6. Cấu trúc đề tài nghiên cứu
3.3.2. Giải pháp hoàn thiện trong giai đoạn thực hiệnkiểm toán
3.3.2.1. Chọn mẫu thực hiện kiểm tra chi tiết nghiệp vụ
Để khắc phục được tình trạng chọn mẫu kiểm tra chi tiết bỏ sót các sai phạm trọng yếu do KTV mới vào nghề chưa có đủ kinh nghiệm, đơn vị nên thống nhất một phương pháp chọn mẫu, tiêu thức, quy trình chọn mẫu, và đưa vào phổ biến cho toàn thể nhân viên công ty. Ngoài ra, việc KTV tiến hành phân loại chi tiết Chi phí trả trước theo các nhóm đặc thù cũng tạo điều kiện thuận lợi cho KTV dễ dàng đánh giá và chọn mẫu kiểm tra chi tiết nghiệp vụ như: Nhóm chi phí mua CCDC; Nhóm chi phí thuê văn phòng - nhà xưởng; Nhóm chi phí sửa chữa TSC'■[);...
Cụ thể đối với công ty XYZ, trong năm 2020 công ty phát sinh tăng nhiều khoản mục Chi phí trả trước, tuy nhiên do hạn chế về thời gian kiểm toán nên KTV không thể thực hiện kiểm tra toàn bộ hồ sơ chứng từ của tất cả nghiệp vụ phát sinh tăng Chi phí trả trước trong kỳ, mà cần phải thực hiện chọn mẫu. Tại đây KTV có thể phân chia Chi phí trả trước phát sinh trong kỳ của doanh nghiệp thành 3 nhóm: Nhóm 1: Chi phí mua CCDC; Nhóm 2: Chi phí thuê văn phòng - nhà xưởng; Nhóm 3: Chi phí sửa chữa TSCĐ.
- Đối với nhóm 1: Tiến hành chọn mẫu Chi phí trả trước có giá trị lớn hơn mức sai sót không đáng kể, hoặc mẫu các Chi phí trả trước thường xuyên phát sinh nghiệp vụ.
- Đối với nhóm 2, 3: Kiểm tra tất cả hợp đồng thuê văn phòng - nhà xưởng, hợp đồng dịch vụ sửa chữa TSCĐ,... phát sinh trong năm. Đối với các nghiệp vụ phân bổ chi phí thuê nhà xưởng, sửa chữa TSCĐ,... có phát sinh trong năm nay nhưng hợp đồng được ký từ các năm trước đây, thì KTV thực hiện truy xuất thông tin về hợp đồng có liên quan trong giấy làm việc của năm trước. Từ đó tính toán lại thời gian và giá trị hợp đồng tương ứng trong kỳ, lấy đó làm cơ sở để đối chiếu với hóa đơn, chứng từ liên quan. Ngoài ra thì các thông tin thu thập được trong quá trình kiểm tra hợp đồng đều phải được KTV lưu trữ file riêng tại hồ sơ kiểm toán chung của công ty.
Sự giúp đỡ của phần mềm kiểm toán trong quá trình lựa chọn mẫu cũng là một sự lựa chọn tốt để hạn chế rủi ro phát hiện, tiết kiệm thời gian khi kiểm tra chi tiết khoản mục Chi phí trả trước. Đồng thời KTV cũng có thể kết hợp chọn mẫu thống
61
kê và chọn mẫu phi thống kê; chọn mẫu ngẫu nhiên và chọn bất kỳ, chọn mẫu theo khối...
Tuy nhiên, do mỗi ngành nghề phát sinh mỗi yêu cầu kiểm tra khác nhau, và trưởng nhóm kiểm toán luôn phải thực hiện rất nhiều công việc trong cuộc kiểm toán. Do đó điều này dẫn đến việc buộc công ty kiểm toán phải sử dụng phần mềm kiểm toán hoặc sử dụng phương pháp phân loại nghiệp vụ để giải quyết vấn đề này.
