Kiểm toán chu trình bán hàng - thu tiền trong kiểm toán BCTC do AASC thực hiện

Kiểm toán chu trình bán hàng - thu tiền trong kiểm toán BCTC do AASC thực hiện

Lời mở đầu

Xây dựng cơ bản là ngành sản xuất có vị trí hết sức quan trọng trongnền kinh tế của mỗi quốc gia Xây dựng cơ bản là quá trình mới , hiện đạihóa , khôi phục các CT , nhà máy , xí nghiệp , cầu đờng nhà cửa nhằmphục vụ cho sản xuất và đời sống xã hội Sản phẩm xây dựng có đặc điểmlà : Công nghệ xây dựng ít biến đổi , bí quyết kĩ thuật khó giữ bí mật , trịtrờng cạnh tranh tự do nên vô cùng gay go quyết liệt Yếu tố thắng thếtrong ngành này chủ yếu là giá thành Mà giá thành thấp là phải do tài tổchức điều hành quản lý mà có Muốn vậy các DN xây dựng phải đầu tchất xám và việc quản lý sản xuất , quản lý tài chính , quản lý kế toánCPSX và tính giá thành sản xuất và tính giá thành sản phẩm

Kế toán CPSX ảnh hởng trực tiếp đến tính chính xác của giá thànhsản phẩm và cuối cùng là ảnh hởng đến tính trung thực , hợp lý của cácthông tin trên báo cáo tài chính , cũng nh tính đúng đắn của các quyết địnhtrong công tác quản trị DN Do vậy việc kế toán CPSX trong DN xây dựnghợp lý , đầy đủ có ý nghĩa vô cùng quan trọng trong công tác quản lý hiệuquả và chất lợng hoạt động sản xuất kinh doanh của DN và cũng góp phầnkhông nhỏ nâng cao sức cạnh tranh của DN trong thơng trờng khốc liệtnày

Với tầm quan trọng và ý nghĩa to lớn đó , em đã mạnh dạn lựa chọn

đề tài đề án môn học kế toán tài chính là : “Kế toán chi phí sảnxuất trong DNXL trong điều kiện hiện nay ” Với vốn kiến

thức còn hạn chế , em mong nhận đợc những ý kiến đóng góp , bổ sungcủa các thầy, các cô và các bạn để đề tài thêm phần hoàn thiện Qua đây,em cũng xin chân thành cảm ơn Thạc sĩ Phan Hồng Thắm đã tận tình hớngdẫn em hoàn thành đề tài này

Chơng I

cơ sở lý luận chung về kế toán chi phí sản xuấttrong doanh nghiệp

I Khái niệm và đặc điểm của chi phí sản xuất

1.1 Khái niệm chi phí sản xuất `

Hoạt động của doanh nghiệp (DN) nói chung , các doanh nghiệpxây lắp (DNXL) nói riêng là sự vận động , kết hợp chuyển đổi nội tại củacác yếu tố sản xuất kinh doanh đã bỏ ra để tạo ra các sản phẩm , đó là tliệu lao động , đối tợng lao động và sức lao động Tuy nhiên sự tham giavà mức độ tham gia của các yếu tố này vào quá trình sản xuất là khác nhau.

Tài sản cố định tham gia vào quá trình sản xuất theo nhiều chu kỳ, giá trị của nó đợc dịch chuyển dần vào giá trị của sản phẩm hình thànhnên chi phí khấu hao tài sản cố định

Đối tợng lao động nh nguyên vật liệu đợc sử dụng một lần và tiêuhao hết trong quá trình sản xuất sản phẩm Chính vì vậy giá trị của chúngđợc chuyển hóa một lần vào giá trị sản phẩm hoàn thành tạo nên chi phínguyên vật liệu

Các chi phí về khấu hao tài sản cố định và chi phí nguyên vật liệuđợc gọi là chi phí lao động vật hóa Chi phí về tiền lơng phải trả cho côngnhân viên đợc gọi là chi phí lao động sống Ngoài ra tham gia vào quátrình sản xuất có nhiều loại chi phí khác nhau , vì vậy để thuận tiện choviệc quản lý và hoạch toán các loại chi phí đều phải đợc lợng hóa bằng th-ớc đo tiền tệ Với thớc đo bằng tiền tệ , kế toán phản ánh giá trị các t liệusản xuất , sức lao động tiêu hao trong quá trình sản xuất kinh doanh củaDN đợc gọi là chi phí sản xuất

Nh vậy chi phí sản xuất là biểu hiện bằng tiền của toàn bộ cáchao phí về lao động sống và lao động vật hóa mà DN sản xuất nói chungvà DNXL nói riêng đã bỏ ra để tiến hành các hoạt động sản xuất trong mộtthời kỳ nhất định

Trong tác phẩm “T bản ” của CMác đã chỉ rõ : “Phí tổn của nhàT bản để sản xuất ra hàng hóa và phí tổn bản thân sự sản xuất ra hàng hóađó luôn luôn là hai đại lợng khác nhau Phí tổn của nhà t bản đó là bằngchi phí t bản phí tổn thực tế để sản xuất ra hàng hóa đó bằng chi phí laođộng ”

“Chi phí lao động ” mà C.Mác đề cập chính là hao phí về laođộng bao gồm lao động sống và lao động vật hóa Dựa theo quan điểmcủa C.Mác , từ trớc đến nay , phần lớn tác giả đều cho rằng “CPSX là toànbộ hao phí lao động sống , lao động vật hóa mà DN đã bỏ ra để tiến hànhhoạt động sản xuất trong một thời kỳ nhất định , biểu hiện bằng tiền ”

Theo chuẩn mực kế toán quốc tế số 1 (IAS 1), chi phí nói chunglà các yếu tố làm giảm các lợi ích kinh tế của DN trong kỳ dới hình thứccác khoản tiền chi ra hoặc giảm tài sản hoặc làm phát sinh các khoản nợdẫn đến làm giảm nguồn vốn chủ sở hữu nhng không liên quan đến cáckhoản rút vốn Ngoài CPSX phát sinh trong hoạt động kinh doanh bình th-ờng theo chuẩn mực kế toán quốc tế , các khoản lỗ và thiệt hại từ hoạtđộng khác cũng đợc tính vào chi phí của DN

Về bản chất CPSX đợc hình thành do có sự chuyển dịch giá trịcác yếu tố sản xuất vào sản phẩm sản xuất Về mặt lợng , CPSX phụ thuộcvào hai yếu tố :

- Thứ nhất : Số lợng lao động và t liệu sản xuất đã tiêu hao trongmột thời kỳ nhất định Đây là nhân tố có tính ổn định tơng đối

- Thứ hai : Giá cả của những t liệu sản xuất đã tiêu hao trong quátrình sản xuất và tiền lơng của đơn vị t liệu lao động đã hao phí Đây lànhân tố có tính biến động do tác động của thị trờng

Việc xem xét tính ổn định và tính biến động của hai nhân tố nóitrên đã cho phép khẳng định : trong điều kiện giá cả thờng xuyên biếnđộng thì việc đánh giá CPSX là một vấn đề cần đợc coi trọng nhằm xácđịnh đúng đắn CPSX theo sát giả cả thị trờng , tạo điều kiện giúp DNbảo tồn vốn và phát triển không ngừng

Không phải mọi khoản DN chi ra trong kỳ đều là CPSX mà chỉnhững khoản chi ra để sản xuất ra sản phẩm hàng hóa thì mới đợc gọi làchi phí Chính vì vậy cần phân biệt 2 khái niệm chi phí và chi tiêu

Chi phí và chi tiêu là 2 khái niệm khác nhau nhng có quan hệ hữu cơvới nhau Chi tiêu là cơ sở phát sinh chi phí , không có chi tiêu thì khôngcó chi phí Tuy nhiên không phải tất cả các khoản chi tiêu trong một kỳnhất định đều là CPSX ra trong một kỳ mà chỉ những hao phí về tài sản vàlao động có liên quan đến khối lợng sản phẩm sản xuất ra trong kỳ thì mớiđợc tính vào CPSX Chi phí và chi tiêu không những khác nhau về lợngmà còn khác nhau về thời gian Có những khoản chi tiêu kỳ này nhng chađợc tính vào chi phí , đồng thời có những khoản tính chi phí kỳ này nhngcha phát sinh Sở dĩ có sự khác nhau giữa chi phí và chi tiêu là do đặcđiểm tính chất vận động , phơng thức chuyển dịch giá trị của từng loại tàisản vào quá trình sản xuất và yêu cầu kĩ thuật hoạch toán chúng

1.2 Đặc điểm của sản xuất xây lắp và ảnh hởng của nó đến kế toán chi

phí sản xuất

Ngành xây dựng là ngành sản xuất độc lập có những đặc điểm , đặcthù về tổ chức quản lý kinh tế , kĩ thuật chi phối trực tiếp đến kế toánCPSX và tính giá thành sản phẩm nói riêng Sự chi phối này thể hiện nhsau :

