quan phê duyệt phương án đàm phán, ký kết, sửa đổi, gia hạn, thu hồi, hủy bỏ APA; Tổng cục Thuế sẽ là cơ quan tổ chức tiếp nhận, xử lý hồ sơ, tiến hành đàm phán, ký kết APA trên cơ sở phê duyệt của Bộ Tài chính và tổ chức giám sát việc thực hiện APA; và Cục thuế ở các địa
phương sẽ tham gia vào quá trình đàm phán, xử lý hồ sơ và giám sát việc thực hiện APA phù hợp với chức năng quản lý của Cục thuế.122
Trong điều kiện của Việt Nam, việc giải quyết hồ sơ APA được giao thẩm
quyền cho cơ quan thuế cấp trung ương với sự phối hợp của cơ quan thuế địa phương trong quá trình đàm phán và giám sát thực hiện APA là phù hợp với tình hình thực tế của ngành thuế và quy định về ký kết và thực hiện thỏa thuận quốc tế. Tuy nhiên, cần tăng dần vai trò của các Cục thuế địa phương đặc biệt là những địa phương có nhiều dự án đầu tư nước ngồi đang hoạt động như Thành phố Hồ Chí Minh, Hà Nội, Đồng Nai, Bình Dương, Bà Rịa Vũng Tàu, Vĩnh Phúc… bằng cách thành lập các Tổ công tác APA (và kiểm soát chuyển giá) ở Cục thuế của các địa phương này để nhanh chóng xử lý các yêu cầu về APA của người nộp thuế. Công tác tham vấn, thẩm định hồ sơ và giám sát thực hiện APA được tiến hành hoặc tham gia bởi các Cục thuế trực tiếp quản lý sẽ có hiệu quả cao hơn do có đầy đủ thơng tin và sự hiểu biết sâu sắc
tình hình kinh doanh thực tế của người nộp thuế.
Khi nhận được đề nghị áp dụng APA của người nộp thuế, cơ quan thuế có
thẩm quyền đối với APA sẽ tiến hành một quy trình bao gồm các thủ tục cần thiết theo quy định của pháp luật về APA. Quy trình và thủ tục APA được quy định khác nhau ở các quốc gia123 nhưng về cơ bản khá tương đồng và bao gồm những giai đoạn
được trình bày sau đây.
121 IRS, Rev. Proc 2006-09 “Allocation of income and deductions among taxpayers”, Section 4.11.
122 Dự thảo, Điều 5.
123 Một quy trình APA ở Hoa Kỳ có thể chia thành năm giai đoạn là: nộp hồ sơ - thẩm tra - phân tích - thương
lượng và thỏa thuận - soạn thảo, xem xét và thực hiện; Ở Trung Quốc một quy trình APA thường bao gồm sáu
giai đoạn là tham vấn, nộp hồ sơ chính thức, xem xét và đánh giá, thương lượng, ký kết và giám sát thực hiện; Theo Hướng dẫn APA của Malaysia thì “người nộp thuế đề nghị áp dụng một APA phải trải qua các thủ tục:
2.3.2.2 Tham vấn trước khi nộp hồ sơ chính thức
Việc tham vấn trước khi nộp hồ sơ chính thức được thực hiện trên cơ sở đề
nghị của người nộp thuế để trao đổi và xác định sự phù hợp của đề nghị áp dụng
APA. Các trường hợp tham vấn trước khi nộp hồ sơ chính thức là khi người nộp thuế lần đầu nộp hồ sơ đề nghị áp dụng APA; hoặc gia hạn APA; hoặc nộp hồ sơ áp dụng APA đối với các giao dịch liên kết chưa thuộc phạm vi áp dụng của APA đang có
hiệu lực thi hành; hoặc nộp hồ sơ theo khuyến nghị của cơ quan thuế.
Hầu hết quy định pháp luật về APA ở các nước yêu cầu người nộp thuế có nhu cầu áp dụng APA thực hiện một đề nghị bằng văn bản cho việc tham vấn APA với cơ quan thuế có thẩm quyền. Các cuộc họp tham vấn APA là các cuộc họp quan trọng ban đầu có sự tham dự của người nộp thuế, chuyên gia tư vấn và cơ quan thuế với mục đích thảo luận sơ bộ về đề xuất áp dụng APA. Ở một số quốc gia như Nhật Bản, Đức, Trung Quốc, Ấn Độ…, quy định APA cho phép các cuộc họp tham vấn
APA được thực hiện trên cơ sở ẩn danh. Người nộp thuế có thể tự mình hoặc thông qua các chuyên gia tư vấn tham gia cuộc họp này với cơ quan thuế mà không cần phải nêu rõ trường hợp cụ thể của mình. Tuy nhiên, APA là để giải quyết một trường hợp cụ thể của những vấn đề chuyển giá phức tạp nên cơ quan thuế cần phải có rất nhiều thơng tin, phải làm rõ rất nhiều nội dung liên quan mới có thể thảo luận, đánh giá được sự phù hợp của một đề nghị APA. Do vậy, một cuộc họp ẩn danh trước khi nộp hồ sơ chính thức khơng có nhiều ý nghĩa và các cuộc họp tham vấn APA trên cơ sở đích danh là có ích và hiệu quả trong thực tế.
