đề tài lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính

Kiểm toán tài chính là một hoạt động đặc trưng của kiểm toán, với mục tiêu cụ thể là “đưa ra ý kiến xác nhận rằng Báo cáo tài chính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiệ

MỤC LỤC LỜI MỞ ĐẦU

DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT

DANH MỤC CÁC BẢNG BIỂU, HÌNH VẼ

I KHÁI QUÁT LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN

1 Giới thiệu kiểm toán BCTC và quy trình kiểm toán 0

2 Khái niệm và vai trò của lập kế hoạch trong quy trình kiểm toán BCTC 0

2.1 Khái niệm 0

2.2 Vai trò của lập kế hoạch kiểm toán trong quy trình kiểm toán BCTC 0

II LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN TRONG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN BCTC 1 1 Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán 1

1.1 Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán 1

1.1.1 Xem xét tính độc lập của công ty kiểm toán: 1

1.1.2 Khả năng phục vụ tốt khách hàng: 1

1.1.3 Tính liêm khiết của ban quản trị doanh nghiệp được kiểm toán: 1

1.1.4 Xem xét tính đầy đủ của bằng chứng mà hệ thống kế toán của khách hàng cung cấp về các nghiệp vụ kinh tế phát sinh: 1

1.1.5 Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán đối với khách hàng mới của công ty kiểm toán: 2

1.2 Nhận diện lý do kiểm toán của công ty khách hàng: 2

1.3 Lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán: 2

1.4 Lập hợp đồng kiểm toán 2

2 Thu thập thông tin chung về khách hàng 3

2.1 Thu thập thông tin chung về khách hàng 3

2.2 Thực hiện thủ tục phân tích 4

2.2.1 Khái niệm: 4

2.2.2 Vai trò của thủ tục phân tích 4

2.2.3 Nội dung của thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán 4

3.Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán 8

3.1 Trọng yếu 8

3.1.1 Khái niệm và vai trò của trọng yếu 8

3.1.2 Trình tự xác định tính trọng yếu trong giai đoạn lập kê hoạch kiểm toán BCTC 9

3.1.2.1 Ước lượng ban đầu về trọng yếu 9

3.1.2.2 Phân bổ mức trọng yếu 10

3.2 Rủi ro kiểm toán (AR) 11

3.2.1 Khái niệm 11

3.2.2 Các thành phần của rủi ro kiểm toán 12

3.2.2.1 Rủi ro tiềm tàng 12

3.2.2.2 Rủi ro kiểm soát 12

3.2.2.3 Rủi ro phát hiện 12

3.2.3 Mối quan hệ giữa các loại rủi ro kiểm toán – Mô hình rủi ro kiểm toán 13

3.2.3.1 Mô hình rủi ro kiểm toán 13

3.2.3.2 Mối quan hệ giữa các loại rủi ro 14

3.2.4 Trình tự đánh giá rủi ro kiểm toán 15

3.3 Mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán 19

3.3 Mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán 19

4 Đánh giá sơ bộ hệ thống kiểm soát nội bộ 19

4.1 Mục đích 19

4.2 Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ 20

4.2.1 Nội dung tìm hiểu: 20

4.2.1.1 Môi trường kiểm soát 20

4.2.1.2 Đánh giá rủi ro 20

4.2.1.3 Hệ thống thông tin kế toán 21

4.2.1.4 Các thủ tục kiểm soát 21

4.2.1.5 Giám sát hệ thống kiểm soát nội bộ 22

4.2.2 Các phương pháp tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ: 22

4.3 Mô tả về hệ thống kiểm soát nội bộ trên giấy tờ làm việc 23

4.4 Đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát 27

4.5 Tìm hiểu và đánh giá KSNB tại các đơn vị có sử dụng dịch vụ do tổ chức bên ngoài cung cấp 28

5 Lập kế hoạch kiểm soát tổng quát và soạn thảo chương trình kiểm toán 29

5.1 Xây dựng kế hoạch kiểm toán chiến lược 29

5.2 Xây dựng kế hoạch kiểm toán tổng thể 31

5.3 Lập chương trình kiểm toán 31

III NHẬN XÉT CHUNG VÀ GIẢI PHÁP ĐỀ XUẤT NHẰM NÂNG CAO CHẤT LƯỢNG CỦA VIỆC LẬP KÊ HOẠCH KIỂM TOÁN TẠI VIỆT NAM 31 1 Nhận xét chung 31

1.1 Thuận lợi 31

1.2 Khó khăn 32

1 Nhận xét chung 33

2 Giải pháp đề xuất nâng cao chất lượng của việc lập kế hoạch kiểm toán tại Việt Nam 33

2.1 Các công ty kiểm toán nhỏ cần chú trọng hơn vào đánh giá khả năng chấp nhận khách hàng và tìm hiểu về khách hàng 33

2.2.Nâng cao chất lượng đội ngũ nhân viên 33

2.3 Hoàn thiện giai đoạn lập kế hoạch tổng thể 34

KẾT LUẬN

TÀI LIỆU THAM KHẢO

I KHÁI QUÁT LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

1 Giới thiệu kiểm toán BCTC và quy trình kiểm toán

Theo định nghĩa của Liên đoàn Kế toán quốc tế (IFAC) "Kiểm toán là việc các kiểm toán viên độc lập kiểm tra và tŕnh bày ý kiến của mình về báo cáo tài chính".

Kiểm toán tài chính là một hoạt động đặc trưng của kiểm toán, với mục tiêu cụ

thể là “đưa ra ý kiến xác nhận rằng Báo cáo tài chính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận), có tuân thủ pháp luật liên quan, có phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay không” (theo

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam 200/11)

Trong kiểm toán BCTC, để thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán có giátrị để làm căn cứ cho kết luận của KTV về tính trung thực và hợp lý của thông tin trênBCTC đồng thời đảm bảo tính hiệu quả, kinh tế, tính hiệu lực của từng cuộc kiểm toán,KTV phải xây dựng được quy trình cụ thể cho cuộc kiểm toán đó Thông thường, mỗiquy trình kiểm toán được chia thành 3 bước:

Giai đoạn 1: Lập kế hoạch kiểm toán

Giai đoạn 2: Thực hiện kiểm toán

Giai đoạn 3: Kết thúc kiểm toán

2 Khái niệm và vai trò của lập kế hoạch trong quy trình kiểm toán BCTC

2.1 Khái niệm

Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (CMKTVN) 300 nêu rõ: “Kế hoạch kiểm toán là những định hướng cơ bản của cuộc kiểm toán dựa trên hiểu biết của kiểm toán viên về tình hình hoạt động kinh doanh của khách hàng và trọng tâm cuộc kiểm toán”

Theo định nghĩa trên thì việc lập kế hoạch trước hết đó là tìm hiểu về “tình hìnhhoạt động kinh doanh của khách hàng” Trước khi thực hiện cuộc kiểm toán, KTVphảicó hiểu biết biết đầy đủ về tình hình kinh doanh của khách hàng nhằm đánh giá,phân tíchđược các sự kiện, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động có ảnh hưởng đến tìnhhình tài chính của đơn vị

Lập kế hoạch kiểm toán báo cáo gồm 5 bước:

Bước 1: Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán

Bước 2: Thu thập thông tin chung về khách hàng

Bước 3: Đánh giá trọng yếu và rủi ro trọng yếu

Bước 4: Đánh giá sơ bộ hệ thống kiểm soát nội bộ

Bước 5: Kế hoạch kiểm toán tổng quát và chương trình kiểm toán

2.2 Vai trò của lập kế hoạch kiểm toán trong quy trình kiểm toán BCTC

Kế hoạch kiểm toán là giai đoạn không thể thiếu và chi phối tới chất lượng hiệuquả chung của toàn bộ cuộc kiểm toán Ý nghĩa này được thể hiện ở một số điểm sau:

