6. Tổng quan tài liệu nghiên cứ u
1.4.1. Vận dụng mô hình ABC trên thế giớ i
Mô hình ABC tại công ty Elgin Sweeper của Bắc Mỹ
Từ những năm cuối của thập kỷ 80, công ty Elgin Sweeper của Bắc Mỹ đã áp dụng ABC như sau:
- Bước đầu tiên là nghiên cứu các hoạt động tạo phí, lập danh sách các đơn vị tính phí có thể, cho mỗi hoạt động. Các đơn vị tính phí của Elgin bao gồm: tiền công lao động ($), giờ lao động, số lượng hàng gửi đi, số lượng thành phẩm, số đơn đặt hàng, doanh thu, ngày làm việc, thông báo thay đổi kỹ thuật, thời gian lao động kỹ thuật,... Các chi phí thay đổi với từng đơn vị tính phí được nhận dạng và tính toán.
- Tiếp theo, Elgin thiết lập báo cáo về dây truyền sản xuất cho phép đánh giá hiệu quả của các quyết định phân bổ nguồn lực. Kết quả của việc áp dụng hệ thống xác lập chi phí là sự tham gia của các giám đốc sản xuất vào việc nhận dạng kích tố chi phí và sự xoá bỏ các hoạt động không tạo ra giá trị gia tăng.
Mô hình ABC tại công ty Mason & Cox ở Australia
Mason & Cox là tập đoàn sản xuất sản phẩm đúc lớn nhất ở Australia, sản xuất sản phẩm chủ yếu của nó là các sản phẩm đúc kim loại cho các ngành công nghiệp như khai khoáng, tinh chế đường sản xuất xi măng. Công ty có hai dòng sản phẩm chính là sản phẩm sản xuất hàng loạt và sản xuất theo yêu cầu của khách hàng.
Khái quát quá trình sản xuất ở Mason & Cox Bước 1: Thiết kế mẫu sản phẩm.
Bước 2: Làm các khuôn đúc dựa theo mẫu. Bước 3: Nấu chảy kim loại và đổ vào khuôn đúc.
Bước 4: Lấy sản phẩm đúc ra khỏi khuôn và chuyển đến bộ phận hoàn thiện sản phẩm.
Bước 5: Tại bộ phận hoàn thiện sản phẩm, sản phẩm đúc được làm nhẵn bằng máy chuyên dụng.
Khó khăn mà Mason & Cox gặp phải đối với hệ thống tính phí của mình
Công ty này áp dụng phương pháp tính chi phí và giá thành truyền thống: chi phí nguyên vật liệu trực tiếp thì được tính thẳng cho sản phẩm, chi phí sản xuất chung được phân bổ theo số giờ lao động. Một số nhà quản lý của công ty cho rằng phương pháp này không còn phù hợp với công ty nữa.
Xem xét hai sản phẩm đúc mà công ty đang sản xuất. "Hensley tooth" là một trong những loại sản phẩm bán chạy nhất của công ty, được sản xuất theo lô, mỗi lô có 250 sản phẩm, hàng năm công ty tiêu thụ được khoảng 25.000 sản phẩm. Một loại sản phẩm khác là "Custom Cast tooth" (sản phẩm đúc sản xuất theo yêu cầu khách hàng) được làm riêng cho công ty Mount Ise. Công ty này đặt hàng theo lô, mỗi lô 50 sản phẩm, 10 lô một năm. Theo mô hình tính phí hiện tại của công ty thì giá thành của cả hai sản phẩm đúc này đều là 35,54$. Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp của hai loại sản phẩm đều là 12$, chi phí nhân công trực tiếp giống nhau, chi phí sản xuất chung được phân bổ theo số giờ công lao động nên cả hai đều chịu chi phí sản xuất chung bằng nhau.
Các nhà quản lý đều cho rằng giá thành hai sản phẩm này khác nhau.
Giá thành sản phẩn xác định không chính xác đã làm cho việc định giá bán sản phẩm không được chính xác.
Hệ thống tính phí truyền thống này đã được áp dụng từ những năm 1920 và có chút ít thay đổi trong khi đó hoạt động kinh doanh của công ty đã có những
thay đổi vượt bậc.
Hình 3.1: Cơ cấu chi phí
Hệ thống tính chi phí truyền thống của công ty thì sử dụng tiêu thức số giờ công lao động trực tiếp để phân bổ chi phí sản xuất chung, thời gian lao động tiêu dùng trên một sản phẩm càng nhiều thì chi phí chung càng lớn. Nhưng việc phân tích quá trình sản xuất của công ty chỉ ra rằng không phải lúc nào điều này cũng đúng.
Trước những hạn chế của mô hình tính phí truyền thống công ty đã tiến hành nghiên cứu để tìm ra một mô hình thích hợp hơn. Họ đã thấy rằng mô hình ABC có thể khắc phục được những khó khăn của họ. Họ đã thiết lập một đội nghiên cứu dự án ABC. Qua quá trình nghiên cứu họ đã thấy là có rất nhiều cách tiếp cận phương pháp ABC, các mô hình ABC khác nhau do quan điểm sử dụng để tính phí, quản lý hoạt động hay cả hai, khác nhau còn do đối tượng xác định định phí, loại chi phí được xác định, khác nhau ở cách chi tiết các nguồn lực, các hoạt động. Thiết kế mô hình ABC thích hợp với từng mục đích và nhu cầu sử dụng.
Họ xác định vấn đề chính công ty gặp phải là sự sai lệch nghiêm trọng Chi phí biến đổi CP cố định Chi phí NVLTT 50% Chi Phí NCTT 40% Chi Phí NCTT 10% Năm 1920 Chi phí biến đổi CP cố định Chi phí NVLTT 50% Chi Phí NCTT 22% Chi Phí NCTT 28% Năm 1990
trong giá thành tính toán so với giá thành thực tế. Để giải quyết vấn đề này họ đưa ra 3 mô hình ABC để xem xét:
- Mô hình 1: Mô hình ABC đơn giản, mô hình chỉ sử dụng để phân bổ chi phí sx chung.
- Mô hình 2: Dùng để phân bổ tất cả các chi phí gián tiếp liên quan đến sản phẩm (bao gồm cả chi phí ngoài sản xuất).
- Mô hình 3: Mô hình ABC thông minh dùng để phân bổ tất cả các chi phí trừ chi phí NVL trực tiếp tức là gồm cả chi phí nhân công. Mô hình này không chỉ dùng để tính phí mà còn để quản lý các hoạt động.
Sau khi xem xét giữa chi phí và lợi ích thu được họ đã quyết định sử dụng mô hình 3.
Mô hình ABC tại Mascon & Cox
Mô hình ABC với mục đích tính giá thành cho sản phẩm
Bước 1: Đo lường chi phí cho các hoạt động tức là phân bổ chi phí các nguồn lực đến các hoạt động.
Để đơn giản hóa quá trình này họ đã sử dụng các trung tâm hoạt động nghĩa là chi phí sẽ được phân bổ đến các trung tâm hoạt động sau đó đến các hoạt động.
Có bốn dạng hoạt động chính là:
+ "Hoạt động ở mức độ lô" (batch level activities)
+ "Hoạt động ở mức độđơn vị sản phẩm" (unit level activities) + "Hoạt động ở mức độ dòng sản phẩm" (product level activities) + "Hoạt động ở mức độ duy trì doanh nghiệp" (facylity level activitie) - Phân bổ chi phí đến các trung tâm hoạt động. Họ đã chia công ty thành các trung tâm hoạt động, mỗi trung tâm hoạt động có cùng mục đích. Mỗi doanh nghiệp khác nhau sẽ có các trung tâm hoạt động khác nhau.
điều hành doanh nghiệp (Corporate Management), quản lý (Administration), bán hàng, quản lý phân xưởng (Factory management), nấu chảy kim loại, làm khuôn đúc, hoàn thiện sản phẩm, thiết kế mẫu sản phẩm, bảo dưỡng sản phẩm. Tiếp đó, phân bổ chi phí năm 1992 đến mỗi trung tâm hoạt động theo một tiêu thức nguồn lực.
Chi phí bao gồm cả lao động trực tiếp, chi phí sản xuất chung và chi phí ngoài sản xuất tổng cộng khoảng 11.13 tỷ. Số liệu này lấy từ sổ nhật ký chung. Những chi phí có cùng nguồn gốc và do cùng một nhân tố biến đổi chi phí được tập hợp lại thành một mục chi phí đểđơn giản hóa cho việc phân bổ. Ví dụ chi phí thuê phân xưởng, bảo hiểm, lệ phí, chi phí vệ sinh được tập hợp chung thành chi phí nhà xưởng (building cost). Dựa vào các tài khoản kế toán, họ chia thành 6 danh mục chi phí (chi phí nguồn lực): lương, khấu hao, chi phí đi lại, chi phí năng lượng, chi phí nhà xưởng và chi phí khác. Các tiêu thức nguồn lực có thể sử dụng như: diện tích nhà xưởng, số công nhân viên. Một vài chi phí có thể tính trực tiếp vào trung tâm hoạt động mà không cần phải phân bổ, ví dụ như lương của nhân viên làm trong một trung tâm hoạt động được tính ngay vào trung tâm đó.
Xác định chi phí tại trung tâm quản lý (Administration). Họ xác định số nhân viên làm việc tại trung tâm quản lý và sử dụng bảng trả lương để xác định tiền lương của họ và tính ra là 800,000 USD. Tiến hành liệt kê các thiết bị đồ dùng trong trung tâm quản lý và xác định chi phí khấu hao là 40,000 USD. Xem xét số đơn đặt hàng đã được thực hiện và tập hợp số đơn đặt hàng ở trung tâm quản lý, chi phí xử lý đơn đặt hàng là 50,000 USD. Họ tính diện tích nhà xưởng và trung tâm quản lý chiếm dụng, dự vào cơ sở đó để phân bổ chi phí nhà xưởng 10,000 USD cho trung tâm này.
Cuối cùng phân bổ các chi phí khác theo tỉ lệ số nhân viên làm việc, trung tâm quản lý được phân bổ 7,000 USD.
- Xác định và tính phí cho các hoạt động tiến hành ở mỗi trung tâm Đội dự án đã phỏng vấn nhiều người đại diện ở các trung tâm hoạt động để xác định các hoạt động và các tiêu thức phân bổ nguồn lực. Có một số hoạt động trong hầu hết các tổ chức, nhưng có nhiều hoạt động mang tính đặc thù của từng doanh nghiệp.
Phân bổ chi phí đến hoạt động "xử lý các khoản phải thu" trong trung tâm quản lý. Lương phân bổ đến trung tâm quản lý là 800,000 USD. Khi phỏng vấn các các nhân viên ở trung tâm quản lý họ ước lượng số nhân viên trong trung tâm sử dụng 10% thời gian của họ để xử lý các khoản phải thu (Process receivables). Vì vậy, 10% của lương nhân viên (trong 80,000 USD) được phân bổ cho hoạt động xử lý khoản phải thu. Chi phí khấu hao là 40,000 USD. Trung tâm có 10 giàn máy tính, trong đó có một giàn được sử dụng hoàn toàn cho hoạt động và 1 giàn sử dụng 50% thời gian. Do đó, 15% chi phí khấu hao được phân bổ cho hoạt động này, tương đương 6.000 USD.
Bước 2: Phân bổ chi phí hoạt động đến các sản phẩm.
Việc này bao gồm tính chi phí hoạt động trên mỗi đơn vị tiêu thức hoạt động và sau đó xây dựng một bản giải trình hoạt động cho mỗi sản phẩm.
- Tính chi phí hoạt động trên mỗi đơn vị tiêu thức hoạt động khi xác định các hoạt động ở bước trước, họ đã xác định được các tiêu thức phân bổ cho mỗi hoạt động...
Xác định lượng tiêu thức phân bổ từ đó tính chi phí hoạt động cho mỗi một đơn vị tiêu thức phân bổ.
Có ba dạng chính của tiêu thức hoạt động: + Quy mô có thể định hó
+ Số lượng giao dịch + Mật độ thời gian
phẩm" liên quan trực tiếp đến từng sản phẩm cụ thể có thể được tập hợp ngay vào những sản phẩm đó.
Để lựa chọn các tiêu thức hoạt động họ đã xem xét mức độ quan hệ giữa chi phí của một hoạt động và tiêu thức hoạt động, chi phí của việc thu thập và xử lý thông tin về tiêu thức hoạt động đó.
Tất cả các hoạt động "điều hành doanh nghiệp" là hoạt động ở mức độ duy trì doanh nghiệp và không xác định được tiêu thức phân bổ. Hoạt động "quản lý phân xưởng" cũng là hoạt động ở mức độ duy trì doanh nghiệp, nhưng ở Mason & Cox quyết định phân bổ chi phí của hoạt động này đến sản phẩm vì họ muốn tính giá thành sản phẩm bao gồm chi phí tất cả các hoạt động sản xuất, tiêu thức phân bổ là giờ công lao động.
- Chuẩn bị một giải trình các hoạt động cho mỗi sản phẩm (bill of activities for each product). Giải trình gồm việc xác định các hoạt động liên quan đến sản phẩm, chi phí hoạt động trên mỗi đơn vị tiêu thức hoạt động, số lượng tiêu thức hoạt động, tổng chi phí hoạt động cho mỗi sản phẩm.
Thử nghiêm ABC
Họ chọn hai sản phẩm "Henslcy tooth" và "Custom cast tooth". Theo mô hình ABC thì "Hensley tooth" được tính là 33,69 $/l đơn vị sản phẩm trong đó chi phí nguyên vật liệu trực tiếp là 12$ còn lại là chi phí của tất cả các hoạt dộng liên quan đến việc sản xuất và tiêu thụ sản phẩm. Sản phẩm "Custom cast tooth" được tính 72,74$/1 đơn vị sản phẩm trong đó chi phí nguyên vật liệu trực tiếp là 12$ và chi phí của tất cả các hoạt động liên quan là 60,74$. Như vậy cách tính phí của phương pháp truyền thống đã xác định giá thành sản phẩm "Hensley tooth" cao hơn 16% và giá thành sản phẩm "Custom cast tooth" thấp hơn 42% so với phương pháp ABC.
Vậy các nguyên nhân gây ra sự khác biệt đó:
tiêu thức.
- Giá thành sản phẩm theo phương pháp truyền thống chỉ tính chi phí nguyên vật liệu và chi phí sản xuất chung vào giá thành sản phẩm.
Áp dụng mô hình ABC đã giúp doanh nghiệp định giá thành sản phẩm chính xác và giúp nhà quản trị đưa ra các quyết định đúng đắn, kiểm soát được các hoạt động và đem lại lợi nhuận cao hơn cho doanh nghiệp.
Mô hình ABC với mục đích quản lý hoạt động hay còn gọi là mô hình quản lý dựa theo hoạt động (Activity hased management - ABM)
Công ty đã thấy rằng hệ thống kế toán hiện hành đã không chỉ làm sai lệch giá thành sản phẩm mà còn làm cho các nhà quản lý đưa ra các quyết định sai lầm. Chính điều này đã làm giảm khả năng cạnh tranh của công ty. Theo quan điểm quản lý chi phí thì phương pháp quản lý chi phí theo hoạt động (ABM) là quá trình sử dụng các thông tin từ quá trình xác định chi phí sản phẩm theo hoạt động ở trên để phân tích các hoạt động, tiêu thức nguồn lực và sự thực hiện để làm tăng giá trị cho các khách hàng và tăng lợi nhuận.
Mason & Cox đã sử dung ABM để cắt giảm chi phí. ABM tiến hành qua 4 bước
Bước 1: Xác định các cơ hội chủ yếu để giảm chi phí
Bước 2: Xác định nguyên nhân chính phát sinh những chi phí đó
Bưức 3: Đưa ra các biện pháp để giảm các nguyên nhân đó, từ đó làm giảm chi phí
Bưức 4: Đưa ra các thước đo sự thực hiện để giám sát sự hiệu quả của việc cắt giảm chi phí.
Bước 1: Xác định các cơ hội chủ yếu để giảm chi phí
Để xác định các cơ hội cắt giảm chi phí, họ phân loại các hoạt động thành hoạt động làm tăng giá trị sản phẩm và hoạt động không làm gia tăng giá trị sản phẩm. Hoạt động làm gia tăng giá trị là các hoạt động tạo ra các giá
trị chủ yếu cho khách hàng hoặc các hoạt động chức năng của doanh nghiệp. Hoạt động gia tăng giá trị gồm:
- Hoạt động sản xuất cơ bản cái được phân bổ đến sản phẩm cuối cùng như làm khuôn, đồ kim loại nóng chảy...
- Hoạt động quản lý cần thiết như quản lý doanh nghiệp, chuẩn bị báo cáo hàng năm..
Hoạt động không làm gia tăng giá trị là các hoạt động không tạo thêm giá trị cho sản phẩm và dịch vụ. Vì vậy ta phải tìm cách cắt giảm các hoạt động đó. Trong các doanh nghiệp thì hoạt động không làm gia tăng giá trị thường là hoạt động chờ đợi, kiểm tra, làm lại và các sự vận chuyển và bảo quản các hàng tồn kho không cần thiết. Tại Mason & Cox, các hoạt động không tạo thêm giá trị chiếm đến 18% tổng chi phí.
Để phân tích và tìm ra các biện pháp để giảm các hoạt động không làm gia tăng giá trịđòi hỏi một nguồn lực đáng kể. Mason & Cox đã xác định các hoạt động chính không làm gia tăng giá trị là hoạt động "Kiểm tra khuôn đúc", "mài vật đúc", "hàn các lỗi trên vật đúc", "vận chuyển nguyên vật liệu", "xúc tiến sản phẩm", 5 hoạt động này đã chiếm 2/3 tổng chi phí của các hoạt