Hạch toán chi phí sản xuất kinh doanh trong các doanh nghiệp sản xuất kinh doanh

Báo cáo tốt nghiệp: Hạch toán chi phí sản xuất kinh doanh trong các doanh nghiệp sản xuất kinh doanh

A Mở Đầu Nền kinh tế Việt Nam sau nhiều năm đổi mới, dới sự lãnh đạo của Đảng và Nhà Nớc, đã đạt đợc nhiều thành tựu to lớn Sự chuyển đổi từ một nền kinh

tế kế hoạch hoá tập trung, quan liêu, bao cấp sang nền kinh tế thị trờng nh hiện nay là một bớc ngoạt quan trọng, góp phần thay đổi bộ mặt của nớc ta trong khu vực cũng nh trên trờng Quốc Tế

Tuy nhiên, dù ở bất kì cơ chế kinh tế nào, phơng thức sản xuất đều gắn liền với sự vận động và tiêu hao các yếu tố cơ bản tạo nên quá trình sản xuất

Nói cách khác, quá trình sản xuất là quá trình kết hợp của ba yếu tố: T liệu lao động; Đối tợng lao động và Sức lao động

Nh vậy, để tiến hành sản xuất hàng hoá, ngời sản xuất phảI bỏ ra chi phí về thù lao cho ngời lao động, nguyên vật liệu, tiền lơng, khấu hao, các dịch vụ mua ngoài… Mỗi doanh nghiệp dù lớn hay nhỏ trong nền kinh tế đều phảI Mỗi doanh nghiệp dù lớn hay nhỏ trong nền kinh tế đều phảI quan tâm đến chi phí sản xuất vì đây chính là yếu tố tạo ra sức cạnh tranh trên thị trờng để doanh nghiệp có thể tồn tại, đứng vững và duy trì sự phát triển của mình Để cạnh tranh, đòi hỏi sản phẩm phảI có chất lợng cao và giá thành hạ

Hạ giá thành đồng nghĩa với việc hạ thấp chi phí sản xuất bởi chi phí sản xuất cấu thành nên giá thành sản phẩm Việ hạ thấp chi phí đợc thông qua việc nâng cao năng suất lao động và tiết kiệm chi phí

Trong tình tình thực tế hiện nay , vấn đề hạch toán chi tiết chi phí sản xuất vẫn còn gặp phảI những khó khăn cần phảI làm rõ Chính vì thế em đã lựa chọn đề tài : “ Hạch toán chi phí sản xuất kinh doanh trong các Hạch toán chi phí sản xuất kinh doanh trong các doanh nghiệp sản xuất kinh doanh ” làm đề tài nghiên cứu của mình

B NộI DUNG

1.1 Khái niệm

Chi phí sản xuất là sự hao phí về nguyên vật liệu, công cụ dung cụ, khấu hao, tiền lơng, các chi phí khác bằng tiền …mà doanh nghiệp đã mà doanh nghiệp đã

bỏ ra trong quá trình sản xuất sản phẩm của mình trong một khoảng thời gian nhất định đợc biểu hiện bằng tiền

Doanh nghiệp sản xuất là doanh nghiệp thực hiện quá trình sản xuất kinh doanh của mình bằng sử dụng nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, máy móc thiết bị, sử dụng lao động con ngời, các chi phí khác phát sinh … Mỗi doanh nghiệp dù lớn hay nhỏ trong nền kinh tế đều phảI dể tiến hành sản xuất, chế tạo sản phẩm và tiêu thụ sản phẩm đó trên thị tr-ờng

Thông qua việc sản xuất và tiêu thụ sản phẩm, doanh nghiệp xác định

đ-ợc kết quả kinh doanh ( lãi, lỗ ) qua một thời kì hoạt động Đồng thời với

số liệu thu nhập, doanh nghiệp sẽ trình bày trên báo cáo tài chính tình hình tại một thời điểm vào cuối kì kế toán năm

1.2 Hệ thống kế toán Việt Nam

1.2.1 Phân loại chi phí sản xuất

Chi phí sản xuất kinh doanh có thể đợc phân loại theo nhiều tiêu thức khác nhau tuỳ thuộc vào mục đích và yêu cầu của công tác quản lí Tuy nhiên, về mặt hạch toán, chi phí sx thờng đợc phân loại theo các tiêu thức sau :

1.2.1.1 Phân lại theo yếu tố chi phí

- Yếu tố chi phí nguyên , vật liệu : Bao gồm toàn bộ giá trị nguyên, vật

liệu chính, vật liệu phụ … Mỗi doanh nghiệp dù lớn hay nhỏ trong nền kinh tế đều phảIsử dụng vào sản xuất kinh doanh ( loại trừ giá trị dùng không hết nhập lại kho và phế liệu thu hồi )

- Yếu tố chi phí nhân công : Bao gồm tổng số tiền lơng, phụ cấp lơng phảI

trả cho ngời lao động cùng với các khoản trích theo lơng theo tỷ lệ quy định trên tổng số tiền lơng và phụ cấp lơng phảI trả cho ngờilao động tính vào chi phí

- Yếu tố khấu hao TSCĐ : Phẩn ánh tổng số khấu hao TSCĐ phảI trích

trong kì của tất cả TSCĐ sử dụng cho SXKD

- Yếu tố chi phí dịch vụ mua ngoài : Phản ánh toàn bộ chi phí dịch vụ mua

ngoài dùng vào sản xuất kinh doanh

- Yếu tố chi phí khác bằng tiền : Gồm các chi phí khác bằng tiền cha phản

ánh ở các yếu tố trên dùng vào hoạt động sản xuất kinh doanh trong kì

1.2.1.2 Phân loại theo khoản mục chi phí trong giá thành sản phẩm

- Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp : Bao gồm toàn bộ giá trị nguyên vật

liệu liên quan trực tiếp đến việc sản xuất, chế tạo sản phẩm \ hay thực hiện lao vụ , dịch vụ

- Chi phí nhân công trực tiếp : Bao gồm tiền lơng và các khoản trích theo

l-ơng phảI trả cho công nhân trực tiếp sản xuất, chế tạo sản phẩm hay thực hiện các dịch vụ cùng với các khoản trích theo tỷ lệ quy định cho các quỹ kinh phí công đoàn, bảo hiểm xã hội , bảo hiểm y tế ( phần tính vào chi phí )

- Chi phí sản xuất chung : Bao gồm toàn bộ các chi phí còn lại phát sinh

trong phạm vi phân xởng, bộ phận sản xuất sau khi đã loại trừ CPNVLTT và CPNCTT

- Chi phí bán hàng : Bao gồm toàn bộ các khoản chi phí phát sinh liên quan

đến việc tiêu thụ sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ trong kì

- Chi phí quản lí DN : Bao gồm toàn bộ các khoản chi phí phát sinh liên

quan đến quản trị kinh doanh và quản lí hành chính trong doanh nghiệp mầ không tách đợc cho bất kì hoạt động hay phân xởng nào

1.2.1.3 Phân loại theo mối quan hệ với khối lợng sản xuất

- Chi phí khả biến : Là những khoản chi phí mà có sự thay đổi về mặt lợng

tơng ứng với sự thay đổi số lợng sản phẩm sản xuất trong kì Chẳng hạn chi phí về nguyên liệu , nhân công trực tiếp … Mỗi doanh nghiệp dù lớn hay nhỏ trong nền kinh tế đều phảI Cần lu ý rằng , biến phí nếu tính trên một đơn vị sản phẩm thì lại có tính cố định

- Chi phí bất biến : Là những khoản chi phí mà tổng số không thay đổi dù

sản lợng thay đổi Chẳng hạn các chi phí về khấuhao tài sản cố định, chi phí thuê mặt bằng, phơng tiện kinh doanh … Mỗi doanh nghiệp dù lớn hay nhỏ trong nền kinh tế đều phảI Các chi phí này nếu tính cho một

đơn vị sản phẩm thì lại biến đổi nếu số lợng sản phẩm thay đổi

1.2.2 Tổng hợp chi phí sản xuất và phân bổ chi phí

1.2.2 1 Tổng hợp chi phí sản xuất

Các khoản chi phí sản xuất của doanh nghiệp phát sinh trong kì nh CPNVLTT; công cụ , dụng cụ; khấu hao TSCĐ; tiền lơng, các khoản trích

theo lơng … Mỗi doanh nghiệp dù lớn hay nhỏ trong nền kinh tế đều phảI ợc kế toán theo dõi và tập hợp vào các khoản chi phí nh tài d khoản CPNVLTT, CPNCTT, CPSXC

Trong quá trình tập hợp này nếu có khoản chi phí nào liên quan đến nhiều

đối tợng chịu chi phí, chẳng hạn nh nhiều loại sản phẩm phác nhau thì kế toán phải tiến hành phân bổ cho từng đối tợng theo 1 tiêu thức hợp lí

1.22.2 Phân bổ chi phí

Trong thực tế có hai tiêu thức phân bổ CPSXC đợc sử dụng nhiều nhất là :

- Chi phí nhân công trực tiếp

- Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp hoặc CPNVL chính

1.3 Hệ thống kế toán Hoa Kì

Kế toán Hoa Kì có hai trờng hợp tính giá thành Đó là tính giá thành theo công việc và tính giá thành theo tiến trình sản xuất ( hay còn gọi

là theo phơng pháp phân bớc ) Do đó việc tập hợp chi phí có khác nhau

Trong trờng hợp xác định giá thành theo công việc thì không sử dụng

các tài khoản CPNVLTT, CPNCTT nh kế toán Việt Nam, chỉ sử dụng tài khoản CPSXC Nghĩa là từ tài khoản Nguyên vật liệu tồn kho, khi xuất kho NVLTT sản xuất sản phẩm thì đa thẳng vào chi phí SXKD dở dang Còn xuất kho NVL gián tiếp sản xuất sản phẩm thì đa vào chi phí sản xuất chung cho ngời lao động trực tiếp tham gia vào quá trình sản xuất sản phẩm sẽ tính thẳng vào chi phí sản xuất kinh doanh dở dang giống nh NVLTT Còn chi phí nhân công gián tiếp sẽ đa vào chi phí sản xuất chung

Trong trờng hợp xác định giá thành sản phẩm theo tiến trình thì vẫn

sử dụng các tài khoản NVL tồn kho, chi phí SXKD dở dang Tuy nhiên, mỗi giai đoạn sản xuất sẽ có một tài khoản chi phí sản xuất dở dang ( giống nh tr-ờng hợp tính giá thành phân bớc của kế toán VN ) Cụ thể, từ tài khoản NVL tồn kho ( Materials Inventory) , khi xuất kho NVLTT sản xuất sản phẩm ( Direct Materials ) thì đa thẳng vào chi phí sản xuất kinh doanh dở dang Còn xuất kho NVL gián tiếp (Indirect Materials ) thì đa vào chi phí sản xuất chung (Manuafacturing Overhead )

Tơng tự nh vậy, trờng hợp tiền lơng nhân công phảI trảcho ngời lao

động trực tiếp tham gia vào quá trình sản xuất sản phẩm sẽ tính thẳng vào chi

phí sản xuất kinh doanh dở dang Còn chi phí nhân công gián tiếp sẽ đa vào chi phí sản xuất chung

Chơng Ii :Thực trạng kế toán chi phí sản xuất

kinh doanh ở việt nam

2.1 Những chuẩn mực kế toán Việt Nam về chi phí sản xuất kinh doanh

2.1.1 Những chuẩn mực chung,

- Mỗi doanh nghiệp, mỗi đơn vị kế toán chỉ có thể áp dụng 1 trong 2 phơng pháp hạch toán HTK, hoặc phơng pháp KKTX,hoặc phơng pháp KKĐK

- Đối với DN áp dụng theo phơng pháp KKĐK, cuối kì kế toán phảI tiến hành kiểm kê để xác định giá trị thành phẩm , hàng hoá, NVL… Mỗi doanh nghiệp dù lớn hay nhỏ trong nền kinh tế đều phảItồn đầu kì, cuối kì và mua vào trong kì để xác định giá trị vtj t , hàng hoá … Mỗi doanh nghiệp dù lớn hay nhỏ trong nền kinh tế đều phảIđã xuất bán trong kì

- Đối với TK dùng để tổng hợp CPSXKD và tính giá thành sản phẩm dịch vụ thì ngoài việc hạch toán tổng hợp , còn phảI hạch toán chi tiết theo nơI phát sinh chi phí

- Đối với những chi phí SXKD không có khả năng hạch toán trực tiếp vào các đối tợng chịu chi phí nh : CP SXC, CP tới tiêu nớc… Mỗi doanh nghiệp dù lớn hay nhỏ trong nền kinh tế đều phảI Thì trớc hết phẩi tập hợp các chi phí này vào tài khoản tập hợp chi phí , sau đó tiến hành phân

bổ

2.1.2 Nhũng quy định riêng với từng loại tài khoản chi phí sản xuất KD

2.1.2.1 Tài khoản 621 : chi phí nguyên vật liệu trực tiếp

1 Chỉ hạch toán vào tài khoản 621 những chi phí NVL đợc dùng trực tiếp để sản xuất sản phẩm, thực hiện dịch vụ trong kì sản xuất kinh doanh Chi phí NVL phảI tính theo giá thực tế khi xuất dùng

2 Trong kì kế toán thực hiện việc ghi chép, tập hợp chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp vào bên Nợ TK 621 theo từng đối tợng sử dụng hoặc tập hợp chung cho quá trình sản xuất , chế tạo sản phẩm, thực hiện dịch vụ

3 Cuối kì kế toan, thực hiện kết chuyển hoặc tiến hành tính phân bổ và kết chuyển chi phí NVL vào TK 154 phục vụ cho việc tính giá thành thực tế của sản phẩm, dịch vụ trong kì kế toán Khi tiến hành phân bổ phảI sử dụng tiêu thức phân bổ hợp lí

4 Đối với doanh nghiệp nộp thuế GTGT theo phơng pháp khấu trừ, nếu mua NVL sử dụng cho SXKD thuộc đối tợng chịu thuế thì trị giá NVL sẽ không bao gồm thuế GTGT

Đối với DN nộp thuếGTGT tính theo phơng pháp khấu trừ, nếu mua NVL sử dụng cho sản xuất , kinh doanh hàng hoá , dịch vụ không thuộc đối tợng chịu thuế GTGT hoặc thuộc đối tợng chịu thuế GTGT tính theo phơng pháp trực tiếp và DN nộp thuế theo phơng pháp trực tiếp , thì trị giá NVL sử dụng cho SXKD sẽ bao gồm cả thuế GTGT của khối lợng NVL mua vào sử dụng ngay không qua kho

Phần chi phí NVL trực tiếp vợt trên mức bình thờng khong đợc tính vào giá thành sản phẩm , dịch vụ mà phảI kết chuyển ngay vào TK 632 “ Hạch toán chi phí sản xuất kinh doanh trong các Gía vốn hàng bán ”

2.1.2.2 Tài khoản 622 : Chi phí nhân công trực tiếp

1 Không hạch toán vào tài khoản này những khoản phảI trả về tiền lơng và các khoản phụ cấp … Mỗi doanh nghiệp dù lớn hay nhỏ trong nền kinh tế đều phảIcho nhân viên PX, QL, nhân viên của bộ máy QLDN, nhân viên bán hàng

2 Riêng đối với hoạt động xây lắp , không hạch toán vào tài khoản này khoản tiền lơng , công , phụ cấp, có tính chất lơng trả thay cho nhân viên trực tiếp điều khiển xe , máy thi công… Mỗi doanh nghiệp dù lớn hay nhỏ trong nền kinh tế đều phảI

3 Tài khoản 622 phảI mở chi tiết theo đối tợng tập hợp chi phí SXKD

4 Phần chi phí nhân công trực tiếp vợt trên mức bình thờng không đợc tính ngay vào giá thành sản phẩm , dịch vụ mà phảI kết chuyển ngay vào TK 632

“ Hạch toán chi phí sản xuất kinh doanh trong cácGía vốn hàng bán ”

2.1.2.3 Tài khoản 627 : Chi phí sản xuất chung

1 TK 627 chỉ sử dụng ở các DN sản xuất công nghiệp, nông , lâm, ng

nghiệp , XDCB, giao thông, bu điện , du lịch , dịch vụ

2 TK 627 đợc hạch toán chi tiết cho từng phân xởng, bộ phận tổ, đội sản xuất

3 CPSXC phản ánh trên TK 627 phảI đợc hạch toán chi tiết theo 2 loại là chi phí sản xuất chung cố định và chi phí sản xuất chung biến đổi.Trong đó:

- CPSXC cố định phân bổ vào chi phí chế biến cho mỡi đơn vị sản phẩm đợc dựa trên công suất bình thờng của máy móc sản xuất

- CPSXC biến đổi là những chi phí sản xuất gián tiếp thờng thay đổi trực tiếp theo số lợng sản phẩm sản xuất

4 Trờng hợp 1 quy trình sx ra nhiều loại sản phẩm trong cùng một khoảng thời gian mà chi phí SXC của mỗi loại sản phẩm không đợc phản ánh một cách tách biệt , thì CPSXC đợc phân bổ cho các loại sản phẩm theo tiêu thức phù lợp và nhất quán giữa các kì kế toán

5 Cuối kì, kế toán tiến hànhtính toán , phân bổ kết chuyển CP SXC vào bên

Nợ TK 154 “ Hạch toán chi phí sản xuất kinh doanh trong các Chi phí SXKD dở dang ”, hoặc vào bên Nợ TK 631 “ Hạch toán chi phí sản xuất kinh doanh trong các Gía thành sản xuất “ Hạch toán chi phí sản xuất kinh doanh trong các

6 Tài khoản 627 không sử dụng cho hoạt động kinh doanh thơng mại

2.2.Sự vận dụng chuẩn mực KT trong hạch toán chi phí SX 2.2.1 Theo phong pháp kê khai thờng xuyên

2.2.1.1 Kế toán chi phí NVL trực tiếp

Chi phí NVL trực tiếp bao gồm giá trị NVL xuất dùng trực tiếp cho chế tạo sản phẩm Dối với những vật liệu khi xuất dùng có liên quan trực tiếp đến từng đối tợng tập hợp chi phí riêng biệt ( phân x-ởng, bộ phân sx ) thì hạch toán trực tiếp cho đối tợng đó Trờng hợp

VL xuất dùng có liên quan đến nhiều đối tợng thì phảI áp dụng phân bổ chi phí theo tiêu thức thích hợp

Công thức :

Chi phí vật liệu

phân bổ cho từng

đối t ợng =

Tổng tiêu thức pbổ cho từng đối t ợng * Tỷ lệ ( hay hệ số ) phân bổ

Trong đó:

Tổng CP vật liệu cần phân bổ

Tỷ lệ phân bổ =

Tổng tiêu thức phân bổ của tất cả các đối tợng

Để theo dõi các khoản chi phí NVL trực tiếp , kế toán sử dụng tài khoản 621

“ Hạch toán chi phí sản xuất kinh doanh trong các Chi phí NVL trực tiếp ” Tài khoản này đợc mở chi tiết theo từng đối tợng tập hợp chi phí ( Phân xởng, bộ phận sản xuất, sản phẩm, nhóm sản phẩm )

… Mỗi doanh nghiệp dù lớn hay nhỏ trong nền kinh tế đều phảI

Bên Nợ : Tập hợp chi phí NVL sử dụng trực tiếp cho chế tạo sản phẩm hay thực hiện dịch vụ

Bên Có :

- Gía trị VL xuất dùng không hết nhập lại kho hay kết chuyển kì sau

- Kết chuyển CP NVLTT theo đối tợng

TK 621 Chi phí NVL TT cuối kì không có số d“ Hạch toán chi phí sản xuất kinh doanh trong các ”

Kế toán chi phí NVL trực tiếp tiến hành nh sau:

- Xuất kho NVL sử dụng trực tiếp cho chế tạo SP,thực hiện dịch vụ:

Nợ TK 621 (Chi tiết theo từng đối tợng) :Tập hợp CP NVLTT

Có TK 152 ( Chi tiết VL ) : Gía thực tế VL xuất dùng

Trờng hợp nhận VL về không kịp nhập kho mà xuất dùng trực tiếp cho sx sản phẩm hay thực hiện dịch vụ, căn cứ giá thực tế xuất dùng:

Nợ TK 621 (Chi tiết theo đối tợng ) : Tập hợp CP NVLTT

Nợ TK 133( 1331 ) : Thuế GTGT đợc khấu trừ ( nếu có )

Có TK 331, 111, 112 : Gía trị vật liệu mua ngoài

Có TK 411 : Gía VL nhận vốn góp

Có TK 154 : Gía trị VL tự sx hay thuê ngoào gia công

Có các TK khác ( 311, 336, 338 …) : Gía VL vay mợn )

- Phản ánh giá trị VL xuất dùng không hết nhập lại kho hay chuyển kì sau:

Nợ TK 152 ( Chi tiết VL ) : Tăng giá trị VL ở kho

Có TK 621 ( Chi tiết đối tợng ) :Ghi giảm CP NVLTT

- Kết chuyển chi phí NVLTT theo từng đối tợng để tính giá thành vào cuối kì :

Nợ TK 154 ( Chi tiết theo đối tợng ) : Tổng hợp CP NVLTT theo từng

đối tợng tính giá

Có TK 621(Ctiết theo đối tợng ) : K/ chuyển CP NVLTT

Đối vớibộ phận giá trị vật liệu còn lại cuối kì, khong nhập kho màđể tại

bộ phận sử dụng, đầu kì sau, kế toán phảI ghi tăng chi phí NVLTT bằng bút toán :

Nợ TK 621 ( Chi tiết theo từng đối tợng ) : Tập hợp chi phí NVLTT

Có TK 152( Chi tiết VL ) :Gía TT xuất dùng không hết kì trớc

Sơ đồ kế toán tổng hợp chi phí NVLTT

TK 152 TK 621 TK154

Gia trị VLxuất kho K/chuyển CP

NVLTT

TK 331,111,112… Mỗi doanh nghiệp dù lớn hay nhỏ trong nền kinh tế đều phảI

TK 152

VL dùng không

Hết nhập kho hay Chuyển kì sau

TK 133 ( 1331)

Gía thực

tế vật liệu

sử dụng trực tiếp chế tạo sản phẩm, nhực hiện dịch vụ

Tổng giá

thanh toán

của vật liệu

mua ngoài

không nhập

kho sử dụng

trực tiếp để

chế tạo sản

phẩm, thực

hiện dịch vụ

1.2.1.2 Kế toán chi phí nhân công trực tiếp

Kế toán chi phí nhân công trực tiếp là khoản thù lao lao đọng phảI trả cho lao động trực tiếp sx sản phẩm, trực tiếp thực hiện các dịch vụ nh Tiền lơng chính, lơng phụ và các khoản phụ cấp có tính chất lơng ( phụ

cấp khu vực , đắt đỏ, độc hại … Mỗi doanh nghiệp dù lớn hay nhỏ trong nền kinh tế đều phảI ) Ngoài ra, chi phí nhân công trực tiếp còn bao gồm các khoản đóng góp cho các quỹ BHXH, BHYT, KPCĐ do chủ sử dụng lao động chịu và đợc tính vào chi phí kinh doanh theo 1 tỷ lệ nhất định với tiền lơng phát sinh của công nhân sản xuất

Để theo dõi chi phí nhân công trực tiếp, kế toán sử dụng TK 622 Chi phí“ Hạch toán chi phí sản xuất kinh doanh trong các

NCTT .” Tài khoản này cuối kì không có số d và đợc mở chi tiết theo từng

đối tợng kế toán chi phí giống nh tài khoản 621 “ Hạch toán chi phí sản xuất kinh doanh trong các Chi phí NVLTT ”

Bên Nợ : Tập hợp chi phí NCTT thực tế phát sinh

Bên Có : Kết chuyển chi phí NCTT

Kế toán chi phí nhân công trực tiếp đ ợc tiến hành nh sau :

- Phản ánh tổng số tiền lơng và phụ cấp lơng phảI trả cho công nhân trực tiếp sản xuất hay thực hiện lao vụ trong kì :

Nợ TK 622 ( Chi tiết theo đối tợng ) : Tập hợp chi phí thực tế

Có TK 334 : Tổng số tiền lơng và phụ cấp phảI trả cho CNTT

- Trích BHXH, BHYT và kinh phí công đoàn theo tỷ lệ quy định ( phần tính vào chi phí 19 % )

Nợ TK 622 ( Chi tiết theo đối tợng ) : Tập hợp chi phí thực tế phát sinh

Có TK 338 ( 3382, 3383, 3384 )

- Kết chuyển chi phí NCTT vào cuối kì :

Nợ TK 154 ( Chi tiết theo đối tợng )

Có TK 622 ( Chi tiết theo đối tợng )