Kế hoạch kiểm toán giúp KTV thu thập được các bằng chứng kiểm toán đầy đủ

và thích hợp làm cơ sở để đưa ra các ý kiến xác đáng về các BCTC

Kế hoạch kiểm toán giúp KTV phối hợp hiệu quả với nhau cũng như phối hợphiệu quả với các bộ phận có liên quan như kiểm toán nội bộ, các chuyên gia bên ngoài

Là căn cứ để công ty kiểm toán tránh xảy ra những bất đồng đối với khách

hàng.Trên cơ sở kế hoạch đã lập, KTV thống nhất với các khách hàng về nội dungcông việc sẽ thực hiện, thời gian tiến hành kiểm toán cũng như trách nhiệm mỗi bên

Kế hoạch kiểm toán đưa ra các kế hoạch, chương trình kiểm toán cụ thể, cácbước thực hiện và nội dung thực hiện được các bước đó Nên từ bản kế hoạch kiểmtoán công ty kiểm toán sẽ tính toán được chi phí hợp lý của cuộc kiểm toán từ đó có thểđưa ra mức phí kiểm toán mà khách hàng phải trả đảm bảo có lợi nhuận cho mìnhnhưng phù hợp với các chi phí đã bỏ ra

Căn cứ vào kế hoạch kiểm toán đã được lập, KTV có thể kiểm soát và đánh giáchất lượng công việc kiểm toán đã và đang thực hiện Từ đó có thể đưa ra các ý kiến,phương án để nâng cao hiệu quả công tác kiểm toán

II LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN TRONG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN BCTC

1 Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán

1.1 Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán

Để đưa ra quyết định chấp nhận hay duy trì một khách hàng, KTV cần xem xétcác yếu tố sau:

1.1.1 Xem xét tính độc lập của công ty kiểm toán:

Các thông tin BCTC sau kiểm toán có ảnh hưởng liên quan đến nhiều đốitượng, vì vậy đòi hỏi thông tin đó phải trung thực, khách quan dẫn đến người thực hiệnkiểm toán phải có tính độc lập với khách hàng được kiểm toán Cụ thể là không có mốiquan hệ đặc biệt giữa KTV thực hiện với những người liên quan đến bộ phận quản lýđơn vị của khách hàng Đây là một yếu tố bắt buộc nhằm đảm bảo thông tin do kiểmtoán viên cung cấp có tính trung thực, khách quan về BCTC của khách hàng được kiểmtoán

1.1.2 Khả năng phục vụ tốt khách hàng:

Khách hàng tiềm năng của công ty kiểm toán có thể rất nhiều, tuy nhiên đểthực hiện được một hợp đồng kiểm toán thành công ngoài sự đồng ý từ phía kháchhàng thì công ty kiểm toán phải đánh giá đúng năng lực của mình Vì hoạt động kiểmtoán có rủi ro cao, công ty kiểm toán phải có trách nhiệm trước pháp luật về những ýkiến của mình đưa ra Vì vậy tùy quy mô đối tượng khách hàng, tính chất công việc đốichiếu với năng lực khả năng hiện có thì công ty kiểm toán mới ra quyết định có thựchiện cuộc kiểm toán hay không

1.1.3 Tính liêm khiết của ban quản trị doanh nghiệp được kiểm toán:

Theo CMKTVN số 400 “Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ”, tính liêmkhiết của ban quản trị là bộ phận cấu thành then chốt của môi trường kiểm soát, đây lànền tảng cho tất cả các bộ phận khác của hệ thống kiểm soát nội bộ Hơn nữa,CMKTVN số 240 “Gian lận và sai sót” đã nhấn mạnh tầm quan trọng về đặc thù củaban quản trị và ảnh hưởng của nó tới môi trường kiểm soát như là nhân tố rủi ro banđầu của việc báo cáo gian lận của các thông tin tài chính Nếu ban quả trị thiếu liêmkhiết, KTV không thể dựa vào bất cứ giải trình nào của ban quản trị cũng như khôngthể dựa vào các sổ sách kế toán

1.1.4 Xem xét tính đầy đủ của bằng chứng mà hệ thống kế toán của khách hàng cung cấp về các nghiệp vụ kinh tế phát sinh:

Theo CMKTVN số 500 mục 02 quy định “Kiểm toán viên và công ty kiểm

toán phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm cơ sở đưa ra ý kiến của mình về BCTC của đơn vị được kiểm toán” Vì vậy, KTV muốn đưa ra được ý

kiến của mình thì phải có bằng chứng kiểm toán đầy đủ tương ứng, mà nguồn bằngchứng chủ yếu (như chứng từ, sổ sách kế toán ) liên quan đến BCTC là do hệ thống

kế toán của đơn vị cung cấp Do đó, việc xem xét hệ thống kế toán của khách hàngphải cung cấp đầy đủ bằng chứng về nghiệp vụ kinh tế phát sinh là yêu cầu bắt buộccủa KTV đối với việc đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán

1.1.5 Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán đối với khách hàng mới của công ty kiểm toán:

a Đối với khách hàng mới và chưa được công ty nào kiểm toán trước đây:

Đối với những khách hàng này để có được thông tin, KTV có thể thu thậpthông qua việc nghiên cứu sách báo, tạp chí chuyên ngành, thẩm tra các bên liên quannhư ngân hàng, tư vấn pháp lý, các bên có mối quan hệ tài chính buôn bán với kháchhàng Nếu thấy có vấn đề phức tạp, khó tìm hiểu thì có thể phải thuê các nhà điều trachuyên nghiệp

b Đối với khách hàng mới và đã được kiểm toán bởi công ty khác:

Ngoài việc tự tìm hiểu thì KTV có thể liên lạc với KTV tiền nhiệm để thuthập thông tin về: tính liêm khiết của ban quản trị, những bất đồng giữa ban quản trịvới KTV tiền nhiệm về các nguyên tắc kế toán, thủ tục kiểm toán hoặc các vấn đề quantrọng khác Đồng thời tìm hiểu lý do tại sao khách hàng thay đổi kiểm toán viên Ngoài

ra KTV có thể xem xét hồ sơ kiểm toán của KTV tiền nhiệm để hỗ trợ cho việc lập kếhoạch kiểm toán của mình

1.2 Nhận diện lý do kiểm toán của công ty khách hàng:

Thực chất của việc nhận diện các lý do kiểm toán của công ty khách hàng làviệc xác định người sử dụng BCTC và mục đích sử dụng báo cáo Đây là hai yếu tốchính ảnh hưởng đến mức độ chính xác của ý kiến đưa ra và số lượng bằng chứng phảithu thập, là cơ sở để thiết kế phương pháp kiểm toán và lựa chọn đội ngũ KTV thíchhợp

1.3 Lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán :

Dựa vào đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán của khách hàng, mục tiêu củacuộc kiểm toán và tình hình nhân sự, công ty kiểm toán tiến hành lựa chọn đội ngũKTV và trợ lý kiểm toán cho cuộc kiểm toán Lựa chọn nhân sự sao cho thích hợp vớihợp đồng kiểm toán, không những đạt hiệu quả của cuộc kiểm toán mà còn tuân thủcác CMKT chung được thừa nhận Việc lựa chọn này được tiến hành trên yêu cầu về

số người, trình độ khả năng và yêu cầu chuyên môn kỹ thuật và thường do ban giámđốc công ty kiểm toán trực tiếp chỉ đạo Nhóm kiểm toán thông thường có một hoặchai trợ lý kiểm toán, một KTV cao cấp và một chủ nhiệm kiểm toán Đối với các hợpđồng lớn đội ngũ KTV thường ở các mức kinh nghiệm khác nhau và có sự tham giacủa các chuyên gia về thống kê, tin học

