nguồn vốn chủ sở hữu và kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu trong kiểm toán tài chính

Trong giai đoạn quá độ đi lên chủ nghĩa x• hội ở nước ta hiện nay, thị trường vốn đang dần từng bước được hoàn thiện, việc cổ phần hóa đang là xu hướng tiến tới của các doanh nghiệp nước ta đặc biệt là các doanh nghiệp quốc doanh. Hoạt động kiểm toán với hai chức năng chính là xác minh và bày tỏ ý kiến đ• trở thành hoạt động quan trọng đối với mọi doanh nghiệp thuộc các thành phần kinh tế. Đặc biệt trong kiểm toán vốn chủ sở hữu nhằm nâng cao hiệu quả sử dụng và quản lý vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp

Lời Mở Đầu: Trong giai đoạn quá độ đi lên chủ nghĩa xã hội ở nớc ta hiện nay, thị trờng vốn đang dần từng bớc đợc hoàn thiện, việc cổ phần hóa đang là xu hớng tiến tới của các doanh nghiệp nớc ta đặc biệt là các doanh nghiệp quốc doanh. Hoạt động kiểm toán với hai chức năng chính là xác minh và bày tỏ ý kiến đã trở thành hoạt động quan trọng đối với mọi doanh nghiệp thuộc các thành phần kinh tế. Đặc biệt trong kiểm toán vốn chủ sở hữu nhằm nâng cao hiệu quả sử dụng và quản lý vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp. Đề án bao gồm những phần chính: I. Khái quát chung về nguồn vốn chủ sở hữu và kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu trong kiểm toán tài chính. II. QUY trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu trong kiểm toán tài chính. Để hoàn thành đợc đề án này em đợc sự giúp đỡ rất tận tình của các bạn trong nhóm và đặc biệt là đợc sự giúp đỡ chỉ bảo của thầy giáo Trần Mạnh Dũng. Em xin trân thành cảm ơn ! Trong quá trình thực hiện đề án mặc dù có sự tìm tòi tài liệu cộng với hỏi thầy, hỏi bạn song vì mới là sinh viên năm thứ 3 trình độ giới hạn lại cha đợc đi thực tế nên đề án này chắc chắn là không thể tránh đợc những thiếu sót, hạn chế về cả nội dung và hình thức cho nên em rất mong nhận đợc ý kiến đóng góp của thầy giáo cùng toàn thể các bạn để lần sau làm chuyên đề kiến tập và thực tập đợc tốt hơn. Em xin chân thành cảm ơn! 1 I. Khái quát chung về nguồn vốn chủ sở hữu và kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu trong kiểm toán tài chính. 1. Khái quát chung về nguồn vốn chủ sở hữu. 1.1. Khái niệm: Nguồn vốn chủ sở hữu (vốn chủ sở hữu) là số vốn của các chủ sở hữu, các nhà đầu t góp vốn. Tùy theo loại hình doanh nghiệp (Nhà nớc, t nhân) vốn chủ sở hữu đợc hình thành từ nhiều nguồn khác nhau. Tuy nhiên, có thể quy nguồn hình thành vốn chủ sở hữu từ ba nguồn sau: a. Nguồn đóng góp của các nhà đầu t: Đây là nguồn vốn chủ sở hữu chủ yếu, chiếm tỷ trọng lớn trong tổng số vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp. Về thực chất nguồn này là do các nhà đầu t (chủ sở hữu) đóng góp tại thời điểm thành lập doanh nghiệp và đóng góp bổ xung thêm trong quá trình kinh doanh. b. Nguồn bổ xung từ kết quả hoạt động kinh doanh: Thực chất nguồn này là số lợi nhuận cha phân phối (lợi nhuận lu giữ) và các khoản trích hàng năm của doanh nghiệp nh các quỹ xí nghiệp (quỹ đầu t phát triển, quỹ dự phòng tài chính, quỹ phúc lợi). c. Nguồn vốn chủ sở hữu khác: Thuộc nguồn này gồm các khoản