Ở Trung Quốc, sau khi nhận được văn bản trình bày ý định áp dụng APA của
doanh nghiệp, cơ quan thuế sẽ tiến hành một cuộc họp tham vấn để thảo luận các nội dung có liên quan và khả năng có được một APA theo đề nghị của doanh nghiệp, và chuẩn bị một “Biên bản họp APA”. Đối với một APA đơn phương, cuộc họp tham
vấn cần thảo luận các vấn đề như (1) thời hạn APA; (2) các bên liên kết và các giao dịch liên kết đề nghị áp dụng APA; (3) tình hình hoạt động kinh doanh của doanh
nghiệp trong những năm vừa qua; (4) các phân tích chức năng, rủi ro của các bên liên kết thuộc phạm vi APA; (5) có sử dụng các điều khoản của APA để giải quyết các vấn đề chuyển giá của những năm trước đó hay khơng; (6) bất kỳ những vấn đề khác cần làm rõ. Đối với một APA song (đa) phương phải đồng thời gửi một văn bản trình bày dự định của mình cho SAT và cho các cơ quan thuế của các quốc gia liên quan.
SAT sẽ tổ chức tham vấn với doanh nghiệp. Nội dung thảo luận trong cuộc họp tham
báo cáo tuân thủ APA hàng năm [Nguồn: IRS, (2012), Announcement and Report Corncerning Advance Pricing Agreements 2011, tr.5; SAT, The Implementation Measures of Special Tax Adjustment [Trial] (2009),
vấn ngoài những nội dung đã nêu trên cịn là: (7) tình trạng của đề nghị tham vấn với cơ quan thuế của nước có liên quan; (8) tình hình hoạt động kinh doanh và các giao dịch của các bên liên kết thuộc phạm vi APA của những năm trước khi đề nghị áp dụng APA; (9) các TPM và các phương pháp tính tốn sử dụng trong APA sẽ được nộp cho cơ quan thuế của nước có liên quan. Nếu cơ quan thuế và doanh nghiệp đạt
được sự đồng thuận trong cuộc họp tham vấn, cơ quan thuế phải thông báo cho
doanh nghiệp bằng văn bản trong vòng 15 ngày kể từ ngày đạt được sự đồng thuận đó để bắt đầu thương lượng APA và phát hành một “Thơng báo Cuộc họp APA chính
thức”. Nếu cơ quan thuế và doanh nghiệp không đạt được một sự đồng thuận, cơ
quan thuế phải phát hành một “Thông báo từ chối đề nghị áp dụng APA của doanh
nghiệp” và nêu rõ lý do từ chối.124
Quá trình tham vấn cũng nhằm để người nộp thuế cung cấp, giải trình đầy đủ các thông tin, dữ liệu và các bằng chứng hỗ trợ để thuyết phục cơ quan thuế về sự phù hợp của đề nghị áp dụng APA. Nên cơ quan thuế cũng có thể yêu cầu làm rõ hoặc thêm thông tin liên quan đến đề nghị áp dụng APA trong cuộc họp và tư vấn
cho người nộp thuế về các bước tiếp theo của quá trình APA cũng như khung thời gian để hoàn thành APA. Các cuộc họp tham vấn APA không phải là kết quả của
một đề nghị áp dụng APA chính thức và không ràng buộc pháp lý người nộp thuế và các cơ quan thuế với chương trình.
Ở Việt Nam, người nộp thuế phải có đề nghị bằng văn bản yêu cầu Tổng cục
Thuế tổ chức họp tham vấn về phạm vi APA. Đơn đề nghị tham vấn được có thể được thực hiện theo mẫu và bao gồm những vấn đề chính như: (i) thơng tin định danh của người nộp thuế và các bên liên kết; (ii) loại hình APA đề nghị; tên các quốc gia hoặc vùng lãnh thổ có liên quan trong trường hợp APA song (đa) phương; (iii)
các giao dịch liên kết trong và ngồi phạm vi APA và giải thích lý do lựa chọn cũng như lý do loại trừ các giao dịch; (iv) quy mô giá trị của giao dịch liên kết; (v) thời
gian dự kiến áp dụng APA; (vi) phân tích chức năng và rủi ro của người nộp thuế và các bên liên kết; (vii) TPM đề xuất bao gồm cả các nội dung về phân tích so sánh, dữ liệu so sánh chuẩn, phương pháp tính giá, biên độ giá, các điều chỉnh quan trọng;
(viii) các giả định quan trọng có ảnh hưởng đáng kể đến các quy định về điều kiện áp
dụng APA; (ix) thông tin khái quát về phạm vi, quy mô hoạt động chung của doanh nghiệp và giao dịch liên kết của người nộp thuế; thông tin về hoạt động của tập đồn (ví dụ: ngành nghề, vốn, cơ cấu, quy mô kinh doanh) và các bên liên kết có liên quan; (x) những vấn đề khác có ảnh hưởng đến việc thực hiện APA như: phân tích