1.4 Lập hợp đồng kiểm toán

Hợp đồng kiểm toán (HĐKT) là một thỏa hiệp giữa công ty kiểm toán và kháchhàng về sự điều hành cuộc kiểm toán và các dịch vụ khác có liên quan Nó phải chỉ rõKTV sẽ thực hiện một cuộc kiểm toán, một cuộc xem xét lại hoặc một cuộc soạn thảo,

cùng với những dịch vụ khác như dịch vụ lập bản khai thuế hay dịch vụ quản lý.HĐKT phải được lập và ký chính thức trước khi tiến hành công việc kiểm toán nhằmbảo vệ quyền lợi của khách hàng và của công ty kiểm toán (CMKTVN 210) Trongtrường hợp đặc biệt, có thể sử dụng văn bản cam kết thay cho HĐKT Hợp đồng kiểmtoán gồm các nội dung chủ yếu sau:

 Mục đích và phạm vi kiểm toán

 Trách nhiệm Ban giám đốc công ty khách hàng và KTV

 Hình thức thông báo kết quả kiểm toán

 Thời gian tiến hành cuộc kiểm toán

 Căn cứ tính giá phí cuộc kiểm toán và hình thức thanh toán phí kiểm toán

Xác định rằng KTV không chịu trách nhiệm những sai sót do bản chất và nhữnghạn chế vốn có của hệ thống kế toán, hệ thống kiểm soát nội bộ và kiểm toán Sau khihợp đồng kiểm toán được ký kết, công ty kiểm toán trở thành chủ thể kiểm toán chínhthức của công ty khách hàng

2 Thu thập thông tin chung về khách hàng

2.1 Thu thập thông tin chung về khách hàng

Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 310, “Để thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải có hiểu biết cần thiết, đầy đủ về tình hình kinh doanh nhằm đánh giá và phân tích được các sự kiện, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị được kiểm toán mà theo kiểm toán viên thì có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, đến việc kiểm tra của KTV hoặc đến báo cáo kiểm toán”

Hiểu biết cần thiết của kiểm toán viên để thực hiện một cuộc kiểm toán bao gồmnhững hiểu biết về:

 Ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng: những hiểu biết chung vềnền kinh tế, môi trường kinh doanh, lĩnh vực kinh doanh cũng như cơ cấu tổ chức sảnxuất kinh doanh, quản lý, cơ cấu vốn…

 Hệ thống kế toán, kiểm soát nội bộ của khách hàng

 Thông tin về các bên liên quan như: các bộ phận trực thuộc, các chủ sở hữu chínhthức, các cá nhân, tổ chức có khả năng kiểm soát hoặc ảnh hưởng đáng kể đối với đơnvị

 Thông tin về hình thức sở hữu và các nghĩa vụ pháp lý của đơn vị được kiểm toán KTV có thể có được những thông tin này bằng nhiều cách:

 Trao đổi với KTV tiền nhiệm, xem xét hồ sơ kiểm toán năm trước

 Trao đổi trực tiếp với KTV nội bộ, nhân viên, ban giám đốc của công ty kháchhàng

 Tham quan nhà xưởng

 Nghiên cứu các giấy phép thành lập, điều lệ công ty, biên bản các cuộc họp quantrọng…

 Trao đổi với các đối tượng bên ngoài: các chuyên gia, cơ quan chủ quản, kháchhàng, nhà cung cấp

Thu thập thông tin phải đảm bảo rằng KTV đạt được sự hiểu biết về nội dungcác BCTC, những thay đổi quan trọng về kế toán và hoạt động kinh doanh của kháchhàng Từ đó KTV có thể xác định vấn đề nghi vấn về khả năng hoạt động liên tục củakhách hàng, đánh giá sự hiện diện của các sai sót có thể có trên báo cáo tài chính của

sự chênh lệch lớn so với giá trị dự kiến”

Thủ tục phân tích được dùng để thu thập bằng chứng về những sai lệch trọngyếu trong BCTC Thủ tục phân tích không những không dừng lại ở việc tìm hiểu tìnhhình của khách hàng mà còn dùng để phát hiện ra những số liệu có khả năng bị sailệch

2.2.2 Vai trò của thủ tục phân tích

Thủ tục phân tích thường được KTV sử dụng trong suốt quá trình kiểm toán,

vì vậy giúp KTV đánh giá được tình hình tài chính cũng như hoạt động kinh doanh củakhách hàng

Trong tiến trình lập kế hoạch, thủ tục phân tích là kỹ thuật giúp KTV nhận dạngnhững khoản mục bất thường qua đó giúp dự đoán những khu vực có rủi ro cao, đồngthời hỗ trợ cho họ trong việc xác định nội dung, phạm vi và thời gian của các thủ tụckiểm toán khác Ví dụ, khi phân tích KTV nhận thấy hàng tồn kho năm nay tăng lên rấtnhiều so với năm trước, nhưng doanh thu trong kỳ lại giảm, từ đó KTV sẽ mở rộngphạm vi đối với thử nghiệm chi tiết cho khoản mục hàng tồn kho

Ngoài ra, thông qua phân tích sơ bộ tình hình tài chính (nhất là khả năng thanhtoán), KTV còn xem xét thêm liệu giả định hoạt động liên tục có thể bị vi phạm haykhông? Đánh giá ban đầu về giả định này sẽ là cơ sở để KTV quyết định có thực hiệncác thủ tục xác minh cần thiết hay không?

2.2.3 Nội dung của thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, thủ tục phân tích được thực hiện sơ

bộ theo 3 bước:

Bước 1: Thu thập thông tin tài chính và phi tài chính

Ảnh hưởng đến BCTC của đơn vị không những chỉ là các thông tin tài chính màcòn có các thông tin phi tài chính KTV cần phảI thu thập đầy đủ các thông tin liênquan đến hoạt động của doanh nghiệp

Bước 2: Tiến hành phân tích sơ bộ

Để đạt được sự hiểu biết về khách hàng, trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán,KTV có thể rà soát các số liệu trên BCTC và bảng cân đối để phát hiện những vấn đềbất thường Thủ tục này cũng có thể áp dụng cho thông tin tài chính theo từng quý Sau

đó KTV tiến hành tính toán các tỷ suất tài chính cho biết khả năng thanh toán, khảnăng sinh lời, cấu trúc tài chính của doanh nghiệp

Bảng 1: BẢNG TỔNG HỢP PHÂN TÍCH HỆ SỐ

Các hệ số thông thường

Năm 2010

Năm

chú Trước

Hệ số thanh toán bằng tiền Tiền/ Nợ ngắn hạn

Ý kiến nhận xét về khả năng thanh toán

Hệ số đo lường hiệu quả

Vòng quay hàng tồn kho (Giá vốn hàng bán/ HTK) x 365

Vòng quay vốn lưu động Doanh thu/ (TS ngắn hạn - Nợ NH)

Ý kiến nhận xét về hiệu quả hoạt động

Hệ số khả năng sinh lời

Tỷ suất lợi nhuận gộp Lãi gộp/ Doanh thu

thuần

Tỷ suất lợi nhuận thuần Lợi nhuận sau thuế/ Doanh thu thuần [3]