3.3.2.2. Thủ tục phân tích
Ngoài việc đánh giá biến động tổng quát qua các năm của khoản mục Chi phí trả trước, KTV nên phân tích nguyên nhân biến động dựa trên tình hình biến động chi tiết một số nghiệp vụ đặc thù như chi phí thuê văn phòng, nhà xưởng, chi phí sửa chữa tài sản cố định,....
Cụ thể, đối với công ty ABC, ta có bảng biến động Chi phí trả trước theo chi tiết các tài khoản chi phí chi tiết như sau:
2421 Chi phí trả trước ngắn hạn 128.000.000 110.000.000 18.000.000 16,36% 24211 Chi phí mua CCDC ngắn hạn - - - - 24212 Chi phí thuê nhà xưởng ngắn hạn 128.000.000 110.000.000 18.000.000 16,36% <1> 2421 3 Chi phí sửa chữa TSCĐ ngắn hạn - - - - 2422 Chi phí trả trước dài hạn 255.113.181 739.700.893,96 (484.587.713) -65,51% 24221 Chi phí mua CCDC dài hạn 185.750.454 479.644.090,29 (293.893.636) -61,27% <2> 24222 Chi phí thuê nhà xưởng dài hạn - - - -
24223 Chi phí sửa chữa TSCĐ dài hạn 69.362.727 260.056.803,67 (190.694.077) -73,33% <3> Nhân xét:
<1> Phát sinh tăng chi phí thuê nhà ông Lê Văn Bàng.
<2> Đơn vị không phát sinh chi phí mua CCDC trong kỳ mà chỉ thực hiện trích phân bổ chi phí từ kỳ trước.
<3> Đơn vị không phát sinh chi phí sửa chưa TSCĐ dài hạn trong kỳ mà chỉ thực hiện phân bổ chi phí từ kỳ trước.
Để thực hiện được thì KTV cần phải có số liệu chi tiết giữa các năm. Sẽ khó khăn đối với các đơn vị kiểm toán năm đầu, KTV sẽ phải tự tổng hợp lại số liệu chi tiết này do đơn vị thường chỉ theo dõi đến tài sản ngắn hạn - dài hạn. Ngoài ra, KTV cũng bị hạn chế về thời gian và nhân lực nên thường thường chỉ thực hiện đối chiếu trên số liệu tổng hợp, nhất là trong trường hợp đơn vị gửi số liệu và sổ sách muộn.
3.3.3. Giải pháp hoàn thiện trong giai đoạn kết thúc kiểm toán
- Theo chuẩn mực kiểm toán VSA 230 - Tài liệu, hồ sơ kiểm toán :
iiHoan thiện hồ sơ kiểm toán
14. Kiểm toán viên phải phân loại, sắp xếp tài liệu kiểm toán vào hồ sơ kiểm toán theo trật tự nhất định của quy trình kiểm toán của doanh nghiệp kiểm toán và thực hiện các thủ tục hành chính về hoàn thiện hồ sơ kiểm toán kịp thời sau ngày lập báo cáo kiểm toán.
15. Sau khi hoàn thành việc hoàn thiện hồ sơ kiểm toán, kiểm toán viên không được xóa hay hủy bỏ bất cứ tài liệu kiểm toán nào trước khi hết thời hạn lưu trữ.
16. Khi kiểm toán viên xét thấy cần phải sửa đổi tài liệu kiểm toán đã lưu trữ hoặc bổ sung tài liệu kiểm toán sau khi đã hoàn thiện hồ sơ kiểm toán do bất cứ nguyên nhân nào, kiểm toán viên phải ghi chép và lưu lại trong hồ sơ kiểm toán:
(a) Lý do cụ thể của việc sửa đổi hoặc bổ sung tài liệu kiểm toán; (b) Người lập, người soát xét và thời điểm thực hiện. ”
- Theo quy định tại Điều 50 Mục 3 Chương V Luật số 67/2011/QH12 của Quốc hội về Luật kiểm toán độc lập:
“Điều 50. Bảo quản, lưu trữ hồ sơ kiểm toán
1. Hồ sơ kiểm toán phải được bảo quản đầy đủ, an toàn trong quá trình sử dụng. 2. Hồ sơ kiểm toán phải đưa vào lưu trữ trong thời hạn mười hai tháng, kể từ ngày phát hành báo cáo kiểm toán của cuộc kiểm toán. Thời hạn lưu trữ hồ sơ kiểm toán tối thiểu là mười năm.
3. Người đại diện theo pháp luật của doanh nghiệp kiểm toán, chi nhánh doanh nghiệp kiểm toán nước ngoài tại Việt Nam phải chịu trách nhiệm tổ chức bảo quản, lưu trữ hồ sơ kiểm toán an toàn, đầy đủ, hợp pháp và bảo mật.
4. Hồ sơ kiểm toán đưa vào lưu trữ phải đầy đủ, có hệ thống, phải phân loại, sắp xếp thành từng bộ hồ sơ riêng theo thứ tự thời gian phát sinh và theo từng hợp đồng kiểm toán, từng cuộc kiểm toán.
5. Chính phủ quy định chi tiết về lưu trữ, sử dụng và tiêu hủy hồ sơ kiểm toán.”
Do đó, tại công ty TNHH Kiểm toán Châu Á ngay khi kết thúc thời gian kiểm toán thì trưởng nhóm phải lập tức yêu cầu các thành viên trong nhóm thực hiện hoàn thành giấy tờ làm việc và nộp lại cùng bản scan hợp đồng , chứng từ, giấy đăng ký kinh doanh, quy chế nội bộ công ty,..cho trưởng nhóm kiểm toán. Sau khi trưởng nhóm kiểm toán nhận được tài liệu của các thành viên trong nhóm sẽ tiến hành kiểm tra lại xem đã phù hợp và đầy đủ chưa, để yêu cầu cấp dưới hoàn thiện. Trong trường hợp trưởng nhóm xác định các hồ sơ giấy tờ là đầy đủ thì sẽ tiến hành lưu trữ hồ sơ kiểm toán tại kho lưu trữ của công ty.
Nhưng trong trường hợp, do hạn chế trong khâu thu thập hồ sơ từ khách hàng, hoặc phát sinh một số vấn đề trong quá trình kiểm toán khiến cho KTV không đủ thời gian trình bày và hoàn thiện giấy tờ ngay lập tức. Với lịch trình kiểm toán dày đặc, ngày sau KTV lại phải di chuyển đến một đơn vị khác, tiếp nhận một công việc khác. Vì vậy rất khó trong việc có thể hoàn thành giấy làm việc nhanh theo yêu cầu được. Điều kiện để đảm bảo giải pháp này là kiểm toán viên phải đủ thời gian và không bị hạn chế trong vấn đề thu thập hồ sơ thông tin từ khách hàng cung cấp.
3.3.4. Giải pháp hoàn thiện khác:
3.3.4.1. Cơ cấu tổ chức, nhân sự:
Vào mùa kiểm toán, tình trạng các KTV bị quá tải công việc gây ảnh hường không tốt đến hiệu quả công việc kiểm toán. Do đó, đơn vị có thể tính toán về tỷ lệ nhân sự/số lượng khách hàng có đủ để đảm bảo chất lượng cung cấp dịch vụ trong thời gian kiểm toán. Mà vấn đề đặt ra là nếu tuyển thêm nhân sự thì sau mùa kiểm toán, khối lượng công việc giảm đi rất nhiều sẽ xảy ra tình trạng dư thừa nhân sự, doanh thu không đủ bù đắp tiền lương cho nhân viên. Một số giải pháp mà công ty TNHH Kiểm toán Châu Á có thể cân nhắc gồm:
- Gia tăng chỉ tiêu tuyển thực tập sinh hoặc tuyển nhân viên thời vụ. Mặc dù thực tập sinh là nguồn nhân sự chưa có nhiều kỹ năng và kinh nghiệm làm việc, nhưng đều là sinh viên được đào tạo kiến thức nền từ các trường đại học nên tiếp thu kiến thức nhanh, dễ dàng đào tạo và chỉ dạy. Hiện tại số lượng thực tập sinh tuyển mỗi năm tại công ty ASA chỉ khoảng 10 người/phòng kiểm toán. Vì thế, vào mùa kiểm toán thường xảy ra tình trạng có những Jobs không còn thực tập sinh đi theo hỗ trợ, khiến cho toàn bộ khối lượng công việc dù nhỏ hay lớn đều do KTV làm, rất tốn thời gian, đặc biệt là thời gian tìm và kiểm tra chứng từ.
- Lịch kiểm toán cần cân nhắc và thu xếp sớm, tránh việc một nhóm kiểm toán đi quá nhiều Jobs trong nhiều ngày liên tiếp.
Điều kiện để thực hiện các giải pháp này là đơn vị phải chi trả được khoản tiền lương, phí hỗ trợ phát sinh thêm khi tuyển nhân viên thời vụ hoặc thực tập sinh. Ngoài ra, cũng cần một lượng lớn thời gian và nhân lực đào tạo thực tập sinh khi có rất nhiều kiến thức cần phải trang bị để đàm bảo hoàn thành công việc được giao. Bên canh đó, qúa trình tuyển nhân viên thời vụ cũng rất khó khăn do đặc thù ngành mà các ứng viên thường không thích làm thời vụ vào chính mùa kiểm toán, và còn là sự khó khăn trong quá trình đào tạo nhân viên mới để có thể hòa nhập với cách làm việc của công ty do cách thức và hồ sơ kiểm toán của mỗi đơn vị kiểm toán là có sự khác nhau. Lịch kiểm toán hiện tại đơn vị thì còn khá phụ thuộc vào khách hàng, đa phần sẽ phụ thuộc vào thời gian hoàn thiện hồ sơ của khách hàng, do đó rất khó trong việc có thể chắc chắn việc thời gian kiểm toán là chính xác theo lịch dự kiến được cập nhật.
3.3.4.2. Ứng dụng phầm mềm kiểm toán
Theo tác giả Bảo Long/infochief.com.vn: “Phần mềm kiểm toán là chương trình máy tính được thiết kế, để xử lý các số liệu trong hệ thống kế toán của khách hàng. Các phần mềm kiểm toán cho phép KTV thực hiện các thử nghiệm kiểm toán trên các tập dữ liệu. KTV có thể thu thập bản sao một số cơ sở dữ liệu của khách hàng và sử dụng phần mềm kiểm toán, để thực hiện một số thủ tục kiểm toán trên cơ sở dữ liệu đó. Ví dụ, đọc và chiết xuất dữ liệu, lựa chọn dữ liệu đáp ứng những yêu cầu nhất định, kiểm tra tính toán trên dữ liệu, hỗ trợ việc chọn mẫu và lập các báo cáo. Một số phần mềm thông dụng là các phần mềm ACL hoặc IDEA.
Bên cạnh việc sử dụng phần mềm để kiểm tra cơ sở dữ liệu, KTV có thể cài các chương trình kiểm toán vào hệ thống máy tính của khách hàng để kiểm tra trực tiếp các giao dịch đang được xử lý trên hệ thống. Phần mềm có thể xác định các giao dịch bất thường, ví dụ các giao dịch có giá trị từ một mức nào đó trở lên, từ đó thực hiện các thử nghiệm cơ bản. Nhờ đó, KTV có thể kiểm tra các dữ liệu thực đang được xử lý một cách liên tục. Cách thức áp dụng này thường rất hữu dụng cho các KTV nội bộ.”
Mặc cho công cụ Excel mặc dù ngày càng thông minh và tiện lợi, giúp ích rất nhiều trong việc tổng hợp, rà soát số liệu của kiểm toán viên. Nhưng kiểm toán không chỉ bao gồm tính toán số liệu, mà còn có rất nhiều thủ tục liên quan, phụ thuộc nhiều vào kỹ năng và trình độ của KTV. Với khả năng cho phép thực hiện chọn mẫu kiểm tra chi tiết với độ chính xác và thời gian nhanh chóng, phần mềm kiểm toán gần như là một sự lựa chọn an toàn đối với các KTV mới vào nghề trong việc thực hiện công việc đảm bảo không bỏ sót bất kỳ một thủ tục cần thiết nào. Và là một sự lựa chọn hoàn hảo giúp trưởng nhóm kiểm toán giảm bớt gánh nặng công việc.
Hạn chế của giải pháp này là chỉ dành cho các doanh nghiệp lớn, có khả năng đầu tư một khoản tiền lớn để mua và chạy thử phần mềm. Ngoài ra, cũng cần thời gian đào tao và thích ứng cho nhân viên khi đã quá quen sử dụng cách làm việc truyền thống.
3.4. Kiến nghị
3.4.1. Đối với cơ quan nhà nước
Mặc dù hiện nay có rất nhiều văn bản quy phạm pháp luật, các quyết định, nghị định, thông tư, các chuẩn mực kiểm toán được ban hành nhằm hướng dẫn các đơn vị kiểm toán thực hiện, và cũng là bảo vệ lợi ích của các bên sử dụng thông tin BCTC. Nhưng vẫn còn nhiều lỗ hổng cần được hoàn thiện như:
* Đưa ra khung pháp lý chặt chẽ hơn
Chương III- Nghị định 41/2018/NĐ-CP Quy định xử phạt vi phạm hành chính trong lĩnh vực kế toán, kiểm toán độc lập có đưa ra các mức phạt đối với : Hành vi vi phạm quy định về thi chứng chỉ và cập nhật kiến thức cho kiểm toán viên, đăng ký hành nghề kiểm toán. Tuy nhiên, hiện nay tỷ lệ trợ lý KTV tại công ty kiểm toán luôn chiếm tỷ trọng không nhỏ và thực hiện nhiều công việc quan trọng trong quá trình thực hiện kiếm toán, nhưng lại chưa có quy định, mức phạt, ràng buộc nào đối với họ; Hoặc với nhiều công ty kiểm toán vẫn đang sử dụng nguồn nhân lực là các KTV không có chứng chỉ hành nghề, hoặc chứng chỉ hành nghề trái quy định cũng chưa có mức phạt cụ thể nào.
* Đưa ra hướng dẫn cụ thể hơn về mức phí kiểm toán
Theo danh sách công ty kiểm toán được đăng tải bởi hiệp hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam VACPA, hiện nay cả nước có tổng 236 doanh nghiệp kiểm toán hoạt động và là thành viên của hội. Đây là một con số không hề nhỏ, đem đến nhiều lựa chọn hơn đối với các doanh nghiệp có nhu cầu kiểm toán BCTC. Tuy nhiên, mặt trái của việc này là sự cạnh tranh không lành mạnh giữa các đơn vị kiểm toán để thu hút khách hàng, và một trong số đó họ lựa chọn việc chấp nhận một mức phí kiểm toán rất thấp chỉ để có được hợp đồng kiểm toán.
Về quy đinh đối với mức phí kiểm toán, hiện nay chỉ có Thông tư số 10/2020/TT-BTC quy định “Quyết toán dự án hoàn thành sử dụng nguồn vốn nhà nước” hướng dẫn về định mức chi phí thẩm tra, phê duyệt quyết toán và định mức chi phí kiểm toán báo cáo quyết toán dự án hoàn thành. Ngoài ra, theo Điều 44. Phí dịch vụ kiểm toán - Luật số 67/2011/QH12 của Quốc hội : Luật kiểm toán độc lập quy định:
“1. Phí dịch vụ kiểm toán do doanh nghiệp kiểm toán, chi nhánh doanh nghiệp kiểm
toán nước ngoài tại Việt Nam và khách hàng thỏa thuận trong hợp đồng kiểm toán theo căn cứ sau đây:
a) Nội dung, khối lượng và tính chất công việc;
b) Thời gian và điều kiện làm việc của kiểm toán viên hành nghề, kiểm toán viên sử dụng để thực hiện dịch vụ;
c) Trình độ, kinh nghiệm và uy tín của kiểm toán viên hành nghề, doanh nghiệp kiểm toán, chi nhánh doanh nghiệp kiểm toán nước ngoài tại Việt Nam;
d) Mức độ trách nhiệm và thời hạn mà việc thực hiện dịch vụ đòi hỏi. 2. Phí dịch vụ kiểm toán được tính theo các phương thức sau đây: