7. Kết cấu của luận văn
1.3. Nội dung kếtoán quản trị chiphí sảnxuất
1.3.1 Nhận diện và phân loại chi phí
Thông tin chủ yếu nhất mà KTQT xử lý và cung cấp cho các nhà quản trị là thông tin về chi phí. Trong quá trình kinh doanh của các doanh nghiệp, chi phí thường xuyên phát sinh, gắn liền với mọi hoạt động và có ảnh hưởng trực tiếp đến lợi nhuận thu được. Hơn nữa, trên giác độ quản lý, chi phí phần lớn phát sinh trong nội bộ doanh nghiệp, chịu sự chi phối chủ quan của nhà quản trị, do vậy, việc nhận diện và phân loại chi phí là mối quan tâm hàng đầu của nhà quản trị doanh nghiệp.
Chi phí sản xuất là toàn bộ chi phí về lao động sống và lao động vật hóa mà doanh nghiệp bỏ ra để mua các yếu tố đầu vào nhằm sản xuất sản phẩm bán ra trong một thời kỳ nhất định (Đoàn Xuân Tiên, 2009).
Có thể phân loại chi phí sản xuất theo nhiều cách khác nhau, như:
- Phân loại chi phí theo chức năng hoạt động:
Việc phân chi phí sản xuất theo chức năng hoạt đông giúp cho doanh nghiệp có thể xác định rõ vai trò, chức năng của từng khoản mục chi phí sản xuất trong quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh tại doanh nghiệp.
+ Là căn cứ để tính giá thành sản xuất và giá thành toàn bộ của sản phẩm và tập hợp chi phí theo từng hoạt động chức năng.
+ Cung cấp thông tin có hệ thống để lập các báo cáo quản trị. Trong doanh nghiệp sản xuất, chi phí sản xuất được chia thành các khoản mục:
* Chi phí vật liệu trực tiếp: Khoản mục chi phí này bao gồm các loại nguyên liệu và vật liệu xuất dùng trực tiếp cho việc chế tạo sản phẩm. Trong đó, nguyên vật liệu chính dùng để cấu tạo nên thực thể chính của sản phẩm và các loại vật liệu phụ khác có tác dụng kết hợp với nguyên vật liệu chính để hoàn chỉnh sản phẩm về mặt chất lượng và hình dáng.
* Chi phí nhân công trực tiếp: Khoản mục chi phí này bao gồm tiền lương phải trả cho bộ phận công nhân trực tiếp sản xuất sản phẩm và những khoản trích theo lương của họ được tính vào chi phí. Cần phải chú ý rằng, chi phí tiền lương và các khoản trích theo lương của bộ phận công nhân phục vụ hoạt động chung của bộ phận sản xuất hoặc nhân viên quản lý các bộ phận sản xuất thì không bao gồm trong khoản mục chi phí này mà được tính là một phần của khoản mục chi phí sản xuất chung.
* Chi phí sản xuất chung là các chi phí trực tiếp khác ngoài các khoản chi phí phát sinh ở các phân xưởng, bao gồm: lương nhân viên quản lý phân xưởng, các khoản BHXH, BHYT, KPCĐ, BHTN, BHTNLĐ tính trên tiền
lương phải trả nhân viên phân xưởng, nhân viên điều khiển máy móc thiết bị, khấu hao TSCĐ dùng chung cho hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp và chi phí liên quan đến hoạt động của phân xưởng.