- Sản xuất xây lắp mang tính riêng lẻ , mỗi sản phẩm xây lắp có kếtcấu kĩ thuật , mĩ thuật , vật t , địa điểm xây dựng , nhân lực , dự toán , vàphơng pháp thi công khác nhau Cũng do tính chất này mà khi thi côngthờng luôn phải thay đổi phơng thức tổ chức thi công để đạt đợc hiệu quảcao nhất dẫn đến chi phí bỏ ra thờng không đồng nhất cho các loại sảnphẩm Việc tập hợp chi phí tính giá thành sản phẩm và xác định kết quảthi công xây lắp phải tính cho từng sản phẩm xây lắp riêng biệt

-Sản phẩm xây lắp có giá trị lớn và phải trải qua quá trình lao độnglâu dài mới có thể đa vào sử dụng Vì vậy kỳ tính giá thành sản phẩm xâylắp không xác định hàng tháng nh DN sản xuất công nghiệp mà đợc xácđịnh tùy vào đặc điểm kĩ thuật của CT thể hiện qua phơng pháp lập dựtoán và phơng thức thanh toán giữa 2 bên giao thầu và nhận thầu Cũng do

chu kỳ sản xuất sản phẩm xây lắp dài nên đối tợng tính giá thành có thể làsản phẩm xây lắp hoàn chỉnh cũng có thể là sản phẩm xây lắp hoàn thànhđến giai đoạn quy ớc là điểm dừng kĩ thuật hợp lý Việc xác định đúng đốitợng tính giá thành , kỳ tính giá thành sẽ đáp ứng yêu cầu quản lý kịp thờivà chặt chẽ CPSX và tránh tình trạng căng thẳng vốn cho sản xuất

- Quá trình thi công sản phẩm xây lắp thờng kéo dài diễn ra ngoàitrời , chịu tác động trực tiếp của các yếu tố về điều kiện tự nhiên , có nhiềurủi ro , bất ngờ do các yếu tố về khí hậu , thời tiết , tình hình địa chất thủyvăn Ngoài ra do máy thi công trong thời gian dài ở ngoài trời nên phátsinh nhiều chi phí bảo quản máy thi công ,nguyên vật liệu đầu vào , có thểgặp rủi ro phải phá đi làm lại một phần CT do thời tiết làm ảnh hởng đếnchất lợng CT , mỹ thuật của CT hoặc thiệt hại ngừng sản xuất Nhữngkhoản thiệt hại này phải đợc tổ chức theo dõi chặt chẽ và phải có phơngpháp hoạch toán phù hợp với nguyên nhân gây ra

- Sản xuất xây lắp thiếu tính ổn định , luôn bị biến động do địa điểmluôn thay đổi , điều kiện địa lý thay đổi , thiết kế thay đổi nên ph ơng thứctổ chức thi công và biện pháp thi công và biện pháp thi công cũng thay đổicho phù hợp Do đặc điểm xây lắp cố định nên trong quá trình thi côngcác đơn vị xây lắp phải thay đổi thờng xuyên địa điểm nên phát sinh mộtsố chi phí cần thiết khách quan nh chi phí phục vụ nhân công , điều độngmáy thi công , chi phí xây dựng CT tạm phục vụ công nhân và thi công ,chi phí chuẩn bị mặt bằng và dọn mặt bằng sau khi thi công Chính vì đặcđiểm này , kế toán cần xác định , phản ánh chính xác , và phân bổ hợp lýcác chi phí này

- Sản phẩm xây lắp có thể do nhiều đơn vị cùng tham gia sản xuấttrên cùng một địa điểm , không gian thời gian Chính vì vậy ngời làm kếtoán phải kiểm tra thực tế thờng xuyên trong quá trình thi công thì mớinắm chắc và phân bổ đúng các khoản chi phí tính giá thành sản phẩm , xâylắp một cách chính xác , hợp lý

- Tính chất hàng hóa của sản phẩm xây lắp không cao do giá báncủa sản phẩm xây lắp đã đợc xác định ( từ khi k kết hợp đồng ) là giá trúngthầu Mặt khác do nhiều biến động rủi ro về mặt khách quan : thiên tai ,thời tiết , đơn vị thi công còn phải chịu rủi ro về thời gian thi công nên ảnh

hởng nhiều về giá cả của các yếu tố đầu vào của quá trình sản xuất Điềunày đòi hỏi DNXL phải quản lý tốt các chi phí nhằm tiết kiệm , hạ giáthành mang lại lợi nhuận cho DN Đây là 1 nhiệm vụ chủ yếu , cần thiếtcủa việc kế toán chi phí và tính giá thành sản phẩm với việc tăng c ờngquản trị chi phí , nâng cao khả năng cạnh tranh và khả năng sinh lời củaDNXL

II Phân loại chi phí sản xuất

Phân loại CPSX là việc sắp xếp các CPSX kinh doanh vào từng loạitừng khoản theo từng tiêu chuẩn phân loại nhất định Tùy thuộc vàotrình độ yêu cầu quản lý , đặc điểm kinh doanh mà mỗi ngành , mỗi lĩnhvực mỗi đơn vị kinh doanh có thể lựa chọn một phơng pháp phân loạicho phù hợp Đối với các DNXL có thể vận dụng một trong các tiêuthức phân loại sau :

2.1.\ Phân loại chi phí sản xuất theo nội dung và tính chất kinh tế

Theo cách phân loại này ngời ta chỉ xét đến nội dung kinh tế củachi phí mà không xét đến công dụng cụ thể , địa điểm phát sinh chi phí Về thực chất chỉ có 3 yếu tố chi phí : chi phí về sức lao động , chi phí vềđối tợng lao động , chi phí về t liệu lao động Tuy nhiên để tiện choviệc kiểm tra , phân tích mà chi phí đợc chi tiết hóa theo nội dung cụ thểcủa chúng Tùy theo yêu cầu và trình độ quản lý của mỗi nớc mỗi thờikỳ mà mức độ chi tiết của các yếu tố chi phí có thể khác nhau Theoquy định hiện hành ở Việt Nam , toàn bộ chi phí đợc chia thành 7 yếu tố:

- Yếu tố nguyên liệu , vật liệu

- Yếu tố nhiên liệu , động lực sử dụng vào quá trình sản xuấtkinh doanh trong kỳ (trừ số dùng không hết nhập lại kho và phế liệu thuhồi )

- Yếu tố tiền lơng và các khoản phụ cấp lơng : phản ánh số tiềnlơng và phụ cấp mang tính chất lơng phải trả cho công nhân viên chức

- Yếu tố BHXH , BHYT , KPCĐ: phản ánh số trích theo tỷ lệquy định trên tổng số tiền lơng và phụ cấp phải trả công nhân tính vàochi phí

- Yếu tố khấu hao tài sản cố định : phản ánh tổng số khấu hao tàisản cố định phải trích trong kỳ của tất cả các tài sản cố định sử dụng chosản xuất kinh doanh

- Yếu tố chi phí dịch vụ mua ngoài : phản ánh toàn bộ chi phídịch vụ mua ngoài dùng vào sản xuất kinh doanh

- Yếu tố chi phí khác bằng tiền : gồm các chi phí khác bằng tiềncha phản ánh các yếu tố trên dùng vào hoạt động sản xuất kinh doanhtrong kỳ

Với cách phân loại này DN có thể lập dự án CPSX kinhdoanh theo yếu tố , lập kế hoạch cung ứng vật t , kế hoạch lao động tiềnlơng , … Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng để Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng đểphân tích tình hình quản lý chi phí của DN

2.2.\ Phân loại chi phí sản xuất theo khoản mục chi phí trong giáthành sản phẩm

Phân loại theo cách này thì CPSX đợc xếp thành một số khoản mụcnhất định có nội dung kinh tế khác nhau để phục vụ cho yêu cầu tính giáthành và phân tích tình hình thực hiện giá thành Theo quy định hiệnhành thì CPSX sản phẩm trong DNXL xây dựng gồm 4 khoản mục :

- CP-NVLTT : Là chi phí về các loại vật liệu chính , vật liệuphụ , vật liệu luân chuyển (ván khuôn , đà giáo, … Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng để) cần thiết để tạo nênsản phẩm

- CP-NCTT : Là chi phí về tiền lơng cơ bản , khoản mục phụ cấplơng , lơng phụ có tính chất ổn định của công nhân trực tiếp sản xuấthình thành nên sản phẩm xây lắp

- Chi phí sử dụng máy thi công : Là chi phí trực tiếp liên quanđến việc sử dụng máy thi công để hoàn thành sản phẩm xây lắp gồm :chi phí khấu hao máy thi công , chi phí thuê máy thi công , chi phí th-

ờng xuyên về máy móc , thiết bị thi công , tiền lơng cho nhân công điềukhiển máy và các chi phí khác

- CPSXC : Là những chi phí trực tiếp , gián tiếp phục vụ sản xuấtxây lắp phát sinh trong các đội xây lắp , các xí nghiệp xây lắp

Phân loại chi phí theo cách này giúp cho DN theo dõi đợc từngkhoản mục chi phí phát sinh từ đó đối chiếu với giá thành dự toán củaCT để có thể biết đợc chi phí phát sinh ở đâu , tăng hay giảm so với dựtoán , giúp DN có hớng tìm ra biện pháp tiết kiệm chi phí theo từngkhoản mục chi phí Từ đó hạ giá thành sản phẩm , tăng tính cạnh tranhcủa DN Và đây cũng là cách phân loại CPSX kinh doanh đợc DNXLáp dụng phổ biến hiện nay

2.3.\ Phân loại chi phí sản xuất theo mối quan hệ và khả năng quy

nạp chi phí vào đối tợng tập hợp chi phí

Theo cách này thì CPSX đợc chia thành chi phí trực tiếp và chi phígián tiếp :

- Chi phí trực tiếp : Là những chi phí có liên quan trực tiếp đếnđối tợng chịu chi phí Những khoản chi phí này có thể tập hợp trực tiếpcho từng CT , HMCT thuộc loại chi phí này gồm : CP-NVLTT , CP-NCTT, … Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng để Loại chi phí này thờng chiếm tỷ trọng rất lớn trong tổng chiphí Tuy nhiên chúng dễ đợc nhận dạng , hoạch toán chính xác, vì vậyít gây ra thông tin sai lệch về chi phí

- Chi phí gián tiếp : Là chi phí có liên quan đến nhiều đối tợngchịu chi phí Do đó kế toán phải phân bổ cho các đối tợng liên quantheo tiêu thức thích hợp Thuộc loại chi phí này có : chi phí nguyên vậtliệu phụ , chi phí nhân công phụ … Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng để Với chi phí gián tiếp nguyên nhângây ra chi phí và đối tợng chịu chi phí rất khó nhận dạng Vì vậy thờngphải tập hợp chung sau đó lựa chọn tiêu thức phân bổ cho từng đối tợngchịu chi phí

2.4.\ Phân loại chi phí sản xuất theo cách ứng xử chi phí

Theo cách phân loại này , CPSX đợc chia thành :

- Biến phí : Là những khoản chi phí xét về mặt tổng số có quanhệ tỷ lệ thuận với biến động về mức độ hoạt động Biến phí cho mộtđơn vị thì ổn định , không thay đổi Biến phí khi không có hiệu quả thìbằng không Trong DNXL biến phí tồn tại khá phổ biến nh CP-NVLTT , CP-NCTT, … Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng để những chi phí tăng khi mức độ hoạt động củaDN tăng và ngợc lại

- Định phí : Là những chi phí mà xét về tổng số ít thay đổi hoặckhông thay đổi theo mức độ hoạt động thì tỷ lệ nghịch với mức độ hoạtđộng Nh vậy DN có hoạt động hay không hoạt động thì vẫn tồn tạiđịnh phí Ngợc lại khi DN tăng mức độ hoạt động thì chi phí trên mộtđơn vị mức độ hoạt động sẽ giảm dần Trong DNXL , định phí luônxuất hiện nh chi phí khấu hao , chi phí thuê văn phòng , nhà xởng , chiphí quảng cáo, … Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng để

- Chi phí hỗn hợp : Là chi phí bao gồm cả yếu tố biến phí lẫnyếu tố định phí ở mức độ hoạt động căn bản , chi phí hỗn hợp thể hiệnđặc điểm của biến phí Những biến phí nh vậy tồn tại rất nhiều trongDN nh chi phí thuê điện thoại , chi phí thuê phơng tiện vận tải, … Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng để

Ngoài các cách phân loại trên , CPSX trong DNXL còn có thể đợcphân loại theo mối quan hệ của chi phí với quy trình của công nghệ sảnphẩm sản xuất và quá trình kinh doanh , phân loại theo thẩm quyền raquyết định ( gồm có chi phí kiểm soát đợc và chi phí không kiểm soát đ-ợc ) , phân loại chi phí trong việc lựa chọn các phơng án (gồm chi phíchênh lệch, chi phí cơ hội , chi phí chìm, … Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng để)

III ý nghĩa , vai trò và nhiệm vụ của kế toán chi phí sản xuất

3.1.\ Mối quan hệ giữa chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm

Xuất phát từ mục đích sản xuất và nguyên tắc kinh doanh trongnền kinh tế thị trờng thì mọi sản phẩm tạo ra luôn đợc các DN quan tâmđến hiệu quả mà nó mang lại Để sản xuất và tiêu thụ một sản phẩm thìDN phải tốn bao nhiêu chi phí , các loại chi phí và tỷ lệ của từng loại chiphí , khả năng để hạ thấp các loại chi phí này

Chỉ tiêu thỏa mãn những thông tin mang nội dung trên chính làgiá thành sản phẩm Giá thành là biểu hiện bằng tiền của toàn bộ các

hao phí về lao động sống và lao động vật hóa cần thiết mà DN đã bỏ rakhông kể đến thời kỳ sản xuất liên quan đến khối lợng công việc , sảnphẩm đã hoàn thành

Trong DNXL , giá thành sản phẩm xây lắp là biểu hiện bằngtiền của toàn bộ hao phí về lao động sống , lao động vật hóa và các chiphí khác bằng tiền mà DN đã bỏ ra để hoàn thành CT , HMCT , hay mộtgiai đoạn công việc của HMCT ở kỳ này

Nh vậy giữa CPSX và giá thành sản phẩm có mối quan hệ mậtthiết với nhau Giá thành sản phẩm chỉ tính cho khối lợng sản phẩm ,công việc hoàn thành trong kỳ báo cáo trên cơ sở chi tiết sản phẩm đãtập hợp kể cả các CPSX ở kỳ trớc Vì vậy việc tập hợp CPSX là cơ sở đểtính giá thành sản phẩm

CPSX biểu hiện hao phí , còn giá thành sản phẩm biểu hiện kếtquả của quá trình sản xuất , do đó chúng giống nhau về chất nhng khácnhau về mặt lợng Có thể phản ánh mối quan hệ giữa CPSX và giáthành sản phẩm nh sau :

Chi phí sản xuất dở dang đầukỳ

Chi phí sản xuất phát sinh trong kỳ Tổng giá thành sản phẩm Chi phí sản xuất dở dang cuối kỳ Tổng giá

Chi phí sảnxuất dở dangcuối kỳ

3.2.\ ý nghĩa của kế toán trong quản lý chi phí sản xuất

Trong nền kinh tế thị trờng , mọi DN thuộc mọi thành phần kinhtế hoạt động bình đẳng với nhau , cạnh tranh giành khách hàng mở rộngthị phần Muốn thắng lợi trong cạnh tranh , các DN phải phấn đấu tiếtkiệm CPSX , hạ giá thành sản phẩm Tiết kiệm CPSX thực chất là hạthấp mức chi phí cá biệt để sản xuất ra sản phẩm Mức CPSX cá biệt

giữa các DNXL là do trình độ tổ chức sản xuất , tổ chức quản lý giá cảđầu vào … Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng để

Hạ thấp mức CPSX cá biệt để sản xuất ra sản phẩm các DN phảiphấn đấu hạ thấp định mức tiêu hao vật t , định mức lao động , cải tiếnkĩ thuật

Nh vậy có thể thấy kế toán CPSX là công việc đầu tiên của kếtoán CPSX và tính giá thành sản phẩm trong các DN nhất là trong điềukiện nền kinh tế thị trờng cạnh tranh mạnh mẽ nh hiện nay

3.3.\ Vai trò của kế toán trong việc quản lý chi phí sản xuất

Sự ra đời và phát triển của kế toán gắn liền với sự ra đời và pháttriển của nền sản xuất xã hội Nền sản xuất xã hội càng phát triển , kếtoán càng trở nên quan trọng Với chức năng thu thập xử lý , cung cấpthông tin về tình hình tài sản ,tình hình hoạt động kế toán tài chính củaDN , kế toán trở thành công cụ quản lý kinh tế hữu hiệu , là bộ phận cấuthành quan trọng trong hệ thống quản lý kinh tế Trong nền kinh tế hiệnnay , kế toán đợc quan niệm là “ngôn ngữ kinh doanh ” , đợc coi là nghệthuật để ghi chép , phân loại tổng hợp các nghiệp vụ kinh tế tài chínhphát sinh Trong quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh của DN nhằmcông cấp thông tin cần thiết cho công tác quản lý Song dù quan niệmnh thế nào đi chăng nữa , kế toán luôn là công cụ quản lý có vai trò đặcbiệt đối với công tác quản lý vĩ mô của nhà nớc và quản lý vi mô củaDN

Với chức năng ghi chép , tính toán , phản ánh trung thực , đầyđủ với giám đốc DN một cách thờng xuyên liên tục sự biến động của vậtt , tài sản , tiền vốn , kế toán sử dụng cả thớc đo giá trị và thớc đo hiệnvật để quản lý chi phí bỏ ra trong quá trình sản xuất kinh doanh Từ đóđáp ứng kịp thời nhu cầu quản lý chi phí đối với từng hoạt động lao vụ ,dịch vụ , … Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng để Nhờ đó giám đốc DN biết đợc tình hình sử dụng các yếu tốchi phí là tiết kiệm hay lãng phí Khi so sánh định mức với chi phí thựctế để đề ra các biện pháp thích hợp nhằm tiết kiệm CPSX , hạ giá thànhsản phẩm và có quyết định phù hợp với mức độ của sản xuất kinh doanhvà yêu cầu quản lý của DN

3.4.\ Nhiệm vụ của kế toán chi phí sản xuất

Để quản lý chặt chẽ CPSX nhằm tạo ra cơ sở tính toán đúng giáthành sản phẩm , cũng nh đáp ứng tốt yêu cầu quản lý của DN thì kếtoán chi phí cần thực hiện tốt các nhiệm vụ sau :

- Xác định đợc chính sách phạm vi của CPSX kinh doanh phânloại chi phí thành các yếu tố , các khoản mục phù hợp với yêu cầu quảnlý chi phí

- Xác định đúng đối tợng kế toán tập hợp CPSX phù hợp với đặcđiểm sản xuất kinh doanh và yêu cầu quản lý của DN

- Bằng các phơng pháp kế toán mà DN lựa chọn , kế toán phải tổchức CPSX theo đúng đối tợng đã quy định

- Tổng hợp CPSX theo yếu tố , tổ chức phân tích CPSX và giáthành sản phẩm

- Tổ chức kiểm kê và đánh giá sản phẩm dở dang trong kỳ - Định kỳ cung cấp các báo cáo về CPSX cho ban lãnh đạo DN

IV Nội dung kế toán chi phí sản xuất

4.1.\ Đối tợng và phơng pháp kế toán chi phí sản xuất

a Đối tợng chi phí sản xuất

Việc xác định đối tợng kế toán CPSX thực chất là xác định phạm vihay giới hạn chi phí phục vụ cho việc kiểm tra , phân tích CPSX và tínhgiá thành sản phẩm , xác định kết quả hoạch toán nội bộ

Phạm vi tập hợp chi phí có thể là nơi phát sinh chi phí (phân xởng ,tổ , đội xây lắp ) hoặc nơi chịu chi phí (CT , HMCT … Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng để)

Xác định đúng đắn đối tợng chi phí tập hợp sản xuất có ý nghĩaquan trọng trong việc tổ chức tập hợp chi phí cũng nh đảm bảo tínhchính xác , kịp thời trong việc xác lập giá thành sản phẩm xây lắp Vìvậy đây là công việc đầu tiên và quan trọng nhất trong tổ chức kế toánCPSX và tính giá thành sản phẩm

b Phơng pháp kế toán chi phí sản xuất

Phơng pháp kế toán CPSX là một phơng pháp hay hệ thống cácphơng pháp đợc sử dụng để tổng hợp và phân loại các chi phí theo yếutố và khoản mục trong phạm vi giới hạn của đối tợng kế toán CPSX

Do đặc điểm của sản phẩm xây lắp có quá trình công nghệphức tạp , loại hình sản xuất đơn chiếc , riêng lẻ , việc tổ chức sản xuấtđợc phân chia thành nhiều công trờng , nhiều khu vực thi công nên đốitợng kế toán CPSX có thể là CT , HMCT , nhóm sản phẩm đơn vị thicông hoặc khu vực thi công Tơng ứng với mỗi loại đối tợng kế toánCPSX có phơng pháp kế toán CPSX tơng ứng

- Phơng pháp kế toán CPSX theo CT , HMCT : hàng tháng CPSXliên quan đến CT , HMCT thì đợc hoạch toán cho CT , HMCT đó làmột cách thích hợp khi hoàn thành tổng CPSX theo đối tợng kế toáncũng là giá thành sản phẩm xây lắp Phơng pháp này đợc sử dụng khiDNXL xác định đối tợng kế toán CPSX là toàn bộ CT hay HMCT

- Phơng pháp kế toán CPSX theo đơn đặt hàng : CPSX phát sinhsẽ đợc kế toán theo từng đơn đặt hàng riêng biệt Khi đơn đặt hànghoàn thành thì tổng CPSX phát sinh kể từ khi khởi công đến khi hoànthành đợc tập hợp theo đơn đặt hàng và đó cũng chính là giá thành thựctế của đơn đặt hàng Phơng pháp này đợc sử dụng trong trờng hợp DNxác định đối tợng CPSX là từng đơn đặt hàng

- Phơng pháp kế toán CPSX theo đơn vị thi công hoặc theo khuvực thi công : trong từng đơn vị đó , chi phí lại đợc tập hợp theo từngđơn vị thi công , theo đối tợng chịu chi phí là CT hay HMCT Cuốitháng tổng hợp chi phí phát sinh ở từng đơn vị thi công để xác định kếtquả hoạch toán kinh tế nội bộ

- Phơng pháp kế toán CPSX theo giai đoạn xây lắp CT , HMCT Hàng tháng CPSX đợc hoạch toán cho từng giai đoạn xây lắp của CT,HMCT có dự toán riêng Khi hoàn thành các giai đoạn xây lắp thì tổngcộng chi phí theo các giai đoạn chính là giá thành sản phẩm xây lắp

- Phơng pháp kế toán CPSX theo nhóm sản phẩm : đợc áp dụngkhi DNXL một lúc thi công một số CT, HMCT theo cùng một thiết kế ,cùng một phơng thức thi công trên cùng một địa điểm Hàng thánghoạch toán CPSX theo nhóm sản phẩm khi hoàn thành thì xác định giáthành đơn vị sản phẩm

Nh vậy có nhiều phơng pháp kế toán CPSX tơng ứng với mỗi đốitợng kế toán CPSX cụ thể Xác định đúng đắn đối tợng CPSX là khâuđầu tiên và quan trọng nhất của công tác kế toán CPSX và tính giá thànhsản phẩm Vì thế DN cần dựa vào điều kiện cụ thể của mình nh yêu cầuquản lý , đặc điểm tổ chức sản xuất … Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng để để lựa chọn đối tợng và phơngpháp kế toán CPSX phù hợp cho DN mình

4.2.\ Tổ chức kế toán chi phí sản xuất

Phơng pháp CPSX kinh doanh và giá thành sản phẩm theo côngviệc Phơng pháp này áp dụng cho loại hình tổ chức sản xuất theo đơnchiếc theo từng đơn đặt hàng

Phơng pháp kế toán CPSX và tính giá thành sản phẩm theo quátrình sản xuất: áp dụng đối với các loại hình tổ chức sản xuất kinhdoanh phải qua nhiều phân xởng , giai đoạn công nghệ khác nhau

Trong các DNXL với đặc điểm tổ chức sản xuất theo các hợpđồng nhận thầu , sản phẩm xây lắp là CT , HMCT hoặc khối lợng xâylắp có dự toán Do đó đây là phơng pháp thích hợp trong công tác kếtoán CPSX và giá thành của DNXL

Theo phơng pháp này các CPSX kinh doanh phát sinh đợc tínhdồn tích và tích lũy theo từng CT , HMCT giúp nhà quản trị biết đợc giáthành công việc , trên cơ sở đó so sánh với dự toán nhằm kiểm soát kịpthời chi phí điều chỉnh chi phí của DN

Đặc điểm kế toán CPSX kinh doanh theo công việc là :

-Đối với CP-NVLTT , CP-NCTT liên quan đến từng CT , HMCTthì tập hợp trực tiếp , nếu liên quan đến nhiều CT, HMCT thì phải phânbổ

-Đối với CPSX :

+ Nếu đơn vị , tổ , đội sản xuất xây lắp thực hiện một hợp đồngmột CT thì CPSX cũng là chi phí trực tiếp nên đợc tập hợp trực tiếp chotừng hợp đồng từng CT nh CP-NVLTT , CP-NCTT

+ Nếu đơn vị tổ chức sản xuất xây lắp hợp đồng thời thực hiện thicông xây lắp nhiều CT đặt hàng thì CPSX đợc tính toán phân bổ choCT , từng hợp đồng xây lắp

V Trình tự kế toán chi phí sản xuất

Theo quy định hiện hành để kế toán hàng tồn kho trong xây lắpkhông dùng phơng pháp kiểm kê định kỳ , chỉ áp dụng phơng pháp kêkhai thờng xuyên

5.1.\ Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp

-Nội dung : CP-NVLTT là những chi phí nguyên vật liệu sử dụngtrực tiếp trong xây lắp , sản xuất sản phẩm công nghiệp , thực hiện laovụ , dịch vụ của DNXL Trong kỳ hoạch toán kế toán thực hiện việc ghichép , tập hợp chi phí nguyên vật liệu thực tế phát sinh theo từng đối t-ợng tập hợp chi phí

-CP-NVLTT bao gồm : chi phí nguyên vật liệu chính , chi phínguyên vật liệu phụ , nhiên liệu vật liệu sử dụng luân chuyển , vật liệukết cấu liên quan trực tiếp đến quá trình thi công xây lắp và cấu thànhnên cơ sở vật chất của CT nh : sắt , thép , xi măng , vôi , bê tông, … Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng đểCuối kỳ kết chuyển hoặc tính phân bổ giá trị nguyên vật liệu thực tế sửdụng cho hoạt động xây lắp trong kỳ vào CPSX kinh doanh dở dang vàchi phí cho các đối tợng tính giá thành CT xây lắp , giá thành sản phẩm ,dịch vụ , lao vụ

- Tài khoản sử dụng TK 621 : “CP-NVLTT ”

- Tiêu thức phân bổ chi phí nguyên vật liệu thực tế sử dụng chohoạt động xây lắp

Chi phí vật liệuphân bổ cho từngđối tợng

= Tổng tiêu thức phânbổ của từng đối tợng

bổ

Tổng chi phí vật liệu cầnphân bổ

tất cả các đối tợng- TK 621 không có số d cuối kỳ

Sơ đồ hoạch toán chi phí nhân viên trực tiếp(Phơng pháp kê khai thờng xuyên )

TK 621

TK 152 TK 152 ,111, 112

Xuất kho NVL Trị giá NVL dùng không

hết thu hồi

TK 111, 112 , 131

NVLmua ngoài TK 154 TK 133

Thuế VAT đợc

TK 141 khấu trừ (nếu có) Kết chuyển chi phí NVL trực tiếp

Kết chuyển tạm ứng Chi phí NVL

5.2.\ Chi phí nhân công trực tiếp (CP – NCTT) NCTT)

- Nội dung : khoản mục chi phí này phản ánh chi phí lao độngtrực tiếp tham gia vào quá trình hoạt động xây lắp , sản xuất côngnghiệp cung cấp dịch vụ

- CP-NCTT bao gồm tiền lơng của công nhân trực tiếp thực hiệnquá trình thi công xây lắp bất kể công nhân trong danh sách hay ngoàidanh sách lao động của DN

Trong xây lắp khoản mục CP-NCTT không bao gồm các khoảntrích theo lơng tính vào chi phí nh chi phí công đoàn , BHXH, BHYT Đồng thời không đợc tính vào CP-NCTT những khoản chi phí tiền lơngcủa công nhân khuân vác , vận chuyển vật t ngoài phạm vi quy định

Cuối kỳ , kết chuyển CP-NCTT vào bên Nợ tài khoản TK 154 :“CPSX kinh doanh dở dang ”

-Tài khoản sử dụng : TK 622 : “Chi phí nhân công trực tiếp ” -TK 622 không có số d cuối kỳ

Sơ đồ hoạch toán chi phí nhân công trực tiếp (KKTX) TK 622

TK 334 TK154

Tiền lơng phải trả Trị giá NVL dùng không Công nhân xây lắp hết thu hồi

TK 141

Kết chuyển tạm ứng

Lơng

-Trờng hợp chi phí nhân công đã ghi rõ thuộc đối tợng nào thìtính trực tiếp cho đối tợng đó , còn nếu liên quan đến nhiều đối tợng tậphợp chi phí thì phải dùng phơng pháp phân bổ gián tiếp Tiêu thức phânbổ có thể là tiền công định mức , giờ công định mức hay giờ công thựctế

5.3.\ Chi phí sử dụng máy thi công

- Nội dung : khoản mục chi phí này dùng để tập hợp và phân bổchi phí sử dụng xe , máy thi công phục vụ trực tiếp cho hoạt động xâylắp CT

Chỉ sử dụng khoản mục này trong trờng hợp DNXL thực hiện xâylắp CT theo phơng thức thi công hỗn hợp vừa thủ công vừa kết hợp bằngmáy Trờng hợp DN thực hiện xây lắp CT hoàn toàn bằng máy thìkhông đa vào chi phí sử dụng máy thi công mà DN hoạch toán các chiphí xây lắp vào tài khoản TK 621, TK 622, TK 627

Kế toán không hoạch toán vào khoản mục chi phí sử dụng máythi công khoản trích BHXH , BHYT , KPCĐtính trên tiền lơng phải trảcho công nhân sử dụng máy.

-Tài khoản sử dụng : TK 623 “chi phí sử dụng máy thi công ”-Kết cấu TK 623

+ Bên Nợ : Tập hợp chi phí sử dụng máy thi công thực tế phátsinh

+ Bên có : Các khoản ghi giảm chi phí sử dụng máy thi công Kết chuyển (hoặc phân bổ ) chi phí sử dụng máy thicông

- TK 623 : Không có số d cuối kỳ và chi tiết thành 6 tài khoản - Sơ đồ hoạch toán chi phí sử dụng máy thi công

Trờng hợp : Từng đội xây lắp có máy thi công riêng TK 623

TK 152,111,112 TK 154 Chi phí vật liệu kết chuyển chi phí sử dụng

máy thi công

TK 3341,3342,111

Tiền lơng

Chi phí khác

TK 214 , 111, 112

* Trờng hợp máy thi công thuê ngoài TK 623

TK 331,111,112 TK 154 Thuê ngoài Kết chuyển chi phí

TK 133 Sử dụng máy thi công Thuế GTGT

đầu vào đợc

khấu trừ (nếu có)

Trờng hợp công ty có tổ chức đội máy thi công riêng thì toàn bộchi phí liên quan trực tiếp đến máy thi công đợc tập hợp riêng trên cáctài khoản 621,622,627 , chi tiết đội máy thi công Cuối kỳ tổng hợp chiphí vào tài khoản 154(1543 chi tiết máy thi công ) để tính giá thành camáy (hoặc giờ máy ) và khối lợng dịch vụ (số ca máy , giờ máy ) phụcvụ cho từng đối tợng

5.4.\ Chi phí sản xuất chung

-TK 627 : “CPSX chung ” : tài khoản này dùng để phản ánhCPSX của đội công trờng xây dựng bao gồm :

+Lơng nhân viên quản lý đội xây dựng

+Khoản trích BHXH (15%) , BHYT (2%) , KPCĐ(2%) trên tiềnlơng phải trả công nhân trực tiếp xây lắp và quản lý đội (thuộc biên chếcủa DN )

+Khấu hao tài sản cố định dùng chung cho hoạt động của đội +Chi phí dịch vụ mua ngoài

+Các chi phí bằng tiền khác

Kế toán theo dõi chi phí chi tiết theo từng đội xây lắp Trong kỳkế toán tập hợp chi phí vào bên nợ TK 627 Cuối kỳ , kế toán phân bổvà kết chuyển CPSX chung cố định cho mỗi đơn vị sản phẩm theo mứccông suất bình thờng vào TK 154 Khoản CPSX chung cố định khôngphân bổ (không tính vào giá thành sản phẩm số chênh lệch giữa tổngCPSX chung cố định thực tế phát sinh lớn hơn CPSX chung cố định đợctính vào giá thành sản phẩm ) đợc ghi nhận vào giá vốn hàng bán trongkỳ

-TK 627 : Không có số d cuối kỳ và đợc chi tiết thành 6 tài khoảncấp 2 nh sau:

TK 6271 : Chi phí nhân viên phân xởng TK 6272 : Chi phí vật liệu

TK 6273 : Chi phí dụng cụ sản xuất

TK 6274 : Chi phí khấu hao tài sản cố địnhTK 6277 : Chi phí dịch vụ mua ngoài TK 6278 : Chi phí bằng tiền khác

-Sơ đồ kế toán CPSX chung

(phơng pháp kê khai thờng xuyên) TK 627

TK 152 ,153,142 TK 152 , 111,112

Chi phí vật liệu CCDC Các khoản giảm Chi phí trả trớc Chi phí SXC TK334

Tiền lơng phải trả TK 154 Cho tổ , đội quản lý

Kết chuyển và phân bổ TK338 chi phí SXC

Khấu hao TSCĐ

TK 623TK 111, 112 , 131

NVLmua ngoài Kết chuyển chi phí TK 133 SXC vợt công suất

Thuế VAT đợc

khấu trừ (nếu có)

5.5.\ Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang

TK 154 : “CPSX kinh doanh dở dang ” : Tài khoản này dùng đểhoạch toán CPSX kinh doanh , phục vụ cho việc tính giá thành sản phẩmxây lắp , sản phẩm công nghiệp , dịch vụ , lao vụ

Hoạch toán TK 154 cần tôn trọng một số quy định sau :

-CPSX kinh doanh hoạch toán trên tài khoản 154 phải chi tiếttheo địa điểm phát sinh chi phí (đội sản xuất, công trờng ) theo loại ,nhóm sản phẩm hoặc chi tiết phận sản xuất theo từng loại dịch vụ , laovụ

TK 154 là tài khoản tổng hợp CPSX và tính giá thành sản phẩmxây lắp với các khoản mục tính giá thành nh : CP-NVLTT , CP-NCTT ,chi phí sử dụng máy thi công , CPSX chung

Tài khoản 154 có 4 tài khoản cấp 2:TK 1541 :Xây lắp

TK 1542 : Sản phẩm TK 1543 : Dịch vụ

TK 1544 : Chi phí bảo hành xây lắp TK 111,152,141,331,334 TK 154

TK 621TK 152

(1) (2)

(7) TK 622

(3)

TK 623TK 632, 155

(4)

(8) TK 627

TK 214 (5)

(1) TK 338 (6)

(7): Nguyên vật liệu thừa nhập kho

(8) : Nết chuyển giá thành CT, HMCT bàn giao cho chủ đầu thoặc chờ tiêu thụ

5.6.\ Kế toán tập hợp CPSX theo phơng pháp kiểm kê định kỳ

Đối với các DN sản xuất khác ngoài phơng pháp kê khai thờngxuyên thì kế toán có thể tập hợp CPSX theo phơng pháp kiểm kê địnhkỳ

Theo phơng pháp kiểm kê định kỳ , kế toán sử dụng tài khoản 631: “Giá thành sản xuất ” để tập hợp , kết chuyển các CPSX thực tế phátsinh vào các đối tợng chịu chi phí phục vụ cho việc tính giá thành sảnphẩm

Điều khác biệt giữa phơng pháp kiểm kê định kỳ so với phơngpháp kê khai thờng xuyên là TK 154 chỉ sử dụng để kết chuyển 1 lầnvào lúc đầu và cuối kỳ số chi phí về sản phẩm dở dang , ngoài giáthành thực tế của sản phẩm , công việc , lao vụ , dịch vụ hoàn thànhnhập kho , gửi bán hay bán ngay, … Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng để đều phản ánh trực tiếp vào tàikhoản 632 : “Giá vốn hàng bán ”

Sơ đồ hoạch toán CPSX : TK 631

TK 154TK 154

Kết chuyển CP-SXC giá thành SX của SP hoàn thànhtrong kì

VI Kế toán chi phí sản xuất theo chuẩn mực quốc tế

Chuẩn mực kế toán quốc tế do ủy ban xây dựng các chuẩn mựckế toán quốc tế trực thuộc liên đoàn kế toán quốc tế ban hành là nhữngquy định , hớng dẫn về nguyên tắc nội dung , phơng pháp hoạch toán tàisản , vốn chủ sở hữu , công nợ chi phí , doanh thu mà thông tin đợc trìnhbày trên báo cáo tài chính và đợc nhiều quốc gia thừa nhận

Chuẩn mực kế toán quốc tế về hợp đồng xây dựng (IAS 11) : đara cách hoạch toán doanh thu và chi phí của hoạt động xây dựng baogồm phạm vi doanh thu và chi phí của hoạt động , việc ghi nhận doanhthu và chi phí , việc phân bổ doanh thu và chi phí của hợp đồng cho cáckỳ kế toán mà việc xây dựng đợc thực hiện

Trong quá trình phát triển của mình , hệ thống kế toán thế giới đãdần phân chia thành 3 mô hình : Kế toán Mỹ , kế toán Pháp và kế toáncủa các nớc dân chủ

6.1.\ Kế toán chi phí sản xuất kinh doanh đối với hệ thống kế toán

Hệ thống kế toán Pháp bao gồm kế toán tổng hợp (kế toán tàichính) và kế toán phân tích (kế toán quản trị ) Trong kế toán CPSX vàtính giá thành sản phẩm xuất phát từ quan điểm giá thành sản phẩmbao gồm tất cả những khoản chi thuộc về tất cả những đầu vào nhằmmục đích tạo đầu ra tơng ứng nên nội dung và phơng pháp hoạch toánchi phí và tính giá thành sản phẩm có đặc thù biểu hiện những quan hệkinh tế pháp lý của nền kinh tế thị trờng phát triển cao

Trình tự hoạch toán chi phí :

-Các chi phí trực tiếp đợc đa thẳng vào các loại giá phí hoặc cóthể đa thẳng một phần vào giá thành

-Các chi phí gián tiếp đợc phân bổ cho các trung tâm sau đó phânbổ vào các loại giá phí và giá thành

Nh vậy kế toán CPSX kinh doanh và tính giá thành của kế toánPháp với quy định giá thành sản phẩm là toàn bộ hao phí sản xuất vàtiêu thụ sản phẩm đợc bù đắp bằng doanh thu bán hàng nên nội dungcấu thành giá thành sản phẩm phản ánh đầy đủ hao phí mà DN phải bù

đắp - điều kiện kiên quyết để thực hiện quá trình tái sản xuất Mặt khácviệc tổ chức hoạch toán chi phí theo các trung tâm phân tích , theo từngloại giá phí để từ đó xác định giá thành sản phẩm phù hợp cho việc quảnlý chi phí theo nội dung và chức năng Qua đó kiểm soát chặt chẽ việcphát sinh và sử dụng chi phí gắn liền với yêu cầu tiết kiệm Đồng thờivới việc hoạch toán chi phí theo các trung tâm tạo điều kiện để kiểm travà đánh giá hiệu quả của từng bộ phận trong mối quan hệ với tráchnhiệm chung của DN tạo nên sản phẩm với hao phí thấp nhất

6.2.\ Kế toán chi phí sản xuất kinh doanh đối với hệ thống kế toán Mỹ

Hệ thống kế toán Mỹ gồm kế toán tài chính và kế toán quản trị Kế toán CPSX kinh doanh và tính giá thành sản phẩm là trọng tâm , nộidung cơ bản của kế toán quản trị Kế toán CPSX kinh doanh và tính giáthành sản phẩm của Mỹ dựa trên quan điểm mọi khoản chi tiêu đều tạonên giá thành Trong các DN sản xuất , các khoản hao phí cho sản xuấtvà tiêu thụ dù nắm ở bộ phận nào trong giá trị hàng hóa đều đợc hoạchtoán đầy đủ vào giá thành và phải đợc bù đắp bằng chính thu nhập củaDN.

Phân loại chi phí : trong kế toán chi phí và tính giá thành của Mỹchi phí đợc chia thành 2 loại : chi phí cố định và chi phí biến đổi

-Chi phí cố định gồm các khoản chi phí có tính độc lập không phụthuộc vào sản lợng sản xuất

-Chi phí biến đổi gồm các khoản chi phí biến đổi theo sản lợngsản xuất và tiêu thụ

Tổng chi phí để sản xuất và tiêu thụ một sản lợng trong kỳ đợcxác định nh sau :

Tổng chi phítrong kỳ

kỳ

+ Tổng biến chi phí trong kỳ

Tổng chi phí trong kỳ cũng chính là tổng giá thành của sản phẩmđợc sản xuất và tiêu thụ trong kỳ

Ngoài ra , chi phí còn đợc phân chia thành CPSX và chi phí chungtrong kỳ

-Chi phí sản phẩm là chi phí liên quan đến quá trình sản xuất sảnphẩm bao gồm CP-NVLTT , CP-NCTT và CPSX chung Chi phí sảnphẩm cấu thành nên giá thành sản phẩm , nó đợc bù đắp khi sản phẩmđợc tiêu thụ

-Chi phí chung trong kỳ gồm các chi phí liên quan đến quá trìnhbán hàng và quản lý chung trong kỳ Chi phí chung trong kỳ đợc bù đắpbằng chính thu nhập trong kỳ cho dù sản phẩm ấy đã tiêu thụ hay chatiêu thụ

*Tổ chức hoạch toán CPSX kinh doanh và tính giá thành sảnphẩm

Đối với hệ thống kế toán Mỹ , việc xác định và quy nạp cáckhoản mục chi phí cho các đối tợng chịu chi phí đợc linh hoạt lựa chọntrong 3 hệ thống sau : kế toán chi phí thực , kế toán chi phí thông dụng ,kế toán chi phí định mức Việc tổ chức tập hợp chi phí và tính giá thànhứng dụng một trong 2 hệ thống sau :

-Kế toán chi phí và giá thành sản phẩm theo công việc

-Kế toán chi phí và giá thành sản phẩm theo quy trình sản xuấtkinh doanh

Kế toán chi phí và tính giá thành sản phẩm theo hệ thống kế toánMỹ đợc dựa trên quan điểm : mọi khoản chi tiêu đều tạo nên giá thành ,nó đi vào mặt định lợng của hao phí để xác định mức bù đắp để thựchiện quá trình tái sản xuất Việc phân loại chi phí thành chi phí sảnphẩm và chi phí chung của kỳ cho thấy việc bù đắp hao phí và xác địnhkết quả kinh doanh phải gắn liền với quá trình tạo ra và thực hiện củacác đầu ra trong từng kỳ nhất định Điều đó đảm bảo tính chính xác củagiá thành sản phẩm và tính đúng mức hao phí , kết quả kinh doanh trongtừng kỳ nhất định Mặt khác với việc linh hoạt lựa chọn hệ thống kếtoán thông dụng chi phí định mức có tác dụng khống chế các khoản chitiêu này đợc hợp lý , không bị lạm dụng vì những hiện tợng tiêu cực ,

xuyên tạc kết quả hoạt động kinh doanh Đồng thời có tác dụng kiểmsoát chi phí , cung cấp thông tin kịp thời về giá thành cho nhà quản lý

Qua phân tích trên có thể thấy nội dung và quy trình hoạch toánkế toán CPSX của hai mô hình kế toán lớn của thế giới là Pháp và Mỹrất linh hoạt và đa dạng Bên cạnh việc cung cấp thông tin cho nhữngđối tợng bên ngoài DN , họ còn rất chú trọng đến những thông tin nộibộ cung cấp cho nội bộ DN nhằm mục đích ra quyết đích ra quyết địnhkinh doanh Đó là lý do tại sao DN cần phải quan tâm đến cả kế toán tàichính và kế toán quản trị

Mặt khác, trong điều kiện hiện nền kinh tế mở cửa hội nhập vớinền kinh tế khu vực và thế giới , nếu chỉ bằng kinh nghiệm của mình cácnhà quản trị khó có thể kiểm soát và đánh giá đợc hoạt động của từng bộphận trong DN Các DN cần phát triển với quy mô lớn , đa dạng hóasản phẩm , hoạt động trong phạm vi rộng để hạn chế rủi ro và đủ sứccạnh tranh với các DN nớc ngoài Môi trờng cạnh tranh buộc các DNphải tìm mọi biện pháp mở rộng và phát triển thị trờng , giảm chi phínâng cao lợi nhuận Kế toán quản trị là công cụ hữu hiệu cho phép cácnhà quản trị kiểm soát quá trình sản xuất , đánh giá hiệu quả hoạt độngcủa từng bộ phận trong DN để có những quyết định phù hợp và hiệu quả

Vậy còn kế toán Việt Nam chúng ta có quan điểm nh

… Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng để thế nào về vấnđề này ? Chúng ta hãy cùng xem xét thực trạng kế toán CPSX trong cácDNXL Việt Nam để làm rõ hơn vấn đề này

Chơng II

Thực trạng kế toán chi phí sản xuất trongdoanh nghiệp xây lắp việt Nam

I Sơ lợc kế toán chi phí sản xuất qua các thời kỳ.

Nhận thức đúng đắn vai trò của kế toán là bộ phận quan trọngtrong cấu thành hệ thống công cụ quản lý kinh tế Cùng với sự pháttriển của nền kinh tế , công tác kế toán nói chung , kế toán CPSX kinhdoanh nói riêng ở nớc ta đã không ngừng cải tiến và hoàn thiện nhằmđáp ứng nhu cầu quản lý kinh tế trong từng thời kỳ

1.1.\ Kế toán chi phí sản xuất xây lắp trớc năm 1989

Trớc năm 1989 việc quản lý và điều hành nền kinh tế của Đảngvà nhà nớc đợc thực hiện theo cơ chế kế hoạch hóa tập trung bao cấp ,nhà nớc quản lý toàn bộ các hoạt động sản xuất kinh doanh của các DNtheo các chỉ tiêu kế hoạch Để đáp ứng yêu cầu quản lý nền kinh tế vềcông tác kế toán , năm 1970 Nhà nớc ban hành chế độ kế toán thốngnhất áp dụng cho tất cả các đơn vị trong nền kinh tế

Năm 1988 , Nhà nớc ban hành pháp lệnh kế toán và thống kê(công bố theo lệnh số 06 LCT /HĐNN ngày 20/5/1988 của hội đồng nhànớc cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam )

Hệ thống kế toán thời kỳ này đợc học tập và vận dụng chủ yếutheo quan điểm kế toán của Liên Xô cũ , cha tuân thủ các thông lệ ,nguyên tắc và chuẩn mực kế toán quốc tế Các DNXL là những đơn vịkinh tế cơ sở hoạt động sản xuất kinh doanh trong nền kinh tế vận hànhtheo cơ chế kế hoạch hóa tập trung Lúc này , Nhà nớc quản lý chặt chẽCPSX kinh doanh của DN qua các khoản mục chi phí , nội dung khoảnmục cấu thành giá thành sản phẩm

1.1.1 Phân loại chi phí

Theo chế độ kế hoạch hóa và kế toán tổng hợp CPSX kinh doanhthì cơ cấu giá thành sản phẩm xây lắp bao gồm các khoản mục sau :

-Chi phí vật liệu -Chi phí nhân công

-Khấu hao máy móc thiết bị thi công -Các chi phí trực tiếp khác

-Chi phí gián tiếp

-Khoản thiệt hại phá đi làm lại -Khoản thiệt hại do ngừng sản xuất

-Chi phí vật liệu : bao gồm giá trị vật liệu xây dựng , vật liệu khác, vật liệu sử dụng luân chuyển nh ván khuân , đà giáo , cốp pha phục vụcho thi công xây dựng CT Chi phí vật liệu không bao gồm giá trị thiêtbị máy móc lắp đặt vào CT giá trị vật liệu dùng cho sản xuất kinhdoanh phụ và dùng cho chi phí gián tiếp

-Chi phí nhân công : bao gồm tiền lơng chính của công nhân trựctiếp xây lắp và công nhân vận chuyển vật liệu từ chỗ để của công trờngđến chỗ xây dựng , công nhân điều khiển và phụ máy thi công Ngoàira chi phí nhân công không bao gồm tiền lơng phục của công nhân ,khoản BHXH và tiền lơng nhân viên quản lý

-Khấu hao máy móc thiết bị : là bộ phận giá trị hao mòn của cácloại máy móc thi công phục vụ trực tiếp cho sản xuất xây lắp , khôngbao gồm giá trị hao mòn của tài sản cố định sử dụng trong quản lý hànhchính , trong sản xuất kinh doanh phụ

-Chi phí khác : bao gồm các chi phí trực tiếp phục vụ thi công xâylắp CT nhng không định mức đợc , không thể lờng trớc đợc nên khôngtính vào đơn giá dự toán nh tiền điện , nớc dùng cho thi công , chi phítát nớc , vét bùn … Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng để

-Chi phí gián tiếp (chi phí quản lý xí nghiệp ) : là những chi phícó liên quan đến việc tổ chức phục vụ và quản lý thi công Nó bao gồmchi phí vật liệu , công cụ lao động nhỏ dùng cho quản lý hành chính ,chi phí tiền lơng của nhân viên quản lý , lơng phụ của công nhân sản

xuất và khoản trích BHXH , khấu hao của tài sản cố định dùng trongquản lý , các khoản chi phí bằng tiền khác … Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng để

-Khoản thiệt hại phá đi làm lại : là các khoản chi phí tiền lơng ,chi phí vật liệu và chi phí khác liên quan đến CT , HMCT phải phá đilàm lại sau khi trừ đi phần phế liệu thu hồi theo quy định đợc tính vàogiá thành CT , HMCT

-Thiệt hại ngừng sản xuất : là khoản chi phí vật liệu , chi phí tiềnlơng phải trả cho công nhân trong thời gian ngừng sản xuất ngoài kếhoạch

1.1.2 Phơng pháp kế toán chi phí sản xuất

Căn cứ vào đối tợng tập hợp CPSX đã xác định , kế toán tập hợpchi phí theo hệ thống , kế toán thời kỳ này nh sau :

-Đối với các khoản chi phí trực tiếp nh chi phí vật liệu , chi phítiền lơng của công nhân xây lắp , các chi phí trực tiếp khác tập hợp trựctiếp theo từng đối tợng xây lắp

-Đối với chi phí sử dụng máy , chi phí gián tiếp đợc tập hợpriêng , cuối kỳ cho các đối tợng xây lắp

-Cuối kỳ chi phí tập hợp cho từng đối tợng là cơ sở để tính giáthành thực tế của từng đối tợng xây lắp

1.2.\ Kế toán chi phí sản xuất xây lắp giai đoạn từ 1989 đến trớc

năm 1995

Vào giữa những năm 80 với chính sách đổi mới nền kinh tế củađảng và nhà nớc , thừa nhận một cách khách quan nền kinh tế sản xuấthàng hóa nhiều thành phần và sự vận hành của nền kinh tế theo cơ chếthị trờng có sự quản lý cảu nhà nớc theo định hớng xã hội chủ nghĩa ,thực hiện chế độ hoạch toán kinh doanh công tác kế toán đã đợc cảitiến và hoàn thiện, Nhà nớc ban hành chế độ kế toán thống nhất áp dụngcho các thành phần kinh tê theo quy định số 212 TC/CĐKT ngày15/12/1989 thay chế độ kế toán ban hành năm 1970 Đồng thời banhành điều lệ tổ chức kế toán nhà nớc (NĐ số 25 / HĐBT ngày 18/3/1989) và điều lệ kế toán trởng xí nghiệp ngoài quốc doanh (NĐ số 26 /

HĐBT ngày 18/3/1989 ) Hệ thống kế toán ban hành cơ bản đã đáp ứngkịp thời yêu cầu của công tác quản lý trong giai đoạn quá độ từ cơ chếkế hoạch hóa tập trung sang cơ chế thị trờng

Theo cơ chế kế toán ban hành theo nghị định 212 TC/CĐKT ngày15/12/1989 , áp dụng chính thức từ 1/1/1990 kế toán CPSX kinh doanhtrong DNXL đợc quy định nh sau :

1.2.1 Cơ cấu giá thành sản phẩm xây lắp bao gồm các khoản mục :

-CP-NVLTT : bao gồm các loại vật liệu chính , vật kết cấu , vậtliệu luân chuyển (ván khuân , đà giáo,… Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng để) cần thiết để tạo nên sản phẩmxây lắp CP-NVLTT trong xây lắp không bao gồm giá trị vật liệu sửdụng cho máy thi công cho công tác quản lý

-CP-NCTT : bao gồm chi phí tiền lơng cơ bản , các khoản mụcphụ cấp lơng , lơng phụ … Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng để có tính chất ổn định của nhân công trực tiếpxây lắp cần thiết để hoàn thành sản phẩm xây lắp Khoản mục chi phínhân công không bao gồm khoản trích BHXH trên tiền lơng của côngnhân xây lắp , tiền lơng của công nhân điều khiển máy , nhân viên quảnlý

-Chi phí sử dụng máy thi công : là chi phí sử dụng máy thi côngđể hoàn thành sản phẩm xây lắp Bao gồm chi phí khấu hao cơ bản , chiphí sửa chữa lớn , sửa chữa nhỏ máy móc thiết bị thi công , động lực ,tiền lơng thợ điều khiển máy , chi phí khác của máy thi công.

-CPSX chung : là chi phí ngoài chi phí trực tiếp nói trên , baogồm chi phí trực tiếp khác , chi phí cho bộ máy quản lý , các khoản tríchBHXH , chi phí phục vụ nhân công và các chi phí khác

1.2.2 Phơng pháp kế toán chi phí sản xuất kinh doanh

Căn cứ vào đối tợng tập hợp chi phí và phơng pháp hoạch toán chiphí đã xác định , kế toán tiến hành hoạch toán và tổng hợp chi phí theotrình tự sau :

-Đối với CP-NVLTT sử dụng cho CT, HMCT nào thì tập hợp trựctiếp cho CT , HMCT đó theo giá thực tế của vật liệu và theo số lợng do

điều kiện sản xuất không cho phép tập hợp trực tiếp cho từng đối tợngthì áp dụng phơng pháp phân bổ theo khối lợng hoặc số lợng sản phẩm -Đối với CP-NCTT : bao gồm tiền lơng cơ bản , các khoản phụcấp lơng và lơng có tính chất ổn định thực tế phải trả thì tập hợp trựctiếp theo từng CT , HMCT

-Đối với chi phí sử dụng máy thi công : về nguyên tắc , chi phí sửdụng máy đợc hoạch toán trực tiếp cho từng CT, HMCT , riêng chi phítạm thời về sử dụng máy thi công đợc tập hợp riêng , cuối kỳ phân bổcho từng CT , HMCT theo thời gian hoạt động của máy

-Đối với chi phí chung đợc tập hợp riêng , cuối kỳ tính toán phânbổ theo từng CT , HMCT

Cuối kỳ tổng hợp toàn bộ CPSX phát sinh theo từng CT , HMCTlàm cơ sở để tính giá thành thực tế CT , HMCT hoàn thành

Với những quy định và phơng pháp kế toán CPSX kinh doanh vàtính giá thành sản phẩm xây lắp đã phù hợp với đặc điểm hoạt động sảnxuất kinh doanh xây lắp và yêu cầu quản lý , thuận tiện cho việc kiểmtra , kiểm soát chi phí Tuy nhiên phơng pháp tập hợp chi phí vẫn mangtính quá độ từ cơ chế tâp trung bao cấp sang cơ chế thị trờng , cha tuânthủ các quy tắc , chuẩn mực quốc tế về kế toán , cha phản ánh rõ ràngcác khoản mục chi phí cấu thành sản phẩm xây lắp , do đó không thuậntiện cho việc phân tích giá thành theo khoản mục Đồng thời phơngpháp tập hợp chi phí cha phân biệt đợc chi phí sản phẩm và chi phí thờikỳ , dẫn đến việc xác định kết quả sản xuất kinh doanh của các thời kỳcha chính xác

1.3.\ Kế toán chi phí sản xuất kinh doanh xây lắp từ năm 1995 đến

Với sự vận động và phát triển của kế toán thế giới theo xu hớng“toàn cầu ” , nền kinh tế Việt Nam với chính sách mở cửa của nhà nớcđã không ngừng phát triển từng bớc hội nhập với kinh tế các nớc trongkhu vực và thế giới Chế độ kế toán ban hành năm 1989 đã bộc lộnhững tồn tại và kém hiệu quả , không đáp ứng yêu cầu quản lý trongnền kinh tế thị trờng

Từ cuối năm 1991 dới sự chỉ đạo trực tiếp của Thủ tớng chính phủ, bộ tài chính đã nghiên cứu , xây dựng và ban hành kế toán DN theoQĐ 1141 – NCTT) TC / QĐ/ CĐKT ngày 1/11/1995 áp dụng thống nhất chocác DN thuộc mọi thành phần kinh tế trong cả nớc từ ngày 1/1/1996 Chế độ kế toán DN đã đáp ứng đợc yêu cầu quản lý điều hành , kiểmsoát hoạt động kinh tế , góp phần tích cực vào việc tăng cờng , nâng caochất lợng quản lý tài chính quốc gia , quản lý DN Tuy nhiên chế độ kếtoán DN cha khái quát đợc những đặc điểm sản xuất và sản phẩm củatừng ngành , từng lĩnh vực đặc biệt với các DN hoạt động trong lĩnh vựcđầu t xây dựng Do đó để phù hợp với đặc điểm hoạt động sản xuất vàsản phẩm xây lắp nhằm đáp ứng đợc yêu cầu quản lý ,liên bộ tài chínhvà bộ xây dựng đã nghiên cứu và soạn thảo chế độ kế toán áp dụng choDNXL và đợc bộ tài chính ký ban hành chính thức theo QĐ 1864/1998 /QĐ -BTC ngày 16/12/1998

1.3.1 Phân loại chi phí sản xuất

Theo chế độ kế toán DN mới ban hành , kế toán CPSX kinhdoanh trong doanh nghiêp xây lắp đợc phân loại nh sau :

-CP-NVLTT : là toàn bộ vật liệu thực tế đã sử dụng trong quátrình sản xuất xây lắp bao gồm vật liệu chính , vật liệu phụ , vật liệuluân chuyển … Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng để cho từng CT , HMCT

-CP-NCTT : là toàn bộ tiền lơng , tiền công phải trả cho côngnhân trực tiếp sản xuất xây lắp bao gồm lơng chính , lơng phụ , cáckhoản phụ cấp có tính chất lơng Nó không bao gồm lơng của côngnhân điều khiển máy , nhân viên quản lý đội và không bao gồm cáckhoản trích BHXH BHYT , KPCĐ tính trên tiền lơng

-Chi phí sử dụng máy thi công : là toàn bộ chi phí liên quan đếnviệc sử dụng máy thi công để thực hiện khối lợng xây lắp bao gồm : tiềnlơng của công nhân điều khiển máy , khấu hao máy thi công , nhiên liệu, động lực dùng cho máy thi công , tiền thuê máy , chi phí sửa chữa máythi công và chi phí khác

Khoản mục chi phí máy thi công không bao gồm các khoản tríchBHXH , BHYT , KPCĐ tính trên tiền lơng của công nhân điều khiểnmáy

-CPSX chung là chi phí quản lý và phục vụ máy thi công phátsinh ở từng đội thi công xây lắp , bao gồm : tiền lơng công nhân viênquản lý đội , các khoản trích BHXH , BHYT , KPCĐ tính trên tiền lơngnhân viên trực tiếp xây lắp , nhân viên quản lý đội và các chi phí phátsinh liên quan đến hoạt động của tổ đội CT xây lắp

Theo quy định hiện hành , CPSX chung đợc tính vào giá thànhsản xuất của sản phẩm xây lắp , còn chi phí quản lý DN đợc tính vào giáthành toàn bộ của sản phẩm xây lắp hoàn thành bàn giao

1.3.2 Phơng pháp kế toán chi phí sản xuất kinh doanh xây lắp

Chứng từ sử dụng gồm chứng từ thống nhất bắt buộc và chứng từmang tính chất hớng dẫn Để phản ánh CPSX kinh doanh xây lắp , kếtoán sử dụng các chứng từ tùy thuộc vào nội dung các khoản chi phí ,bao gồm phiếu xuất kho ,bảng thanh toán lơng , phiếu báo vật t còn lạicuối kỳ , phiếu xuất kho vật t theo hạn mức , bảng thanh toán BHXH vàphân bổ khấu hao tài sản cố định , phiếu chi,… Đồng thời số liệu tổng hợp CPSX còn là cơ sở quan trọng để

Trong DNXL phơng pháp kê khai thơng xuyên để hoạch toánhàng tồn kho Do đó tập hợp CPSX kinh doanh , kế toán sử dụng các tàikhoản :

-TK 621 : “CP-NVLTT ”-TK 622 : “CP-NCTT ”

-TK 623 : “Chi phí sử dụng máy thi công ”-TK627 : “CPSX chung ”

-TK 154 : “CPSX kinh doanh dở dang”

Các tài khoản trên (trừ TK 623) đợc mở chi tiết cho từng tổ, độisản xuất xây lắp và chi tiết cho từng CT , HMCT

1.3.3 Kế toán chi phí sản xuất kinh doanh xây lắp trong điều kiện

khoán

@ áp dụng phơng thức khoán gọn CT đơn vị nhận khoán (xínghiệp , tổ đội sản xuất xây lắp ) đợc phân cấp quản lý tài chính và có tổchức riêng.

Trờng hợp này đơn vị nhận khoán phải tổ chức hoạch toán CPSXkinh doanh phát sinh và tính giá thành sản phẩm xây lắp Để tập hợpCPSX kinh doanh và tính giá thành sản phẩm , kế toán sử dụng TK 621,622,623, 627 , 154 ; để phản ánh quan hệ thanh toán với đơn vị giaokhoán (xí nghiệp , công ty xây lắp ) , kế toán sử dụng TK 336 (3362)“phải trả về giá trị khối lợng xây lắp nội bộ ”

-Kế toán đơn vị nhận khoán hạch toán nh sau :

+Khi nhân vốn bằng tiền , vật t của đơn vị giao khoán , kế toánghi

Nợ TK 111:Nhận vốn bằng tiềnNợ TK 152: Nhận vốn bằng vật t Có TK 336 : “Phải trả nội bộ ”

+Khi thực hiện sản xuất xây lắp ,kế toán CPSX và tính giá thành(tơng tự nh phần trớc đã đề cập )

+Khi bàn giao khối lợng xây lắp nhận khoán với bên giao khoán ,kế toán ghi:

Có TK 3331: Thuế VAT đầu ra phải nộp-Kế toán đơn vị giao khoán :

Để phản ánh quan hệ với đơn vị nhận khoán , kế toán sử dụng TK136 : “phải thu nội bộ ” (TK 1362 )