3.3 Xây dựng mơ hình kế tốn quản trị chi phắ trong các doanh nghiệp thương
3.3.1 Phân loại chi phắ
Phân loại chi phắ khơng khâu quan trọng trong cơng tác kế tốn chi phắ, góp phần quyết định sự phù hợp của thơng tin của kế toán quản trị. để phát huy được vai trị của dự tốn, kế tốn chi phắ thực hiện, phân tắch chi phắ, một ựiều kiện tiên quyết là chi phắ phải được sắp xếp và phân loại phù hợp. Chắnh vì vậy, bên cạnh cách phân loại chi phắ theo nội dung và theo chức năng giống như kế tốn tài chắnh, để có thể vận hành được hệ thống kế tốn quản trị chi phắ, các doanh nghiệp thương mại quy mô vừa và nhỏ cần phân loại chi phắ theo các phương pháp đặc thù của kế tốn quản trị.
Phân loại chi phắ theo mối quan hệ với mức ựộ hoạt ựộng: Mức ựộ hoạt ựộng của các doanh nghiệp thương mại quy mô vừa và nhỏ thường ựược giới hạn bằng khối lượng hàng hóa tiêu thụ. Do đó, biến phắ thường ựược xác ựịnh trên sự thay đổi của lượng hàng hố tiêu thụ. Mặc dù vậy, tắnh biến đổi hay cố ựịnh của các khoản chi phắ cũng phụ thuộc vào nhiều nhân tố khác. Các khoản chi phắ cụ thể trong doanh nghiệp thương mại quy mô vừa và nhỏ có thể sắp xếp thành chi phắ biến đổi, chi phắ cố định và chi phắ hỗn hợp như biểu 3.3.
Biểu 3.1 Phân loại chi phắ theo mối quan hệ với mức độ hoạt ựộng
TT Nội dung Chi phắ
biến đổi Chi phắ cố ựịnh Ghi chú 1 Giá vốn hàng bán Giá mua
Chi phắ vận chuyển, bốc dỡ,... hàng mua
Các khoản hao hụt, mất mát,...
Dự phòng giảm giá hàng tồn kho
Chi phắ khác
2 Chi phắ bán hàng
Chi phắ nhân viên (lương & các khoản
trắch theo lương của nhân viên bán hàng)
Chi phắ vật liệu, dụng cụ phục vụ chung
cho bán hàng
Chi phắ khấu hao TSCđ (nhà văn phịng
và thiết bị quản lý, ơ-tơ tải)
Chi phắ điện thoại
Chi phắ quảng cáo
Chi phắ hoa hồng bán hàng
Các chi phắ khác
2 Chi phắ quản lý doanh nghiệp
Chi phắ nhân cơng
Chi phắ vật liệu, dụng cụ quản lý
Chi phắ khấu hao TSCđ
Chi phắ điện, nước, internet trong văn
phòng quản lý
Chi phắ ựiện thoại
Chi phắ hội họp, tiếp khách
Các chi phắ khác
(Nguồn: tác giả)
Với chi phắ giá vốn hàng bán, tỷ trọng lớn nhất của nó là giá mua, giá mua thường tỷ lệ với khối lượng hàng mua nên có thể xếp vào chi phắ biến đổị
Chi phắ nhân viên: ựối với lương trả theo tháng cố ựịnh, thường áp dụng ựối với nhân viên hành chắnh, đây là khoản chi phắ tương đối cố định, tuy nhiên ựối với lương trả theo sản phẩm, thường gắn với nhân viên kinh doanh. Vì thế, chi phắ nhân viên có mức độ cố ựịnh một cách tương ựối, tùy thuộc từng doanh nghiệp, từng loại hợp ựồng lao ựộng mà doanh nghiệp phân thành chi phắ cố định hay chi phắ biến đổị
đối với chi phắ cơng cụ dụng cụ: chi phắ này phát sinh ở bộ phận bán hàng và bộ phận quản lý doanh nghiệp. Chi phắ cơng cụ dụng cụ liên quan
đến bao gói sản phẩm trong doanh nghiệp thương mại chiếm tỷ lệ khá lớn, ựồng thời chi phắ này cũng tỷ lệ thuận với số lượng hàng bán, vì thế chi phắ cơng cụ dụng cụ liên quan đến bao gói sản phẩm trong bán hàng ựược xếp vào chi phắ biến đổi, vắ dụ chi phắ túi đựng sản phẩm ở doanh nghiệp thời trang, dây, hộp với doanh nghiệp kinh doanh vật liệu xây dựng hay doanh nghiệp kinh doanh hàng ựiện máỵ Cịn các chi phắ cơng cụ dụng cụ khác thường khơng thay đổi nhiều khi số lượng hàng bán tăng lên, do đó có thể xếp vào nhóm chi phắ cố định. đối với chi phắ khấu hao ở bộ phận bán hàng hay bộ phận quản lý doanh nghiệp, thường trong một quy mô nhất định chi phắ này khơng thay đổi do đó chi phắ này ựược xếp vào chi phắ cố ựịnh.
Các chi phắ liên quan ựến dịch vụ mua ngồi cơ bản như điện thoại, dịch vụ internet, dịch vụ điện, nước,... thường khơng thay đổi nhiều khi khối lượng hàng bán thay đổi, vì thơng thường các chi phắ này gắn với các hoạt động hành chắnh. Hoa hồng bán hàng, là chi phắ chi cho việc bán hàng thường được tắnh bằng tỷ lệ (%) trên giá bán hoặc tắnh bằng một định mức/lượng hàng bán cụ thể. Vì thế, hoa hồng tỷ lệ thuận với doanh thu hay số lượng hàng bán nên hoa hồng là chi phắ biến đổị
Như vậy, các yếu tố chi phắ đều có thể được sắp xếp thành chi phắ biến đổi và chi phắ cố định. đối với các yếu tố chi phắ thuộc loại chi phắ hỗn hợp - vừa cố định vừa biến đổi (như chi phắ tiền cơng nhân viên bán hàng, chi phắ công cụ dụng cụ dùng cho bán hàng,Ầ), các doanh nghiệp có thể áp dụng các phương pháp phân tắch chi phắ hỗn hợp ựể xây dựng các phương trình dự đốn chi phắ hay phân tắch chi phắ nhằm phục vụ cho việc ra quyết ựịnh.
Phân loại chi phắ theo khả năng qui nạp chi phắ cho các ựối tượng chịu phắ: với mục tiêu kiểm sốt chi phắ và đánh giá hiệu quả hoạt động của
cho các ựối tượng chịu phắ. Theo tiêu thức phân loại này, chi phắ phát sinh trong các doanh nghiệp thương mại quy mơ vừa và nhỏ được phân loại thành chi phắ trực tiếp và chi phắ gián tiếp, tuỳ thuộc vào từng ựối tượng chịu phắ. Chi phắ trực tiếp liên quan đến một đối tượng chịu chi phắ cịn chi phắ gián tiếp thì liên quan ựến nhiều ựối tượng chịu chi phắ. Ở doanh nghiệp thương mại quy mô vừa và nhỏ tác giả xác định đối tượng chịu chi phắ là sản phẩm, hàng hoá hoặc là từng bộ phận của doanh nghiệp.
Với đối tượng chịu chi phắ là hàng hố, tồn bộ các chi phắ phát sinh liên quan ựến mặt hàng nào phải ựược tập hợp riêng, đây là chi phắ trực tiếp của mặt hàng đó. Thường các chi phắ liên quan trực tiếp đến mặt hàng là chi phắ giá mua, chi phắ vận chuyển, bốc dỡ, Ầ.Các chi phắ bán hàng và chi phắ quản lý thường là chi phắ gián tiếp vì liên quan đến nhiều mặt hàng, ngoại trừ các doanh nghiệp có tổ chức kinh doanh từng mặt hàng riêng lẻ, tách biệt.
Với đối tượng chịu chi phắ là các bộ phận của doanh nghiệp thì các chi phắ phát sinh liên quan trực tiếp đến bộ phận nào phải ựược tập hợp riêng cho bộ phận đó, các chi phắ liên quan đến nhiều bộ phận thì tập hợp chung rồi phân bổ cho các bộ phận theo tiêu thức phù hợp.
Biểu 3.2. Phân loại chi phắ trực tiếp, gián tiếp ở chi phắ bán hàng
Khoản mục chi phắ Các bộ
phận
Chi phắ chung Chi phắ bán hàng
Chi phắ nhân viên làm việc trực tiếp tại bộ phận
Chi phắ dụng cụ, ựồ dùng tại các bộ phận
Chi phắ dịch vụ mua ngồi tại các bộ phận-nếu có các
Khoản mục chi phắ Các bộ phận
Chi phắ chung
Chi phắ khấu hao TSCđ với những TSCđ dùng riêng tại
bộ phận
Chi phắ bảo hành tại cửa hàng
Các chi phắ khác tại cửa hàng
Chi phắ hoa hồng bán hàng
Chi phắ vận chuyển, bốc dỡ,Ầ hàng bán
Chi phắ cán bộ quản lý bán hàng (tổ trưởng, ựội trưởng,Ầ)
Chi phắ quảng cáo chung tồn doanh nghiệp
Chi phắ khấu hao các TSCđ dùng chung (cửa hàng, phương tiện vận tải,Ầ)
Chi phắ bảo hành - trường hợp bộ phận bảo hành chung toàn doanh nghiệp.
Chi phắ cơng cụ dụng cụ dùng chung
Các chi phắ khác: tiếp khách, tổ chức hội nghị khách hàng, ...
(Nguồn: tác giả)
Các chi phắ quản lý doanh nghiệp thường chỉ diễn ra tại bộ phận quản lý doanh nghiệp. Bộ phận quản lý trong các doanh nghiệp thương mại quy mơ vừa và nhỏ thường có ắt nhân sự, tập trung tại văn phịng hay trụ sở chắnh của cơng ty, vì thế, chi phắ quản lý doanh nghiệp gần như không phát sinh tại các bộ phận, trừ trường hợp các bộ phận có nhân viên quản lý doanh nghiệp hoạt ựộng tại bộ phận.
Bên cạnh việc phân loại chi phắ theo các phương pháp trên, các doanh nghiệp thương mại có thể phân loại chi phắ chi tiết hơn, như chi phắ cơ hội, chi phắ chìm, chi phắ kiểm sốt được, chi phắ khơng kiểm sốt được. Các cách phân loại này có vai trị quan trọng khi trình bày báo cáo kế tốn quản trị chi phắ.
3.3.2 Lập dự tốn chi phắ
Xuất phát từ phương pháp phân loại chi phắ điển hình ở doanh nghiệp thương mại quy mơ vừa và nhỏ việc lập dự tốn chi phắ được lập cho tồn bộ chi phắ của doanh nghiệp thương mại với các nội dung cơ bản về chi phắ giá vốn hàng tồn kho, chi phắ bán hàng và chi phắ quản lý doanh nghiệp.
Dự toán giá vốn hàng bán: ựược lập dựa trên dự toán tiêu thụ, dự toán
mua hàng. Khi lập dự tốn này cần chú ý đến phương pháp xác định giá hàng tồn khọ Dự tốn này sẽ là cơ sở để xác định dự tốn kết quả kinh doanh của doanh nghiệp.
Biểu 3.3 Dự toán giá vốn hàng bán ở doanh nghiệp thương mại quy VVN
DỰ TOÁN GIÁ VỐN HÀNG BÁN Giá mua Hàng hoá SL đơn giá TT Thuế khơng hồn lại ở khâu mua CP vận chuyển, bốc dỡ,Ầ Hao hụt Tổng cộng (1) (2) (3) (4) (5) (6) (7) (8) A B C ẦẦ (Nguồn: tác giả)
Trong đó:
(1) Loại hàng mua;
(2) Số lượng hàng bán, số lượng hàng bán dự kiến = số lượng hàng bán kỳ hiện tại +/- số lượng hàng bán dự kiến
(3) Giá mua của hàng bán, giá mua của hàng bán = giá mua kỳ hiện tại +/- biến ựộng giá kỳ mới dự kiến
(4) Số tiền mua của hàng bán, số tiền mua = giá mua x lượng hàng mua; (5) Thuế khơng hồn lại ở khâu mua - nếu có, thường là thuế nhập
khẩu, thuế tiêu thụ ựặc biệt.
(6) Chi phắ vận chuyển, bốc dỡ,Ầ hàng mua;
(7) Các khoản hao hụt ngoài ựịnh mức của hàng hoá; số liệu của các khoản hao hụt thường được dự tốn dựa trên kinh nghiệm, số thống kê hàng năm của hao hụt hàng hoá trong kinh doanh.
(8) Tổng giá vốn hàng bán = (3)+(5)+(6)-(7)
Dự tốn chi phắ bán hàng: cần lập chi tiết cho các khoản mục chi phắ
bán hàng cụ thể như: Chi phắ nhân viên bán hàng, chi phắ vật liệu, bao bì, chi phắ dụng cụ đồ dùng, chi phắ khấu hao tài sản cố định, chi phắ bảo hành, chi phắ dịch vụ mua ngồị Chi phắ bán hàng là chi phắ ước tắnh ựược dựa trên dự toán doanh thu, chắnh sách bán hàng, định mức chi phắ và ựặc ựiểm của doanh nghiệp. Chi phắ bán hàng là những chi phắ sẽ phát sinh trong quá trình bán hàng hoá và là cơ sở quan trọng ựể lập dự toán luồng tiền dự kiến chi cho hoạt ựộng bán hàng.
Do chi phắ bán hàng gồm nhiều khoản mục chi phắ, mà các khoản chi phắ này khác nhau tương đối, do đó, chi phắ bán hàng ựược xác ựịnh khá phức tạp. Tuy nhiên, có hai phương pháp để dự tốn chi phắ bán hàng, đó là dự tốn theo tốc ựộ tăng thêm và dự toán theo lượng hàng bán tăng thêm.
Với dự toán theo số lượng tăng thêm, kế tốn phải xác định được từng loại chi phắ hiện tại, dự kiến lượng tăng thêm của dịch vụ, hàng hóa chịu chi phắ bán hàng trong tương laị Phương pháp này khá phức tạp, yêu cầu số liệu dự tốn khá chi tiết, do đó khối lượng cơng tác kế tốn tăng lên. để lập được dự tốn chi phắ bán hàng theo số lượng tăng thêm, kế toán phải phân tắch được chi phắ bán hàng thành chi phắ cố định và chi phắ biến đổi, kể các chi phắ hỗn hợp. Khi ựã tách biệt ựược, chi phắ bán hàng được xác định như sau:
Chi phắ bán hàng dự kiến = định phắ bán hàng kỳ hiện tại + số lượng hàng bán dự kiến x biến phắ của chi phắ bán hàng
Biểu 3.4 Dự tốn chi phắ bán hàng ở doanh nghiệp thương mại quy mơ vừa và nhỏ
DỰ TỐN CHI PHÍ BÁN HÀNG
(Theo số lượng tăng thêm)
Phần Ị Chi phắ bán hàng cố định
Nội dung chi phắ
định phắ năm hiện tại định phắ tăng dự kiến định phắ giảm dự kiến Tổng định phắ dự kiến (1) (2) (3) (4) (5) CP vật liệu, dụng cụ-cố ựịnh (định phắ) A1
Chi phắ nhân cơng cố định A2 Chi phắ khấu hao TSCđ (cửa
hàng và thiết bị quản lý, ô-tô tải) A3 Chi phắ điện, nước, internet A4 Chi phắ điện thoại A5 Chi phắ quảng cáo A6 Các chi phắ khác A7
Phần IỊ Chi phắ biến đổi Biến phắ Loại hàng Biến phắ hoa hồng Biến phắ nhân cơng Biến phắ CCDC Biến phắ khác, Ầ. SL hàng bán dự kiến Tổng CP BH dự kiến (1) (2) (3) (4) (5) (6) (7) X Y Z ......... Cộng 2 Phần IIỊ Tổng chi phắ Cộng 3 (Nguồn: tác giả)
Trong đó, tại phần I: Chi phắ cố định
Tổng định phắ dự tốn = định phắ kỳ hiện tại +/-định phắ tăng thêm Trong đó mức +/- ựịnh phắ tăng thêm của chi phắ bán hàng ựược xác ựịnh dựa trên các dự kiến về sự thay đổi trong chắnh sách quảng cáo, thuê cửa hàng, chắnh sách tiền lương,... của doanh nghiệp.