- Phân loại chi phí theo cách ứng xử của chi phí:
Mối quan hệ giữa chi phí với hoạt động rất cần thiết cho các chức năng lập kế hoạch, kiểm soát và ra quyết định của quản lý. Nhằm mục đích lập kế hoạch và soạn thảo dự toán, nhà quản trị cần dự báo chi phí sẽ phát sinh ở những mức sản xuất và tiêu thụ khác nhau. Khi phân loại chi phí theo cách ứng xử, kế toán quản trị chia chi phí thành 3 loại:
+ Biến phí: Là những khoản mục chi phí mà tổng của nó có quan hệ tỷ lệ thuận trực tiếp với biến động của mức hoạt động nhưng không thay đổi khi tính trên một đơn vị của mức độ hoạt động. Biến phí là những chi phí gắn liền với hoạt động sản xuất kinh doanh trực tiếp như chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp… Biến phí thường thay đổi theo các yếu tố như sản lượng sản xuất, số giờ máy hoạt động, số giờ lao động trực tiếp, số km vận chuyển, mức tiêu thụ sản phẩm…
Biến phí tồn tại dưới nhiều hình thức ứng xử khác nhau:
* Biến phí tỷ lệ: tổng của nó biến động tỷ lệ thuận với biến động của mức hoạt động căn cứ. Biến phí tỷ lệ gồm các khoản chi phí như chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, …
* Biến phí bậc thang: là những biến phí mà sự thay đổi của chúng chỉ xảy ra khi mức hoạt động đạt đến một giới hạn, phạm vi nhất định. Biến phí bậc thang gồm chi phí nhân công gián tiếp, chi phí bảo trì máy móc. Nhà quản trị phải theo dõi toàn bộ khả năng cung ứng của từng bậc để tránh hiện tượng huy động quá nhiều nguồn lực so với nhu cầu, gây lãng phí nguồn lực.
+ Định phí: Là những chi phí không biến đổi khi mức hoạt động thay đổi, nhưng khi tính cho một đơn vị hoạt động cơ sở thì định phí lại thay đổi,
cụ thể khi mức hoạt động tăng thì định phí tính cho một đơn vị hoạt động cơ sở giảm và ngược lại. Định phí bao gồm các khoản tiền lương cho đội ngũ cán bộ, chi phí khấu hao TSCĐ cho văn phòng, nhà xưởng, thiết bị máy móc….
Định phí tồn tại dưới nhiều hình thức ứng xử khác nhau trong hoạt động của doanh nghiệp, bao gồm:
* Định phí bắt buộc: là những khoản định phí mà nhà quản trị không thể thay đổi dễ dàng vì chúng liên quan đến năng lực sản xuất hay cấu trúc cơ bản của tổ chức như chi phí khấu hao TSCĐ, chi phí lương cho đội ngũ cán bộ…
* Định phí tùy ý: là những khoản chi phí mà nhà quản trị có thể quyết định mức độ hay thay đổi dễ dàng khi lập kế hoạch hàng năm như chi phí quảng cáo, chi phí đào tạo nhân viên, chi phí nghiên cứu và phát triển…
- Chi phí hỗn hợp: Là loại chi phí mà bản thân nó bao gồm cả các yếu tố biến phí và định phí. Phần định phí phản ánh phần chi phí căn bản, tối thiểu để duy trì hoạt động. Còn phần biến phí phản ánh thực tế phục vụ hoặc phần vượt quá định mức. Vì vậy, để quản lý chi phí hỗn hợp nhà quản trị cần phân tích chi phí hỗn hợp nhằm tách riêng các yếu tố định phí và biến phí. Các phương pháp thường được sử dụng là: phương pháp cực đại cực tiểu, phương pháp bình phương bé nhất, phương pháp hồi quy bội, phương pháp đồ thị phân tán.
Cách phân loại này có ý nghĩa quan trọng trong phân tích mối quan hệ chi phí- khối lượng- lợi nhuận, xây dựng mô hình kế toán chi phí và giúp nhà quản lý nâng cao hiệu quả sử dụng chi phí.
- Phân loại chi phí trong kiểm tra và ra quyết định:
Để phục vụ cho việc kiểm tra và ra quyết định trong quản lý, chi phí sản xuất của doanh nghiệp còn được xem xét ở nhiều khía cạnh khác.
