Hoàn thiện kế toán tiêu thụ và xác định KQKD tại Công ty phát triển các công nghệ điện tử (CTPT các CNĐT)

Hoàn thiện kế toán tiêu thụ và xác định KQKD tại Công ty phát triển các công nghệ điện tử (CTPT các CNĐT)

Lời mở đầu

Để đảm bảo cho cuộc kiểm toán đợc tiến hành một cách có hiệu quả thìkiểm toán viên và công ty kiểm toán phải lập kế hoạch kiểm toán Việc lập kếhoạch kiểm toán không chỉ xuất phát từ yêu cầu chính của cuộc kiểm toán nhằmchuẩn bị những điều kiện cơ bản trong công tác kiểm toán, mà còn là nguyên tắccơ bản trong công tác kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán đã đợc quy định thànhchuẩn mực và đòi hỏi các kiểm toán viên phải tuân theo đầy đủ nhằm đảm bảotiến hành công tác kiểm toán có hiệu quả và chất lợng

Thực tiễn hoạt động kiểm toán ở nớc ta trong những năm vừa qua cho thấykế hoạch kiểm toán đợc lập đầy đủ và chu đáo là một trong những nhân tố hàngđầu đa đến sự thành công của cuộc kiểm toán cũng nh dẫn đến sự thành công củacác doanh nghiệp.

Nhận thức đợc tầm quan trọng của lập kế hoạch kiểm toán, trong quá trìnhthực tập tại Công ty Cổ phần Kiểm toán và T vấn Thăng Long đợc tiếp xúc với

thực tế công việc lập kế hoạch kiểm toán tại Công ty, em đã chọn đề tài “Hoànthiện lập kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty Cổ phần Kiểmtoán và T vấn Thăng Long thực hiện” làm chuyên đề tốt nghiệp của mình

Chuyên đề của em đợc chia thành 3 phần nh sau:

PhầnI :Những vấn đề lý luận cơ bản về lập kế hoạch kiểm toán trong kiểmtoán Báo cáo tài chính

Phần II: Thực trạng công tác lập kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính doCông ty Cổ phần Kiểm toán và T vấn Thăng Long thực hiện

Phần III:Hoàn thiện lập kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính tại Côngty Cổ phần Kiểm toán và T vấn Thăng Long

Em xin chân thành cảm ơn Giáo s -Tiến sỹ Nguyễn Quang Quynh và BanGiám đốc cùng các anh chị trong Công ty Cổ phần Kiểm toán và T vấn Thăng

Long đã giúp đỡ em hoàn thành tốt chuyên đề tốt nghiệp này.

Phần 1

Những vấn đề lý luận cơ bản về lập kế hoạchkiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính

1.1 Kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính

1.1.1 Kiểm toán báo cáo tài chính

Thuật ngữ kiểm toán thực sự mới xuất hiện và đợc sử dụng ở nớc ta từ hơnmột chục năm cuối thế kỷ XX Kiểm toán không phải là hoạt động tự thân và vịthân Kiểm toán sinh ra từ yêu cầu của quản lý và phục vụ cho yêu cầu của quảnlý

Theo đối tợng cụ thể của kiểm toán, kiểm toán đợc phân thành kiểm toánbáo cáo tài chính, kiểm toán nghiệp vụ và kiểm toán liên kết Kiểm toán tàichính là hoạt động đặc trng nhất của kiểm toán bởi nó chứa đựng đầy đủ sắc tháikiểm toán ngay từ khi ra đời cũng nh trong quá trình phát triển Kiểm toán tài

chính là xác minh và bày tỏ ý kiến về các bảng khai tài chính của các thực thểkinh tế do những ngời có trình độ nghiệp vụ tơng xứng đảm nhận và dựa trên hệthống pháp lý đang có hiệu lực ” Thông thờng, thực thể kinh tế (khách thể củakiểm toán tài chính ) là các đơn vị kinh doanh và mục đích của kiểm toán tàichính là xem xét các thông tin trình bày trên báo cáo tài chính có trung thực,khách quan theo những nguyên tắc kế toán đợc chấp nhận rộng rãi.

Đối tợng kiểm toán tài chính là bảng khai tài chính Bộ phận quan trọngcủa các bảng khai này là Báo cáo tài chính Báo cáo tài chính là hệ thống báo cáođợc lập theo chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành phản ánh các thông tin kinhtế, tài chính chủ yếu của đơn vị Chủ thể kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tàichính là kiểm toán Nhà nớc, kiểm toán độc lập hay kiểm toán nội bộ.Theo Chuẩnmực Kiểm toán Việt Nam số 200: “Mục tiêu của kiểm toán Báo cáo tài chính làgiúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán đa ra ý kiến xác nhận rằng Báocáo tài chính có đợc lập trên cơ sở chuẩn mực chế độ kế toán hiện hành hoặc đợcchấp nhận, có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lýtình hình tài chính trên các khía cạnh trọng yếu hay không? ” ( Trích mục 11Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200 về mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chiphối kiểm toán Báo cáo tài chính ).

Với kiểm toán tài chính có hai cách cơ bản để phân chia các bảng khai tàichính thành các phần hành kiểm toán: phân theo khoản mục hoặc phân theo chutrình.

Phân theo khoản mục là cách phân chia máy móc từng khoản mục hoặcnhóm các khoản mục theo thứ tự trong các Bảng khai vào một phần hành Cáchchia này đơn giản song không hiệu quả do tách biệt những khoản mục ở vị tríkhác nhau nhng có liên hệ chặt chẽ với nhau nh hàng tồn kho và giá vốn hàng

Phân theo chu trình là cách tiếp cận thông dụng hơn căn cứ vào mối liênhệ chặt chẽ lẫn nhau giữa các khoản mục, các quá trình cấu thành, các yếu tốtrong một chu trình chung của hoạt động tài chính Cách phân chia này hiệu quảhơn do xuất phát từ mối liên hệ vốn có của các nghiệp vụ và từ đó thu gom đợccác đầu mối của các mối liên hệ trong kinh tế và trong ghi sổ kế toán chứa đựngtrong bảng khai tài chính Theo cách phân chia này kiểm toán bảng khai tàichính thờng gồm các phần hành cơ bản sau:

Kiểm toán chu trình bán hàng thu tiềnKiểm toán tiền mặt

Kiểm toán chu trình mua hàng trả tiền

Kiểm toán chu trình thuê mớn nhân công và trả lơngKiểm toán hàng tồn kho

Kiểm toán huy động- hoàn trả vốn1.1.2 Kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính

Quy trình một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính thờng tiến hành theo bagiai đoạn nh sau: lập kế hoạch và thiết kế các phơng pháp kiểm toán, thực hiệnkế hoạch kiểm toán, hoàn thành cuộc kiểm toán và công bố báo cáo kiểm toán.Quy trình một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính đợc khái quát qua sơ đồ số 1.

Sơ đồ 1: Các giai đoạn của một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính

Kế hoạch kiểm toán là quá trình cân đối tích cực giữa nhu cầu và nguồnlực đã có Lập kế hoạch là bớc công việc đầu tiên của tổ chức công tác kiểm toánnhằm tạo ra tất cả các điều kiện và tiền đề cụ thể trớc khi thực hành kiểm toán.Kế hoạch kiểm toán bao gồm : kế hoạch chiến lợc, kế hoạch tổng thể và chơngtrình kiểm toán.

Giai đoạn I

Lập kế hoạch và thiết kế ph ơng pháp kiểm toán

Giai đoạn IIThực hiện kế hoạch kiểm toán

Giai đoạn III

Hoàn thành cuộc kiểm toán và công bố báo cáo kiểm toán

- Kế hoạch chiến lợc: là định hớng cơ bản cho cuộc kiểm toán dựa trênhiểu biết của Công ty kiểm toán về tình hình hoạt động và môi trờng kinh doanhcủa đơn vị đợc kiểm toán.

- Kế hoạch tổng thể: là việc cụ thể hoá kế hoạch chiến lợc và phơng pháptiếp cận chi tiết về nội dung, lịch trình và phạm vi dự kiến của các thủ tục kiểmtoán.

- Chơng trình kiểm toán: là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểmtoán cần thực hiện, thời gian hoàn thành và sự phân công lao động giữa các kiểmtoán viên cũng nh dự kiến về những t liệu, thông tin liên quan cần sử dụng và thuthập.

Kế hoạch kiểm toán có vai trò quan trọng, chi phối tới chất lợng và hiệuquả chung của toàn bộ cuộc kiểm toán Kế hoạch kiểm toán giúp các kiểm toánviên thu thập đợc các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị làm cơ sở để cáckiểm toán viên đa ra ý kiến xác đáng về báo cáo tài chính Từ đó giúp các kiểmtoán viên hạn chế những sai sót, giảm thiểu trách nhiệm pháp lý, nâng cao hiệuquả công việc và giữ vững đợc uy tín nghề nghiệp đối với khách hàng Ngoài rakế hoạch kiểm toán còn giúp các kiểm toán viên phối hợp hiệu quả với nhau vàlà căn cứ để các công ty kiểm toán tránh xảy ra những bất đồng đối với kháchhàng.

1.2 Trình tự lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính

1.2.1 Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát

Việc lập kế hoạch kiểm toán là tiền đề để cuộc kiểm toán đạt kết quả tốt,hoàn thành đúng hạn và đảm bảo bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của cuộckiểm toán Theo đó, việc lập kế hoạch kiểm toán thờng đợc triển khai qua các b-ớc chi tiết sau.

1.2.1.1 Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán

Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán là bớc công việc đầu tiên nhằm tạo ra tấtcả tiền đề và điều kiện cụ thể cho việc lập kế hoạch kiểm toán tổng quát Côngviệc này bắt đợc bắt đầu khi kiểm toán viên và công ty kiểm toán thu nhận mộtkhách hàng Thu nhận khách hàng là quá trình kiểm toán viên liên lạc với kháchhàng tiềm năng Đó là những khách hàng có nhu cầu cần kiểm toán báo cáo tàichính Khi có yêu cầu kiểm toán từ phía khách hàng, kiểm toán viên phải đánhgiá nên hay không nên chấp nhận yêu cầu kiểm toán Đối với những khách hànghiện tại, đã đợc công ty kiểm toán qua các năm trớc, kiểm toán viên phải quyết

định có nên tiếp tục kiểm toán hay chấm dứt kiểm toán Trên cơ sở đã xác địnhđợc đối tợng khách hàng có thể phục vụ trong tơng lai, công ty kiểm toán sẽ tiếnhành các công việc cần thiết để chuẩn bị lập kế hoạch kiểm toán tổng quát baogồm: đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán, nhận diện các lý do kiểm toán, lựachọn đội ngũ nhân viên kiểm toán và ký hợp đồng kiểm toán.

Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán là việc kiểm toán viên xem xét

chấp nhận một khách hàng mới hay tiếp tục kiểm toán cho một khách hàng cũ cókhả năng làm tăng rủi ro cho hoạt động của kiểm toán viên hoặc ảnh hởng đếnuy tín của công ty kiểm toán không? Công việc này đợc thực hiện thông qua cácbớc sau:

+ Xem xét hệ thống kiểm soát chất lợng:

Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 220 Kiểm soát chất lợng đối với việc

thực hiện một hợp đồng kiểm toán của công ty kiểm toán cho rằng kiểm toán

viên phải xem xét hệ thống kiểm soát chất lợng khi đánh giá khả năng chấp nhậnkiểm toán.

Để đa ra quyết định chấp nhận hay giữ lại một khách hàng thì công tykiểm toán phải xem xét đến tính độc lập của kiểm toán viên, khả năng phục vụkhách hàng của công ty kiểm toán và tính liêm chính của ban giám đốc công tykhách hàng.

+ Tính liêm chính của ban giám đốc công ty khách hàng:

Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm

soát nội bộ, tính liêm chính của ban giám đốc là bộ phận cấu thành then chốt của

môi trờng kiểm soát Đây là nền tảng cho tất cả các bộ phận khác của hệ thốngkiểm soát nội bộ Do đó, tính liêm chính của ban giám đốc rất quan trọng đối vớiquy trình kiểm toán bởi lẽ ban giám đốc có thể phản ánh sai các nghiệp vụ hoặcgiấu diếm các thông tin dẫn tới các sai sót trọng yếu trên báo cáo tài chính Bangiám đốc đợc xem là nhân tố rủi ro ban đầu của việc báo cáo gian lận các thôngtin tài chính nếu ban giám đốc thiếu liêm chính, kiểm toán viên không thể dựavào bất kì bản giải trình nào của ban giám đốc cũng nh không thể dựa vào các sổsách kế toán Thêm vào đó, ban giám đốc là chủ thể có trách nhiệm chính trongviệc tạo ra một môi trờng kiểm soát vững mạnh Nếu kiểm toán viên nghi ngờ vềtính trung thực của ban giám đốc, có ảnh hởng nghiêm trọng tới báo cáo tàichính kiểm toán viên có thể kết luận cuộc kiểm toán không thể thực hiện đợc.

+ Liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm:

Đối với những khách hàng tiềm năng: nếu khách hàng này trớc đây đã đợckiểm toán bởi một công ty kiểm toán khác thì kiểm toán viên mới ( kiểm toánviên kế nhiệm) phải chủ động liên lạc với kiểm toán viên cũ ( kiểm toán viên tiềnnhiệm) vì đây là nguồn thông tin đầu tiên để đánh giá khách hàng Chuẩn mựckiểm toán yêu cầu kiểm toán viên kế nhiệm phải liên lạc với kiểm toán viên tiềnnhiệm về những vấn đề liên quan đến cuộc kiểm toán để quyết định có chấpnhận kiểm toán hay không Các vấn đề này bao gồm: những thông tin về tínhliêm chính của ban giám đốc, những bất đồng giữa ban giám đốc và kiểm toánviên tiền nhiệm về các nguyên tắc kế toán, thủ tục kiểm toán hoặc các vấn đềquan trọng khác… và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng Ngoài ra và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng Ngoài rakiểm toán viên có thể xem xét hồ sơ kiểm toán của kiểm toán viên tiền nhiệm đểhỗ trợ cho kiểm toán viên kế tục trong việc lập kế hoạch kiểm toán.

Đối với những khách hàng mà trớc đây cha từng đợc công ty kiểm toánnào kiểm toán thì để có thông tin về khách hàng, kiểm toán viên có thể thu thậpcác thông tin này qua việc nghiên cứu sách báo, tạp chí chuyên ngành, thẩm tracác bên liên quan nh ngân hàng, cố vấn pháp lý, các bên có mối quan hệ tàichính buôn bán với khách hàng… và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng Ngoài ra Ngoài ra kiểm toán viên có thể thuê các nhàđiều tra chuyên nghiệp để điều tra về vấn đề cần thiết khác Cách thu thập tin tứcnày cũng có thể áp dụng trong trờng hợp khách hàng đã đợc kiểm toán bởi mộtcông ty kiểm toán trớc đây nhng khách hàng không đồng ý cho kiểm toán viênmới tiếp xúc với kiểm toán viên tiền nhiệm Hoặc do trớc đây có những bất đồngnghiêm trọng giữa khách hàng và kiểm toán viên tiền nhiệm nên kiểm toán viêntiền nhiệm không cung cấp đủ các thông tin cần thiết vho kiểm toán viên mới.

Đối với khách hàng cũ, hàng năm kiểm toán viên phải cập nhật các thôngtin về khách hàng và đánh giá xem liệu có rủi ro nào khiến kiểm toán viên phảingừng cung cấp các dịch vụ kiểm toán cho khách hàng Những mâu thuẫn về cácvấn đề nh: phạm vi thích hợp của cuộc kiểm toán, loại báo cáo kiểm toán phảicông bố, tiền thù lao, giữa hai bên có những vụ kiện tụng hoặc trong trờng hợpkiểm toán viên cho rằng ban giám đốc khách hàng thiếu liêm chính… và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng Ngoài rathì việc cótiếp tục kiểm toán hay không tiếp tục kiểm toán đợc kiểm toán viên xem xét mộtcách kỹ lỡng.Từ những thông tin thu đợc, kiểm toán viên có thể cân nhắc đánhgiá khả năng chấp nhận hay tiếp tục kiểm toán cho khách hàng.

Điều quan trọng nhất của kiểm toán viên khi đánh giá có chấp nhận kháchhàng hay không chính là việc xác định khả năng có thể kiểm toán của khách

hàng Khả năng có thể kiểm toán đợc xác định theo một vài yếu tố chi phối Tínhthận trọng nghề nghiệp đòi hỏi kiểm toán viên phải đánh giá tính liêm chính củaban giám đốc và hệ thống kế toán của khách hàng Hệ thống kế toán của kháchhàng phải cung cấp đầy đủ bằng chứng chứng minh cho các nghiệp vụ phát sinhvà đảm bảo rằng tất cả các nghiệp vụ cần đợc ghi chép thì thực tế cũng đã đợcghi lại Những nghi ngờ về hệ thống kế toán có thể làm cho kiểm toán viên kếtluận rằng khó có thể có bằng chứng tin cậy và đầy đủ làm căn cứ cho ý kiến củakiểm toán viên về các báo cáo tài chính

Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán là tiền đề cho công việc tiếp theo

của kiểm toán viên trong giai đoạn chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán đó là: nhận

diện các lý do kiểm toán của công ty khách hàng.

Thực chất của việc nhận diện các lý do kiểm toán của công ty khách hànglà việc xác định ngời sử dụng báo cáo tài chính và mục đích sử dụng của họ.

Để biết đợc điều đó, kiểm toán viên có thể phỏng vấn trực tiếp ban giámđốc khách hàng ( đối với khách hàng mới ) hoặc dựa vào kinh nghiệm của cuộckiểm toán đã đợc thực hiện trớc đó ( đối với khách hàng cũ ) Và trong suốt quátrình thực hiện kiểm toán sau này, kiểm toán viên sẽ thu thập thêm thông tin đểhiểu biết thêm về lý do kiểm toán của công ty khách hàng.

Việc xác định ngời sử dụng báo cáo tài chính và mục đích sử dụng của họlà hai yếu tố chính ảnh hởng đến số lợng bằng chứng kiểm toán phải thu thập vàmức độ chính xác của ý kiến kiểm toán viên đa ra trong báo cáo kiểm toán Cụthể, nếu các báo cáo tài chính cần đợc sử dụng rộng rãi thì mức độ trung thực,hợp lý của các thông tin trên báo cáo tài chính đòi hỏi càng cao Do đó số lợngbằng chứng kiểm toán cần thu thập cũng nh quy mô và độ phức tạp của cuộckiểm toán sẽ càng tăng lên Điều này lại càng đòi hỏi phải có một số lợng và cơcấu kiểm toán viên thích hợp để thực hiện kiểm toán Do đó lựa chọn đội ngũ

nhân viên thực hiện kiểm toán là bớc quan trọng tiếp theo trong giai đoạn chuẩn

bị kế hoạch kiểm toán.

Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán thích hợp cho cuộc kiểm toán

không chỉ hớng tới hiệu quả của cuộc kiểm toán mà còn tuân thủ các Chuẩn mựckiểm toán chung đợc thừa nhận ( Generally accepted auditing standards -gass) Chuẩn mực Kiểm toán chung đầu tiên nêu rõ: “ quá trình kiểm toán phảiđợc thực hiện bởi một hoặc nhiều ngời đã đợc đào tạo đầy đủ thành thạo nh mộtkiểm toán viên”( trích trang 248 Lý thuyết kiểm toán ).Việc lựa chọn này đợc

tiến hành trên yêu cầu về số ngời, trình độ khả năng và yêu cầu chuyên môn kỹthuật và thờng do ban giám đốc công ty kiểm toán trực tiếp chỉ đạo.

Trong quá trình lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán, công tykiểm toán cần quan tâm tới ba vấn đề:

Thứ nhất: Nhóm kiểm toán viên có những ngời có khả năng giám sát mộtcách thích đáng các nhân viên mới và cha có nhiều kinh nghiệm, và điều nàycũng đợc Chuẩn mực đầu tiên trong nhóm các chuẩn mực về công việc tại chỗtrong GAAS qui định.

Thứ hai: Công ty kiểm toán cần tránh thay đổi kiểm toán viên trong cáccuộc kiểm toán cho một khách hàng trong nhiều năm Việc tham gia kiểm toáncho một khách hàng trong nhiều năm có thể giúp cho kiểm toán viên tích luỹ đợcnhiều kinh nghiệm cũng nh có đợc hiểu biết sâu sắc về ngành nghề kinh doanhcủa khách hàng đang đợc kiểm toán.

Thứ ba: Khi phân công kiểm toán viên thực hiện cuộc kiểm toán cần chú ýlựa chọn những kiểm toán viên có kiến thức và kinh nghiệm về ngành nghề kinhdoanh của kháchh hàng.

Việc quan tâm đầy đủ các vấn đề trên khi lựa chọn đội ngũ kiểm toán sẽgóp phần giúp công ty kiểm toán thực hiện cuộc kiểm toán có chất lợng và hiệuquả.

Khi đã quyết định chấp nhận kiểm toán cho khách hàng và xem xét cácvấn đề nêu trên, bớc cuối cùng trong giai đoạn chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán

mà công ty kiểm toán phải thực hiện là ký kết hợp đồng kiểm toán Đây là sự

thoả thuận chính thức giữa công ty kiểm toán và khách hàng về việc kiểm toánvà các dịch vụ liên quan khác.

ở nhiều nớc, thoả thuận giữa bên cung cấp dịch vụ kiểm toán và bên sửdụng dịch vụ kiểm toán đợc thể hiện qua Th hẹn kiểm toán Th hẹn kiểm toán th-ờng do kiểm toán viên soạn thảo và gửi cho khách hàng Nếu khách hàng chấpthuận các điều khoản thì họ sẽ ký vào Th hẹn kiểm toán và gửi trả lại một bảnsao đã ký cho công ty kiểm toán Còn ở Việt Nam, công ty kiểm toán và kháchhàng thờng gặp gỡ trực tiếp, thoả thuận các hợp đồng và ký một hợp đồng kiểmtoán.

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 210 Hợp đồng kiểm toán thì hợpđồng kiểm toán phải đợc lập và ký chính thức trớc khi tiến hành công việc kiểmtoán nhằm bảo vệ quyền lợi của khách hàng và của công ty kiểm toán Trong

một số trờng hợp đặc biệt, “ nếu khách hàng và công ty kiểm toán sử dụng vănbản cam kết thay cho hợp đồng kiểm toán thì văn bản cam kết phải đảm bảo cácđiều khoản về điều kiện cơ bản của hợp đồng kiểm toán” ( Trích mục 5 Chuẩnmực Kiểm toán Việt Nam số 210 về Hợp đồng kiểm toán )

Hợp đồng kiểm toán đợc ký kết giữa bên cung cấp dịch vụ kiểm toán vàbên sử dụng dịch vụ kiểm toán bao gồm các nội dụng chủ yếu sau:

+ Mục đích và phạm vi kiểm toán: Mục tiêu của cuộc kiểm toán là cái

đích cần đạt tới đồng thời là thớc đo kết quả của mỗi cuộc kiểm toán cụ thể.Trong cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính do kiểm toán độc lập tiến hành, mụctiêu của cuộc kiểm toán thờng là xác định tính trung thực và hợp lý của cácthông tin trên Báo cáo tài chính Phạm vi kiểm toán là sự giới hạn về không gian,thời gian của đối tợng kiểm toán, thờng đợc xác định cùng với việc xác định mụctiêu của cuộc kiểm toán Trong cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính, phạm vi kiểmtoán thờng là toàn bộ Báo cáo tài chính của một năm tài chính.

+ Trách nhiệm của ban giám đốc công ty khách hàng và kiểm toán viên:

Ban Giám đốc có trách nhiệm trong việc lập và trình bày trung thực các thông tintrên Báo cáo tài chính, kiểm toán viên có trách nhiệm đa ra ý kiến độc lập về Báocáo tài chính dựa trên kết quả của cuộc kiểm toán Và trách nhiệm của công tykhách hàng trong việc cung cấp các tài liệu và thông tin liên quan đến công việckiểm toán.

+ Hình thức thông báo kết quả kiểm toán: Kết quả kiểm toán thờng đợc

biểu hiện cụ thể dới một báo cáo kiểm toán và có kèm theo một th quản lý trongđó nêu rõ những khiếm khuyết của hệ thống kiểm soát nội bộ hoặc những gợi ýsửa chữa những khuyết điểm này.

+ Thời gian tiến hành cuộc kiểm toán: thời gian nghiên cứu sơ bộ, thời

gian kiểm toán chính thức, thời điểm kết thúc kiểm toán và phát hành báo cáokiểm toán.

+ Căn cứ tính giá phí cuộc kiểm toán và hình thức thanh toán: Khẳng định

rằng kiểm toán viên không chịu trách nhiệm những sai sót do bản chất và hạnchế vốn có của hệ thống kế toán, kiểm soát nội bộ.

Hợp đồng kiểm toán là cơ sở pháp lý để kiểm toán viên thực hiện các bớctiếp theo của cuộc kiểm toán và có thể ảnh hởng đến trách nhiệm pháp lý củakiểm toán viên đối với khách hàng Sau khi hợp đồng kiểm toán đợc ký kết, côngty kiểm toán trở thành chủ thể chính thức của công ty khách hàng.

Sau khi ký kết hợp đồng kiểm toán, kiểm toán viên bắt đầu lập kế hoạchkiểm toán tổng quát Trong giai đoạn này kiểm toán viên thực hiện các công việcbao gồm: thu thập thông tin cơ sở, thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý củakhách hàng và thực hiện các thủ tục phân tích, đánh giá tính trọng yếu và rủi rokiểm toán, tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát.

1.2.1.2 Thu thập thông tin cơ sở

Thu thập thông tin cơ sở là quá trình kiểm toán viên thu thập hiểu biết vềngành nghề, công việc kinh doanh của khách hàng, xem xét lại kết quả của cuộckiểm toán trớc và hồ sơ kiểm toán chung, tham quan nhà xởng, nhận diện cácbên hữu quan và dự kiến nhu cầu chuyên gia bên ngoài.

Những hiểu biết về ngành nghề kinh doanh bao gồm những hiểu biết

chung về nền kinh tế, lĩnh vực hoạt động của đơn vị và sự hiểu biết cụ thể hơn vềtổ chức và hoạt động của đơn vị đợc kiểm toán Ngoài ra, kiểm toán viên cònphải hiểu cả những khía cạnh đặc thù của một tổ chức cụ thể nh: cơ cấu tổ chức,dây chuyền và các dịch vụ sản xuất, cơ cấu vốn, chức năng và vị trí của kiểmtoán nội bộ… và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng Ngoài rađể hiểu rõ các sự kiện, các nghiệp vụ và các hoạt động có thể tácđộng đến Báo cáo tài chính và để thực hiện quá trình so sánh khách hàng này vớicác đơn vị khác trong ngành nghề, lĩnh vực sản xuất kinh doanh đó.

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 Kế hoạch kiểm toán qui định kiểm

toán viên phải tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng, và

Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam 310 Hiểu biết về tình hình kinh doanh đã hớng

dẫn: “ Để thực hiện đợc kiểm toán Báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải có hiểubiết về tình hình kinh doanh đủ để nhận thức và xác định các dữ kiện, nghiệp vụvà thực tiễn hoạt động của đơn vị đợc kiểm toán mà theo đánh giá của kiểm toánviên, chúng có thể ảnh hởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính, đến việc kiểm tracủa kiểm toán viên hoặc đến báo cáo kiểm toán” ( Trích mục 2 Chuẩn mực Kiểm

toán Việt Nam 310 Hiểu biết về tình hình kinh doanh ) Điều này rất cần thiết

khi kiểm toán viên thực hiện kiểm toán với tính thận trọng nghề nghiệp đúngmức Mỗi ngành nghề sản xuất kinh doanh có những hệ thống kế toán riêng vàáp dụng những nguyên tắc kế toán cũng thay đổi theo ngành nghề kinh doanhcủa khách hàng.

Kiểm toán viên có thể có đợc hiểu biết này bằng nhiều cách nhng phơngpháp thờng đợc sử dụng nhiều nhất là trao đổi với các kiểm toán viên, những ng-ời đã tiến hành kiểm toán cho khách hàng những năm trớc hoặc đã kiểm toán cho

những khách hàng khác trong cùng ngành nghề kinh doanh hoặc trao đổi trựctiếp với nhân viên, ban giám đốc công ty khách hàng.

Ngoài ra kiểm toán viên có thể thu thập đợc những thông tin hữu ích về

công việc kinh doanh của khách hàng khi xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán

trớc và hồ sơ kiểm toán chung.

Các hồ sơ kiểm toán năm trớc thờng chứa đựng rất nhiều thông tin về kháchhàng, về công việc kinh doanh, cơ cấu tổ chức và các đặc điểm hoạt động khác.Ngoài ra đa phần các công ty kiểm toán đều duy trì hồ sơ kiểm toán thờng xuyênđối với khách hàng Hồ sơ này có các bản sao của các tài liệu nh : sơ đồ tổ chứcbộ máy , điều lệ công ty, chính sách tài chính , kế toán… và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng Ngoài ra Qua đó kiểm toán viênsẽ tìm thấy những thông tin hữu ích về công việc kinh doanh của khách hàng.Việc cập nhật và xem xét các sổ sách của công ty là rất cần thiết vì qua đó kiểmtoán viên không chỉ xác định đợc các quyết định của nhà quản lý có phù hợp vớichính sách pháp luật của Nhà nớc, với các chính sách hiện hành của công ty haykhông mà còn giúp kiểm toán viên hiểu đợc bản chất của các số liệu cũng nh sựbiến động của chúng trên các báo cáo tài chính đợc kiểm toán.

Để có đợc những hiểu biết rõ hơn về tình hình kinh doanh thực tế của

khách hàng kiểm toán viên tiến hành công việc tham quan nhà xởng Việc tham

quan nhà xởng , quan sát trực tiếp hoạt động kinh doanh của khách hàng sẽ cungcấp cho kiểm toán viên những điều mắt thấy tai nghe về quy trình sản xuất kinhdoanh của khách hàng và nó cũng cho phép kiểm toán viên gặp những nhân vậtchủ chốt cũng nh cung cấp cho kiểm toán viên một cái nhìn tổng thể về côngviệc kinh doanh của khách hàng( đặc biệt là công tác bảo vệ tài sản) Điều nàytạo điều kiện cho việc thuyết minh số liệu kế toán, phát hiện những vấn đề cầnquan tâm nh sản xuất đình trệ, sản phẩm ứ đọng, máy móc lạc hậu hay khôngphát huy đợc hết công suất… và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng Ngoài ra Ngoài ra kiểm toán viên cũng có đợc những nhậnđịnh ban đầu về phong cách quản lý của ban giám đốc, tính hệ thống trong việctổ chức, sắp đặt công việc… và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng Ngoài ra

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên cần xác định tấtcả các bên hữu quan với khách hàng Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số

550 Các bên hữu quan nêu rõ khái niệm về các bên hữu quan : các bên hữu

quan đợc hiểu là các bộ phận trực thuộc, các chủ sở hữu chính thức của công tykhách hàng hay bất kỳ công ty chi nhánh , một cá nhân hay tổ chức nào mà côngty khách hàng có quan hệ và các cá nhân tổ chức đó có khr năng điều hành, kiểm

soát hoặc có ảnh hởng đáng kể tới các chính sách kinh doanh quản trị của côngty khách hàng.

Theo các nguyên tắc kế toán đã đợc thừa nhận, bản chất mối quan hệ giữacác bên hữ quan phải đợc tiết lộ trên các sổ sách báo cáo và qua mô tả cácnghiệp vụ kinh tế Do vậy các bên hữu quan và các nghiệp vụ giữa các bên hữuquan có ảnh hởng lớn đến sự nhận định của ngời sử dụng báo cáo tài chính Dođó kiểm toán viên phải xác định các bên hữu quan và nhận định sơ bộ về mốiquan hệ này ngay trong giai đoạn lập kế hoạch thông qua phỏng vấn ban giámđốc, xem sổ theo dõi cổ đông, sổ theo dõi khách hàng Từ đó bớc đầu dự đoáncác vấn đề có thể phát sinh giữa các bên hữu quan để có thể hoạch định một kếhoạch kiểm toán phù hợp.

Bớc cuối cùng trong thu thập thông tin cơ sở là kiểm toán viên dự kiến

nhu cầu chuyên gia bên ngoài.Thuật ngữ “ chuyên gia” chỉ một ngời hoặc một

văn phòng có năng lực, hiểu biết và có kinh nghiệm cụ thể trong một lĩnh vực kếtoán và kiểm toán Nếu công ty kiểm toán cho rằng không ai trong nhóm kiểmtoán có chuyên môn hoặc khả năng về lĩnh vực nào đó để thực hiện các thủ tụckiểm toán cần thiết nhất định ( ví dụ nh khi đánh giá một tác phẩm nghệ thuật ,vàng bạc đá quý, hoặc khi cần t vấn pháp lý về các hợp đồng )… và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng Ngoài ra khi đó công tykiểm toán có thể quyết định sử dụng chuyên gia bên ngoài.

Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 620 Sử dụng t liệu của một chuyên gia

, hớng dẫn sử dụng chuyên gia, kiểm toán viên phải đánh giá khả năng chuyênmôn, hiểu mục đích và công việc của họ cũng nh sự phù hợp của việc sử dụng tliệu đó cho các mục tiêu dự định Kiểm toán viên cũng nên xem xét mối quanhệ giữa chuyên gia với khách hàng, những yếu tố có thể ảnh hởng tới tính kháchquan của chuyên gia đó.

