Phân tích biến động chi phí đuợc thực hiện bằng cách so sánh giữa chi phí thực tế phát sinh với chi phí dự kiến phát sinh. Chênh lệch giữa chi phí thực tế phát sinh với chi phí đuợc phép phát sinh cho mức độ hoạt động thực tế đó sẽ giúp cho các đơn vị đánh giá các nhà quản lý đã thực hiện trách nhiệm kiểm soát chi phí của họ nhu thế nào?
* Phân tích biến động chi phí nguyên vật liệu
Biến động CPNVLTT là chênh lệch giữa CPNVLTT thực tế phát sinh với CPNVLTT dự toán cho khối luợng sản xuất thực tế. Do
CPNVLTT phụ thuộc vào hai nhân tố: mức tiêu hao NVL và đơn giá NVL nên biến động CPNVLTT đuợc tách thành biến động mức tiêu hao NVL và biến động giá NVL:
- Biến động mức tiêu hao NVL thể hiện ảnh huởng của sự thay đổi về mức tiêu hao NVL tới tổng CPNVL trực tiếp. Biến động mức tiêu hao NVL là chênh lệch giữa thực tế và dự toán tiêu hao NVL cho khối luợng sản xuất thực tế tính theo đơn giá dự toán vật liệu:
Biến động mức tiêu hao NVL trực tiếp Đơn giá NVL trực tiếp NVLTT thực tế sử dụng NVLTT dự toán sử dụng × (1.9) [10,tr124]
41
Biến động này có thể tác động tích cực làm tăng lợi nhuận hoặc tác động tiêu cực làm giảm lợi nhuận:
+ Nếu biến động mức tiêu hao NVL > 0 thể hiện mức NVL thực tế đã sử dụng nhiều hơn so với dự toán, làm tăng CPNVL trực tiếp và giảm lợi nhuận của doanh nghiệp.
+ Ngược lại, nếu biến động mức tiêu hao NVL < 0 thể hiện mức NVL thực tế đã sử dụng ít hơn so với dự toán, làm giảm CPNVL trực tiếp, làm tăng lợi nhuận cho doanh nghiệp.
- Biến động giá NVL trực tiếp là chênh lệch giữa đơn giá NVLL trực tiếp thực tế và đơn giá NVL trực tiếp dự toán, tính cho lượng vật liệu thực tế sử dụng.
τ,∙A ... , r Đơn giá Đơn giá 1 Biến động giá Mức tiêu hao ʌτ^,,L.,. ʌ„„ "...
ʊ ɪ A = XX .∙A × NVLTT - NVLTT
NVL trực tiếp NVL trực tiếp
thực tế dự toán
(1.10) [10,tr124]
+ Nếu biến động giá NVL >0 thể hiện giá NVL thực tế cao hơn so với dự toán, làm tăng CPNVL trực tiếp và giảm lợi nhuận của DN.
+ Ngược lại, nếu biến động giá NVL <0 thể hiện giá NVL thực tế thấp hơn dự toán, làm giảm CPNVL trực tiếp.
* Phân tích biến động chi phí nhân công trực tiếp
Biến động CPNCTT là chênh lệch giữa CPNCTT thực tế phát sinh và CPNCTT dự toán cho khối lượng sản xuất thực tế. Do CPNCTT phụ thuộc vào hai nhân tố: năng suất lao động (thời gian lao động) và đơn giá nhân công theo thời gian lao động nên biến động CPNCTT được tách thành: biến động năng suất lao động và biến động giá nhân công.
- Biến động NSLĐ là chệnh lệch số giờ lao động thực tế và số giờ lao động dự toán cho khối lượng sản xuất thực tế tính theo đơn giá nhân
42
công dự toán:
+ Nếu biến động NSLĐ > 0 thể hiện số giờ lao động thực tế đã sử dụng nhiều quá mức so với dự toán( NSLĐ giảm), làm tăng CPNCTT và giảm lợi nhuận của doanh nghiệp.
+ Ngược lại, nếu biến động NSLĐ < 0 thể hiện số giờ lao động thực tế đã sử dụng ít hơn so với dự toán (NSLĐ tăng), làm giảm CPNCTT và tăng lợi nhuận cho doanh nghiệp.
- Biến động giá nhân công là chênh lệch giữa thực tế và dự toán giá nhân công, tính cho số giờ lao động thực tế sử dụng:
+ Nếu biến động giá nhân công dương > 0 thể hiện giá nhân công thực tế cao hơn so với dự toán, làm tăng CPNCTT và giảm lợi nhuận của doanh nghiệp.
+ Ngược lại, nếu biến động giá nhân công < 0 thể hiện giá nhân công thực tế thấp hơn dự toán, làm giảm CPNC trực tiếp và tăng lợi nhuận cho doanh nghiệp.
* Phân tích biến động chi phí sản xuất chung
Chi phí sản xuất chung là một loại chi phí khá phức tạp, bởi nó là một chi phí gián tiếp với nhiều loại chi phí khác nhau về tính chất và được tính vào giá thành các sản phẩm thông qua sự phân bổ, vì vậy sẽ không có một mô hình duy nhất về phương pháp để phân tích chung cho các doanh nghiệp. Thông thường phân tích biến động chi phí sản xuất chung được thực hiện thông qua phân tích biến động biến phí sản xuất chung và phân tích biến động định phí sản xuất chung.
- Phân tích biến động của biến phí sản xuất chung
Biến phí sản xuất chung gồm những chi phí gián tiếp liên quan đến phục vụ và quản lý hoạt động sản xuất. Chi phí này thường thay đổi theo sự biến thiên của mức độ hoạt động sản xuất của doanh nghiệp, như: chi phí
43
vật tư gián tiếp, tiền lương bộ phận quản lý trả theo sản phẩm gián tiếp, chi phí năng lượng thay đổi theo số lượng sản phẩm sản xuất.
Ảnh hưởng của nhân tố giá đến biến phí sản xuất chung thường do sự thay đổi của các mức chi phí được xem là biến phí sản xuất chung. Các mức này thay đổi thường do nhiều nguyên nhân như: đơn giá mua vật tư gián tiếp cũng như các chi phí thu mua thay đổi, sự biến động giá cả chung của thị trường, nhà nước thay đổi mức lương.
Nếu biến phí sản xuất chung được xây dựng chung cho nhiều yếu tố chi phí theo mức hoạt động thì ảnh hưởng của nhân tố giá được xác định:
Ảnh hưởng về Mức độ
giá tới biến phí = hoạt động ×
SXC thực tế
Đơn giá biến phí SXC thực tế
Đơn giá biến phí SXC dự
toán
(1.11) [10,tr132]
Nếu kết quả tình toán là âm có thể dẫn đến một kết luận tốt thuận lợi liên quan đến công tác quản lý chi phí và giảm giá thành tại doanh nghiệp. Ngược lại kết quả dương là ảnh hưởng không tốt, do vậy phải kiểm tra các
bộ phận có liên quan như bộ phận thu mua, cung ứng, bộ phận quản lý. Ảnh hưởng của lượng (mức độ hoạt động) đến biến phí sản xuất chung có thể do các nguyên nhân như tình hình thay đổi sản xuất theo nhu cầu kinh doanh của doanh nghiệp, điều kiện trang thiết bị không phù hợp phải giảm sản lượng hoặc dẫn đến năng suất máy móc thiết bị giảm. và được xác định bởi công thức sau:
"X
Mức độ hoạt Mức độ hoạt động thực tế động dự toán Ảnh hưởng về Đơn giá biến
lượng tới biến = phí SXC thực ×
SXC tế
(1.12) [10,tr132] - Phân tích biến động định phí sản xuất chung: định phí sản xuất chung là các khoản chi phí phục vụ và quản lý sản xuất thường không thay
Tỷ lệ lợi nhuận góp Lợi nhuận góp = ---mí--- × 100% Doanh thu 44
đổi cùng với những thay đổi của các mức độ hoạt động trong phạm vi phù hợp. Biến động định phí sản xuất chung thuờng liên quan đến việc thay đổi cấu trúc sản xuất của doanh nghiệp hoặc do hiệu quả sử dụng năng lực sản xuất của doanh nghiệp... Phân tích biến động định phí sản xuất chung thuờng nhằm đánh giá việc sử dụng năng lực tài sản cố định.
Biến động phí SXC = Định phí SXC thực tế - Định phí SXC dự toán
(1.13) [10,tr135]
Khi phân tích định phí sản xuất chung, nguời ta cần xem xét định phí tùy ý, định phí bắt buộc cũng nhu định phí kiểm soát đuợc với định phí không kiểm soát đuợc để xác định nguyên nhân, trách nhiệm cụ thể của các bộ phận.
1.3.4.2. Phân tích mối quan hệ giữa Chiphí - Khối lượng - Lợi nhuận
Phân tích mối quan hệ giữa chi phí - khối luợng - lợi nhuận là một trong các công cụ phân tích cơ bản nhất của các nhà quản lý sử dụng trong việc lập kế hoạch và các tình huống ra quyết định. Phân tích mối quan hệ giữa chi phí - khối luợng lợi nhuận là xem xét mối quan hệ biện chứng giữa các nhân tố giá bán, sản luợng, chi phí biến đổi, chi phí cố định và tác động của chúng đến lợi nhuận của doanh nghiệp. Nắm vững mối quan hệ này có ý nghĩa quan trọng trong việc khai thác khả năng tiềm tàng của doanh nghiệp, là cơ sơ cho việc ra các quyết định lựa chọn hay điều chỉnh về sản xuất kinh doanh nhằm tối đa hoá lợi nhuận doanh nghiệp nhu: chọn dây chuyền sản phẩm sản xuất, định giá sản phẩm, chiến luợc bán hàng...
Để phân tích mối Chi phí - Khối luợng - Lợi nhuận, kế toán sử dụng một số chỉ tiêu chủ yếu sau:
* Lợi nhuận góp (còn gọi là lãi trên biến phí, số du đảm phí): Là số chênh lệch giữa doanh thu với chi phí biến đổi. Lợi nhuận góp sau khi đã bù đắp chi phí bất biến chính là lợi nhuận. Lợi nhuận góp có thể tính cho
45
tất cả loại sản phẩm, một loại sản phẩm và một đơn vị sản phẩm. Thông qua khái niệm lợi nhuận góp ta thấy đuợc mối quan hệ giữa sản luợng và lợi nhuận, đó là: Sau điểm hoà vốn, nếu sản luợng tăng lên thì lợi nhuận tăng một luợng bằng sản luợng tăng lên nhân số số du đảm phí đơn vị.
* Tỷ lệ lợi nhuận góp: là tỷ số giữa lợi nhuận góp và doanh thu tiêu thụ sản phẩm:
(1.14) [9,tr142]
Tỷ lệ lợi nhuận góp cho biết khi doanh thu tăng lên 100 đồng thì tạo cho lợi nhuận góp tăng thêm bao nhiêu đồng. Thông qua khái niệm về tỉ lệ lợi nhuận góp ta rút ra mối quan hệ giữa doanh thu và lợi nhuận, mối quan hệ đó là: Sau điểm hoà vốn nếu doanh thu tăng lên thì lợi nhuận tăng một luợng bằng doanh thu tăng lên nhân tỉ lệ lợi nhuận góp. Với những doanh nghiệp có nhiều dây chuyền sản xuất, sản xuất nhiều loại sản phẩm và các điều kiện sản xuất đều nhu nhau thì việc sử dụng tỉ lệ lợi nhuận góp cho phép nguời quản lý xác định khả năng sinh lợi của từng loại sản phẩm.
* Điểm hoà vốn: là điểm mà tại đó doanh thu tiêu thụ vừa đủ bù đắp các chi phí hoạt động sản xuất kinh doanh đã bỏ ra. Nói cách khác, điểm hoà vốn là điểm mà tại đó tổng số du đảm phí đúng bằng tổng định phí và lợi nhuận thuần bằng 0. Phân tích điểm hoà vốn giúp các nhà quản trị doanh nghiệp biết đuợc mức sản xuất và tiêu thụ là bao nhiêu thì hoà vốn hoặc giá bán bao nhiêu thì không bị lỗ. Từ đó các nhà quản trị có thể lựa chọn những phuơng án sản xuất kinh doanh khác nhau nhằm gia tăng lợi nhuận cho doanh nghiệp.
46
* Phạm vi an toàn: Là phần thị trường (sản lượng sản phẩm hoặc doanh thu của doanh nghiệp) có thể bị giảm bớt tới điểm trước khi bị lỗ. Chỉ tiêu này có giá trị càng lớn càng thể hiện tính an toàn cao của hoạt động kinh doanh hoặc tính rủi ro càng thấp và ngược lại.
* Kết cấu chi phí: Là mối quan hệ tỷ trọng của từng loại chi phí khả biến và chi phí bất biến trong tổng chi phí. Những doanh nghiệp có chi phí bất biến chiếm tỉ trọng lớn thì khả biến chiếm tỉ trọng nhỏ, tỉ lệ lợi nhuận góplớn, nếu tăng giảm doanh thu thì lợi nhuận tăng giảm nhiều hơn. Ngược lại, những doanh nghiệp có chi phí bất biến chiếm tỉ trọng nhỏ, khả biến chiếm tỉ trọng lớn, vì vậy tỉ lệ lợi nhuận góp nhỏ, nếu tăng giảm doanh thu thì lợi nhuận tăng giảm ít hơn.
* Đòn bẩy hoạt động: là chỉ tiêu phản ánh mức độ sử dụng định phí của doanh nghiệp. Doanh nghiệp nào có cơ cấu chi phí với phần định phí cao hơn thì doanh nghiệp đó được gọi là có đòn bẩy hoạt động lớn hơn và ngược lại.
Độ lớn Tốc độ tăng, giảm lợi nhuận Tổng lợi nhuận góp
đòn bẩy
Tốc độ tăng, giảm doanh thu Tổng lợi nhuận
(1.15) [9,tr163]
Thông qua chỉ tiêu đòn bẩy kinh doanh cho ta thấy được mối quan hệ giữa tốc độ tăng lợi nhuận và tốc độ tăng doanh thu hay sản lượng bán ra và tốc độ tăng lợi nhuận bao giờ cũng lớn hơn tốc độ tăng doanh thu.
Những vấn đề lý thuyết về mối quan hệ giữa chi phí, khối lượng, lợi nhuận được nghiên cứu và ứng dụng rất nhiều trong thực tế trong việc lập kế hoạch và ra quyết định như quyết định khung giá bán sản phẩm, tiếp tục sản xuất hay đình chỉ sản xuất, quyết định chấp nhận hay từ chối đơn đặt hàng, quyết định điều chỉnh chi phí, giá bán, sản lượng để tối đa hoá lợi
47
nhuận, quyết định đầu tu hay chấm dứt hoạt động của các bộ phận.... Đây thực sự là nghệ thuật của sự kết hợp khai thác các yếu tố về chi phí, giá cả, khối luợng nhằm thực hiện mục tiêu tối đa hoá lợi nhuận doanh nghiệp. Muốn vận dụng mối quan hệ này cho việc ra quyết định thì phải phân biệt chi phí thành 2 bộ phận biến phí và định phí. Đồng thời khi lựa chọn quyết định phuơng án sản xuất kinh doanh cần căn cứ vào các dấu hiệu:
- Lợi nhuận thuần của các phuơng án mang lại. - Khả năng sản xuất và tiêu thụ truớc mắt và lâu dài. - Uy tín thuơng hiệu của doanh nghiệp
- Các vấn đề về xã hội nhu: bảo vệ môi truờng, an ninh xã hội, giải quyết các vấn đề việc làm cho nguời lao động....
1.3.4.3. Phân tích thông tin ra các quyết định ngắn hạn, dài hạn
Ra quyết định là một trong những chức năng cơ bản của nguời quản lý, đó là một nhiệm vụ khó khăn và phức tạp. Sự khó khăn của nhiệm vụ này thuờng đuợc tăng lên bởi sự tồn tại không phải chỉ của một hai mà rất nhiều quá trình hoạt động có thể xảy ra trong mọi tình huống mà doanh nghiệp phải giải quyết.
Để quản lý chi phí cho các công trình, hạng mục công trình một cách có hiệu quả, các nhà quản trị cần phải dựa vào những thông tin quá khứ và cả những thông tin tuơng lai. Những thông tin tuơng lai sẽ giúp cho doanh nghiệp xây lắp ứng phó đuợc với thị truờng luôn biến động, phân tích chi phí, hoạch định chiến luợc trong tuơng lai phù hợp. Đặc biệt, đối với doanh nghiệp xây lắp thì thông tin tuơng lai có ý nghĩa vô cùng quan trọng giúp doanh nghiệp ra các quyết định giá bỏ thầu. Quá trình thu thập thông tin tuơng lai đuợc tiến hành qua ba buớc cụ thể:
Bước 1: Xác định loại thông tin cần thu thập. Cơ sở để xác định: - Mục đích sử dụng thông tin của nhà quản trị
48
- Điều kiện thu thập thông tin: ví dụ chất luợng thông tin thu thập có tuơng xứng chi phí bỏ ra không.
Bước 2: Tiến hành thu thập thông tin tuơng lai trong kế toán quản trị - Thu thập các thông tin đã thực hiện liên quan đến chỉ tiêu chẳng hạn nhu thu nhập, chi phí,... qua các báo cáo tổng kết cuối kỳ trước, báo cáo kết quả nghiên cứu, thăm dò thị trường,...mà doanh nghiệp đã thực hiện.
- Ước tính kết quả thực hiện chỉ tiêu trong thời gian tiếp theo dựa vào các định mức kinh tế kỹ thuật, định mức khoán, kết quả thực hiện kỳ trước,...
Bước 3: Lập báo cáo kế toán quản trị trình bày và cung cấp thông tin tương lai cho nhà quản trị doanh nghiệp (Ví dụ: Bảng dự toán chi phí sản xuất kinh doanh, bảng phân tích chi phí thích hợp nếu cùng một thời điểm có nhiều công trình; nhà quản trị cần ra quyết định bỏ thầu công trình nào có khả năng mang lại lợi nhuận cho doanh nghiệp nhiều hơn)
Các quyết định ngắn hạn mà nhà quản trị thường gặp:
* Quyết định loại bỏ hay tiếp tục kinh doanh một bộ phận
Hầu hết các doanh nghiệp có nhiều bộ phận kinh doanh phụ thuộc hoặc sản xuất kinh doanh nhiều loại sản phẩm, ngành hàng, mặt hàng. Trong quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh đó có bộ phận, sản phẩm hoặc ngành hàng, mặt hàng bị lỗ là điều có thể xảy ra. Nhiều nhà quản lý cho rằng những bộ phận, sản phẩm, ngành hàng, mặt hàng bị lỗ thì không nên tiếp tục kinh doanh nữa, bởi vì chúng đã làm giảm lợi nhuận của Công ty. Để có được quyết định đúng đắn, nhanh chóng và kịp thời trong tình