Gian lận là hành vi cố ý lừa dối, giấu giếm, xuyên tạc sự thật do một hay nhiều người thực hiện để thu lợi bất chính hoặc bất hợp pháp.Theo VSA 240, gian lận là những hành vi cố ý làm sai lệch thông tin kinh tế, tài chính do một hay nhiều người trong Hội đồng quản trị, Ban Giám đốc, các nhân viên hoặc bên thứ ba thực hiện, làm ảnh hưởng đến báo cáo tài chính.Gian lận có thể biểu hiện dưới các dạng tổng quát sau:Xuyên tạc, làm giả chứng từ, tài liệu liên quan đến báo cáo tài chính;Sửa đổi chứng từ, tài liệu kế toán làm sai lệch báo cáo tài chính;Biển thủ tài sản;Che dấu hoặc cố ý bỏ sót các thông tin, tài liệu hoặc nghiệp vụ kinh tế làm sai lệch báo cáo tài chính;Ghi chép các nghiệp vụ kinh tế không đúng sự thật;Cố ý áp dụng sai các chuẩn mực, nguyên tắc, phương pháp và chế độ kế toán, chính sách tài chính;Cố ý tính toán sai về số học.Gian lận khác với sai sót, gian lận là do cố ý nhằm mục đích tư lợi, thường khó phát hiện và tinh vi hơn rất nhiều so với sai sót.
Trang 1TRƯỜNG ĐẠI HỌC NGÂN HÀNG THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH
KHOA KẾ TOÁN – KIỂM TOÁN MÔN: KẾ TOÁN NGÂN HÀNG
NỘI DUNG: CÁC GIAN LẬN LIÊN QUAN ĐẾN HOẠT ĐỘNG KINH DOANH NGOẠI HỐI CỦA
NGÂN HÀNG THƯƠNG MẠI
Trang 2Câu 26: Anh (chị) hãy trình bày khái niệm về gian lận và các loại gian lận liên
quan đến hoạt động kinh doanh ngoại hối của một ngân hàng thương mại; phân tích ảnh hưởng của các loại gian lận đó đối với tính trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính của ngân hàng?
1 Gian lận là gì?
1.1 Khái niệm
Gian lận là hành vi cố ý lừa dối, giấu giếm, xuyên tạc sự thật do một hay nhiều người thực hiện để thu lợi bất chính hoặc bất hợp pháp
Theo VSA 240, gian lận là những hành vi cố ý làm sai lệch thông tin kinh tế, tài chính do một hay nhiều người trong Hội đồng quản trị, Ban Giám đốc, các nhân viên hoặc bên thứ ba thực hiện, làm ảnh hưởng đến báo cáo tài chính
Gian lận có thể biểu hiện dưới các dạng tổng quát sau:
- Xuyên tạc, làm giả chứng từ, tài liệu liên quan đến báo cáo tài chính;
- Sửa đổi chứng từ, tài liệu kế toán làm sai lệch báo cáo tài chính;
- Biển thủ tài sản;
- Che dấu hoặc cố ý bỏ sót các thông tin, tài liệu hoặc nghiệp vụ kinh tế làm sai lệch báo cáo tài chính;
- Ghi chép các nghiệp vụ kinh tế không đúng sự thật;
- Cố ý áp dụng sai các chuẩn mực, nguyên tắc, phương pháp và chế độ kế toán, chính sách tài chính;
- Cố ý tính toán sai về số học
Gian lận khác với sai sót, gian lận là do cố ý nhằm mục đích tư lợi, thường khó phát hiện và tinh vi hơn rất nhiều so với sai sót
Trang 3Áp lực
1.2 Các yếu tố dẫn đến gian lận
Tam giác gian lận (Fraud Triangle) của Donald R Cressey
Donald R Cressey cho rằng, gian lận chỉ phát sinh khi hội đủ 3 yếu tố sau:
Áp lực: Gian lận thường phát sinh khi nhân viên, người quản lý hay tổ chức chịu áp lực Áp lực có thể là những bế tắc trong cuộc sống cá nhân như do khó khăn về tài chính, do sự rạn nứt trong mối quan hệ giữa ngưởi chủ và người làm thuê Ví dụ: Sự cần thiết phải đáp ứng mong đợi của bên thứ ba nhằm thu được nguồn tài trợ vốn có thể tạo ra áp lực dẫn đến gian lận
Cơ hội: Khi đã bị áp lực, nếu có cơ hội, họ sẵn sàng thực hiện hành vi gian lận Có hai yếu tố liên quan đến cơ hội là: nắm bắt thông tin và có kỹ năng thực hiện Ví dụ: Môi trường kiểm soát không hiệu quả có thể tạo ra cơ hội dẫn đến gian lận
Thái độ, cá tính: Không phải mọi người khi gặp khó khăn và có cơ hội cũng đều thực hiện gian lận mà phụ thuộc rất nhiều vào thái độ cá tính của từng
cá nhân Có những người dù chịu áp lực và có cơ hội thực hiện nhưng vẫn không thực hiện gian lận và ngược lại Ví dụ: Lòng ham muốn đạt được mục tiêu lợi nhuận không thực tế có thể dẫn đến gian lận
Tâm lý thông thường của con người là: lần đầu tiên khi thực hiện gian lận, người phạm tội thường tự an ủi rằng, họ sẽ không để chuyện này lặp lại Nhưng nếu tiếp tục, người thực hiện sẽ không còn băn khoăn và mọi việc diễn ra dễ dàng hơn, dễ được chấp nhận hơn
Gian lận
Trang 4Tam giác gian lận của Cressey được dùng để lý giải rất nhiều vụ gian lận Tuy nhiên, do đây không phải là một tiên đề nên không thể khẳng định rằng mô hình này đúng với mọi trường hợp
Tuy vậy, tam giác gian lận được áp dụng trong viêc nghiên cứu, đánh giá rủi ro có gian lận phát sinh trong nhiều nghề nghiệp trong đó có nghề nghiệp kiểm toán
Trên thực tế, hành vi gian lận thường được che giấu và rất khó phát hiện Qua quan sát, kiểm toán viên có thể không dễ dàng phát hiện các yếu tố dẫn đến gian lận bởi thái độ biện minh cho hành vi gian lận Tuy nhiên, kiểm toán viên vẫn có thể phát hiện được các sự kiện hoặc tình huống cho thấy có áp lực hoặc cơ hội dẫn đến gian lận bằng cách thực hiện các xét đoán chuyên môn
Có hai loại sai sót do cố ý mà kiểm toán viên cần quan tâm là sai sót xuất phát từ việc lập báo cáo tài chính gian lận và sai sót do biển thủ tài sản Mặc dù kiểm toán viên
có thể có nghi ngờ hoặc trong một số ít trường hợp xác định được có gian lận xảy ra nhưng kiểm toán viên không được đưa ra quyết định pháp lý về việc có gian lận thực sự hay không
2 Trách nhiệm của kiểm toán viên về việc ngăn ngừa và phát hiện gian lận
Việc ngăn ngừa và phát hiện gian lận trước hết thuộc về trách nhiệm của Ban quản trị và Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán Điều quan trọng là Ban Giám đốc, với sự giám sát của Ban quản trị, phải đặc biệt chú ý đến việc ngăn ngừa gian lận nhằm làm giảm bớt các cơ hội thực hiện hành vi gian lận và phát hiện gian lận qua đó thuyết phục các cá nhân không thực hiện hành vi gian lận vì khả năng bị phát hiện và xử phạt Trách nhiệm này bao gồm việc cam kết tạo ra văn hóa trung thực và hành vi có đạo đức mà có thể được tăng cường bằng hoạt động giám sát tích cực của Ban quản trị Trong khi thực hiện trách nhiệm giám sát của mình, Ban quản trị phải xem xét khả năng xảy ra hành vi khống chế kiểm soát hoặc hành động gây ảnh hưởng không thích hợp đến quy trình lập
và trình bày báo cáo tài chính, ví dụ việc Ban Giám đốc cố gắng điều chỉnh kết quả kinh doanh để các nhà phân tích hiểu không đúng về hiệu quả hoạt động và khả năng sinh lời của đơn vị được kiểm toán
Theo VSA 200, khi thực hiện kiểm toán theo các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, kiểm toán viên chịu trách nhiệm đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng liệu báo cáo tài chính, xét trên phương diện tổng thể, có còn sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn hay
Trang 5không Do những hạn chế vốn có của kiểm toán, nên có rủi ro không thể tránh khỏi là kiểm toán viên không phát hiện được một số sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, kể cả khi cuộc kiểm toán đã được lập kế hoạch và thực hiện theo các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
Ảnh hưởng của các hạn chế vốn có là đặc biệt nghiêm trọng đối với các sai sót do gian lận Rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận cao hơn rủi ro có sai sót trọng yếu do nhầm lẫn Đó là do gian lận có thể được thực hiện thông qua các mánh khóe tinh vi và được tổ chức chặt chẽ nhằm che giấu hành vi gian lận, như giả mạo hồ sơ, cố ý không ghi chép các giao dịch, hoặc cố ý cung cấp các giải trình sai cho kiểm toán viên Hành động che giấu còn có thể khó phát hiện hơn khi có sự thông đồng thực hiện hành vi gian lận
Sự thông đồng có thể làm cho kiểm toán viên tin rằng bằng chứng kiểm toán là thuyết phục trong khi thực tế đó là những bằng chứng giả Khả năng phát hiện gian lận của kiểm toán viên phụ thuộc vào các yếu tố như kỹ năng của thủ phạm, tần suất và mức độ của hành vi thao túng, mức độ thông đồng, giá trị của khoản tiền bị thao túng, cấp bậc của những cá nhân có hành vi gian lận Mặc dù kiểm toán viên có thể xác định được các cơ hội thực hiện hành vi gian lận, nhưng rất khó để có thể xác định được các sai sót trong các lĩnh vực mà họ xem xét, như các ước tính kế toán, là do gian lận hay nhầm lẫn
Ngoài ra, rủi ro về việc kiểm toán viên không phát hiện hết sai sót trọng yếu xuất phát từ hành vi gian lận của Ban Giám đốc là cao hơn so với việc phát hiện sai sót do gian lận của nhân viên, bởi vì Ban Giám đốc thường xuyên có điều kiện trực tiếp hoặc gián tiếp thao túng việc ghi sổ kế toán, trình bày các thông tin tài chính gian lận hoặc khống chế các thủ tục kiểm soát được thiết lập nhằm ngăn ngừa các hành vi gian lận tương tự của các nhân viên khác Để đạt được sự đảm bảo hợp lý, kiểm toán viên phải duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp trong suốt quá trình kiểm toán, phải cân nhắc khả năng Ban Giám đốc có thể khống chế kiểm soát và phải nhận thức được thực tế là các thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện nhầm lẫn một cách hiệu quả có thể không hiệu quả trong việc phát hiện gian lận
Trang 63 Các loại gian lận liên quan đến hoạt động kinh doanh ngoại hối của Ngân hàng thương mại
Gian lận liên quan đến hoạt động kinh doanh ngoại hối được phân loại như sau:
Gian lận ảnh hưởng đến báo cáo tài chính
Gian lận trong việc ghi nhận hợp đồng giao ngay
Gian lận trong nghiệp vụ cấp tín dụng bằng ngoại tệ
Gian lận liên quan đến tỷ giá
Gian lận không ảnh hưởng đến báo cáo tài chính
Gian lận của giao dịch viên trong việc thu mua ngoại tệ trái phép
Gian lận của khách hàng nhằm mục đích rửa thuê người khác tiền
Gian lận lãi suất Libor
4 Phân tích ảnh hưởng của các loại gian lận trong hoạt động kinh doanh ngoại hối đối với tính trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính của Ngân hàng thương mại
4.1 Gian lận ảnh hưởng đến báo cáo tài chính
4.1.1 Gian lận trong việc ghi nhận hợp đồng giao ngay
Đối với loại gian lận này, các đơn vị thông thường sẽ ghi nhận không đúng thời điểm thực hiện của các hợp đồng giao ngay vào những ngày gần ngày kết thúc niên độ Việc làm này sẽ làm ảnh hưởng đến các khoản mục trên báo cáo tài chính như sau:
Khi đơn vị không ghi nhận một nghiệp vụ bán ngoại tệ phát sinh vào niên độ này (31/12) mà lại ghi nhận nó vào niên độ sau khiến cho tài khoản “Ngoại tệ” và tài khoản “Mua bán ngoại tệ kinh doanh” bị khai khống
Tài khoản “Tiền VND” và tài khoản “Thanh toán mua bán ngoại tệ kinh doanh” sẽ
bị khai thiếu một khoản tương ứng lượng ngoại tệ đó với tỷ giá tại ngày giao dịch,
từ đó dẫn đến tài khoản “Thu nhập từ hoạt động kinh doanh ngoại hối” cũng bị khai thiếu
Vào thời điểm cuối năm, đơn vị phải tiến hành đánh giá lại chênh lệch tỷ giá hối đoái dựa trên tỷ giá do Ngân hàng Nhà Nước công bố Vì tài khoản “Mua bán ngoại tệ kinh doanh” bị khai khống giá trị VND số ngoại tệ kinh doanh tồn quỹ cũng bị khai khống và tài khoản “Thanh toán mua bán ngoại tệ kinh doanh” bị
Trang 7khai thiếu; từ đó dẫn đến tài khoản “Chênh lệch tỷ giá hối đoái” bị khai khống tài khoản “Thu nhập từ HĐ kinh doanh ngoại hối” bị khai khống
Ngoài việc ảnh hưởng đến các tài khoản nội bảng trên báo cáo tài chính, gian lận này cỏn ảnh hưởng đến tài khoản ngoại bảng, cụ thể là tài khoản “Cam kết ngoại
tệ giao ngay” bị khai thiếu
4.1.2 Gian lận trong nghiệp vụ cấp tín dụng bằng ngoại tệ
Trong nghiệp vụ này có các trường hợp gian lận sau:
Trường hợp 1: Gian lận trong phân loại nợ, khi phân loại sai nhóm nợ thường là
nhóm nợ quá hạn lớn hơn 10 ngày nhưng lại được xếp vào nhóm nợ đủ tiêu chuẩn như vậy sẽ ảnh hưởng đến các khoản mục trên báo cáo tài chính như sau:
- Khai khống tài khoản “Lãi phải thu”, ảnh hưởng đến tài khoản “Thu nhập
từ hoạt động tín dụng” của ngân hàng bị khai khống lợi nhuận bị khai khống Vốn chủ sở hữu bị khai khống
- Khai thiếu tài khoản “Dự phòng rủi ro tín dụng” và tài khoản “Chi phí dự phòng nợ phải thu khó đòi” khoản mục tín dụng bằng ngoại tệ bị khai khống Tài sản bị khai khống
Trường hợp 2: Gian lận trong việc khai khống các khoản cho vay bằng ngoại tệ
nhằm mục đích làm đẹp báo cáo tài chính, làm đẹp tình hình hoạt động kinh doanh của ngân hàng Gian lận này ảnh hưởng đến báo cáo tài chính như sau:
- Khoản mục cho vay bằng ngoại tệ bị khai khống Tài sản bị khai khống
- Khoản mục thu nhập lãi bị khai khống Lợi nhuận bị khai khống Vốn chủ sở hữu bị khai khống
4.1.3 Gian lận liên quan đến tỷ giá
Gian lận này được thực hiện bằng cách Ngân hàng sẽ giao dịch mua ngoại tệ của khách hàng với tỷ giá cao hơn tỷ giá trần mà Ngân hàng Nhà Nước quy định.Theo đó Ngân hàng sẽ:
Ghi nhận tăng tài khoản “Ngoại tệ” và tài khoản “Mua bán ngoại tệ kinh doanh” tương ứng với số ngoại tệ mua vào
Ghi giảm tài khoản “Tiền VND” và tài khoản “Thanh toán mua bán ngoại tệ kinh doanh” tương ứng với số ngoại tệ mua vào theo tỷ giá trần mà Ngân hàng Nhà Nước quy định tài khoản “Tiền VND” và tài khoản “Thanh toán mua bán ngoại
Trang 8tệ kinh doanh” bị khai thiếu Khi đánh giá lại ngoại tệ cuối năm, tài khoản
“Chênh lệch tỷ giá hối đoái” sẽ bị khai khống Lợi nhuận của Ngân hàng sẽ bị khai khống
Phần chênh lệch còn lại giữa tỷ giá mua ngoại tệ của Ngân hàng và tỷ giá trần mà Ngân hàng Nhà nước quy định, Ngân hàng sẽ thoả thuận với khách hàng và tính vào các khoản Chi phí khác như: Chi phí tư vấn, Phí và Lệ phí khác,
Ví dụ: Ngân hàng mua ngoại tệ của khách hàng với tỷ giá 21.100 trong khi tỷ giá
trần Ngân hàng Nhà Nước quy định là 21.000 Vì vậy Ngân hàng sẽ ghi nhận tăng tài khoản “Ngoại tệ” và tài khoản “Mua bán ngoại tệ kinh doanh” tương ứng với
số ngoại tệ mua vào; ghi giảm tài khoản “Tiền VND” và tài khoản “Thanh toán mua bán ngoại tệ kinh doanh” tương ứng với số ngoại tệ mua vào theo tỷ giá 21.000 tài khoản “Tiền VND” và tài khoản “Thanh toán mua bán ngoại tệ kinh doanh” bị khai thiếu a đồng (100 đồng nhân với số ngoại tệ mua vào) Khi đánh giá ngoại tệ cuối năm, tài khoản “Chênh lệch tỷ giá hối đoái” sẽ bị khai khống a đồng Lợi nhuận của Ngân hàng cũng sẽ bị khai khống a đồng Phần chênh lệch
a đồng ngân hàng sẽ thoả thuận với khách hàng có thể là trả ngay bằng tiền mặt và tính vào các khoản Chi phí khác
4.2 Gian lận không ảnh hưởng tới báo cáo tài chính.
4.2.1 Gian lận của giao dịch viên trong việc thu mua ngoại tệ trái phép
Trong một số trường hợp, khi khách hàng đến bán ngoại tệ, giao dịch viên tiến hành giao dịch với khách hàng nhưng không cung cấp bất kì hoá đơn chứng từ nào chứng minh phát sinh giao dịch thu mua ngoại tệ giữa Ngân hàng và khách hàng Trong trường hợp này giao dịch viên đã thu mua ngoại tệ bằng chính tiền của mình với mục đích cá nhân Gian lận này ảnh hưởng gián tiếp tới trạng thái ngoại tệ trong Ngân hàng nhưng không ảnh hưởng đến tính trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính vì thực tế giao dịch viên không hề thực hiện bút toán thu mua ngoại tệ
4.2.2 Gian lận của khách hàng nhằm mục đích rửa thuê người khác tiền
Hiện tượng gian lận này được thực hiện bằng cách một nhóm tội phạm quốc tế sẽ thuê người khác đứng tên chủ tài khoản, sau đó chủ tài khoản này sẽ bàn giao mã pin, thẻ cho người thuê mình để họ thực hiện chuyển tiền vào tài khoản trong nước và rút tiền ngoại tệ tại Campuchia (Campuchia là quốc gia không có quy định về quản lý ngoại hối)
Trang 9Cụ thể, đã có một nhóm tội phạm quốc tế thuê một số người Việt nam mở 12 thẻ debit của các Ngân hàng trong nước Sau đó, những người này sẽ nhận ít tiền thù lao rồi giao lại thẻ cho người đã đặt hàng để họ rút tiền mặt Hằng ngày, tiền được chuyển vào cả
12 tài khoản ở Việt Nam và được rút sạch ở Campuchia
Có thể nói, đây là một hình thức gian lận nhằm làm cho nguồn tiền không có nguồn gốc rõ ràng trở thành hợp pháp Tuy không ảnh hưởng đến hoạt động kinh doanh cũng như báo cáo tài chính của Ngân hàng nhưng sẽ ảnh hưởng đến tình hình kinh tế -chính trị của đất nước
4.2.3 Gian lận lãi suất Libor
Libor (lãi suất liên Ngân hàng London) bao gồm 150 lãi suất ngắn hạn của 10 loại tiền tệ cho 15 kỳ hạn khác nhau Vào mỗi buổi sáng, chuyên gia định giá từ mỗi Ngân hàng toàn cầu sẽ gửi chi phí vốn vay đề xuất cho đại lý duy nhất tính toán lãi suất Libor
là Thomson Reuters Đại lý này sẽ tính toán để xác định lãi suất Libor Lãi suất này được
sử dụng làm chuẩn tham chiếu rộng rãi cho lãi suất ngắn hạn trong hệ thống tài chính toàn cầu và làm cơ sở cho thị trường vay vốn
Trong thị trường tài chính, sự lên xuống lãi suất Libor ảnh hưởng trực tiếp đến lỗ/lãi của việc kinh doanh các hợp đồng hoán đổi lãi suất (IRS) Các ngân hàng đầu tư quốc tế mua bán một lượng lớn các IRS có kỳ hạn khác nhau Do đó, khi các ngân hàng này có khả năng ảnh hưởng đến sự tăng giảm lãi suất Libor trước ngày điều chỉnh lãi suất thả nổi có thể mang lại lợi nhuận đáng kể cho ngân hàng
Rủi ro của các vụ gian lận Libor là hoàn toàn liên quan đến rủi ro về con người, đặc biệt là vấn đề xung đột lợi ích giữa các bên Những vi phạm được thể hiện qua một số mối quan hệ giữa các bên Những vi phạm được thể hiện qua một số mối quan hệ giữa các bên như sau:
Trang 10Nguồn: www.risk.net.
Giám đốc cấp cao (GĐCC) và Chuyên gia định giá (CGĐG) (Ngân hàng A): GĐCC dùng quyền hạn của mình để yêu cầu bất hợp pháp CGĐG gửi lãi suất vốn vay theo yêu cầu, nhằm mang lại lợi nhuận và vị thế ổn định của Ngân hàng
Chuyên viên giao dịch (CVGD) và CGĐG (Ngân hàng A): CVGD yêu cầu CGĐG tăng/giảm lãi suất Libor và CGĐG sẽ tìm cách để thực hiện yêu cầu đó, đổi lại CGĐG nhận được các món quà giá trị hoặc tiền Với sự thay đổi này, CVGD đang kinh doanh thua lỗ chuyển thành có lãi
CVGD và Chuyên viên môi giới (CVMG): CVGD (Ngân hàng A) sẽ yêu cầu CVMG tác động đến các CVGD và CGĐG của các Ngân hàng khác (Ngân hàng B) Đổi lại cho việc làm đó, CVMG thường nhận được một khoản tiền vào hàng tháng Bằng cách làm như vậy, CGĐG (Ngân hàng B) sẽ phần nào bị ảnh hưởng bởi xu thế vốn vay
CGĐG và CVMG: CGĐG liên hệ với CVMG để cung cấp xu hướng về lãi suất của thị trường và yêu cầu CVMG liên hệ thông báo và tác động với các CVGD và