chênh lệch do đánh giá lại tài sản, chênh lệch tỷ giá ngoại tệ, do đợc ngân sách cấp kinh phí, do các đơn vị phụ thuộc nộp kinh phí quản lý và vốn chuyên dùng xây dựng cơ bản. 1.2. Nguyên tắc kế toán nguồn vốn chủ sở hữu. Để đảm bảo hạch toán chính xác, kịp thời, đầy đủ nguồn vốn chủ sở hữu, kế toán có các nguyên tắc sau: 2 - Doanh nghiệp có quyền chủ động sử dụng các loại vốn chủ sở hữu hiện có theo chế độ hiện hành nhng phải hạch toán rành mạch, rõ ràng từng nguồn vốn, từng nguồn hình thành, từng đối tợng góp vốn. - Nguồn vốn chủ sở hữu đợc dùng để hình thành các tài sản của doanh nghiệp nói chung chứ không phải cho một tài sản cụ thể. - Việc chuyển dịch từ vốn chủ sở hữu này sang vốn chủ sở hữu khác phải theo đúng chế độ và các thủ tục cần thiết. - Trờng hợp doanh nghiệp bị giải thể hoặc phá sản, các chủ sở hữu (đơn vị, tổ chức, cá nhân góp vốn) chỉ đợc nhận phần giá trị còn lại theo tỷ lệ vốn góp sau khi thanh toán các khoản nợ phải trả. 1.3. Kế toán các nguồn vốn chủ sở hữu. a. Kế toán nguồn vốn kinh doanh. Nguồn vốn kinh doanh là nguồn vốn đợc dùng vào mục đích hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Số vốn này đợc hình thành từ khi mới thành lập doanh nghiệp (do chủ sở hữu đóng góp ban đầu) và bổ xung thêm trong quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh. Khi hạch toán nguồn vốn kinh doanh, cần chi tiết theo từng loại vốn kinh doanh, từng nguồn hình thành, từng tổ chức, cá nhân góp vốn: vốn góp ban đầu (chi tiết theo từng đối tợng), vốn bổ xung từ kết quả kinh doanh, vốn do liên doanh góp Tình hình hiện có, biến động tăng, giảm nguồn vốn kinh doanh đợc kế toán theo dõi trên tài khoản 411 Nguồn vốn kinh doanh . Tài khoản này đợc mở chi tiết theo từng nguồn hình thành tùy theo tính chất doanh nghiệp và yêu cầu thông tin cho quản lý. b. Kế toán lợi nhuận và phân phối lợi nhuận. Kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp chính là kết quả cuối cùng trong một thời kỳ nhất định (tháng, quý, năm) bao gồm kết quả của các hoạt động tiêu thụ hàng hóa, sản phẩm dịch vụ; hoạt động tài chính và hoạt động khác. Đó chính là phần chênh lệch giữa một bên là doanh thu thuần và thu nhập thuần của 3 tất cả các hoạt động với một bên là toàn bộ chi phí bỏ ra và đợc biểu hiện qua chỉ tiêu lợi nhuận hoặc lỗ từ tiêu thụ sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ; từ hoạt động tài chính; Lợi nhuận thực hiện cả năm còn bao gồm lợi nhuận năm trớc phát hiện năm nay và đợc trừ đi khoản lỗ của năm trớc (nếu có) đã xác định trong quyết toán. Cơ sở kinh doanh sau khi đã quyết toán thuế với cơ quan thuế mà bị lỗ thì đợc chuyển lỗ sang năm sau, số lỗ này đợc trừ vào thu nhập chịu thuế. Thời gian đợc chuyển lỗ không quá năm năm. Lợi nhuận đợc phân phối nh sau: + Nộp thuế thu nhập doanh nghiệp theo luật định. + Trả các khoản tiền phạt nh vi phạm kỉ luật, vi phạm hợp đồng, phạt nợ quá hạn (sau khi trừ tiền thu do đợc phạt), các khoản chi phí hợp lệ cha đợc trừ khi xác định thu nhập chịu thuế. + Trừ các khoản lỗ không đợc trừ vào lợi nhuận trớc thuế. + Tiền thu về sử dụng vốn dùng bổ xung nguồn vốn kinh doanh (đối với doanh nghiệp sử dụng ngân sách). + Chia