thị trường; kết quả sản xuất kinh doanh các năm trước khi áp dụng APA, chiến lược
kinh doanh, tái cấu trúc của công ty mẹ và các bên liên kết có liên quan; các vấn đề về cơ chế chính sách, các vấn đề thuế khác có liên quan; đề nghị cơ quan thuế thực hiện MAP theo DTA, các tranh chấp giữa cơ quan thuế và người nộp thuế, ...; (xi) thơng tin tóm tắt các nội dung chính về kết quả các cuộc thanh tra thuế đã thực hiện;
(xii) các APA về các giao dịch liên kết tương tự đã ký hoặc đã đề nghị với các cơ
quan thuế nước ngoài và quan điểm của cơ quan thuế nước ngồi có liên quan; (xiii) thời gian nộp hồ sơ chính thức, cách thức liên lạc. Kết quả của từng đợt tham vấn sẽ
được ghi tại Biên bản tham vấn. Trong thời hạn 30 ngày làm việc kể từ ngày kết thúc
tham vấn, trên cơ sở kết luận tại Biên bản tham vấn APA và điều kiện thực tế của ngành thuế, Tổng cục Thuế có văn bản trả lời người nộp thuế về việc chấp thuận hoặc (lý do) không chấp thuận đề nghị áp dụng APA của người nộp thuế.125
So với quy định APA của Trung Quốc, yêu cầu hồ sơ cho cuộc họp tham vấn
APA theo Dự thảo là quá nhiều và khơng có sự phân biệt giữa APA đơn phương và song (đa) phương. Điều này có thể làm giảm khối lượng cơng việc và giảm thời gian
thẩm định hồ sơ APA ở giai đoạn sau nhưng không phải và không thể mong đợi tất cả các trường hợp tham vấn APA đều thành công và dẫn đến bắt đầu một quy trình
APA chính thức. Cũng vì lý do này mà nhiều quốc gia cho phép cuộc họp tham vấn APA trên cơ sở ẩn danh với lượng thông tin yêu cầu vừa đủ.
Hầu hết quy định APA của các nước xác định khung thời gian tiến hành tham vấn APA. Khung thời gian này thay đổi qua các khu vực pháp lý nhưng các cuộc họp tham vấn APA thường được dự kiến thực hiện vài tháng trước khi bắt đầu năm đầu
tiên của APA đề xuất.126 Tuy nhiên, cũng có quốc gia cho phép các cuộc họp tham vấn APA diễn ra sau khi năm đầu tiên của thời hạn đề nghị APA đã bắt đầu. Ví dụ, ở Canada, các yêu cầu cuộc họp tham vấn trước khi nộp hồ sơ chính thức sẽ được tổ chức không trễ hơn 180 ngày trước khi kết thúc năm đầu tiên của đề xuất APA.127
Quy định pháp luật về APA của Việt Nam cần quy định rõ khung thời gian mà người nộp thuế phải gửi đề nghị tham vấn trước khi bắt đầu năm đầu tiên của thời hạn APA
đề xuất trên cơ sở đánh giá thời gian tối đa cần thiết để giải quyết một yêu cầu tham
vấn. Khung thời gian này nên là trong thời hạn mười hai tháng trước khi bắt đầu
năm đầu tiên của thời hạn APA đề xuất vì một thời gian dài hơn như thế có thể làm
cho những vấn đề được thảo luận hoặc thống nhất đã bị thay đổi.
125 Dự thảo, Điều 7.
126 Nhiều quốc gia không quy định cụ thể thời gian người nộp thuế phải nộp đề nghị này nhưng căn cứ vào
khung thời gian mà cơ quan thuế tiến hành các cuộc họp tham vấn APA và tính chất phức tạp của trường hợp của mình mà chủ động thời gian tiến hành đề nghị này. Theo pháp luật về APA của Malaysia thời gian thực hiện đề nghị này ít nhất 12 tháng trước ngày đầu tiên của thời hạn đề xuất của APA [Malaysia, APA
Guidelines 2012, Điều 11.1].
2.3.2.3 Nộp hồ sơ chính thức
Trường hợp đề nghị áp dụng APA được chấp nhận, người nộp thuế phải nộp hồ sơ đề nghị áp dụng APA chính thức trong khung thời gian quy định của cơ quan thuế. Khung thời gian này khác nhau ở các nước và thường là trước khi thời hạn đề nghị APA bắt đầu128 nhưng cũng có quốc gia phép hồ sơ đề nghị áp dụng APA được nộp trước khi kết thúc năm tài chính đầu tiên của thời hạn APA đề xuất129.
Ở Việt Nam, hồ sơ đề nghị áp dụng APA chính thức phải được gửi về Tổng
cục thuế trong thời hạn 120 ngày kể từ khi người nộp thuế nhận được văn bản chấp thuận của Tổng cục Thuế về việc nộp hồ sơ APA chính thức. Trong trường hợp, người nộp thuế khơng có khả năng nộp hồ sơ đúng hạn do những lý do khách quan