Tại phần II: Chi phắ biến đổi, do chi phắ biến đổi tắnh trên từng loại hàng hoá và từng khoản mục chi phắ nên bảng dự tốn chi phắ biến đổi phải đảm bảo có đủ cả hai yếu tố là biến phắ chi tiết theo từng khoản mục và từng loại hàng hoá. Tổng biến phắ của hàng i = Tổng biến phắ ựơn vị của hàng i x số lượng hàng bán dự kiến của hàng i
Với phương pháp dự tốn theo tốc độ tăng thêm của chi phắ, kế tốn có thể dễ dàng tắnh được bằng cách lấy mức chi phắ cũ cộng (+) mức chi phắ tăng thêm dựa trên tốc ựộ tăng thêm của khối lượng hàng hóa, dịch vụ tiêu thụ tăng
lên theo dự kiến. Phương pháp này tương tự như việc xác định định phắ cấp bậc của chi phắ bán hàng. Phương pháp này đơn giản hơn trong tắnh toán số liệu dự tốn nhưng mức độ tin cậy của thông tin khơng nhiều như phương pháp dự tốn trên số lượng tăng thêm.
Tổng chi phắ bán hàng dự kiến = Tổng ựịnh phắ dự kiến + Biến phắ ựơn vị dự kiến x Số lượng hàng bán dự kiến Trong đó:
Tổng định phắ dự tốn = định phắ kỳ hiện tại +/-định phắ tăng thêm
Biến phắ đơn vị dự kiến =
Biến phắ đơn vị kỳ hiện tại x
Tốc ựộ tăng bình quân của biến phắ đơn vị
Biến phắ đơn vị = Tổng các biến phắ
Số lượng hàng bán dự kiến: căn cứ theo kế hoạch bán hàng chung của doanh nghiệp.
(Nguồn: tác giả)
Dự tốn chi phắ quản lý doanh nghiệp
Dự tốn chi phắ quản lý doanh nghiệp là việc xác định tồn bộ chi phắ dự kiến sẽ phát sinh nhằm phục vụ cho cơng tác quản lý doanh nghiệp, đây cũng là căn cứ ựể xác ựịnh luồng tiền chi ra cho hoạt ựộng nàỵ Dự tốn chi phắ quản lý doanh nghiệp ựược lập trên cơ sở mục tiêu hoạt ựộng và doanh thu của doanh nghiệp, các ựịnh mức có liên quan cũng như các dự tốn hoạt động khác.
Giống như chi phắ bán hàng, chi phắ quản lý doanh nghiệp có thể phân chia thành chi phắ biến đổi và chi phắ cố định để lập dự tốn hoặc ước tắnh theo mức ựộ tăng trưởng về lượng hàng hóa dịch vụ tiêu thụ. Tuy nhiên, do phần lớn các khoản chi của chi phắ quản lý doanh nghiệp đều là chi phắ cố ựịnh nên có thể dự tốn chi phắ quản lý doanh nghiệp trên cơ sở số liệu kỳ hiện tại và mức ựộ tăng thêm kỳ dự toán.
Chi phắ QLDN dự kiến = Chi phắ QLDN kỳ hiện tại +/- Mức ựộ tăng thêm kỳ dự toán (Nguồn: tác giả)
Cụ thể, có thể dự tốn chi phắ quản lý doanh nghiệp ở doanh nghiệp thương mại quy mô vừa và nhỏ như biểu 3.7:
Biểu 3.5. Dự tốn chi phắ quản lý doanh nghiệp ở doanh nghiệp thương mại quy mô vừa và nhỏ