Doanh thu trên tổng tài sản Doanh thu thuần/

Tổng tài sản

Tỷ suất sinh lời trên tài sản (LN trước thuế + chi

phí lãi vay)/ tài sản

Tỷ suất sinh lời trên vốn

CSH

(LN trước thuế cho

CĐ thường/vốn CSH thường

Năm

2009 Biến động

Ghi chú

Nợ dài hạn trên tổng tài

sản

Nợ dài hạn/ Tổng TS

Tổng nợ trên tổng tài sản Nợ phải trả/ Tổng TS

Ý kiến nhận xét về sự dụng đòn bẩy tài chính của Cty

a.So sánh dữ liệu của ngành với dữ liệu của công ty khách hàng

Việc thực hiện sẽ giúp cho KTV hiểu rõ hơn công việc kinh doanh của khách

hàng Tuy nhiên, các số liệu chung của ngành cũng khó so sánh được do sự khác nhau

giữa doanh nghiệp về loại hình kinh doanh, phương pháp kế toán và vị trí địa lý Nên

KTV cần cân nhắc trong từng điều kiện cụ thể

b.So sánh dữ kiện của công ty khách hàng với dữ kiện tương tự của kỳ

trước:

-So sánh số dư, tỷ suất năm hiện hành với số liệu năm trước để phát hiện các dấu hiệu

bất thường

- So sánh chi tiết số dư tổng hợp với chi tiết tương ứng của năm trước: Giúp tách riêng

thông tin cần thiết phảI kiểm tra thêm Quá trình so sánh có thể theo các chi tiết hàng

kỳ hoặc các chi tiết tại một thời điểm

c.So sánh dữ kiện của khách hàng với kết quả ước tính do khách hàng xác

định.

Hầu hết các công ty soạn thảo dự toán cho các mặt hoạt động khác nhau và các

kết quả tài chính Bất cứ khi nào số liệu của khách hàng được so sánh với sổ kế hoạch

đều có 2 vấn đề quan tâm đặc biệt Một là, KTV phải đánh giá xem liệu các dự toán có

phải là kế hoạch khả thi hay không Trong một số tổ chức, các dự toán được soạn thảo

với rất ít suy nghĩ hoặc thận trọng và do đó những số ước tính không có tính khả thi

Sử dụng thông tin như vậy để làm bằng chứng kiểm toán có rất ít giá trị Hai là, khả

năng thông tin tài chính kỳ hiện hành đã bị khách hàng thay đổi để phù hợp với dự

toán Nếu điều này xảy ra, KTV sẽ không tìm thấy chênh lệch khi so sánh thực tế với

kế hoạch cho dù có sai số trên BCTC

d.So sánh số liệu với kết quả ước tính của kiểm toán viên:

KTV ước tính số dư của một tài khoản nào đó bằng cách liên hệ nó với một vài

tài khoản trên bảng cân đối hoặc báo cáo kết quả kinh doanh, bằng cách dự đoán xu

hướng Khi tiến hành so sánh KTV phải chú ý tới những số dư bất thường và cả những

số dư không hề có sự chênh lệch cũng cần được chý ý vì chúng luôn chứa đựng nguy

cơ về sai phạm Khi phát hiện những sai lệch so với dự kiến phảI thảo luận với quản lý

Chương trình kiểm toán mẫu (Áp dụng chính thức từ kỳ kiểm toán năm 2010/2011)

(Ban hành theo Quyết định số 1089/QĐ-VACPA ngày 01/10/2010 của Chủ tịch VACPA)

và tính hợp lý của nhà quản lý cần phải được xem xét.

Thủ tục so sánh giúp KTV khoanh vùng các sai phạm, thường chú ý những vấn đềsau:

- Những biến động bất thường, số dư tài khoản không thường xuyên VD thông tin vềtiêu thụ hàng bán ra trong năm lớn nhưng doanh thu tiêu thụ sản phẩm tăng khôngđáng kể, từ đó đặt ra nghi vấn về việc ghi chép doanh thu hoặc thấy lượng hàng bán ratrong năm không lớn có chiều hướng giảm mạnh so với các năm trước nhưng chi phíbán hàng lại lớn hơn thì phải đặt ra nghi vấn về việc ghi chép chỉ tiêu cho việc bánhàng

- Những biến động bất thường của các tài khoản có liên quan mà theo xét đoán củaKTV nó bị ảnh hưởng từ sự biến động các tài khoản khác VD doanh thu năm nay tănglên đáng kể nhưng số dư tài khoản các khoản phải thu lại biến động ít

- Khi sự biến động của các thông tin tài chính so với các thông tin phi tài chính.VD tạicông ty lớn, có nhiều chi nhánh, trong đó có một chi nhánh tham gia liên doanh vớinước ngoài, nhưng hoạt động thua lỗ Doanh nghiệp đã lập dự phòng cho khoản nàylàm tăng chi phí tài chính trong năm, tuy nhiên xem xét các thông tin lại thấy không cóchính sách nào quy định việc lập dự phòng này

Chú ý: Tuỳ theo quy mô, hoạt động kinh doanh của từng đối tượng, loại hình kinh

doanh mà có thể áp dụng các mục tiêu, các loại so sánh khác nhau như so sánh tươngđối, so sánh tuyệt đối, so sánh kỳ này với kỳ trước, so sánh số liệu thực tế với số liệu

kế hoạch…

Ngoài ra KTV còn tiến hành phân tích sử dụng các thước đo phi tài chính:

+ Thị phần

+ Sự thoả mãn của khách hàng

+ Thời gian đưa ra sản phẩm mới

+ Tỷ lệ thành công của sản phẩm mới

Các thước đo phi tài chính được sử dụng phụ thuộc đặc điểm từng ngành cụ thể,

nó không bị giới hạn cụ thể bới các quy định cụ thể như kế toán nên việc sử dụngthước đo này phụ thuộc vào sự sẵn có của số liệu đáng tin cậy và có hệ thống.Cácthông tin phi tài chính là một nguồn bằng chứng hữu dụng giúp KTV đánh giá rủi ro và

đo lường phản ứng của ban giám đốc

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán,KTV chưa cần đạt đến độ chính xáctrong ước tính số liệu kế toán, không cần kiểm tra các chứng từ gốc KTV chỉ cần ướcđoán số liệu dựa trên sự hiểu biết trước đây về hoạt động kinh doanh của khách hàng,đặc điểm các số dư, các nghiệp vụ có liên quan đến thông tin tài chính của năm hiệntại

Bước 3: Đánh giá ban đầu

Từ việc tính toán ra các tỷ suất, tiến hành so sánh cũng như xem xét các chỉ tiêuphi tài chính, KTV tiến hành đánh giá xem những biến động trên BCTC có phù hợpvới dự đoán và hiểu biết của KTV hay không Nếu sự biến động là trọng yếu, KTV cầnthảo luận với Ban giám đốc của đơn vị và đánh giá sự giải thích của họ Trả lời của nhàquản lý được KTV xem xét về giá trị của thông tin và độ tín nhiệm, điều đó đòi hỏiKTV phải có sự hiểu biết về công ty và đánh giá đúng đắn yếu tố rủi ro tiềm tàng

Nếu qua thủ tục phân tích sơ bộ, KTV nhận thấy sự xuất hiện của những biếnđộng bất thường hay sự vắng mặt của những biến động dự kiến mà nguyên nhân khôngđược giải thích hợp lý, KTV cần nhận dạng các sai phạm tiềm tàng có thể xảy ra vớicác khoản mục hoặc nghiệp vụ này Ngoài ra KTV có thể thực hiện thủ tục phân tích ởmức độ cao hơn để làm rõ các biến động mà KTV chưa thoả mãn.