1.2.1.3 Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng

Nếu các thông tin cơ sở đợc thu thập ở trêngiúp cho các kiểm toán viên hiểu đợc về các mặt hoạt động kinh doanh củakhách hàng thì việc thu thập các thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hànggiúp cho các kiểm toán viên nắm bắt đợc các quy trình mang tính pháp lý có ảnhhởng đến các mặt hoạt động kinh doanh này, những thông tin này đợc thu thậptrong quá trình tiếp xúc với ban giám đốc công ty khách hàng, bao gồm các loạisau:

+ Giấy phép thành lập và Điều lệ công ty: Việc nghiên cứu những tài liệu

này giúp kiểm toán viên hiểu đợc về quá trình hình thành, mục tiêu hoạt động vàcác lĩnh vực kinh doanh hợp pháp của đơn vị cũng nh nắm bắt đợc những vấn đềmang tính nội bộ của đơn vị nh: cơ cấu tổ chức, chức năng, nhiệm vụ của cácphòng ban, thủ tục phát hành cổ phiếu, trái phiếu… và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng Ngoài ra

+ Các báo cáo tài chính, báo cáo kiểm toán, biên bản thanh tra, kiểm tra

của năm hiện hành hay trong vài năm trớc: Các báo cáo tài chính cung cấp dữ

liệu về tình hình tài chính và kết quả hoạt đông kinh doanh của đơn vị, giúp kiểmtoán viên nhận thức đợc tổng quát về vấn đề đó và dựa trên cơ sở đó, áp dụngcác kỹ thuật phân tích các báo cáo này để nhận thức đợc xu hớng phát triển củakhách hàng Đây là tài liệu quan trọng nhất trong cuộc kiểm toán báo cáo tàichính Ngoài ra việc xem xét các báo cáo kiểm toán, các biên bản kiểm tra,thanh tra ( nếu có) sẽ giúp kiểm toán viên nhận thức đợc rõ hơn về thực trạnghoạt động của đơn vị khách hàng và dự kiến phơng thức kiểm tra.

+ Biên bản các cuộc họp cổ đông, Hội đồng quản trị và ban giám đốc:

Đây là những tài liệu chính thức và tóm lợc về những vấn đề quan trọng nhất đãđợc thảo luận và quyết định chính thức trong các buổi họp đó Các biên bản nàythờng chứa đựng các thông tin quan trọng nh: công bố về cổ tức, phê chuẩn việchợp nhất hoặc giải thể các đơn vị trực thuộc, xét duyệt mua bán, chuyển nhợngcác tài liệu quan trọng… và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng Ngoài ra

Qua việc nghiên cứu các biên bản này, kiểm toán viên sẽ xác định đợcnhững dữ kiện có ảnh hởng quan trọng đến việc hình thành và trình bày trungthực các thông tin trên báo cáo tài chính.

Trớc khi cuộc kiểm toán tiến hành, kiểm toán viên cần phải kiểm tra, đốichiếu các kết quả thu đợc trong quá trình kiểm toán với các quyết định đa ratrong các cuộc họp để đảm bảo ban giám đốc đã tuân thủ các biện pháp đã đợcHội đồng quản trị và các cổ đông đề ra và yêu cầu ban giám đốc cung cấp th giảitrình trong đó cam kết là đã gửi đầy đủ các biên bản của các cuộc họp trên chocác kiểm toán viên.

+ Các hợp đồng và cam kết quan trọng: Các hợp đồng và cam kết quan

trọng nh: hợp đồng mua, bán hàng… và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng Ngoài ra là mối quan tâm hàng đầu ở các bộ phận cábiệt của cuộc kiểm toán và đặc biệt trong suốt quá trình khảo sát chi tiết Tronggiai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, việc xem xét cơ bộ các hợp đồng đó sẽ giúpkiểm toán viên tiếp cận với các hoạt động chính của khách hàng, hình dung

những khía cạnh pháp lý có ảnh hởng đến tình hình tài chính và kết quả hoạtđộng của đơn vị khách hàng.

1.2.1.4 Thực hiện các thủ tục phân tích

Thủ tục phân tích, theo định nghĩa của Chuẩn mực Kiểm toán Việt Namsố 520 “ là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đótìm ra những xu huớng biến động và tìm ra mối quan hệ có mâu thuẫn với cácthông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến”.( Trích mục 4 Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 520 Quy trình phân tích ) Cácthủ tục phân tích đợc áp dụng cho tất cả các cuộc kiểm toán và chúng thờng đợcthực hiện trong tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán

ở giai đoạn lập kế hoạh kiểm toán, sau khi đã thu thập đợc các thông tincơ sở và thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng, kiểm toán viên tiến hànhcác thủ tục phân tích đối với các thông tin đã thu thập để hỗ trợ cho việc lập kếhoạch về bản chất, thời gian và nội dung các thủ tục phân tích sử dụng cho việclập kế hoạch kiểm toán nhằm các mục tiêu sau đây:

- Thu thập hiểu biết về nội dung các báo cáo tài chính và những biến đổiquan trọng về kế toán và hoạt động kinh doanh của khách hàng vừa mới diễn ratừ lần kiểm toán trớc.

- Tăng cờng sự hiểu biết của kiểm toán viên về hoạt động kinh doanh củakhách hàng và giúp kiểm toán viên xác định các vấn đề nghi vấn về khả nănghoạt động liên tục của công ty khách hàng.

- Đánh giá sự hiện diện các sai số có thể có trên báo cáo tài chính doanhnghiệp.

Nh vậy, qua việc thực hiện các thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kếhoạch kiểm toán, kiểm toán viên có thể xác định nội dung cơ bản của cuộc kiểmtoán Báo cáo tài chính Mức độ, phạm vi, thời gian áp dụng các thủ tục phân tíchthay đổi tuỳ vào quy mô và tính phức tạp trong hoạt động kinh doanh của kháchhàng.

Việc xây dựng các thủ tục phân tích bao hàm một số bớc đặc thù nh: xácđịnh mục tiêu, thiết kế các cuộc khảo sát, tiến hành khảo sát, phân tích kết quảvà đa ra kết luận.

Các thủ tục phân tích đựơc kiểm toán viên sử dụng bao gồm:

* Phân tích ngang( phân tích xu hớng) : là việc phân tích dựa trên cơ sở sosánh các trị số của cùng một chỉ tiêu trên Báo cáo tài chính.

Các chỉ tiêu phân tích ngang đợc sử dụng bao gồm:

_ So sánh số liệu kỳ này với số liệu kỳ trớc hoặc giữa các kỳ với nhau vàqua đó kiểm toán viên thấy đợc những biến động bất thờng và xác định đợc cáclĩnh vực cần quan tâm Ví dụ: tỷ số thanh toán hiện hành giảm đột ngột với quymô lớn cho thấy doanh nghiệp đang gặp khó khăn về tình hình tài chính, khảnăng thanh toán công nợ.

_ So sánh số liệu thực tế với số liệu dự toán hoặc số liệu ớc tính của kiểmtoán viên.

_ So sánh dữ kiện của công ty khách hàng vơi dữ kiện chung của ngành,lĩnh vực mà công ty khách hàng đang hoạt động.

*Phân tích dọc ( phân tích tỷ suất) : là việc phân tích dựa trên cơ sở sosánh các tỷ lệ tơng quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau trên báo cáotài chính

Các tỷ suất tài chính thờng dùng trong phân tích dọc có thể là các tỷ suấtvề khả năng thanh toán, các tỷ suất về khả năng sinh lời… và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng Ngoài ra

Trên đây là cách thức phổ biến theo Chuẩn mực Kiếm toán Việt Nam số300 về Lập kế hoạch kiểm toán để thu thập những thông tin về khách hàng.TheoChuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 230 Hồ sơ kiểm toán đây là những thông tincơ sở, có ý nghĩa quan trọng và thờng đợc lu trữ làm tài liệu cho các cuộc kiểmtoán trong những năm tiếp theo

1.2.1.5 Đánh giá trọng yếu và rủi ro

Trọng yếu là khái niệm về tầm cỡ ( hay qui mô ) và bản chất của các saiphạm ( kể cả bỏ sót ) của các thông tin tài chính hoặc là đơn lẻ, hoặc là từngnhóm mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào các rhông tin này để xét đoán thìkhông thể chính xác hoặc là sẽ rút ra những kết luận sai lầm.

Trong giai đoạn lập kế hoạch, kiểm toán viên phải đánh giá mức độ trọngyếu để ớc tính mức độ sai sót của báo cáo tài chính có thể chấp nhận đợc, xácđịnh phạm vi của cuộc kiểm toán và đánh giá ảnh hởng của các sai sót lên báocáo tài chính để từ đó xác định bản chất, thời gian và phạm vi thực hiện các khảosát ( thử nghiệm ) kiểm toán ở đây, kiểm toán viên cần đánh giá mức trọng yếucho toàn bộ báo cáo tài chính và phân bổ mức đánh giá đó cho từng khoản mụctrên báo cáo tài chính.

- Ước lợng ban đầu về trọng yếu

Ước lợng ban đầu về trọng yếu là lợng tối đa kiểm toán viên tin rằng ởmức đó các báo cáo tài chính có thể bị sai lệch nhng vẫn cha ảnh hởng đến quyếtđịnh của ngời sử dụng thông tin tài chính Nói các khác đó chính là những sai sótcó thể chấp nhận đợc đối với toàn bộ báo cáo tài chính.

Việc ớc lọng ban đầu về trọng yếu giúp các kiểm toán viên lập kế hoạchthu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp Cụ thể là nếu các kiểm toán viên ớc l-ợng mức trọng yếu càng thấp, nghĩa là độ chính xác của các số liệu trên Báo cáotài chính càng cao, thì số lợng bằng chứng kiểm toán phải thu thập càng nhiều vàngợc lại.

Việc ớc lợng ban đầu về trọng yếu là một việc làm mang tính chất xétđoán nghề nghiệp của kiểm toán viên Do đó ớc lợng ban đầu về trọng yếu khôngcố định mà có thể thay đổi trong suốt cuộc kiểm toán nếu kiểm toán viên thấyrằng mức ớc lợng ban đầu là quá cao hoặc quá thấp hoặc một trong các nhân tốdùng để xác định mức ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu bị thay đổi

Khi xây dựng mức ớc lợng ban đầu về trọng yếu, kiểm toán viên phải lu ýtới những yếu tố ảnh hởng sau:

- Trọng yếu là một khái niệm tơng đối hơn là một đối tợng tuyệt đối, gắnliền với quy mô của công ty khách hàng Một sai phạm với một qui mô nhấtđịnh có thể là trọng yếu đối với một công ty nhỏ nhng không trọng yếu với mộtcông ty lớn hơn Do vậy việc xác định và chỉ dẫn một mức giá trị cụ thể bằngtiền cho sự ớc lợng ban đầu về trọng yếu áp dụng cho tất cả các khách hàng làmột điều không thể làm đợc.

- Yếu tố định lợng của trọng yếu: Quy mô sai phạm là một yếu tố quantrọng để xem xét liệu các sai phạm có trọng yếu hay không Tuy nhiên do trọngyếu mang tính chất tơng đối nên việc có đợc các cơ sở để quyết định xem mộtquy mô của một sai phạm nào có là trọng yếu hay không là một điều cần thiết.Thu nhập trớc thuế, tài sản lu động, tổng vốn dài hạn, nợ ngắn hạn… và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng Ngoài ra ờng đợc thdùng làm cơ sở quan trọng nhất vì nó đợc xem nh một khoản mục thông tin thenchốt đối với ngời sử dụng.

- Yếu tố định tính của trọng yếu: Trong thực tế để đánh giá một sai phạmlà trọng yếu hay không, kiểm toán viên phải xem xét đánh giá cả về mặt qui mô (số lợng ) và bản chất ( chất lợng ) của sai sót đó Một hành vi gian lận luôn đợccoi là trọng yếu bất kể qui mô của nó là bao nhiêu.

Những yếu tố liên quan đến bản chất của sai phạm cần phải đợc xem xétkhi ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu:

Các gian lận thờng đợc xem là quan trọng hơn các sai sót với cùng mộtquy mô tiền tệ bởi các gian lận thờng làm ngời ta nghĩ tới tính trung thực và độtin cậy của ban Giám đốc hay những ngời có liên quan.

Các sai sót có quy mô nhỏ nhng lặp đi lặp lại hoặc gây ra tác động dâychuyền làm ảnh hởng nghiêm trọng đến thông tin trên báo cáo tài chính thì luônđợc xem là sai phạm trọng yếu vì đây là sai phạm có tính chất hệ thống Các saiphạm làm ảnh hởng đến thu nhập thì luôn là sai phạm trọng yếu

Mặc dù ớc lợng ban đầu về trọng yếu là một xét đoán nghề nghiệp mangtính chủ quan của kiểm toán viên song trên thực tế các công ty kiểm toán thờngđề ra những đờng lối chỉ đạo để hỗ trợ cho các kiểm toán viên của mình trongviệc ớc lọng ban đầu về trọng yếu qua việc hớng dẫn các chỉ tiêu đợc chọn làmgốc trong từng trờng hợp cụ thể, tỷ lệ tính mức trọng yếu đối với từng chỉ tiêu.

Sau khi kiểm toán viên đã có đợc ớc lợng ban đầu về trọng yếu cho toànbộ báo cáo tài chính, kiểm toán viên cần phân bổ mức ớc lọng này cho từngkhoản mục trên báo cáo tài chính Đó cũng chính là sai số có thể chấp nhận đợcđối với từng khoản mục.

Mục đích của việc phân bổ này là để giúp kiểm toán viên xác định đợc sốlợng bằng chứng kiểm toán thích hợp phải thu thập đối với từng khoản mục ởmức chi phí thấp nhất có thể mà vẫn đảm bảo tổng hợp các sai sót trên Báo cáotài chính không vựot quá mức ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu.

Do hầu hết các thủ tục kiểm toán tập trung vào các tài khoản trên bảng cânđối kế toán nên kiểm toán viên thờng phân bổ mức ớc lợng cho các tài khoảntrên bảng cân đối kế toán thay vì cho các tài khoản trên báo cáo kết quả kinhdoanh Việc phân bổ đợc thực hiện theo cả hai chiều hớng mà các sai phạm cóthể diễn ra: đó là tình trạng khai khống ( số liệu trên sổ sách lớn hơn trên thựctế ) và khai thiếu ( số liệu trên sổ sách nhỏ hơn thực tế )

Cơ sở để tiến hành phân bổ là: bản chất của các khoản mục, rủi ro tiềmnăng và rủi ro kiểm soát đợc đánh giá sơ bộ đối với các khoản mục, kinh nghiệmkiểm toán của kiểm toán viên và chi phí kiểm toán đối với từng khoản mục.

Trong thực tế, rất khó dự đoán về khả năng xảy ra sai sót cũng nh chi phíkiểm toán cho từng khoản mục nên công việc này mang tính chủ quan và đòi hỏisự xét đoán mang tính nghề nghiệp của kiểm toán viên Do vậy công ty kiểm

toán thờng phân công các kiểm toán viên có trình độ chuyên môn cao nhiều kinhnghiệm để thực hiện công việc này.

Việc đánh giá mức trọng yếu tổng thể và phân bổ cho các khoản mụcmang nhiều tính chất chủ quan và rất khó dự đoán Vì vậy, kiểm toán viên cần

đánh giá khả năng sai sót có thể xảy ra, đó chính là quá trình đánh giá rủi ro

kiểm toán.

Đánh giá rủi ro kiểm toán là việc kiểm toán viên và công ty kiểm toán xácđịnh mức độ rủi ro kiểm toán có thể xảy ra là cao hay thấp, bao gồm đánh giá rủiro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện Rủi ro kiểm toán đợc xác địnhtrớc khi lập kế hoạch và trớc khi thực hiện kiểm toán.

Theo định nghĩa trong Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giárủi ro và kiểm soát nội bộ, “ rủi ro kiểm toán là rủi ro do công ty kiểm toán vàkiểm toán viên đa ra ý kiến không thích hợp khi Báo cáo tài chính đã đợc kiểmtoán còn có những sai sót trọng yếu” ( Trích mục 7 Chuẩn mực Kiểm toán ViệtNam số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ ).

Trong giai đoạn lập kế hoạch, kiểm toán viên phải xác định rủi ro kiểmtoán mong muốn ( AR ) Mức rủi ro này đợc xác định phụ thuộc hai yếu tố:

+ Mức độ mà theo đó ngời sử dụng bên ngoài tin tởng vào báo cáo tàichính Khi ngời sử dụng bên ngoài đạt nhiều niềm tin vào các báo cáo tài chínhthì mức độ tác hại trên phạm vi toàn xã hội sẽ càng lớn nếu có một sai sót khôngđợc phát hiện trên báo cáo tài chính Do vậy trong trờng này kiểm toán viên cầnxác định một mức rủi ro kiểm toán thấp, từ đó tăng số lợng bằng chứng kiểmtoán thu thập và tăng độ chính xác trong các kết luận đa ra của mình.

Một số yếu tố chỉ ra mức độ mà theo đó các Báo cáo tài chính đợc ngời sửdụng bên ngoài tin tởng là: quy mô của công ty khách hàng, sự phân phối quyềnsở hữu, bản chất và quy mô của công nợ Cấc yếu tố này càng lớn thì số l ợng ng-ời sử dụng báo cáo tài chính càng nhiều.

+ Khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi báo cáo kiểmtoán công bố: nếu khả năng này càng cao thì kiểm toán viên phải thiết lập mộtmức rủi ro kiểm toán mong muốn thấp hơn so với khách hàng không gặp khókhăn về tài chính, từ đó tăng số lợng bằng chứng kiểm toán phải thu thập Điềunày dẫn đến chi phí kiểm toán tăng lên để giảm thiểu khả năng các vụ kiện màkiểm toán viên và công ty kiểm toán phải đơng đầu trong tơng lai.

Việc dự đoán thất bại về mặt tài chính của công ty khách hàng trong tơnglai là điều khó khăn nhng kiểm toán viên có thể dựa vào các yếu tố sau để phánđoán sự kiện này, đó là: khả năng hoán chuyển thành tiền mặt, các khoản lãi( lỗ ) trong các năm trớc, các biện pháp nhằm gia tăng quá trình tài trợ, bản chấthoạt động của công ty khách hàng.

Căn cứ vào các yếu tố trên kiểm toán viên kiểm toán viên sẽ xác định mộtmức rủi ro kiểm toán mong muốn cho toàn bộ Báo cáo tài chính đợc kiểm toán.

Ngoài ra, kiểm toán viên cần đánh giá các loại rủi ro kiểm toán sau:

- Rủi ro cố hữu: là khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong Báocáo tài chính chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp, mặc dùcó hay không có hệ thống kiểm soát nội bộ.

Để đánh giá rủi ro cố hữu, kiểm toán viên dựa vào các yếu tố ảnh huởngsau:

 Bản chất kinh doanh của khách hàng: Rủi ro cố hữu thờng bị tăng lênbởi những đặcthù của ngành nghề kinh doanh mà nó có thể tạo nênnhững khó khăn cho kiểm toán do tồn tại những khoản không chắcchắn hoặc khả năng tồntại một cách tiền tàng những gian lận hoặc saisót trên Báo cáo tài chính Ví dụ: khách hàng kinh doanh trong lĩnh vựctiền tệ tín dụng thòng có nhiều rủi ro trong việc quản lý tiền mặt và cácphong tiện thanh toán, do đó việc kiểm toán vốn bằng tiền sẽ khó khănhơn đối với các doanh nghiệp sản xuất thông thờng.

 Tính trung thực của ban giám đốc: Ban giám đốc không thể xem làhoàn toàn trung thực trong mọi trờng hợp Khi Ban giám đốc bị kiểmsoát bởi một hoặc một số ít các cá nhân thiếu tính trung thực thì khảnăng các báo cáo tài chính bị báo cáo sai sẽ tăng lên, do vậy rủi ro cốhữu sẽ đợc đánh giá ở mức cao.

 Kết quả các lần kiểm toán trớc: Đối với tài khoản đựoc phát hiện có saiphạm trong các lần kiểm toán của năm trứoc, rủi ro có hữu đợc xácđịnh ở mức cao Lý do là nhiều loại sai phạm có tính chất hệ thống vàcác đơn vị thờng chậm chạp không tiến hành các biện pháp sửa chữanên các sai phạm đã xảy ra trong năm trớc có thể vẫn tiếp tục xảy ratrong các năm.

 Hợp đồng kiểm toán lần đầu và hợp đồng kiểm toán dài hạn: Trong cáchợp đồng kiểm toán lần đầu, kiểm toán viên thờng thiếu hiểu biết và

kinh nghiệm về các sai sót của khách hàng nên họ thờng đánh giá rủiro cố hữu cao hơn so với hợp đồng kiểm toán dài hạn.

 Các nghiệp vụ kinh tế không thòng xuyên: Các nghiệp vụ này có khảnăng đợc vào sổ sai nhiều hơn là các nghệp vụ diễn ra hàng ngày dokhách hàng thiếu kinh nghiệm trong hạch toán các nghiệp vụ đó, do đórủi ro cố hữu đối với các tài khoản chứa nghiệp vụ này thờng đợc đánhgiá cao.

 Các ớc tính kế toán: Rủi ro cố hữu của các tài khoản phản ánh các ứoctính kế toán ( dự phòng các khoản phải thu khó đòi, dự phòng giảm giáhàng tồn kho… và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng Ngoài ra) thuêòng đựoc đánh gía cao vì việc vào sổ đúng đắncác khoản mục này không những đòi hỏi sự hiểu biết về bản chất cáckhảon mục, về lý thuyết liên quan mà còn cả kinh nghiệm và sự phánxét chủ quan của ngời có trách nhiệm.

 Qui mô của các số d tài khoản: Các tài khoản có số d bằng tiền lớn ờng đợc đánh giá là có rủi ro cố hữu cao hơn so với tài khảon có số dbằng tiền nhỏ.

th-Nh vậy kiểm toán viên cần đánh giá lần lợt các yếu tố trên và quyết địnhmức rủi ro cố hữu thích hợp đối với từng khoản mục trên báo cáo tài chính.

- Rủi ro kiểm soát: Đây là loại rủi ro liên quan đến sự liên quan đến sự yếukém của hệ thống kiểm soát nội bộ Rủi ro kiểm soát là khả năng xảy ra các saiphạm trọng yếu do hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị khách hàng không hoạtđộng hoặc hoạt động không hiệu quả do đó đã không phát hiện và ngăn chặn cácsai phạm này.

Rủi ro kiểm soát đợc kiểm toán viên đánh giá đối với từng khoản mục trênbáo cáo tài chính thông qua việc tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của kháchhàng đối với khoản mục này Rủi ro kiểm soát luôn có và khó tránh khỏi donhững hạn chế cố hữu của bất kỳ hệ thống kiểm soát nội bộ nào.

- Rủi ro phát hiện: Là khả năng xảy ra các sai sót hoặc gian lận trên báocáo tài chính mà không đựoc ngăn chặn hay phát hiện bởi hệ thống kiểm soát nộibộ và cũng không đựoc kiểm toán viên phát hiện trong quá trình kiểm toán.

Trong quá trình kiểm toán, rủi ro phát hiện phát sinh do ảnh hởng của cácnhân tố sau:

+ Các bớc kiểm toán không thích hợp, điều này thờng xảy ra đối vớinhững kiểm toán viên mới, thực hiện không hợp lý quy trình kiểm toán cho mỗiphần hành.

+ Phát hiện ra bằng chứng nhng không nhận thức đợc sai sót, nên thờng đara kết luận sai về phần hành đó cũng nh về Báo cáo tài chính.

+ Kiểm toán viên hoàn toàn không phát hiện ra sai sót do có sự thôngđồng, nhất trí bên trong doanh nghiệp làm sai các chính sách và chế độ do Bangiám đốc đề ra.

Rủi ro phát hiện đợc xác định từ ba loại rủi ro: rủi ro kiểm toán mongmuốn, rủi ro cố hữu và rủi ro kiểm soát Vì ba loại rủi ro này thay đổi đối vớitừng khoản mục trên Báo cáo tài chính nên rủi ro phát hiện và số lợng bằngchứng kiểm toán cần thu thập cũng thay đổi theo đối với từng khoản mục.

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 320 Tính trọng yếu trong kiểmtoán, mức độ trọng yếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ ngợc chiều nhaunghĩa là nếu mức trọng yếu càng cao thì rủi ro kiểm toán càng thấp và ngợc lại.Kiểm toán viên phải quan tâm tới mối quan hệ này khi xác định bản chất, thờigian và phạm vi của thủ tục kiểm toán cần thực hiện.

Xác định trọng yếu và rủi ro là thủ tục phức tạp đòi hỏi trình độ cũng nhphán đoán của kiểm toán viên Trên thực tế chỉ một số công ty kiểm toán tại ViệtNam đã xây dựng quy trình ớc lợng trọng yếu và rủi ro, còn nhiều công ty vẫncha xây dựng đợc quy trình cụ thể.

1.2.1.6 Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro

kiểm soát

Hệ thống kiểm soát nội bộ là một hệ thống chính sách và thủ tục nhằmbốn mục tiêu sau: bảo vệ tài sản của đơn vị; bảo đảm độ tin cậy của các thôngtin; bảo đảm việc thực hiện các chế độ pháp lý và bảo đảm hiệu quả của hoạtđộng.

Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi rokiểm soát là một phần việc hết sức quan trọng mà kiểm toán viên phải thực hiệntrong một cuộc kiểm toán, vấn đề này đợc quy định ở điều thứ hai trong 10Chuẩn mực Kiểm toán đợc chấp nhận rộng rãi ( GAAS ): “ Kiểm toán viên phảicó một sự hiểu biết đầy đủ về hệ thống kiểm soát nội bộ để lập kế hoạch kiểmtoán và để xác định bản chất, thời gian và phạm vi của các cuộc khảo sát phảithực hiện” Điều này cũng đợc quy định trong Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam

số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ: “ Kiểm toán viên phải có đủ hiểubiết về hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạchkiểm toán tổng thể và xây dựng chơng trình kiểm toán thích hợp, có hiệu quả”( trích mục 2 Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro và kiểmsoát nội bộ ).

Theo đó, kiểm soát nội bộ là một chức năng thờng xuyên của các đơn vị,tổ chức và trên cơ sở đó xác định rủi ro có thể xảy ra trong từng khâu công việcđể tìm ra biện pháp ngăn chặn nhằm thực hiện có hiệu quả tất cả các mục tiêuđặt ra của đơn vị Để đáp ứng yêu cầu quản lý cũng nh đảm bảo hiệu quả tronghoạt động, các đơn vị và tổ chức cần xây dựng và không ngừng củng cố hệ thốngkiểm soát nội bộ với bốn yếu tố chính sau: Môi trờng kiểm soát, hệ thống thôngtin (hệ thống kế toán), các thủ tục kiểm soát và kiểm toán nội bộ.

Tuy nhiên, một hệ thống kiểm soát nội bộ dù đợc thiết kế hoàn hảo đếnđâu cũng không thể ngăn ngừa hay phát hiện mọi sai phạm có thể xảy ra Đó lànhững hạn chế cố hữu của hệ thống kiểm soát nội bộ Khi lập kế hoạch kiểmtoán, kiểm toán viên cần nhận thức đợc vấn đề này để đánh giá hệ thống kiểmsoát nội bộ của khách hàng và quyết định mức rủi ro kiếm soát.

Trong kiểm toán Báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải đánh giá hệ thốngkiểm soát nội bộ và rủi ro kiểm soát không chỉ để xác minh tính hiện hữu của hệthống kiểm soát nội bộ mà còn làm cơ sở cho việc xác định phạm vi thực hiệncác thử nghiệm cơ bản trên số d và nghiệp vụ của đơn vị.

Việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ đợc thực hiện theo một trình tựnhất định và có thể khái quát qua bốn bớc cơ bản sau:

Bớc 1: Thu thập hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ và mô tả chi tiết hệthống kiểm soát nội bộ trên các giấy tờ làm việc

Trong giai đoạn này, kiểm soát viên tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộcủa đơn vị khách hàng trên hai mặt chủ yếu: thiết kế về qui chế kiểm soát vàthiết kế về bộ máy kiểm soát; hoạt động liên tục và có hiệu lực của hệ thốngkiểm soát nội bộ

Tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ trong giai đoạn lập kế hoạch kiểmtoán, trong đó kiểm toán viên phải tìm hiểu về thiết kế và vận hành của hệ thốngkiểm soát nội bộ của khấch hàng theo từng yếu tố cấu thành để:

- Đánh giá xem liệu có các Báo cáo tài chính có thể kiểm toán đợc haykhông? Kiểm toán viên phải thu thập thông tin về tính trung thực của Ban giámđốc trong việc lập và trình bày các sổ sách kế toán

- Nhận diện và đánh giá các sai phạm tiềm tàng

- Quyết định về mức đánh giá thích hợp của rủi ro kiểm soát ảnh hởngđến rủi ro phát hiện từ đó ảnh hởng đến quyết định số lợng bằng chứng kiểmtoán phải thu thập

- Thiết kế các cuộc khảo sát thích hợp

Có nhiều phơng pháp tiếp cận để thu thập hiểu biết về hệ thống kiểm soátnội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát, trong đó có hai cách phổ biến là phơng pháptiép cận theo khoản mục và tiếp cận theo chu trình nghiệp vụ

Cũng giống nh giai đoạn tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng,các phơng pháp kiểm táon viên thòng áp dụng khi tìm hiểu hệ thống kiểm soátnội bộ là:

- Dựa vào kinh nghiệm trớc đây của kiểm toán viên với khách hàng- Thẩm vấn nhân viên của công ty khách hàng

- Xem xét các sổ tay về thủ tục và chế độ của công ty khách hàng- Kiểm tra các chứng từ và sổ sách đã hoàn tất

Để mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên sử dụng một trong baphơng pháp hoặc kết hợp cả ba phong pháp: vẽ các Lu đồ, lập Bảng câu hỏi vềkiểm soát nội bộ, lập Bảng tờng thuật về kiểm soát nội bộ tuỳ thuộc vào đặcđiểm đơn vị đợc kiểm toán và quy mô kiểm toán.

Bớc 2: Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát để lập kế hoạch cho từngkhoản mục

Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát bao gồm việc đánh giá tính hiệu lựccủa hệ thống kiểm soát nội bộ trong việc ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa cácsai phạm trong hoạt động tài chính kế toán của doanh nghiệp.

Sau khi thu thập đợc một sự hiểu biết về cách thiết kế và sự vận hành củahệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên sẽ đa ra cách đánh giá ban đầu về rủiro kiểm soát cho từng mục tiêu kiểm soát chi tiết Nếu hệ thống kiểm soát nội bộđợc thiết kế và vận hành hữu hiệu thì rủi ro kiểm soát đợc đánh giá thấp và ngợclại

Việc đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát đợc làm riêng rẽ cho từng loạinghiệp vụ kinh tế chủ yếu trong từng chu trình nghiệp vụ theo các bớc sau:

 Nhận diện các mục tiêu kiểm soát mà theo đó kiểm toán viên vận dụngtrong quá trình đánh giá Trong bớc này kiểm toán viên sẽ vận dụng cácmục tiêu kiểm soát nội bộ cụ thể cho từng loại nghiệp vụ chủ yếu củacông ty;

 Nhận diện các quá trình kiểm soát đặc thù đợc hiểu quá trình kiểm soátquan trọng ở bớc này, kiểm toán viên không cần thiết phải xem xét mọiquá trình kiểm soát mà chỉ phải nhận diện và phân tích các quá trìnhkiểm soát chủ yếu (có khả năng ảnh hởng lớn nhất đến việc thoả mãnmục tiêu kiểm soát), đảm bảo tính hiệu quả cho cuộc kiểm toán;

 Nhận diện và đánh giá các nhợc điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ.Nhợc điểm đợc hiểu là sự vắng mặt của các quá trình kiểm soát thíchđáng mà điều này sẽ làm tăng khả năng rủi ro của việc tồn tại các saiphạm trên Báo cáo tài chính.

 Đánh giá rủi ro kiểm soát Khi đã nhận diện đợc quá trình kiểm soát vàcác nhợc điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên tiến hànhđánh giá rủi ro kiếm soát ban đầu đối với từng mục tiêu kiểm soát kiểmtoán viên có thể đánh giá rủi ro theo yếu tố định tính thấp, trung bình,cao hoặc theo tỷ lệ phần trăm Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số400, kiểm toán viên thờng đặt ra mức độ kiểm soát là cao trong trờnghợp hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ không đợc áp dụng đúng; hoặcviệc đánh giá sự áp dụng của hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ đợcxem là không đủ.

Mức độ rủi ro kiểm soát ban đầu này sẽ đợc chứng minh bằng việc thựchiện các khảo sát ở giai đoạn hai của cuộc kiểm toán trớc khi kiểm toán viên đara mức độ rủi ro kiểm soát thích hợp đợc sử dụng.

Bớc 3: Thực hiện thử nghiệm kiểm soát

Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm soát nộibộ qui định kiểm toán viên phải thực hiện các thử nghiệm kiểm soát để thu thậpcác bằng chứng về sự đầy đủ, về tính hiệu quả của hệ thống kế toán và hệ thốngkiểm soát nội bộ trên các phơng diện:

-Thiết kế: Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị đợcthiết kế sao cho có khả năng ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai phạmtrọng yếu.

- Thực hiện: Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ tồn tại và hoạtđộng một cách hữu hiệu trong suốt niên độ kế toán.

Thử nghiệm kiểm soát đợc thực hiện với những phơng pháp khác nhau tuỳthuộc từng trờng hợp cụ thể Phơng pháp kiểm tra tài liệu đợc áp dụng nếu cácthủ tục để lại các “dấu vết” trực tiếp trên tài liệu nh các chữ ký phê duyệt, hoáđơn lu… và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng Ngoài ra

Nếu các thủ tục kiểm soát không để lại dấu vết trên tài liệu, kiểm toánviên tiến hành quan sát các hoạt động liên quan đến kiểm soát nội bộ hoặc phỏngvấn nhân viên đơn vị về các thủ tục kiểm soát của những ngời thực thi công việckiểm soát nội bộ.

Ngoài thử nghiệm kiểm soát, kiểm toán viên có thể thực hiện các thủ tụckiểm toán khác để thu thập bằng chứng về tính hiệu quả của hệ thống kế toán vàhệ thống kiểm soát nội bộ

Bớc 4: Lập bảng đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ

Việc tổng hợp kết quả khảo sát vè hệ thống kiểm soát nội bộ có thể thựchiện qua việc lập Bảng đánh giá kiểm soát nội bộ hoặc các hình thức khác tuỳthuộc vào xem xét của kiểm toán viên trong từng cuộc kiểm toán cụ thể.

Bảng đánh giá kiểm soát nội bộ thòng phản ánh các thông tin sau: cácmục tiêu của kiểm soát nội bộ đối với từng khoản mục hay chu trình nghiệp vụ;các thông tin mô tả thực trạng của kiểm soát nội bộ do kiểm toán viên thu thập;bản chất và tính hệ trọng của các rủi ro tơng ứng với các thực trạng đó; nêunguyên tắc thiết kế và vận hành các thủ tục kiểm soát phù hợp tơng ứng với thựctrạng đó; nêu nguyên tắc thiết kế và vận hành các thủ tục kiểm soát phù hợp tơngứng với thực trạng đã nêu; đánh giá của kiểm toán viên về kiểm soát nội bộ đốivới từng khảon mục hay chu trình nghiệp vụ.

Sau khi lập Bảng đánh giá về hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viêntiến hành đánh giá lại rủi ro kiểm soát và thiết kế lại các thử nghiệm cơ bản trêncác số d và các nghiẹp vụ ( nếu cần thiết ) Nếu sau khi thực hiện các thử nghiệmkiểm soát, kiểm toán viên không thu đợc bằng chứng về sự hữu hiệu của hệthống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viien phải điều chỉnh lại sự đánh giá của mìnhvề rủi ro kiểm soát trên cơ sở kết quả của các thử nghiệm trên Kiểm toán viênchỉ giữ lại đánh giá ban đầu của mình về rủi ro kiểm soát nếu kết quả thử nghiệmkiểm soát cho thấy các thủ tục kiểm soát thực sự hữu hiệu nh đánh giá ban đầucủa kiểm toán viên.

Sơ đồ 2 dới đây trình bày khái quát các bớc tìm hiểu, đánh giá hệ thốngkiểm soát nội bộ và rủi ro kiểm soát.

Sơ đồ 2: Sơ đồ khái quát việc nghiên cứu HTKSNB của khách hàng và quátrình đánh giá rủi ro kiểm soát trong kiểm toán BCTC

Không thể kiểm toán Có thể kiểm toán

Có thể kiểm toán

Đạt đ ợc sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đủ để lập

kế hoạch kiểm toán BCTC.

Đánh giá xem liệu các BCTC có thể chấp nhấn đ ợc hay không?

Quá trình đánh giá rủi rokiểm soát

ý kiến từ chối hoặc rút ra khỏi hợp đồng

Mức tối

đabằng sự hiểu biết đã cóMức đ ợc chứng minh Mức thấp hơn khả dĩ có thể chứng minh đ ợc

Mở rộng sự hiểu biết nếu thấy cần thiết

Lập kế hoạch và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát

Xác định liệu mức đánh giá về rủi ro kiểm soát có đ ợc giảm hơn từ các thử

nghiệm kiểm soát hay không

Với những thông tin nêu trên, kiểm toán viên xây dựng kế hoạch kiểmtoán tổng quát Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 300 Kế hoạch kiểmtoán, những vấn đề chủ yếu kiểm toán viên phải trình bày trong kế hoạch kiểmtoán bao gồm: hiểu biết về hoạt động của đơn vị đợc kiểm toán; hiểu biết về hệthống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ; rủi ro và mức trọng yếu; nội dung,lịch trình và phạm vi thực hiện các thủ tục kiểm toán; phối hợp, chỉ đạo, giám sátvà kiểm tra và các vấn đề khác.

Trong bớc tiếp theo của giai doạn lập kế hoạch kiểm toán, dựa vào các yếutố xác định trong kế hoạch kiểm toán tổng quát, kiểm toán viên sẽ thiết kế cácthủ tục kiểm toán chi tiết và soạn thảo chơng trình kiểm toán.

1.2.2 Thiết kế chơng trình kiểm toán

1.2.2.1 Chơng trình kiểm toán

Chơng trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểmtoán cần thực hiện, thời gian hoàn thành và sự phân công lao động giữa các kiểmtoán viên cũng nh dự kién về những t liệu, thông tin liên quan cần sử dụng và thuthập Trọng tâm của chơng trình kiểm toán là các thủ tục kiểm toán cần thiết đốivới từng khoản mục hay bộ phận đựoc kiểm toán.

Chơng trình kiểm toán đợc thiết kế phù hợp sẽ đem lại rất nhiều lợi ích:- Sắp xếp một cách có kế hoạch các công việc và nhân lực, đảm bảo sựphối hợp giữa các kiểm toán viên cũng nh hớng dẫn chi tiết cho các kiểm toánviên trong quá trình kiểm toán.

- Đây là phơng tiện để chủ nhiệm kiểm toán quản lý, giám sát cuộc kiểmtoán thông qua việc xác định các bớc công việc đợc thực hiện

- Bằng chứng để chứng minh các thủ tục kiểm toán đã thực hiện Thôngthờng sau khi hoàn thành một cuộc kiểm toán, kiểm toán viên ký tên hoặc ký tắtlên chơng trình kiểm toán liền với thủ tục kiểm toán vừa hoàn thành.

1.2.2.2 Qui trình thiết kế chơng trình kiểm toán

Chơng trình kiểm toán của hầu hết các cuộc kiểm toán đợc thiết kế thành3 phần: trắc nghiệm phân tích, trắc nghiệm công việc và trắc nghiệm trực tiếp

các số d Việc thiết kế các loại hình trắc nghiệm kiểm toán trên đều gồm 4 nộidung: xác định thủ tục kiểm toán, quy mô mẫu chọn, khoản mục đợc chọn vàthời gian thực hiện.

Trắc nghiệm công việc là cách thức và trình tự rà soát các nghiệp vụ hayhoạt động cụ thể trong quan hệ với sự tồn tại và hiệu lực của hệ thống kiểm soátnội bộ trớc hết là hệ thống kế toán Trắc nghiệm công việc hớng vào hai mặt cơbản của tổ chức kế toán là thủ tục kế toán và độ tin cậy của các thông tin kế toán.Việc thiết kế các trắc nghiệm công việc gồm các nội dung:

- Các thủ tục kiểm toán: Việc thiết kế các thủ tục kiểm toán của trắcnghiệm công việc thờng tuân theo phơng pháp luận với bốn bớc sau:

 Cụ thể hoá các mục tiêu kiểm soát nội bộ cho các khoản mục đang đợckhảo sát.

 Nhận diện các quá trình kiểm soát đặc thù mà có tác dụng làm giảm rủiro kiểm soát của từng mục tiêu kiểm soát nội bộ

 Thiết kế các thử nghiệm kiểm soát đối với từng quá trình kiểm soát đặcthù nói trên

 Thiết kế các trắc nghiệm công việc theo từng mục tiêu kiểm soát nội bộcó xét đến nhợc điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ và kết quả ớc tínhcủa thử nghiệm kiểm soát

- Quy mô mẫu chọn: Trong trắc nghiệm công việc, để xác minh quy mômẫu chọn ngời ta thờng dùng phơng pháp chọn mẫu thuộc tính đợc sử dụng để -ớc tính tỷ lệ của phần tử trong một tổng thể có chứa một đặc điểm hoặc thuộctính đợc quan tâm.

- Khoản mục đợc chọn: Sau khi xác định quy mô mẫu chọn, kiểm toánviên phải xác định các phần tử cá biệt mang tính đại diện cao cho tổng thể.

- Thời gian thực hiện: Các trắc nghiệm công việc thờng đợc tiến hành vàothời điểm giữa năm hoặc vào thời điểm kết thúc năm Các trắc nghiệm giữa nămđợc thực hiện để giúp kết thúc cuộc kiểm toán ngay sau ngày lập Bảng cân đốikế toán vì đó cũng là mong muốn của khách hàng và để giúp hãng kiểm toángiãn đều công việc suốt trong năm Với việc khảo sát thực hiện giữa năm, cáckhảo sát bổ sung sẽ đợc thực hiện ngay sau đó đối với các nghiệp vụ từ ngày giữanăm đến ngày kết thúc năm

Trắc nghiệm phân tích là cách thức xem xét mối quan hệ kinh tế và xu ớng biến động của các chỉ tiêu kinh tế thông qua việc kết hợp giữa chiếu trực

h-tiếp, đối chiếu logic… và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng Ngoài ragiữa các trị số (bằng tiền) của các chỉ tiêu hoặc các bộphận cấu thành chỉ tiêu.

Các trắc nghiệm phân tích đợc thiết kế để đánh giá tính hợp lý chung củacác số d tài khoản đang đợc kiểm toán Trên cơ sở kết quả của công việc thựchiện các trắc nghiệm phân tích đó, kiểm toán viên sẽ quyết định mở rộng hay thuhẹp các trắc nghiệm trực tiếp các số d Trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểmtoán, qui trình phân tích còn bao hàm những thủ tục phân tích chi tiết đối với cácsố d các tài khoản và đựoc thực hiện qua các bớc sau:

+ Xác định số d tài khoản và sai sót tiềm tàng cần đợc kiểm tra.+ Tính toán giá trị ớc tính của tài khoản cần đợc kiểm tra

+ Xác định giá trị chênh lệch có thể chấp nhận đợc+ Xác định số chênh lệch trọng yếu cần đợc kiểm tra+ Kiểm tra số chênh lệch trọng yếu

+ Đánh giá kết quả kiểm tra

Trắc nghiệm trực tiếp số d là cách thức kết hợp các phơng pháp cân đối,phân tích, đối chiếu trực tiếp với kiểm kê và điều tra thực tế để xác định độ tincậy của số d cuối kỳ (hoặc tổng số phát sinh) ở sổ cái ghi vào bảng cân đối tàisản hoặc vào Báo cáo kết quả kinh doanh.

Việc thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số d cho từng khoản mục trên Báocáo tài chính đợc tiến hành qua các bớc sau:

Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro đối với khoản mục đang kiểm toán:

Thông qua việc ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu và phân bổ mức ớc lợngnày cho từng khoản mục trên báo cáo tài chính, kiểm toán viên sẽ xác định mứcsai số chấp nhận đợc cho từng khoản mục.Sai số chấp nhận đợc của mỗi khoảnmục càng thấp thì đòi hỏi số lợng bằng chứng kiểm toán thu thập càng nhiều vàdo đó các trắc nghiệm trực tiếp số d và nghiệp vụ sẽ đợc mở rộng và ngợc lại.

Rủi ro cố hữu cho từng khoản mục càng cao thì số lợng bằng chứng kiểmtoán phải thu thập càng nhiều và do đó các trắc nghiệm số d đợc mở rộng và ng-ợc lại

Đánh giá rủi ro kiểm soát với chu trình kiểm toán đợc thực hiện:

Quá trình kiểm soát hiệu quả sẽ làm giảm rủi ro kiểm soát đối với chutrình, do đó số lợng bằng chứng kiểm toán cần thu thập trong các trắc nghiệm

trực tiếp số d và nghiệp vụ sẽ giảm xuống, theo đó chi phí kiểm toán giảm xuốngvà ngợc lại.

Thiết kế và dự đoán kết quả trắc nghiệm công việc và trắc nghiệm phântích:

Các hình thức khảo sát kiểm toán này đợc thiết kế với dự kiến là sẽ đạt đợcmột số kết quả nhất định Các kết quả dự kiến này sẽ ảnh hởng đến việc thiết kếcác khảo sát chi tiết số d tiếp theo.

Thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số d để thỏa mãn các mục tiêu kiểmtoán đặc thù của khoản mục đang xem xét:

Các trắc nghiệm trực tiếp số d đợc thiết kế dựa trên kết quả ớc tính củatrắc nghiệm kiểm toán trớc đó và chúng đợc thiết kế làm các phần: thủ tục kiểmtoán, quy mô chọn mẫu và thời gian thực hiện.

+ Các thủ tục kiểm toán: Các thủ tục kiểm toán đợc thiết kế dựa trên cáckỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán

+ Quy mô chọn mẫu: Quy mô mẫu chọn đợc xác định theo các phơngpháp chọn mẫu thông dụng để ớc tính sai số bằng tiền trong tổng thể đang đợckiểm toán từ đó chọn ra quy mô mẫu chọn thích hợp.