+ Chi phí kiểm soát được và chi phí không kiểm soát được:
Một khoản chi phí được xem là chi phí có thể kiểm soát được hoặc là chi phí không kiểm soát được ở một cấp quản lý nào đó là tuỳ thuộc vào khả
năng cấp quản lý này có thể ra các quyết định để chi phối, tác động đến khoản chi phí đó hay là không. Như vậy, nói đến khía cạnh quản lý chi phí sản xuất bao giờ cũng gắn liền với một cấp quản lý nhất định: khoản chi phí sản xuất mà ở một cấp quản lý nào đó có quyền ra quyết định để chi phối nó thì được gọi là chi phí kiểm soát được (ở cấp quản lý đó), nếu ngược lại thì là chi phí không kiểm soát được. Chi phí không kiểm soát được ở một bộ phận nào đó thường thuộc hai dạng: các khoản chi phí phát sinh ở ngoài phạm vi quản lý của bộ phận, hoặc là các khoản chi phí phát sinh thuộc phạm vi hoạt động của bộ phận nhưng thuộc quyền chi phối và kiểm soát từ cấp quản lý cao hơn. Xem xét chi phí ở khía cạnh kiểm soát có ý nghĩa lớn trong phân tích chi phí sản xuất và ra các quyết định xử lý, góp phần thực hiện tốt kế toán trách nhiệm trong doanh nghiệp.
+ Chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp:
Trong các doanh nghiệp sản xuất, các khoản chi phí phát sinh có liên quan trực tiếp đến quá trình sản xuất sản phẩm hoặc thực hiện các đơn đặt hàng và do vậy có thể tính trực tiếp cho từng loại sản phẩm hay từng đơn đặt hàng thì được gọi là chi phí trực tiếp. Ngược lại, các khoản chi phí phát sinh cho mục đích phục vụ và quản lý chung, liên quan đến việc sản xuất và tiêu thụ nhiều loại sản phẩm, nhiều đơn đặt hàng cần tiến hành phân bổ cho các đối tượng sử dụng chi phí theo các tiêu thức phân bổ được gọi là chi phí gián tiếp. Thông thường, khoản mục chi phí NLVLTT và chi phí NCTT là các khoản mục chi phí trực tiếp, còn các khoản mục chi phí sản xuất chung là chi phí gián tiếp.
Cách phân loại chi phí này giúp ích cho việc xây dựng các phương pháp hạch toán và phân bổ thích hợp cho từng loại chi phí sản xuất.
Khái niệm chi phí lặn chỉ nảy sinh khi ta xem xét các chi phí sản xuất gắn liền với các phương án hành động liên quan đến tình huống cần ra quyết định lựa chọn. Chi phí lặn được hiểu là khoản chi phí đã bỏ ra trong quá khứ và sẽ hiển hiện ở tất cả mọi phương án với giá trị như nhau. Hiểu một cách khác, chi phí lặn được xem như là khoản chi phí không thể tránh được cho dù người quản lý quyết định lựa chọn thực hiện theo phương án nào. Chính vì vậy, chi phí lặn là loại chi phí không thích hợp cho việc xem xét, ra quyết định của người quản lý. Tuy nhiên, trong thực tế, việc nhận diện được chi phí lặn cũng như sự nhận thức rằng chi phí lặn cần được loại bỏ trong tiến trình ra quyết định không phải lúc nào cũng dễ dàng.
+ Chi phí chênh lệch:
Chi phí chênh lệch (cũng còn được gọi là chi phí khác biệt) cũng chỉ xuất hiện khi so sánh chi phí sản xuất gắn liền với các phương án trong quyết định lựa chọn phương án tối ưu. Chi phí chênh lệch được hiểu là phần giá trị khác nhau của các loại chi phí sản xuất của một phương án so với một phương án khác. Có hai dạng chi phí chênh lệch: giá trị của những chi phí chỉ phát sinh ở phương án này mà không có ở phương án khác, hoặc là phần chênh lệch về giá trị của cùng một loại chi phí ở các phương án khác nhau. Người quản lý đưa ra các quyết định lựa chọn các phương án trên cơ sở phân tích bộ phận chi phí chênh lệch này nên chi phí chênh lệch là dạng thông tin thích hợp cho việc ra quyết định.
+ Chi phí cơ hội:
Chi phí cơ hội là những thu nhập tiềm tàng bị mất đi khi lựa chọn thực hiện phương án này thay cho phương án khác. Chi phí cơ hội là một yếu tố đòi hỏi luôn phải được tính đến trong mọi quyết định của quản lý. Để đảm bảo chất lượng của các quyết định, việc hình dung và dự đoán hết tất cả các phương án hành động có thể có liên quan đến tình huống cần ra quyết định là
quan trọng hàng đầu. Có như vậy, phương án hành động được lựa chọn mới thực sự là tốt nhất khi so sánh với các khoản lợi ích mất đi của tất cả các phương án bị loại bỏ.
1.3.2 Xây dựng định mức và dự toán chi phí sản xuất
- Xây dựng định mức cho chi phí nguyên vật liệu trực tiếp:Định mức cho chi phí nguyên vật liệu trực tiếp phải được xây dựng riêng biệt cho hai yêu tố đó là giá và lượng của chi phí nguyên liệu (Huỳnh Văn Lợi, 2007).
Về mặt giá nguyên vật liệu ước tính: Căn cứ vào các hợp đồng thu mua đã ký; các quá trình thương lượng giá với các nhà cung cấp thường xuyên; dự báo về tình hình biến động trên thị trường, các hình thức chiết khấu mua sỉ; chi phí thu mua nguyên vật liệu. Về mặt lượng nguyên vật liệu, lượng nguyên vật liệu cần thiết để sản xuất một sản phẩm, có cho phép những hao hụt bình thường. Để sản xuất một sản phẩm thì định mức tiêu hao nguyên vật liệu đó là định mức sử dụng theo tiêu chuẩn kỹ thuật và định mức tiêu hao ở mỗi công đoạn sản xuất; lượng vật liệu tính cho sản phẩm. Đối với định mức sử dụng theo tiêu chuẩn kỹ thuật phải được doanh nghiệp thường xuyên xem xét nên có sự thay đổi về yêu cầu chất lượng phải kịp thời điều chỉnh cho phù hợp.
Đối với định mức tiêu hao doanh nghiệp xác định tổng tỷ lệ tiêu hao theo định mức của các giai đoạn sản xuất theo công thức:
T= {1 -[(1 –T1)x (1 -T2)x (1 -T3)x... (1 -Tn)]}* 100(%)
Trong đó:
- Ti là tỷ lệ tiêu hao công đoạn thứ i trong quá trình sản xuất - T là tổng tỷ lệ tiêu hao qua các công đoạn sản xuất
Và xác định nhu cầu nguyên vật liệu cần cung cấp để cung cấp để sản xuất sản phẩm doanh nghiệp sử dụng hệ số định mức K (định mức kg nguyên liệu/kg sản phẩm) : K= 1 /(1 -T)
Trong đó: T là tổng tỷ lệ tiêu hao qua các công đoạn sản xuất. Qua công thức trên có thể thấy được kết quả tỷ lệ hao hụt theo định mức phụ thuộc nhiều vào đặc điểm của nguyên vật liệu và quy trình công nghệ sản xuất.
Do đó, khi xác định tiêu hao của các giai đoạn phải căn cứ vào đặc điểm của công đoạn sản xuất, đặc điểm nguyên vật liệu sử dụng.
- Xây dựng định mức cho chi phí nhân công trực tiếp:Định mức chi phí nhân công trực tiếp bao gồm định mức giá của một giờ lao động trực tiếp và định mức lượng thời gian cần thiết. Định mức về giá một đơn vị thời gian lao động trực tiếp căn cứ mức lương căn bản một giờ, các khoản phụ cấp, các khoản trích theo lương. Định mức về lượng thời gian cho phép để hoàn thành một đơn vị sản phẩm dựa trên phương pháp kỹ thuật là chia công việc theo nhiều công đoạn rồi kết hợp với bảng thời gian tiêu chuẩn của những thao tác kỹ thuật để định thời gian chuẩn cho từng công việc. Thời gian cần thiết để sản xuất một sản phẩm được xác định như sau: thời gian cần thiết để sản xuất một sản phẩm; thời gian nghỉ ngơi, lau chùi máy; thời gian cho sản phẩm hỏng. Định mức về giá của chi phí NCTT là ổn định. Nó bao gồm đơn giá tiền lương, phụ cấp và các khoản phải trả khác: tiền ăn tăng ca... liên quan đến lao động.
- Xây dựng định mức chi phí sản xuất chung:
Do đặc điểm của chi phí sản xuất chung là mang tính gián tiếp và liên quan đến nhiều bộ phận quản lý nên không thể tính trực tiếp cho từng đơn vị sản phẩm, do đó việc tính chi phí sản xuất chung được thực hiện qua việc phân bổ chiphí.
Đơn giá chi phí sản xuất chung phân bổ =
Tổng chi phí sản xuất chung dự kiến Tổng đơn vị tiêu chuẩn chọn để phân bổ dự kiến Việc lựa chọn tiêu chuẩn phân bổ tùy thuộc vào từng doanh nghiệp cho phù hợp với sản phẩm sản xuất hay công việc thực hiện. Thông thường có thể
chọn tiêu chuẩn phân bổ là tổng số giờ công lao động trực tiếp, tổng số giờ máy chạy, tổng khối lượng sảnxuất, tổng khối lượng sản phẩm hoàn thành,...
Chi phí sản xuất chung bao gồm cả chi phí biến đổi và chi phí cố định, sự tác động và ảnh hưởng của chi phí biến đổi và chi phí cố định với sự biến động chung của chi phí sản xuất chung khác nhau, do đó phải xây dựng riêng định mức chi phí biến đổi và định mức chi phí cốđịnh.
Định mức chi phí sản xuất chung biến đổi:Cũng được xây dựng theo định mức giá và lượng. Định mức giá phản ánh chi phí biến đổi của đơn giá chi phí sản xuất chung phân bổ.
Định mức chi phí sản xuất chungcố định:Cũng được xây dựng tương tự như ở phần chi phí biến đổi. Sở dĩ tách riêng là nhằm giúp cho quá trình phân tích chi phí sản xuất chung sau này được rõ ràng hơn.
- Dự toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp:
Phản ánh tất cả chi phí nguyên vật liệu trực tiếp cần thiết để đáp ứng yêu cầu sản xuất đã được thể hiện trên dự toán sản xuất.Để lập dự toán nguyên vật liệu trực tiếp cần xác định.
Định mức tiêu hao nguyên vật liệu để sản xuất sản phẩm.
Đơn giá xuất nguyên vật liệu. Thông thường đơn giá xuất ít thay đổi. Tuy nhiên để có thể phù hợp với thực tế và làm cơ sở cho việc kiểm tra, kiểm soát khi dự toán đơn giá này cần phải biết doanh nghiệp sử dụng phương pháp tính giá hàng tồn kho nào: phương pháp nhập trước, xuất trước; giá đích danh hay đơn giá bình quân.
Mức độ dự trữ nguyên vật liệu trực tiếp vào cuối kỳ dự toán được tính toán trên cơ sở lý thuyết quản trị tồn kho. Như vậy:
Dự toán lượng nguyên vật liệu sử dụng = Định mức tiêu hao nguyên vật liệu x Số lượng sản phẩm sản xuất theo dự toán
Và dự toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp xuất dùng cho sản xuất sẽ là: Dự toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp = Dự toán lượng nguyên vật liệu sử