lãi liên doanh cho cổ đông. + Trích các quỹ doanh nghiệp. Số phân phối cho các lĩnh vực trên phải căn cứ vào số lợi nhuận thực tế đợc xét duyệt (duyệt quyết toán năm). Tuy nhiên, để đảm bảo nguồn thu cho ngân sách cũng nh cho các lĩnh vực khác, hàng tháng(quý), trên cơ sở thực lãi và kế hoạch phân phối, doanh nghiệp tiến hành tạm phân phối lợi nhuận theo kế hoạch. Sang đầu năm sau, khi quyết toán đợc duyệt sẽ thanh toán chính thức (số tạm phân phối các kỳ không đợc vợt quá 70% tổng số lợi nhuận thực tế). Để theo dõi lợi nhuận và phân phối lợi nhuận, kế toán sử dụng tài khoản 421 Lợi nhuận cha phân phối . Tài khoản này đợc mở chi tiết theo từng năm, trong đó phân tích theo từng nội dung phân phối (nộp ngân sách, chia liên doanh). c. Kế toán các quỹ xí nghiệp. Các quỹ xí nghiệp bao gồm quỹ đầu t phát triển, quỹ dự phòng tài chính, quỹ khen thởng, quỹ phúc lợi. Các quỹ này đợc hình thành bằng cách trích một tỷ lệ nhất định từ phần lợi nhuận để lại của doanh nghiệp theo quy định của chế độ tài 4 chính và từ một số nguồn khác (viện trợ, tặng thởng, cấp dới nộp, cấp trên bổ xung). Các quỹ xí nghiệp đợc sử dụng cho từng mục đích chi tiêu riêng và đợc hạch toán qua các tài khoản sau: Tài khoản 414 Quỹ đầu t phát triển : quỹ này đợc sử dụng cho các mục đích mở rộng, phát triển sản xuất kinh doanh, đầu t theo chiều sâu, mua sắm, xây dựng tài sản cố định, cải tiến và đổi mới dây chuyền sản xuất, đổi mới công nghệ, bổ xung vốn lu động, tham gia liên doanh, mua cổ phiếu, góp cổ phần, trích nộp lên cấp trên để hình thành quỹ phát triển kinh doanh Tài khoản 415 Quỹ dự phòng tài chính dùng để bảo đảm cho hoạt động của doanh nghiệp đợc bình thờng khi gặp rủi ro, thua lỗ trong kinh doanh hay thiên tai, hoả hoạn, Tài khoản 431 Quỹ khen thởng, phúc lợi : TK 4311 Quỹ khen thởng dùng khen thởng cho tập thể cá nhân trong và ngoài doanh nghiệp đóng góp nhiều thành tích đến kết quả kinh doanh của doanh nghiệp; TK 4312 Quỹ phúc lợi dùng chi tiêu cho các nhu cầu phúc lợi công cộng, trợ cấp khó khăn, mục đích từ thiện; TK 4313 Quỹ phúc lợi đã hình thành tài sản cố định dùng để theo dõi số quỹ phúc lợi đã đầu t mua sắm tài sản cố định sử dụng cho mục đích phúc lợi công cộng. Về thực chất tài khoản này phản ánh giá trị còn lại của những tài sản cố định hình thành bằng quỹ phúc lợi sử dụng cho phúc lợi công cộng. d. Kế toán chênh lệch đánh giá lại tài sản. Để theo dõi khoản chênh lệch do đánh giá lại tài sản và tình hình xử lý chênh lệch ở doanh nghiệp, kế toán sử dụng tài khoản 412 Chênh lệch đánh giá lại tài sản . e. Kế toán chênh lệch tỷ giá ngoại tệ. Chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh đợc ghi nhận khi có sự thay đổi tỷ giá hối đoái giữa ngày giao dịch và ngày thanh toán của mọi khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ. Khi giao dịch phát sinh và thanh toán trong cùng kỳ kế toán, các khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái đợc hạch toán trong kỳ đó. Nếu giao dịch đợc thanh toán 5 ở các kỳ sau, chênh lệch tỷ giá hối đoái đợc tính theo sự thay đổi của tỷ giá hối đoái trong từng kỳ cho đến kỳ giao dịch đó đợc thanh toán. Để theo dõi số chênh lệch do thay đổi tỷ giá hối đoái của ngoại tệ và tình hình xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái, kế toán dùng tài khoản 413 Chênh lệch tỷ giá hối đoái . Tài khoản 413 có thể có số d Nợ hoặc d Có, tùy thuộc vào số phát sinh bên nào lớn hơn và gồm 3 tài khoản cấp 2: TK 4131 Chênh lệch tỷ giá hối đoái đánh giá lại cuối năm tài chính phản ánh số chênh lệch do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối năm tài chính của hoạt động kinh doanh và hoạt động XDCB mà doanh nghiệp đang tiến hành đồng thời. TK 4132 Chênh lệch tỷ giá hối đoái trong quá trình đầu t XDCB và chênh lệch tỷ giá do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ của hoạt động đầu t XDCB (giai đoạn trớc hoạt động, cha hoàn thành đầu t, doanh nghiệp cha đi vào hoạt động). TK 4133 Chênh lệch tỷ giá hối đoái từ chuyển đổi báo cáo tài chính phản ánh khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái khi chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở ở nớc ngoài hoạt động độc lập. f. Kế toán nguồn vốn đầu t xây dựng cơ bản. Nguồn vốn đầu t xây dựng cơ bản là nguồn vốn chuyên dùng cho việc xây dựng cơ bản, mua sắm tài sản cố định để đổi mới công nghệ và mở rộng quy mô sản xuất kinh doanh. Mọi công tác đầu t XDCB ở doanh nghiệp cần phải chấp hành và tôn trọng quy định về trình tự, thủ tục theo điều lệ quản lý đầu t XDCB của nhà nớc, phải có thiết kế, dự toán chi phí. Khi công tác XDCB và mua sắm TSCĐ mới hoàn thành bàn giao, đa vào sử dụng phải đợc ghi giảm nguồn vốn đầu t, tăng nguồn vốn kinh doanh và phải đợc thanh, quyết toán theo từng công trình, hạng mục công trình. Để theo dõi nguồn hình thành và tình hình sử dụng nguồn vốn đầu t XDCB, kế toán sử dụng tài khoản 441 Nguồn vốn đầu t XDCB . 6 g. Kế toán nguồn hình thành và chi tiêu kinh phí. Kế toán quỹ quản lý của cấp trên: Để theo dõi nguồn hình thành và chi tiêu kinh phí quản lý tại các tổng công ty, các tập đoàn, các cơ quan liên hiệp xí nghiệp, Kế toán sử dụng TK 451 Quỹ kinh phí quản lý của cấp trên. Kế toán nguồn hình thành và chi tiêu kinh phí sự nghiệp: Trong quá trình hoạt động sản xuất, kinh doanh, doanh nghiệp có thể đợc nhà nớc hoặc cấp trên cấp kinh phí hay đợc các chính phủ, các tổ chức, cá nhân tài trợ trực tiếp để thực hiện các chơng trình, dự án đã đợc phê duyệt hay thực hiện những nhiệm vụ chính trị, kinh tế, xã hội không vì mục đích kinh doanh. Bên cạnh đó, nguồn kinh phí sự nghiệp còn đợc hình thành từ các nguồn thu nh lệ phí, hội phí, học phí Việc chi tiêu kinh phí đòi hỏi phải theo đúng dự toán, chi tiết theo từng nguồn và phải quyết toán với cơ quan cấp kinh phí. Tình hình hình thành và sử dụng nguồn kinh phí sự nghiệp đợc kế toán phản ánh trên các tài khoản: TK161; TK461. Kế toán nguồn kinh phí đã hình thành TSCĐ: Để theo dõi nguồn kinh phí đợc ngân sách cấp đã hoàn thành việc đầu t, mua sắm TSCĐ dùng cho hoạt động sự nghiệp, hoạt động dự án, kế toán sử dụng TK466 Nguồn kinh phí đã hình thành TSCĐ . 2. Khái quát quy trình kiểm toán tài chính. 2.1 Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Kiểm toán viên phải thu thập thông tin về khách hàng, tìm hiều và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ, xác định mức trọng yếu, xây dựng kế hoạch và chơng trình kiểm toán cho từng phần hành kiểm toán. Trong chơng trình kiểm toán cụ thể, các thủ tục kiểm toán cũng đợc xác định rõ để đạt đợc mục tiêu kiểm toán cụ thể, các thủ tục kiểm toán cần đợc xem xét kỹ lỡng về mặt nội dung, phạm vi, thời gian và cần thiết phải đặt trong các mối quan hệ. Đánh giá về tính trọng yếu, rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát, những kinh nghiệm có đợc trong những lần kiểm toán trớc, tính thuyết phục của báo cáo tài chính. 7 2.2 Giai đoạn thực hiện kiểm toán Kiểm toán viên áp dụng các phơng pháp kiểm toán để thu thập, đánh giá bằng chứng kiểm toán trên mẫu chọn trong kiểm toán. 2.3 Giai đoạn kết thúc kiểm toán. Kết quả của quá trình thực hiện kiểm toán đợc xem xét trong quan hệ hợp lý chung và phải đợc biểu hiện trong quan hệ với các sự việc bất thờng, các nghiệp vụ phát sinh sau ngày lập báo cáo tài chính, dựa trên cơ sở đó mới đa ra kết luận cuối cùng và lập báo cáo kiểm toán. 3. Khái quát kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu trong kiểm toán tài chính. 3.1 Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. a. Xác định mục tiêu kiểm toán. Chuẩn mực kiểm toán số 200, khoản 11 xác định: Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính là giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán đa ra ý kiến xác nhận rằng báo cáo tài chính có đợc lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc đợc chấp nhận, có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý tình hình tài chính trên khía cạnh trọng yếu hay không. Giữa xác nhận của nhà quản lý và mục tiêu kiểm toán có quan hệ chặt chẽ với nhau cả về nội dung và kết cấu các yếu tố cấu thành tính trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính. Đối với kiểm toán viên, việc xác minh không chỉ dùng lại ở các mục tiêu chung mà phải cụ thể vào từng khoản mục hay phần hành kế toán (gọi là mục tiêu kiểm toán đặc thù). Mục tiêu kiểm toán đặc thù đợc xác định trên cơ sở mục tiêu chung và đặc điểm của khoản mục hay phần hành cùng cách phản ánh theo dõi chúng hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ. Mục tiêu kiểm toán đối với nguồn vốn chủ sở hữu nhằm xác định các vấn đề cơ bản sau: 8 Tính hiệu lực của kiểm soát nội bộ ở đơn vị khách hàng đối với các nguồn vốn. Tức là xem xét, đánh giá về sự hiện diện tính liên tục và tính hiện hữu của kiểm soát nội bộ đối với các nguồn vốn có đợc đảm bảo hay không. Sự đảm bảo về tính trung thực, hợp lý của các khoản mục thuộc các nguồn vốn đã trình bày trên BCTC của đơn vị : - Tính đầy đủ và có thực của các nghiệp vụ liên quan đến các nguồn vốn và việc ghi chép các nghiệp vụ đó trong hệ thống kế toán. - Sự đánh giá đúng đắn và hợp lý các nguồn vốn bằng ngoại tệ. - Sự phân loại hợp lý các nguồn vốn chủ sở hữu ( nguồn vốn nhận liên doanh, nguồn vốn do ngân sách cấp). - Mức chính xác về kỹ thuật tính toán, hạch toán; sự thống nhất giữa sổ kế toán và báo cáo tài chính về các khoản mục thuộc nguồn vốn đã đợc trình bày. b. Thực hiện những thủ tục phân tích để hỗ trợ quy trình lập kế hoạch. Các thủ tục phân tích để tăng cờng sự hiểu biết toàn diện về tình hình kinh doanh của khách hàng : Phân tích xu hớng: là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các trị số của cùng một chỉ tiêu trên BCTC. Phân tích tỷ suất: là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tơng quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau trên báo cáo tài chính: tỷ số nợ so với vốn cổ phần, tỷ số thu nhập so với tiền lãi, tỷ số tài sản hữu hình ròng so với vốn cổ phần. c. Đánh giá mức trọng yếu. Theo chuẩn mực kiểm toán số 320, trọng yếu là thuật ngữ dùng để thể hiện tầm quan trọng của một thông tin (một số liệu kế toán) trong BCTC. Thông tin đợc coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hoặc thiếu tính chính xác của thông tin đó sẽ ảnh hởng đến các quyết định của ngời sử dụng báo cáo tài chính. Mức trọng yếu tùy thuộc vào tầm quan trọng và tính chất của thông tin hay của sai sót đợc đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể. Tính trọng yếu của thông tin phải xem xét cả trên phơng diện định lợng và định tính. 9 Kiểm toán viên cần đánh giá mức trọng yếu cho toàn bộ báo cáo tài chính và phân bổ mức đánh giá trọng yếu cho từng khoản mục trong bảng cân đối kế toán. Ví dụ: xác định mức độ trọng yếu cho toàn bộ BCTC dựa trên chỉ tiêu lợi nhuận trớc thuế: trên 10% là trọng yếu, nhỏ hơn 5% là không trọng yếu. Còn khoảng từ 5% - 10% lợi nhuận trớc thuế thì kiểm toán viên sẽ xem xét về mặt nghiệp vụ để xác định tính trọng yếu. Việc phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục diễn ra theo 2 chiều hớng: - Tình trạng khai khống (số liệu trên sổ sách lớn hơn thực tế). - Tình trạng khai thiếu (số liệu trên sổ sách nhỏ hơn thực tế). d. Đánh giá rủi ro kiểm toán . Rủi ro tiềm tàng: Là rủi ro tiềm ẩn, vốn có do khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong báo cáo tài chính chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp, mặc dù có hay không có hệ thống kiểm soát nội bộ. Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên phơng diện báo cáo tài chính: - Sự liêm khiết, kinh nghiệm và hiểu biết của ban giám đốc cũng nh sự thay đổi thành phần ban quản lý xảy ra trong niên độ kế toán. - Trình độ và kinh nghiệm chuyên môn của kế toán trởng, của các nhân viên kế toán chủ yếu, của kiểm toán viên nội bộ. - Những áp lực bất thờng đối với ban giám đốc, đối với kế toán trởng, nhất là những hoàn cảnh thúc đẩy ban giám đốc, kế toán trởng phải trình bày BCTC không trung thực. - Đặc điểm hoạt động của đơn vị, nh: cơ cấu vốn, các đơn vị phụ thuộc, - Các nhân tố ảnh hởng đến lĩnh vực hoạt động của đơn vị: nh các biến động về kinh tế chính trị , sự thay đổi về hệ thống kế toán đối với lĩnh vực hoạt động của đơn vị. Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên phơng diện số d tài khoản và loại nghiệp vụ: - Báo cáo tài chính có thể chứa đựng những sai sót nh: BCTC có những điều chỉnh liên quan đến niên độ trớc, BCTC có nhiều ớc tính kế toán, hoặc trong năm tài chính cho sự thay đổi chính sách kế toán. - Mức độ phức tạp của các nghiệp vụ hay sự kiện quan trọng đòi hỏi phải có ý kiến của chuyên gia, nh sảy ra kiện tụng hoặc trộm cắp 10