+ Khoản mục đợc chọn: Sau khi đã xác định đợc dung lọng mẫu, các kiểmtoán viên thờng chọn mẫu ngẫu nhiên bằng bảng số ngẫu nhiên, chơng trình máytính hoặc dùng phơng pháp chọn mẫu hệ thống để xác định các phần tử đại diện.

+ Thời gian thực hiện: Phần lớn các trắc nghiệm trực tiếp số d đợc thựchiện vào thời điểm cuối kỳ ( kết thúc niên độ kế toán ) Tuy nhiên đối với cáckhách hàng muốn công bố Báo cáo tài chính sớm ngay sau ngày lập Bảng cânđối kế toán, thì những trắc nghiệm trực tiếp số d tốn nhiều thời gian sẽ đợc làmtừ giữa kỳ và kiểm toán viên sẽ thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung vào cuốinăm để cập nhật các số d đã kiểm toán giữa kỳ thành số d cuối kỳ.

Chơng trình kiểm toán đợc thiết kế ngay trong giai đoạn đầu của cuộckiểm toán và có thể cần phải sửa đổi do hoàn cảnh thay đổi Việc thay đổi chơngtrình kiểm toán ban đầu không phải là việc bất thờng vì việc dự kiến tất cả cáctình huống xảy ra là rất khó khăn Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 300,Lập kế hoạch kiểm toán, kế hoạch kiểm toán và chơng trình kiểm toán sẽ đợcsửa đổi, bổ sung nếu cần trong quá trình kiểm toán nếu có những thay đổi về tìnhhuống hoặc do những kết quả ngoài dự đoán của các thủ tục kiểm toán Nguyên

nhân dẫn đến việc phải có những sửa đổi đáng kể trong kế hoạch hoặc chơngtrình kiểm toán cần phải đợc ghi rõ trong hồ sơ kiểm toán.

Phần II

Thực trạng lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tàichính tại Công ty Cổ phần Kiểm toán và Tvấn Thăng Long

2.1 Công ty Cổ phần Kiểm toán và T vấn Thăng Long với vấn đề lậpkế hoạch kiểm toán

2.1 1 Quá trình hình thành và phát triển

Cùng với tiến trình hội nhập nền kinh tế Thế giới, các doanh nghiệp ViệtNam dần đổi mới để góp phần nâng cao năng lực cạnh tranh ở thị trờng trong n-ớc cũng nh trên khu vực Kiểm toán là hoạt động cần thiết để các công ty nângcao đợc uy thế và tăng cờng khả năng cạnh tranh, hội nhập với kinh tế thế giới.

Công ty Cổ phần Kiểm toán và T vấn Thăng Long ra đời nhằm đáp ứngnhững đòi hỏi cấp thiết của thị trờng trong nớc và khu vực Hoạt động theo LuậtDoanh nghiệp, Công ty có trụ sở đặt tại P403- 17/12 Trung Hoà- Nhân Chính-Cầu Giấy- Hà Nội, là hãng kiểm toán chuyên nghiệp hoạt động trong lĩnh vựckiểm toán và t vấn cho các loại hình doanh nghiệp trên phạm vi lãnh thổ ViệtNam.

Công ty Cổ phần Kiểm toán và T vấn Thăng LongP.403-17T2 Trung Hoà Nhân Chính- Cầu Giấy- Hà NộiĐT: 042510008- Fax: 042511327

E-mail: thanglongkt@hn.vnn.vn

Website: http:// www.kiemtoantaichinh.com

Đợc Sở Kế hoạch Đầu t Hà Nội cấp Giấy phép đăng ký kinh doanh số0103002379 ngày 18/06/2003 và chính thức đi vào hoạt động từ tháng 7/2003,đến nay Công ty có số vốn 1.5 tỷ đồng do 3 cổ đông sáng lập, bao gồm:

1 Từ Quỳnh Hạnh2 Lê Ngọc Khuê

3 Nguyễn Thị Kiều Oanh

Xuất phát từ vai trò của lập kế hoạch trong một cuộc kiểm toán và do đặcđiểm Công ty mới đợc thành lập nên việc thu hút khách hàng đến với dịch vụkiểm toán của Công ty đợc quan tâm hàng đầu Do đó ngay từ khâu đầu củacông tác kiểm toán đó là lập kế hoạch kiểm toán đã đợc Công ty đặc biệt coitrọng

Sau hơn một năm hoạt động Công ty đang từng bớc ổn định và từng bớcmở rộng quy mô hoạt động của mình Hiện nay Công ty đang xem xét khả năngmở thêm các văn phòng tại một số tỉnh, thành phố lớn và coi đây là một phầnquan trọng trong quá trình lập kế hoạch chiến lợc của Công ty.

Công ty cung cấp toàn bộ các dịch vụ kiểm toán, kế toán và t vấn tài chính,thuế cho các khách hàng trong và ngoài nớc nằm trong khuôn khổ các chínhsách, quy định nghề nghiệp của Việt Nam Xuất phát từ nhu cầu của thị trờng,ngay từ khi mới thành lập Công ty đã xác định kiểm toán là lĩnh vực then chốttạo doanh thu chính cho Công ty.Trong một thị trờng có tính cạnh tranh gay gắt,tồn tại song song với các Công ty có tên tuổi nh AASC, VACO, KPMG… và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng Ngoài ramuốnthu hút khách hàng đến với dịch vụ kiểm toán của Công ty, đòi hỏi Công ty phảicó những chính sách u đãi đối với dịch vụ này Chủ trơng của Công ty là thôngqua giá phí và chất lợng dịch vụ để thu hút khách hàng Để có chất lợng dịch vụtốt, tạo niềm tin đối với khách hàng Công ty đã rất chú trọng tới việc lập kếhoạch kiểm toán- khâu đầu tiên của công tác kiểm toán Kế hoạch kiểm toán làcăn cứ đầu tiên để khách hàng có thể đánh giá chất lợng dịch vụ mà Công tycung cấp Công ty chuyên cung cấp các dịch vụ sau:

Dịch vụ kiểm toánDịch vụ kế toánDịch vụ t vấn thuếDịch vụ t vấn tài chínhDịch vụ đào tạo

Dịch vụ chuyển đổi báo cáo tài chính theo chuẩn mực kế toán quốc tếDịch vụ xác định giá trị doanh nghiệp – t vấn cổ phần hoá

Mặc dù còn non trẻ nhng Công ty đã đạt đợc nhiều thành tựu đáng kể.Dịch vụ kiểm toán của Công ty không ngừng phát triển thu hút khách hàng Năm2004 dịch vụ kiểm toán của Công ty chiếm 83% trong tổng doanh thu, dịch vụ tvấn chiếm 7% còn lại là các dịch vụ khác Cho đến nay khách hàng của Công tykhông chỉ bó hẹp là các doanh nghiệp trong nớc mà còn là các doanh nghiệp100% vốn nớc ngoài, doanh nghiệp liên doanh… và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng Ngoài raĐiều này chứng tỏ chính sáchthu hút khách hàng thông qua chất lợng dịch vụ và giá phí là hoàn toàn đúngđắn Kế hoạch kiểm toán đợc lập đầy đủ và chu đáo đã đa đến sự thành công choCông ty, tạo đợc sự tin tởng đối với khách hàng Do đó công tác lập kế hoạchkiểm toán luôn đợc Công ty coi trọng để đảm bảo chất lợng và hiệu quả của cuộckiểm toán.

Hiện nay Công ty có khoảng trên 60 khách hàng Khách hàng của công tyrất đa dạng, gồm các liên doanh, doanh nghiệp 100% vốn nớc ngoài, các tổngcông ty và doanh nghiệp nhà nớc, công ty cổ phần, công ty trách nhiệm hữu hạn,hợp tác xã, các dự án vay, tài trợ không hoàn lại của các ngân hàng, các tổ chứcphi Chính phủ, các ban quản lý dự án lớn thuộc các Bộ, ngành

Ngay từ khi thành lập Công ty đã xác định nhiệm vụ và mục tiêu của mình là:+ Cung cấp dịch vụ chuyên ngành cho các khách hàng thuộc các thànhphần kinh tế khác nhau tại Việt Nam

+ Tạo điều kiện cho nhân viên tiến bộ và thành công trong nghề nghiệpcủa mình.

+ Đạt kết quả tốt về mặt tài chính, Công ty phát triển lớn mạnh và có cáckhoản khen thởng dành cho nhân viên.

+ Công ty đảm bảo vai trò của mình trong xã hội và phục vụ nhân dân đấtnớc Việt Nam

Doanh thu năm 2003 của công ty là 450 triệu nhng sang năm 2004 đã tănglên là 1.480 triệu trong đó doanh thu từ hoạt động kiểm toán chiếm một tỷtrọng đáng kể ( 83 %) Để đạt đợc những thành tựu nh trên, trong hoạt độngkiểm toán Công ty đặc biệt coi trọng công tác lập kế hoạch kiểm toán vì kếhoạch kiểm toán là tiền đề để một cuộc kiểm toán đạt kết quả tốt.

2.1.2 Tổ chức bộ máy quản lý ở Công ty Cổ phần Kiểm toán và T vấnThăng Long

Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn có ý nghĩa quan trọng đối với mỗicuộc kiểm toán và đợc Công ty đặc biệt coi trọng Do đó trớc khi thực hiện thủtục kiểm toán chi tiết, Giám đốc phải trực tiếp làm việc với những ngời quản lýhoặc chủ nhiệm kiểm toán để hoạch định những vấn đề có tính chiến lợc Sau đónhững ngời quản lý sẽ lập kế hoạch thực hiện hợp đồng để có thể đáp ứng nhữngmục tiêu mang tính chiến lợc của Công ty Hiện nay Công ty đang áp dụng môhình quản lý kiểu trực tuyến, Giám đốc là ngời trực tiếp điều hành mọi hoạt độngcủa Công ty cùng với sự tham mu cố vấn của Phó Giám đốc và các trởng, phóphòng Mọi quyết định kinh doanh của Công ty đều chịu sự tác động trực tiếp từban quản lý.

Cán bộ, nhân viên của công ty gồm 25 ngời ( trong đó 10 ngời có trình độcao học và 5 ngời có chứng chỉ CPA ) đợc chia thành 3 nhóm lớn: Ban Giámđốc, Ban quản lý và đội ngũ nhân viên Cán bộ nhân viên của công ty là nhữngchuyên gia có trình độ đại học và trên đại học đã qua đào tạo thực tế, có khảnăng đáp ứng tốt những yêu cầu khắt khe của công việc này

Sơ đồ 3: Tổ chức bộ máy của Công ty

Chịu trách nhiệm cuối cùng đối với hoạt động của Công ty là Ban Giámđốc có nhiệm vụ hoạch định chính sách và dẫn dắt các vấn đề về tổ chức BanGiám đốc là bộ phận chịu trách nhiệm cuối cùng về các vấn đề liên quan đếnnhân lực, hành chính, khách hàng và các lĩnh vực nghiệp vụ nh: lập kế hoạch, lậpngân sách, phát triển kinh doanh, nhân lực, đào tạo, quản lý văn phòng.

Các phòng ban chuyên môn của Công ty gồm phòng T vấn; phòng Kế

toán, hành chính tổng hợp; phòng Kiểm toán tài chính 1; phòng Kiểm toán tàichính 2; phòng Kiểm toán đầu t xây dựng căn bản; phòng Soát xét báo cáo Mỗiphòng ban có chức năng nhiệm vụ riêng của mình, chịu sự phụ trách của trởngphòng và Ban Giám đốc Công ty.

Phòng Kiểm toán 2

Phòng T Vấn

Phòng Soát xét báo cáo

Phòng Kế toán, hành chính tổng

Phòng Kiểm

toán XDCB