Qua thủ tục phân tích sơ bộ, KTV có thể xác định rủi ro kiểm toán cho từngkhoản mục trên BCTC, từ đó, lựa chọn các khoản mục chứa đựng nhiều rủi ro nhất đểtập trung nhiều hơn trong quá trình thực hiện kiểm toán

3.Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán

3.1 Trọng yếu

3.1.1 Khái niệm và vai trò của trọng yếu

Trong lĩnh vực kiểm toán, khái niệm trọng yếu thường xuyên được nhắc đến,được định nghĩa trong rất nhiều các tài liệu về kiểm toán, đặc biệt là kiểm toán BCTC

Văn bản chỉ đạo kiểm toán Quốc tế số 25 (IAG 25), định nghĩa: “Trọng yếu là khái niệm về tầm cỡ, bản chất của sai phạm (kể cả bỏ sót) thông tin tài chính, hoặc là đơn

lẻ, hoặc là từng nhóm, mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào các thông tin này để xét đoán thì sẽ không chính xác hoặc là sẽ rút ra những kết luận sai lầm”.

Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế số 320 (VSA 320) về tính trọng yếu trong kiểm

toán đã định nghĩa: “Thông tin là trọng yếu nếu việc bỏ sót hoặc sai sót của thông tin

đó có thể ảnh hưởng tới quyết định kinh tế của người sử dụng BCTC Tính trọng yếu phụ thuộc vào mức độ quan trọng của các khoản mục hay sai sót được đánh giá theo bối cảnh cụ thể tạo ra việc bỏ sót hoặc sai sót đó Vì thế tính trọng yếu là một ngưỡng hoặc một điểm định tính cơ bản mà một thông tin hữu ích cần phải có”.

Trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 320 (VSA 320): “Tính trọng yếu trong

kiểm toán”, trọng yếu được định nghĩa như sau: “Là thuật ngữ dùng để thể hiện tầm quan trọng của một thông tin (một số liệu kế toán) trong BCTC Thông tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hoặc thiếu tính chính xác của thông tin đó

sẽ ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng BCTC Mức trọng yếu tùy thuộc vào tầm quan trọng và tính chất của thông tin hay của sai sót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể Mức độ trọng yếu là một ngưỡng, một điểm chia cắt chứ không phải

là nội dung của thông tin cần phải có Tính trọng yếu của thông tin phải xem xét trên

cả phương diện định lượng và định tính”.

Một khoản mục được đánh giá là trọng yếu khi bản thân nó chứa đựng nhữngsai phạm gây ảnh hưởng nghiêm trọng đến quyết định của người sử dụng BCTC

Rõ ràng, khái niệm “Trọng yếu” đã đặt ra yêu cầu xác định nội dung kiểm toántrên cơ sở không bỏ sót các nghiệp vụ có quy mô lớn và có tính hệ trọng Vi phạmnguyên tắc này sẽ tạo ra rủi ro kiểm toán

Trong giai đoạn lập kế hoạch, KTV phải đánh giá mức độ trọng yếu để ước tínhmức độ sai sót của BCTC có thể chấp nhận được, xác định phạm vi của cuộc kiểm toánvàđánh giá ảnh hưởng của các sai sót lên BCTC để từ đó xác định bản chất, thời gian

và phạm vi các thử nghiệm kiểm toán

3.1.2 Trình tự xác định tính trọng yếu trong giai đoạn lập kê hoạch kiểm toán BCTC

Quá trình đánh giá trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính được thực

hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán và thực hiện kiểm toán Quá trình nàyđược khái quát qua năm bước:

Bước 1: Ước lượng ban đầu về trọng yếu

Bước 2: Phân bổ ước lượng ban đầu về trọng yếu cho các khoản mục

Bước 3: Ước lượng tổng số sai sót trong từng khoản mục

Bước 4: Ước tính sai số kết hợp

Bước 5: So sánh sai số tổng hợp ước tính với ước lượng ban đầu về trọng yếuTrong 5 bước trên, bước 1 và 2 được thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán.Bước 3, 4, 5 được tiến hành trong giai đoạn thực hiện kiểm toán

3.1.2.1 Ước lượng ban đầu về trọng yếu

Mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là lượng tối đa mà KTV tin rằng ởmức đó các BCTC có thể bị sai lệch nhưng vẫn chưa ảnh hưởng đến các quyết địnhkinh tế của người sử dụng thông tin tài chính Hay nói cách khác, đó chính là những saisót có thể chấp nhận được đối với toàn bộ BCTC

Việc ước lượng ban đầu về trọng yếu giúp KTV lập kế hoạch để thu thập đầy đủbằng chứng kiểm toán thích hợp Nếu các KTV ước lượng mức trọng yếu càng thấpnghĩa là độ chính xác của các số liệu trên BCTC càng cao thì số lượng bằng chứng cầnthu thập càng nhiều và ngược lại

Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu mang tính chất xét đoán nghề nghiệp củaKTV Do đó, ước lượng ban đầu về trọng yếu không cố định mà có thể thay đổi trongsuốt cuộc kiểm toán nếu KTV thấy ước lượng ban đầu là không phù hợp vì một trongcác nhân tố xác định mức ước lượng này thay đổi

Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế số 320 về “Tính trọng yếu trong kiểm toán” đã

quy định: “Việc đánh giá của chuyên gia kiểm toán về vấn đề trọng yếu và rủi ro kiểm toán ở thời điểm lập kế hoạch kiểm toán ban đầu có thể khác với thời điểm đánh giá kết quả cuối cùng của các thủ tục kiểm toán Nguyên nhân của sự khác nhau này là sự thay đổi tình hình thực tế hoặc sự thay đổi về nhận biết của chuyên gia sau một thời gian làm kiểm toán”

Mặc dù ước lượng ban đầu về trọng yếu là một xét đoán nghề nghiệp mang tínhchủ quan của KTV song trên thực tế, để hỗ trợ cho KTV trong quá trình kiểm toán, cáccông ty thường có đường lối chỉ đạo ước lượng ban đầu về tính trọng yếu thông quaviệc hướng dẫn các chỉ tiêu được chọn làm gốc trong từng trường hợp cụ thể, tỷ lệ tínhmức trọng yếu với từng chỉ tiêu Các chỉ tiêu này phải là các chỉ tiêu có tính ổn địnhqua các năm

Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu thường được áp dụng tại các công ty kiểmtoán quốc tế như sau:

 Từ 5% - 10% đối với lợi nhuận trước thuế

 Từ 0.5% - 1% đối với doanh

thu

 Từ 2% - 4% hoặc từ 3% - 6% đối với tài sản lưu động hoặc nợ ngắn hạn

 Từ 1% - 2% đối với tổng tài sản

…

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán,để thận trọng,KTV thường xác lập mứctrọng yếu tổng thể ban đầu thấp hơn mức chỉ đạo chung của công ty Việc thiết lập mức

trọng yếu tổng thể thấp hơn sẽ đồng nghĩa với việc làm tăng thêm khối lượng công việckiểm toán, tăng thêm chi phí nhưng điều đó lại làm giảm đi mức độ rủi ro kiểm toán.

Trong tình hình hiện nay, cần phải xem xét đến sự thay đổi trong kỳ vọng của nhữngngười sử dụng thông tin tài chính của doanh nghiệp như nhà đầu tư, chủ nợ… Do sức

ép từ thị trường tài chính, chứng khoán, từ sự cạnh tranh gay gắt trên thị trường nênviệc cho rằng những nhà lãnh đạo doanh nghiệp có động lực để “phù phép” BCTC là

có cơ sở Cũng chính vì tâm lý này mà mức độ trọng yếu trong thời điểm này sẽ thấphơn tại những thời điểm kinh tế bình thường khác do rủi ro kiểm toán cao hơn Thêmvào đó, có những doanh nghiệp các năm trước đều lãi lớn nhưng năm nay lại lỗ hoặclãi không đáng kể, do vậy cần phải xem xét lại cách định lượng mức độ trọng yếu choBCTC

3.1.2.2 Phân bổ mức trọng yếu

Sau khi KTV đã có ước lượng ban đầu về trọng yếu cho toàn bộ BCTC,KTV cần phân bổ ước lượng này cho từng khoản mục trên BCTC Đây chính là sai số

có thể chấp nhận được đối với từng khoản mục

Việc phân bổ ước lượng ban đầu về trọng yếu cho các khoản mục nhằm mụcđích giúp KTV xác định số lượng bằng chứng kiểm toán thích hợp cần phải thu thậpđối với từng khoản mục ở mức chi phí thấp nhất mà vẫn đảm bảo tổng hợp các sai sóttrên BCTC không vượt quá mức ước lượng ban đầu về trọng yếu

Hầu hết các sai sót trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh đều có ảnh hưởngtương tự như trên bảng cân đối kế toán do hệ thống bút toán ghi sổ kép Vì thế trongphần lớn các cuộc kiểm toán và hầu hết các thủ tục kiểm toán, việc phân bổ này chủyếu cho các khoản mục trên bảng cân đối kế toán

Việc phân bổ ước lượng ban đầu về trọng yếu cho các khoản mục được thựchiện theo cả hai hướng: khai khống (báo cáo thừa) và khai thiếu (báo cáo thiếu)

Cơ sở để tiến hành phân bổ là bản chất của các khoản mục, rủi ro tiềm tàng, rủi

ro kiểm soát đối với từng khoản mục, chi phí kiểm toán Tuy nhiên trên thực tế rất khóbiết trước được những tài khoản nào có khả năng sai số, chi phí liên quan đến kiểmtoán khó có thể xác định vì vậy công việc này thường do các KTV có trình độ chuyênmôn cao, nhiều kinh nghiệm thực hiện Ví dụ như chi phí thu thập bằng chứng về hàngtồn kho cao hơn chi phí thu thập về công nợ nên sai số có thể chấp nhận được của hàngtồn kho cao hơn sai số có thể chấp nhận được đối với công nợ Hoặc không có sai số cóthể chấp nhận được với lãi chưa phân phối vì chỉ tiêu này chỉ sinh ra từ sai số các tàikhoản khác

Mẫu 1: Trích giấy tờ làm việc A710 XÁC ĐỊNH MỨC TRỌNG YẾU

(Nguồn: hồ sơ kiểm toán của công ty Soviet.com)

A MỤC TIÊU

Xác định mức trọng yếu (kế hoạch - thực tế) được lập và phê duyệt theo chính sách của Công

ty để thông báo với thành viên nhóm kiểm toán về mức trọng yếu kế hoạch trước khi kiểm toántại khách hàng và có trách nhiệm xác định lại mức trọng yếu thực tế trong giai đoạn kết thúckiểm toán để xác định xem các công việc và thủ tục kiểm toán đã được thực hiện đầy đủ hay

Căn cứ vào bảng trên, KTV chọn ra mức trọng yếu để áp dụng khi thực hiện kiểm toán

Ngưỡng sai sót không đáng kể/sai sót có thể bỏ qua 1,062,819 122,460

3.2 Rủi ro kiểm toán (AR)

3.2.1 Khái niệm

Theo văn bản chỉ đạo kiểm toán quốc tế số 25 (IAG 25) “ Trọng yếu và rủi

ro kiểm toán” : “Rủi ro kiểm toán là những rủi ro mà KTV có thể mắc phải khi đưa ra

nhận xét không xác đáng về các thông tin tài chính và đó là sai sót nghiêm trọng”.

Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 “Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ”

(VSA 400) khái niệm rủi ro kiểm toán được định nghĩa như sau: “Rủi ro kiểm toán là

rủi ro do kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp

khi báo cáo tài chính đã được kiểm toán còn có những sai sót trọng yếu”.

Rủi ro kiểm toán chủ yếu được KTV xác định trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm

toán Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 đã quy định: “Rủi ro kiểm toán được xác

định trước khi lập kế hoạch kiểm toán và trước khi thực hiện kiểm toán” Rủi ro kiểm

toán được xác định sẽ giúp KTV có chiến lược chung với hợp đồng kiểm toán, bố trí

nhân sự, thời gian cho cuộc kiểm toán và thiết kế các thủ tục kiểm toán thích hợp cho

các khoản mục trên BCTC

Rủi ro kiểm toán thường xảy ra theo hướng: BCTC có những sai phạm trọng

yếu, nhưng KTV không phát hiện được, do đó đưa ra ý kiến chấp nhận toàn bộ đối với

BCTC Rủi ro kiểm toán luôn tồn tại do khả năng thực tế của KTV, do giới hạn về thời

gian và chi phí kiểm toán Trong mối quan hệ này rủi ro kiểm toán và chi phí có mốiquan hệ tỷ lệ nghịch Mức độ rủi ro kiểm toán dự kiến cao hay thấp quyết định khốilượng công việc kiểm toán phải tiến hành Vì vậy, cần phải tiến hành nghiên cứu cácthành phần của rủi ro kiểm toán, xem tác động của thành phần này đến khối lượngcông việc kiểm toán cần phải tiến hành, cũng như đến trình tự và các thủ pháp kiểmtoán thích hợp cần phải tiến hành.

3.2.2 Các thành phần của rủi ro kiểm toán

Rủi ro kiểm toán bao gồm ba bộ phận: Rủi ro tiềm tàng ( Inherrent Risk –IR), rủi ro kiểm soát ( Control Risk - CR) và rủi ro phát hiện ( Detection Risk – DR )

3.2.2.1 Rủi ro tiềm tàng

Theo văn bản chỉ đạo kiểm toán quốc tế số 25 “ Trọng yếu và rủi ro kiểm

toán”: “ Rủi ro tiềm tàng là những yếu điểm của số dư tài khoản hoặc của một loại nghiệp vụ đối với những sai sót có thể là nghiêm trọng, những sai sót này có thể là đơn

lẻ hoặc có thể kết hợp với sai sót ở các số dư và các nghiệp vụ khác (ở đây giả định rằng không có quy chế kiểm soát nội bộ có liên quan) Rủi ro tiềm tàng nằm trong chức năng hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp, trong môi trường kinh doanh cũng như nằm trong bản chất của các số dư tài khoản hoặc các loại nghiệp vụ”.

Chuẩn mực kiểm toán Việt nam 400: “Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ “ quy

định: “Rủi ro tiềm tàng là rủi ro tiềm ẩn, vốn có do khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong báo cáo tài chính chứa đựng những sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mặc dù có hay không có hệ thống kiểm soát nội bộ”.

3.2.2.2 Rủi ro kiểm soát

Theo văn bản chỉ đạo kiểm toán quốc tế số 25 “Trọng yếu và rủi ro kiểm

toán”: “ Rủi ro kiểm soát là rủi ro do phát hiện sai, có thể xảy ra với một số dư tài khoản hoặc một loại nghiệp vụ và có thể sai sót nghiêm trọng Những sai sót này có thể xảy ra đơn lẻ hoặc có thể kết hợp sai sót của các số dư, các loại nghiệp vụ khác mà

hệ thống kiểm soát nội bộ đã không ngăn chặn hoặc không phát hiện kịp thời.”

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam 400 “Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ”: “Rủi ro kiểm soát là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không ngăn ngừa hết hoặc không phát hiện và sửa chữa kịp thời”.

Như vậy, rủi ro kiểm soát là loại rủi ro liên quan đến sự yếu kém của hệ thống KSNB

3.2.2.3 Rủi ro phát hiện

Theo văn bản chỉ đạo kiểm toán quốc tế số 25 “ Trọng yếu và rủi ro kiểm

toán”: “ Rủi ro phát hiện là những rủi ro mà kiểm toán viên không phát hiện ra các sáíot hiện có trong các số dư tài khoản hoặc các loại nghiệp vụ Những sai sót này có thể là nghiêm trọng xảy ra đơn lẻ hoặc có thể kết hợp với các sai sót trong số dư, các loại nghiệp vụ khác Mức độ rủi ro phát hiện có quan hệ trực tiếp với phương pháp kiểm toán của kiểm toán viên”

Chuẩn mực kiểm toán Việt nam 400 “Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ”:

“Rủi ro phát hiện là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán không phát hiện được”.

3.2.3 Mối quan hệ giữa các loại rủi ro kiểm toán – Mô hình rủi ro kiểm toán

Mối quan hệ giữa các loại rủi ro dùng để đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập

kế hoạch kiểm toán Để tìm hiểu mối quan hệ giữa các loại rủi ro, trước hết ta tìm hiểu

về mô hình rủi ro kiểm toán

3.2.3.1 Mô hình rủi ro kiểm toán

Ta có:

AR = IR x CR x DRTrong đó: AR: Rủi ro kiểm toán IR: Rủi ro tiềm tàng

CR: Rủi ro kiểm soát DR: Rủi ro phát hiện

Mô hình rủi ro kiểm toán được sử dụng khi lập kế hoạch kiểm toán theo mộthoặc cả hai cách Cách thứ nhất là mô hình được dùng để giúp KTV đánh giá liệu kếhoạch kiểm toán có hợp lý không Ví dụ với một cuộc kiểm toán nhất định, KTV đánhgiá Rủi ro tiềm tàng IR=0,5, Rủi ro kiểm soát CR=0,25, Rủi ro phát hiện DR=0,1 thìAR=0,5 x 0,25 x 0,1=0,0125 Nếu KTV kết luận là rủi ro kiểm toán thích hợp đối vớihợp đồng kiểm toán không thấp hơn 1,25% thì kế hoạch đó được chấp nhận

Tuy nhiên để có được một kế hoạch hiệu quả hơn, KTV thường sử dụng môhình kiểm toán theo cách thứ hai để xác định rủi ro phát hiện và số lượng bằng chứngthích hợp phải thu thập Theo cách này, ban đầu khi chấp nhận hợp đồng kiểm toán,KTV sẽ xác định ra một mức rủi ro kiểm toán mong muốn chung cho cuộc kiểm toán( ví dụ DAR=0,0125) Sau đó trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán, KTV sẽ đánh giáđược rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát ( ví dụ 0,5 và 0,25) Lúc này để đảm bảo chocuộc kiểm toán có mức độ rủi ro kiểm toán ở mức như dự kiến ban đầu, KTV xác địnhrủi ro phát hiện theo công thức:

IR x CR

Do đó, rủi ro phát hiện sẽ là 0,1 Từ đó, KTV lập chương trình kiểm toán thíchhợp để thu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp đảm bảo rủi ro phát hiện ở mức 0,1 vàrủi ro kiểm toán ở mức 0,0125

Rủi ro kiểm toán được xác định theo cách thứ hai này được KTV sử dụng phổbiến hơn Theo cách này, rủi ro kiểm toán được xác định từ ban đầu cuộc kiểm toán vàđược gọi là rủi ro kiểm toán mong muốn (Desired Audit Risk- DAR) Đây là mức độ

mà KTV sẵn sàng chấp nhận là BCTC có thể sai sót sau khi cuộc kiểm toán đã hoànthành và đi đến ý kiến chấp nhận toàn phần Rủi ro kiểm toán mong muốn được xácđịnh một cách chủ quan theo kinh nghiệm của KTV Khi KTV quyết định một tỷ lệ rủi

ro kiểm toán mong muốn thấp hơn có nghĩa là KTV muốn chắc chắn hơn là các BCTCkhông bị sai phạm trọng yếu Rủi ro kiểm toán mong muốn =0 thể hiện KTV hoàn toànchắc chắn là BCTC không có sai phạm trọng yếu Rủi ro kiểm toán mong muốn = 1 thểhiện KTV hoàn toàn không chắc chắn rằng BCTC không có sai phạm trọng yếu Nhưvậy DAR có thể nằm trong khoảng từ 0 đến 1 Rủi ro kiểm toán mong muốn = 0 là điềurất hiếm xảy ra trong kiểm toán BCTC vì bị giới hạn về thời gian và chi phí cho cuộckiểm toán

3.2.3.2 Mối quan hệ giữa các loại rủi ro

Qua nghiên cứu các loại rủi ro và mô hình rủi ro kiểm toán, chúng ta thấyrằng rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát, rủi ro phát hiện và rủi ro kiểm toán có mối quan

hệ chặt chẽ với nhau Tuy nhiên rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát khác với rủi rophát hiện và rủi ro kiểm toán ở chỗ các loại rủi ro này tồn tại độc lập, khách quan vớicác thông tin tài chính Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát nằm trong chức năng hoạtđộng kinh doanh và môi trường quản lý của doanh nghiệp cũng như trong bản chất của

số dư tài khoản, các loại nghiệp vụ cho dù có hay không có công việc kiểm toán Rủi rotiềm tàng và rủi ro kiểm soát có mối quan hệ chặt chẽ với nhau nên KTV thường kếthợp cùng lúc việc đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát

Trong khi đó rủi ro phát hiện và rủi ro kiểm toán được đánh giá và xác định phụthuộc vào ý muốn chủ quan của KTV KTV thường xác định rủi ro kiểm toán ngay từđầu khi chấp nhận hợp đồng kiểm toán Còn rủi ro phát hiện được xác định cuối cùngsau khi đã xác định rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát dựa trên việc thiết kế các thủtục kiểm toán để đảm bảo rủi ro kiểm toán ở mức mong muốn

Rủi ro phát hiện có mối quan hệ tỷ lệ nghịch với rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểmsoát Khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá cao thì rủi ro phát hiện cóthể được đánh giá ở mức độ thấp để giảm rủi ro kiểm toán ở mức thấp nhất có thể chấpnhận được Ngược lại, khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá là thấp thì

có thể chấp nhận mức độ rủi ro phát hiệncao hơn nhưng vẫn phải đảm bảo rủi ro kiểmtoán xuống thấp ở mức có thể chấp nhận được

Sự biến động của rủi ro phát hiện dựa theo đánh giá của KTV về rủi ro tiềm tàng

và rủi ro kiểm soát được thể hiện trong bảng sau đây:

Bảng 2: Dự kiến rủi ro phát hiện

Đánh giá của KTV về rủi ro kiểm soát

• Mỗi loại rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát đều được chia thành ba mức: cao, trungbình, thấp

• Vùng tô đậm thể hiện mức độ rủi ro phát hiện

• Rủi ro phát hiện được chia thành năm mức: cao nhất, cao, trung bình, thấp, thấpnhất

3.2.4 Trình tự đánh giá rủi ro kiểm toán

a Xác định mức rủi ro kiểm toán mong muốn DAR

Hiện nay tại các Công ty kiểm toán, mức rủi ro kiểm toán mong muốn luônđược xác định trước khi tiến hành kiểm toán Mức rủi ro này được xác định phụ thuộcvào hai yếu tố:

 Mức độ mà theo đó người sử dụng bên ngoài tin tưởng vào BCTC: Khi người sử

dụng bên ngoài đặt nhiều niềm tin vào các BCTC lớn thì mức độ tác hại trên phạm vitoàn xã hội sẽ càng lớn nếu có một sai sót không được phát hiện trên BCTC Do vậytrong trường hợp này, KTV cần xác định một mức rủi ro kiểm toán thấp, từ đó tăng sốlượng bằng chứng kiểm toán thu thập và tăng độ chính xác trong các kết luận đưa racủa mình.

Một số yếu tố chỉ ra mức độ mà theo đó các BCTC được người sử dụng bênngoài tin tưởng là :

- Quy mô của công ty khách hàng

- Sự phân phối quyền sở hữu

- Bản chất và quy mô công nợ

 Khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi báo cáo kiểm toán được công bố: Nếu khả năng này càng cao thì KTV phải thiết lập một mức rủi ro kiểm toán

mong muốn thấp hơn so với khách hàng không gặp khó khăn về tài chính Khi đó KTVcần xác định rủi ro kiểm toán ở mức độ thấp, từ đó tăng số lượng bằng chứng kiểmtoán cần thu thập, dẫn tới chi phí kiểm toán tăng lên

Việc dự đoán khả năng khách hàng gặp khó khăn tài chính trong tương lai làđiều không đơn giản nhưng KTV có thể dựa vào một số yếu tố sau để phán đoán sựkiện này:

- Khả năng thanh toán: Nếu một khách hàng thường xuyên thiếu tiền mặt, vốn lưuđộng điều này là một dấu hiệu xấu về khả năng thanh toán KTV cần phải đánh giá khảnăng và ý nghĩa của tình trạng này khi nó trở nên xấu hơn

- Các khoản lãi, lỗ trong các năm trước: Khi một công ty giảm nhanh các khoản lãi(lỗ) trong vài năm, KTV cần phải nhận biết các vấn đề trong tương lai về khả năngthanh toán, tiếp tục hoạt động mà khách hàng có thể gặp phải

- Các cách thức làm tăng quy mô vốn: Nếu công ty khách hàng mở rộng quy môvốn bằng cách vay nợ thì rủi ro gặp khó khăn về tài chính càng lớn nếu các hoạt độngcủa khách hàng trở nên kém thành công

- Bản chất hoạt động kinh doanh của công ty khách hàng: Một số loại hình doanhnghiệp nhất định có nhiều rủi ro hơn các loại hình doanh nghiệp khác Ví dụ với cácđiều kiện khác không đổi thì công ty môi giới chứng khoán có khả năng phá sản caohơn một công ty điện

- Năng lực của ban giám đốc: nếu ban giám đốc có năng lực kém thì khả năng công

ty gặp khó khăn về mặt tài chính sẽ tăng lên

- Ngoài ra còn phải xét đến các yếu tố bên ngoài ảnh hưởng đến hoạt động củadoanh nghiệp như: các biến động về kinh tế, về cạnh tranh, về sự thay đổi các chínhsách kinh tế…

Căn cứ vào các yếu tố trên, KTV sẽ xác định một mức rủi ro kiểm toán mongmuốn cho toàn bộ BCTC KTV có thể dựa vào rủi ro kiểm toán mong muốn của toàn

bộ BCTC để đưa ra rủi ro kiểm toán mong muốn cho từng khoản mục Ví dụ: KTV lậprủi ro kiểm toán mong muốn cho toàn bộ BCTC ở mức trung bình vì số người sử dụngBCTC hạn chế và lợi nhuận từ hoạt động trước đây là binh thường thì KTV có khảnăng sử dụng mức rủi ro kiểm toán trung bình đối với các khoản phải thu, tài sản cốđịnh và tất cả các khoản mục chủ yếu khác

KTV thường dùng cùng một mức rủi ro kiểm toán mong muốn đối với từng bộ

phận vì các yếu tố có ảnh hưởng đến rủi ro kiểm toán mong muốn thường liên quanđến toàn bộ cuộc kiểm toán chứ không phải đến từng bộ phận riêng biệt Tuy vậy trongmột số trường hợp đặc biệt, một mức rủi ro kiểm toán mong muốn lớn hơn có thể thíchhợp hơn bộ phận này so với bộ phận khác Trong ví dụ trên, cho dù KTV quyết định sửdụng rủi ro kiểm toán trung bình đối với cuộc kiểm toán nói chung, KTV có thể quyếtđịnh giảm rủi ro kiểm toán mong muốn xuông thấp hơn đối với hàng tồn kho nếu hàngtồn kho được sử dụng như là một vật thế chấp cho một khoản vay ngắn hạn.

b Đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát:

Rủi ro tiềm tàng

 Rủi ro tiềm tàng : Đánh giá rủi ro tiềm tàng là công việc hết sức quan trọng tronggiai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Mức độ rủi ro tiềm tàng được xác định có ảnh hưởngđến các thủ tục kiểm toán, khối lượng công việc, thời gian và các nguồn lực cần huyđộng để phục vụ cho cuộc kiểm toán

Rủi ro tiềm tàng được ước lượng cho toàn bộ BCTC khi lập kế hoạch kiểm toán,đồng thời được xác định cho từng khoản mục, nghiệp vụ quan trọng khi lập chươngtrình kiểm toán

Thứ nhất, trên phương diện BCTC, KTV đánh giá rủi ro tiềm tàng dựa vào các yếu tố:

 Sự liêm khiết, kinh nghiệm và hiểu biết của Ban giám đốc cũng như sự thay đổithành phần ban quản lý xảy ra trong niên độ kế toán;

 Trình độ và chuyên môn của kế toán trưởng, của các nhân viên kế toán chủ yếu, củakiểm toán viên nội bộ và sự thay đổi (nếu có) của họ;

 Những áp lực bất thường đối với Ban giám đốc, đối với kế toán trưởng

 Đặc điểm hoạt động của đơn vị

 Các nhân tố ảnh hưởng đến lĩnh vực hoạt động của đơn vị như: các biến động vềkinh tế, về cạnh tranh…(theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 400)

Thứ hai, trên phương diện số dư tài khoản và các nghiệp vụ, KTV đánh giá rủi

ro tiềm tàng dựa vào các yếu tố:

 BCTC có thể chứa đựng những sai sót, như: BCTC có những điều chỉnh liên quanđến niên độ trước, BCTC có nhiều ước tính kế toán, hoặc trong năm tài chính có nhiều

sự thay đổi chính sách kế toán;

 Việc xác định số dư và số phát sinh các tài khoản và nghiệp cụ kinh tế;

 Mức độ dễ bị mất mát, biển thủ tài sản;

 Mức độ phức tạp của các nghiệp vụ hay sự kiện quan trọng đòi hỏi phải có ý kiếnchuyên gia;

 Việc ghi chép các nghiệp vụ bất thường và phức tạp;

 Các nghiệp vụ kinh tế tài chính bất thường khác (theo VSA 400).

Ví dụ mẫu đánh giá rủi ro tiềm tàng tại công ty

Mẫu 2: Đánh giá Rủi ro tiềm tàng trên toàn bộ BCTC công ty X

CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN VÀ ĐỊNH GIÁ VIỆT NAM-VAE

Khách hàng: Công ty X Người lập: Ngày:

Năm tài chính: 2012 Người soát xét: Ngày:

Công việc: Đánh giá Rủi ro tiềm tàng trên toàn bộ Báo cáo tài chính

1- Lĩnh vực hoạt động của công ty: