Vấn đề kế toán hợp nhất kinh doanh tại việt nam thực trạng và giải pháp hoàn thiện

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH NGUYỄN THỊ THÙY TRANG VẤN ĐỀ KẾ TOÁN HỢP NHẤT KINH DOANH TẠI VIỆT NAM THỰC TRẠNG VÀ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN Chuyên ngành: Kế toán Mã số: 60.34.30 LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC TS NGUYỄN XUÂN HƯNG Luận văn thạc sĩ GVHD :T.S Nguyễn Xuân Hưng MỤC LỤC Trang CHƯƠNG I: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ HỢP NHẤT KINH DOANH0 1.1 Lý luận mua bán sát nhập doanh nghiệp: 1.1.1 Mua bán doanh nghiệp ( Acquisitions): 1.1.2 Sát nhập doanh nghiệp ( Mergers) 1.1.3 Phân biệt mua bán sát nhập: 1.1.4 Mục đích thực mua bán sát nhập: 1.1.5 Trình tự mua bán sát nhập doanh nghiệp: 1.1.6 Những khó khăn thực mua bán sát nhập: 14 1.2 Tình hình mua bán sát nhập doanh nghiệp Việt Nam: .18 1.2.1 Thực tế Việt Nam: 18 1.2.2 Các văn pháp lý có liên quan đến mua bán sát nhập: .20 1.2.3 Quy định kế toán Việt Nam liên quan đến mua bán sát nhập 23 1.3 Kế toán hợp kinh doanh 36 1.3.1 Kế tốn báo cáo tài riêng bên 36 1.3.2 Kế toán báo cáo tài hợp bên mua hình thành quan hệ mẹ -con: 45 CHƯƠNG II: THỰC TRẠNG KẾ TOÁN HỢP NHẤT KINH DOANH TẠI VIỆT NAM 59 2.1 Giới thiệu Tổng công ty Bến Thành: 59 2.2 Kế toán mua bán sát nhập doanh nghiệp Tổng công ty Bến Thành: 62 2.2.1 Mua Công ty Liên doanh Khách sạn Đại Nam bán lại cho đối tác nước: 62 2.2.2 Mua phần vốn góp Cơng ty CP Du lịch tiếp thị giao thông vận tải (Vietravel) Công ty TNHH Siva Mũi Né bán lại phần cho Công ty TNHH 1TV Dịch vụ Du lịch Bến Thành 70 2.2.3 Mua lại phần góp vốn Công ty TNHH Thương mại Dịch vụ Tâm Cao ốc 27 Nguyễn Trung Trực 73 2.2.4 Mua lại phần góp vốn Công ty Bến Thành AA: 76 2.2.5 Hóan đổi cổ phiếu Cơng ty Cổ phần Sài Gịn Mũi Né cổ phiếu Ngân hàng TMCP Phương Đông 78 2.3 So sánh quan điểm kế toán Việt Nam quốc tế hợp kinh doanh: .80 2.3.1 So sánh VAS 11, IFRS SFAS 141: Chuẩn mực hợp kinh doanh 80 2.3.2 So sánh VAS 25 IAS 27: Chuẩn mực Báo cáo tài hợp kế tốn khoản đầu tư vào công ty 83 2.3.3 So sánh VAS IAS 28: Chuẩn mực Kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết 83 2.3.4 So sánh VAS IAS 31: Chuẩn mực kế tốn Thơng tin tài khoản vốn góp liên doanh 84 CHƯƠNG III: NHẬN XÉT, KIẾN NGHỊ VỀ VIỆC THỰC HIỆN HỢP NHẤT KINH DOANH 87 3.1 Một số vấn đề tồn thực hợp kinh doanh lập báo cáo tài hợp thực tiễn Việt Nam: 87 3.1.1 Các vấn đề thực hợp kinh doanh Tổng công ty Bến Thành: 87 3.1.2 Các vấn đề tồn chung: 90 3.2 Một số đề xuất, kiến nghị để thực hợp kinh doanh 93 Học viên: Nguyễn Thị Thùy Trang Trang NHỮNG TỪ VIẾT TẮT M&A: Mergers and Acquisitions: Mua bán sát nhập WTO: World Trade Organization: Tổ chức thương mại giới US GAAP: United State Generally Accepted Accounting Principle: Nguyên tắc thừa nhận Mỹ FASB: Financial Accounting Standards Board: Tổ chức chuNn mực kế tốn tài (của Mỹ) ban hành chuNn mực kế toán (SFAS) SFAS 141(hoặc FASB 141): ChuNn mực kế tốn tài Hợp kinh doanh Mỹ IFRS ( International Financial Reporting Standards): ChuNn mực lập báo cáo tài quốc tế IFRS 3: Chuẩn mực lập báo cáo tài quốc tế Hợp kinh doanh IAS: International Accouting Standards: Chuẩn mực kế toán quốc tế IAS 27: Chuẩn mực kế tốn quốc tế Báo cáo tài hợp kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty IAS 28: ChuNn mực kế toán quốc tế Kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết IAS 31: ChuNn mực kế tốn quốc tế Thơng tin tài khoản vốn góp liên doanh VAS 7: Chuẩn mực kế toán Việt N am Kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty liên kết VAS 8: Chuẩn mực kế toán Việt N am Thơng tin tài khoản vốn góp liên doanh VAS 25: Chuẩn mực kế toán Việt N am vầ Báo cáo tài hợp kế tốn khoản đầu tư vào cơng ty TK: tài khoản TSCĐ: tài sản cố định TN DN : thu nhập doanh nghiệp USD: đô la Mỹ LỜI MỞ ĐẦU Thời gian vừa qua với phát triển mạnh mẽ Thị trường Chứng khoán Việt Nam, sóng mua bán sát nhập doanh nghiệp hình thành dự báo nở rộ năm tới Hoạt động không xuất giới 50 năm nên quen thuộc với nhà đầu tư nước họ có thuận lợi đến Việt N am Mua bán sát nhập doanh nghiệp hoạt động bình thường thị trường chứng khốn việc huy động vốn qua hoạt động khác chỗ thiết lập quan hệ đối tác chiến lược, tăng thêm giá trị cho doanh nghiệp mua bí cơng nghệ, lực quản lý, hệ thống phân phối sẵn có bên mua Vì tăng cường tính cạnh tranh cho doanh nghiệp mua thị trường nước, đảm bảo cho doanh nghiệp Việt N am có hội đứng vững bối cảnh cạnh tranh gay gắt Việt N am thực cam kết WTO Có thể thấy hoạt động M&A đã, hoạt động tiềm năm tới mặt số lượng, hình thức lĩnh vực Những khó khăn thị trường tài đến nhanh bất ngờ, số chứng khoán giảm liên tục dẫn đến số doanh nghiệp có giá trị sổ sách tài sản lớn thị giá sở để nhiều chuyên gia nhận định sóng mua bán sát nhập Việc đời văn pháp quy kinh doanh tài kế tốn góp phần làm cho thị trường M&A trở nên minh bạch thu hút nhiều nhà đầu tư nước Tuy nhiên hoạt động nên M&A Việt Nam tồn cần khắc phục mà điển hình khung pháp lý nguồn nhân lực Đặc biệt việc làm rõ khái niệm kế toán nghiệp vụ liên kết doanh nghiệp với doanh nghiệp khác thành đơn vị kế tốn thơng qua việc mua cổ phần hay tài sản chưa đầy đủ chung chung Mặc dù Việt Nam ban hành chuẩn mực hợp kinh doanh lập báo cáo tài hợp nhất, tính phức tạp lạ nên cần bổ sung cụ thể Xuất phát từ nhu cầu trên, người viết muốn chia sẻ quan điểm cách xử lý cụ thể số trường hợp thường xảy tiến hành hợp kinh doanh dựa chuẩn mực kế toán quốc tế Việt N am Trong giới hạn kiến thức, thời gian phạm vi nghiên cứu, luận văn không tránh khỏi thiếu sót, mong nhận đóng góp ý kiến Quý Thầy cô, đồng nghiệp bạn CHƯƠNG I: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ HỢP NHẤT KINH DOANH 1.1 Lý luận mua bán sát nhập doanh nghiệp: 1.1.1 Mua bán doanh nghiệp ( Acquisitions): Nghiệp vụ mua công ty mua hay nhiều công ty khác tiền cơng cụ tài Việc mua bán dễ dàng có phức tạp Đầu tiên, hai bên tiến hành thương lượng, sau trao đổi thông tin cần thiết để đưa định cuối mà thỏa mãn mong muốn bên mua bên bán Thường việc mua bán diễn công ty lớn mua công ty nhỏ hơn, bên bán giải thể có cơng ty nhỏ mua cơng ty lớn, có thời gian hoạt động dài để sử dụng thương hiệu công ty số quyền lợi từ cơng ty Có nhiều hình thức mua: - Bên mua mua cổ phần bên bán, thơng qua thực quyền kiểm sốt bên bán, cơng ty mua tiếp tục hoạt động - Bên mua mua tài sản bên bán cách trả tiền phát hành thêm cổ phần cho cổ đông bên bán Với hình thức thường bên mua mua hết tài sản bên bán bên bán giải thể 1.1.2 Sát nhập doanh nghiệp ( Mergers) Sát nhập tức kết hợp hai công ty thành công ty lớn Thường hoạt động xảy bên muốn chia sẻ rủi ro, tăng cường tính cạnh tranh diễn cơng ty có quy mơ Các hình thức sát nhập: - Sát nhập công ty sản xuất lọai sản phẩm ngành (theo chiều ngang) - Sát nhập công ty tham gia vào giai đoạn khác sản phẩm ( theo chiều dọc) - Sát nhập cơng ty ngành khơng có mối quan hệ mua bán, khách hàng, nhà cung cấp chung, ví dụ Ngân hàng cơng ty cho th Tài - Sát nhập cơng ty hoạt động lĩnh vực khác 1.1.3 Phân biệt mua bán sát nhập: Người ta thường hay nói đến cụm từ “mua bán sát nhập” thể chúng giống thực tế Khi cơng ty thâu tóm cơng ty khác bên bán thường khơng cịn tồn chuyển hết tài sản công nợ vào cơng ty người ta gọi mua bán Xét khía cạnh pháp luật, bên bán chấm dứt tồn tại, bên mua nắm tòan hoạt động kinh doanh cổ phần bên bán tiếp tục hoạt động Trong thực tế, bên bán cịn tồn bên mua mua phần tài sản hoạt động kinh doanh bên bán, nhiên quyền sở hữu phần tài sản chuyển bên mua Trong đó, sát nhập xảy hai cơng ty (thơng thường quy mơ, loại hình) đến thỏa thuận kết hợp thành công ty thay hai đơn vị hoạt động riêng lẻ Nghiệp vụ thường có ý nghĩa hai cơng ty có quan hệ bình đẳng quyền lợi nghĩa vụ từ vụ sát nhập Cổ phiếu hai cơng ty cũ khơng cịn sử dụng mà thay vào cổ phiếu cơng ty Trong thực tế, việc sát nhập thật nghĩa xảy Thơng thường công ty mua lại công ty khác thỏa thuận nên bên mua công bố sát nhập thực hoạt động mua bán đơn Bởi thơng tin bị thâu tóm thường có ý nghĩa xấu sát nhập, bên cảm thấy thoải mái, dễ thương lượng Một vụ mua bán gọi sát nhập bên liên quan trí để mang lại hiệu cao cho bên Tuy nhiên thương vụ xảy không thân thiện (nhất đối thủ cạnh tranh) dù khơng muốn bên bán phải chấp nhận bị thâu tóm Do nghiệp vụ hợp hai doanh nghiệp coi sát nhập mua bán thực tùy thuộc vào tính chất thân thiện nghiệp vụ cách thơng tin bên ngồi Nói cách khác, khác thật nghiệp vụ mua bán sát nhập cách thông báo tiếp nhận thông tin Hội đồng quản trị, người lao động chủ sở hữu bên bán 1.1.4 Mục đích thực mua bán sát nhập: Việc hai hay nhiều công ty liên kết với thành công ty xuất từ lâu giới tính ưu việt nó, tính cộng hưởng Đây động quan trọng kỳ diệu giải thích cho thương vụ mua bán, sát nhập Cộng hưởng cho phép hiệu giá trị doanh nghiệp sau hợp nâng cao Cụ thể thấy số mặt sau: - Giảm nhân viên: hợp cơng ty thành phận gián tiếp giảm xuống kế tốn, hành chính, nhân sự… đồng thời phận khác cấu trúc lại để sử dụng hiệu - Tăng quy mô: việc hợp công ty làm công ty lớn vốn, nhân sự, diện tích kinh doanh, doanh thu, lợi nhuận,…Cơng ty có quy mơ lớn có nhiều ưu tiến hành giao dịch, đàm phán - Trang bị công nghệ mới: thông qua việc mua bán sát nhập, cơng ty chuyển giao kỹ thuật cơng nghệ cho nhau, từ tạo lợi cạnh tranh cho công ty - Tăng thị phần danh tiếng ngành: việc mở rộng thị phần kéo theo tăng trưởng doanh thu thu nhập, đồng thời mở rộng kênh quảng cáo phân phối công ty - Tăng cường khả cạnh tranh - Sử dụng lợi nhau: Ưu đãi thuế quan, niêm yết 1.1.5 Trình tự mua bán sát nhập doanh nghiệp: 1.1.5.1 Bên bán: bên bán thường xem xét, đặt mục tiêu thực giao dịch như: - Tối đa hóa tính hiệu lực giao dịch - Duy trì quyền kiểm sốt - Giảm thiểu ngưng trệ kinh doanh thực giao dịch Tiến trình giao dịch mà bên bán nên thực thường có giai đoạn sau: Phân tích chiến lược – giai đoạn tiền giao dịch: Cần xem xét số vấn đề sau: - Mục đích bán tồn phần doanh nghiệp - Xác định phần bán - Lập luận chứng khả thi cho giao dịch Mục đích bán thường rơi vào số trường hợp điển hình như: - Thu hồi vốn đầu tư sau thời gian kinh doanh - Tìm kiếm cổ đông lớn để tiếp tục gìn giữ phát triển kinh doanh - Tìm kiếm đối tác để liên doanh, tạo dựng ngành nghề bổ sung Luận chứng khả thi xem tài liệu kế hoạch đánh giá triển vọng thị trường, số tài hoạt động, ngành nghề kinh doanh, phần bán, ảnh hưởng loại thuế , đội ngũ lãnh đạo tại, kế hoạch sở cho cơng tác chuẩn bị Phân tích hội: gồm công việc sau - Định giá sơ giá trị mảng hoạt động doanh nghiệp bán - Nhận diện bên mua tiềm - Xác định đơn vị kiểm toán tiềm - Mục đích sử dụng tiền thu giao dịch - Xác định vấn đề pháp lý liên quan khác Định giá sơ giá trị doanh nghiệp tự thực sử dụng dịch vụ cơng ty tư vấn chun nghiệp để có sở tham chiếu ban đầu giá trị phần bán Việc định giá bao gồm xem xét danh mục kinh doanh, phân tích suy yếu giá trị thời phát triển mơ hình tài Lưu ý rằng, q trình định giá, xử lý hạch tốn kế tốn thuế có ảnh hưởng đáng kể, tham gia chuyên gia cần thiết Bên mua là: quỹ đầu tư cá nhân, ngân hàng đầu tư, doanh nghiệp khác có hoạt động ngành, đội ngũ quản lý thời doanh nghiệp họ thường kết hợp với quỹ đầu tư, đội ngũ quản lý từ bên ngồi có khả huy động tài hình thức hỗn hợp Bên mua pháp nhân nước nước ngồi Mục đích mua, động giá trị giao dịch bên mua khác có ảnh hưởng định tới thành công giao dịch Thông thường, động giá trị tập trung vào: tiềm thị thường thị phần, tiềm tăng trưởng, sức cạnh tranh thị trường nước, mối quan hệ với khách hàng, lợi nhuận gia tăng, luồng tiền ổn định kinh nghiệm quản lý doanh nghiệp Xác định đơn vị kiếm toán đủ lực uy tín điều cần thiết, có nhiều thơng tin tài cần cơng bố cho bên mua thơng tin có độ tin tưởng cao kiểm tốn Thơng thường, giao dịch thực hiện, bên bán thu số tiền định giá trị tài sản mà bên mua chấp thuận toán Tùy vào hình thức giao dịch, thỏa thuận chiến lược quản trị doanh nghiệp mà việc sử dụng số tiền phân cho mục đích cụ thể Kế hoạch sử dụng nguồn lập trước tiên cần thiết Các vấn đề pháp lý liên quan khác chủ yếu bao gồm: tỷ lệ cấu sở hữu cổ đông pháp luật cho phép, việc đăng ký lại hay điều chỉnh giấy chứng nhận kinh doanh, giấy chứng nhận đầu tư, chỉnh sửa điều lệ doanh nghiệp, soạn thảo biên bản, Nợ TK 111, 112: số tiền nhận từ việc bán cổ phần ngày bán Có TK 515: doanh thu từ việc bán cổ phần Nợ TK 632: Giá vốn giá trị hợp lý cổ phần ngày lý chuyển giao Có TK 223, 228: giá trị hợp lý cổ phần ngày lý chuyển giao Ngồi ra, để việc mua bán cơng ty trở nên dễ dàng bên bán bán lượng cổ phần trước thực nghiệp vụ mua bán, không dẫn đến việc đầu tư chéo hợp kinh doanh • Đối với bên bán: lượng cổ phần hạch toán giảm loại tài sản khác Ví dụ: Bảng cân đối kế tốn cơng ty A B vào ngày 31/12/2007 sau: Chỉ tiêu Công ty A Công ty B 448.000.000 288.000.000 Tài sản dài hạn 2.452.000.000 1.212.000.000 - Tài sản cố định 2.452.000.000 992.000.000 Tài sản ngắn hạn 220.000.000 - Đầu tư vào công ty A (20.000 CP) Tổng tài sản Nợ phải trả Vốn chủ sở hữu Lợi nhuận chưa phân phối Tổng nguồn vốn 2.900.000.000 1.500.000.000 320.000.000 160.000.000 2.000.000.000 800.000.000 580.000.000 540.000.000 2.900.000.000 1.500.000.000 Trong đó, cơng ty A phát hành 200.000 cổ phần, công ty B phát hành 80.000 cổ phần Vào ngày 01/01/2008, Cơng ty A mua tồn tài sản nợ phải trả Công ty B trừ số lượng cổ phần mà bên B nắm giữ bên A Cổ đông công ty B nhận cổ phần công ty A cho cổ phần B nắm giữ, đồng thời nhận thêm 200 triệu đồng Thị giá cổ phần A ngày 01/01/2008 13.000đồng/CP Học viên: Nguyễn Thị Thùy Trang Trang Đánh giá lại tài sản bên B sau: - Tài sản ngắn hạn: 300.000.000đ - Tài sản cố định: 1.000.000.000đ Sau bán, công ty B bị giải thể Thực hạch tóan sau: - Giá trị hợp lý tài sản công ty B = 300.000.000 + 1.000.000.000 – 160.000.000 = 1.140.000.000 - Giá phí hợp nhất: 1.240.000.000 + Số lượng cổ phần bên A phát hành cho cổ đông bên B: = 5/4 * 80.000 – 20.000 = 80.000 Giá trị hợp lý lượng cổ phần = 80.000 * 13.000 = 1.040.000.000 + Tiền: - 200.000.000 Lợi thương mại = 1.240.000.000 – 1.140.000.000 = 100.000.000 - Hạch toán bên A: Nợ TK tài sản: 1.300.000.000 Nợ TK 242: - 100.000.000 Có TK nợ phải trả: 160.000.000 Có TK nguồn vốn : 1.040.000.000 Có TK tiền: 200.000.000 Hạch toán bên B: Nợ TK nợ phải trả: 160.000.000 Nợ TK nguồn vốn: 800.000.000 Nợ TK lợi nhuận chưa phân phối: 540.000.000 Có TK tài sản ngắn hạn: 288.000.000 Có TK tài sản cố định: 992.000.000 Có TK phải trả cho cổ đơng: 220.000.000 Nợ TK đầu tư: 220.000.000 Có TK phải trả cho cổ đơng: 220.000.000 Xử lý báo cáo tài hợp có khoản cầm giữ cổ phần lẫn vào kế tốn Mỹ: Việc cơng ty nội tập đoàn nắm giữ cổ phần lẫn lập báo cáo tài hợp cần phải loại bỏ Hiện kế toán Việt Nam chưa có hướng dẫn để xử lý Căn vào kế tóan cao cấp Mỹ, có phương pháp: phương pháp cổ phiếu quỹ phương pháp quy ước Phương pháp cổ phiếu quỹ xem khoản đầu tư nội cổ phiếu quỹ tập đoàn, thể báo cáo tài hợp khoản mục “cổ phiếu quỹ”, cổ tức việc nắm giữ cổ phần loại bỏ khỏi báo cáo tài hợp Phương pháp quy ước: lượng cổ phần biến tương ứng với giảm xuống vốn cổ phần lợi nhuận giữ lại, sử dụng phương pháp tóan học thay để tính tốn phần lợi nhuận cầm giữ lẫn để loại trừ Khi công ty nắm giữ cổ phần cơng ty mẹ sử dụng phương pháp trên, công ty nắm giữ cổ phần lẫn sử dụng phương pháp quy ước, báo cáo tài hợp thể cổ phần lợi nhuận chưa phân phối công ty mẹ - Đối với việc lập báo cáo tài hợp năm tiếp theo: Hiện Thông tư hướng dẫn Chuẩn mực kế toán Việt Nam chưa quy định việc lập báo cáo tài hợp cho năm sau mua, nên thực tế báo cáo hợp năm làm giống năm Căn vào tài liệu hướng dẫn kế toán TapViet năm 2007 Châu Âu cho Việt Nam hướng dẫn Chuẩn mực kế tốn quốc tế lập báo cáo tài hợp nhất, việc lập báo cáo cho năm thực sau: Bước1: Cộng báo cáo tài năm hành với Bước 2: Tính toán ghi nhận lợi thương mại Lưu ý, lợi thương mại ban đầu tính tốn ngày mua không thay đổi, lặp lại hàng năm báo cáo tài năm hành phản ánh nguồn vốn quỹ thặng dư khác với năm Bước 3: Phân bổ lợi thương mại vào chi phí kỳ Bước 4, 5, 6: tương tự năm Ví dụ: Vào ngày 31/12/2005, Cơng ty A mua tồn vốn cổ phần công ty B (100.000 cổ phần phổ thông) trị giá 1,8 tỷ đồng Bảng cân đối kế toán ngày 31/12/2003 công ty sau: Chỉ tiêu Tài sản ngắn hạn Công ty A Công ty B 1.590.000.000 996.000.000 Tiền 150.000.000 100.000.000 Hàng tồn kho 960.000.000 640.000.000 Khoản phải thu 480.000.000 256.000.000 Tài sản dài hạn 4.800.000.000 1.200.000.000 Tài sản cố định 3.000.000.000 1.200.000.000 Đầu tư vào công ty B 1.800.000.000 Cộng tài sản 6.390.000.000 2.196.000.000 Nợ phải trả 1.200.000.000 400.000.000 Vốn chủ sở hữu 1.500.000.000 1.000.000.000 Quỹ thặng dư 3.690.000.000 796.000.000 Cộng nguồn vốn 6.390.000.000 2.196.000.000 Lập báo cáo tài hợp ngày mua 31/12/2005: Bước 1: Cộng báo cáo tài chính: Chỉ tiêu Tài sản ngắn hạn Công ty A Công ty B Tập đoàn 1.590.000.000 996.000.000 2.586.000.000 Tiền 150.000.000 100.000.000 250.000.000 Hàng tồn kho 960.000.000 640.000.000 1.600.000.000 Khoản phải thu 480.000.000 256.000.000 736.000.000 Tài sản dài hạn 4.800.000.000 1.200.000.000 6.000.000.000 Tài sản cố định 3.000.000.000 1.200.000.000 4.200.000.000 Đầu tư vào công ty B 1.800.000.000 Cộng tài sản 6.390.000.000 2.196.000.000 8.586.000.000 Nợ phải trả 1.200.000.000 500.000.000 1.700.000.000 Vốn chủ sở hữu 1.500.000.000 1.000.000.000 2.500.000.000 Quỹ thặng dư 3.690.000.000 696.000.000 4.386.000.000 Cộng nguồn vốn 6.390.000.000 2.196.000.000 8.586.000.000 1.800.000.000 Bước 2: Loại trừ khoản đầu tư vốn Giảm phần vốn công ty B: 1.000.000.000 Giảm quỹ thặng dư công ty B: 696.000.000 Lợi thương mại: 104.000.000 Giảm khoản đầu tư vào công ty B: 1.800.000.000 Lợi thương mại phân bổ năm, năm 26.000.000đ Báo cáo tài sau hợp nhất: Chỉ tiêu Tài sản ngắn hạn Tiền Hàng tồn kho Khoản phải thu Tập đoàn 2.586.000.000 250.000.000 1.600.000.000 736.000.000 Tài sản dài hạn 4.304.000.000 Tài sản cố định 4.200.000.000 Lợi thương mại Cộng tài sản 104.000.000 6.890.000.000 Nợ phải trả 1.700.000.000 Vốn chủ sở hữu 1.500.000.000 Quỹ thặng dư 3.690.000.000 Cộng nguồn vốn 6.890.000.000 Lập báo cáo tài hợp vào ngày 31/12/2006: Bảng cân đối kế toán Công ty ngày 31/12/2006: Chỉ tiêu Tài sản ngắn hạn Công ty A Công ty B 1.720.000.000 1.110.000.000 200.000.000 140.000.000 1.020.000.000 700.000.000 500.000.000 270.000.000 Tài sản dài hạn 5.300.000.000 1.300.000.000 Tài sản cố định 3.500.000.000 1.300.000.000 Đầu tư vào công ty B 1.800.000.000 Cộng tài sản 7.020.000.000 2.410.000.000 Nợ phải trả 1.400.000.000 450.000.000 Vốn chủ sở hữu 1.500.000.000 1.000.000.000 Quỹ thặng dư 4.120.000.000 960.000.000 Cộng nguồn vốn 7.020.000.000 2.410.000.000 Tiền Hàng tồn kho Khoản phải thu Bảng kết kinh doanh năm 2006 công ty: Chỉ tiêu Công ty A Công ty B Lợi nhuận trước thuế 1.025.000.000 610.000.000 Thuế 285.000.000 170.000.000 Lợi nhuận năm 740.000.000 440.000.000 Bước 1: Cộng báo cáo tài chính: Chỉ tiêu Tài sản ngắn hạn Công ty A Công ty B Tập đoàn 1.720.000.000 1.110.000.000 2.830.000.000 200.000.000 140.000.000 340.000.000 1.020.000.000 700.000.000 1.720.000.000 500.000.000 270.000.000 770.000.000 Tài sản dài hạn 5.300.000.000 1.300.000.000 6.600.000.000 Tài sản cố định 3.500.000.000 1.300.000.000 4.800.000.000 Đầu tư vào công ty B 1.800.000.000 Cộng tài sản 7.020.000.000 2.410.000.000 9.430.000.000 Nợ phải trả 1.400.000.000 450.000.000 1.850.000.000 Vốn chủ sở hữu 1.500.000.000 1.000.000.000 2.500.000.000 Quỹ thặng dư 4.120.000.000 960.000.000 5.080.000.000 Cộng nguồn vốn 7.020.000.000 2.410.000.000 9.430.000.000 Tiền Hàng tồn kho Khoản phải thu 1.800.000.000 Bước 2: Loại trừ khoản đầu tư vốn Giảm phần vốn công ty B: 1.000.000.000 Giảm quỹ thựng dư công ty B: 696.000.000 Lợi thương mại: 104.000.000 Giảm khoản đầu tư vào công ty B: 1.800.000.000 Lợi thương mại ban đầu tính tốn ngày mua khơng thay đổi, bút toán lặp lại hàng năm Bước 3: phân bổ lợi thương mại: Tăng chi phí : 26.000.000, làm giảm lợi nhuận chưa phân phối: 26.000.000 Giảm lợi thương mại: 26.000.000 Bảng kết kinh doanh hợp năm 2006: Chỉ tiêu Công ty A Công ty B Cộng Điều chỉnh Lợi nhuận 1.025.000.000 610.000.000 1.635.000.000 -26.000.000 Thuế 285.000.000 170.000.000 455.000.000 Lợi nhuận 740.000.000 440.000.000 1.180.000.000 Hợp 1.609.000.000 trước thuế 455.000.000 -26.000.000 1.154.000.000 năm Bảng cân đối kế toán tập đoàn vào ngày 31/12/2006: Chỉ tiêu Tài sản ngắn hạn Tập đoàn 2.830.000.000 Tiền Hàng tồn kho 340.000.000 1.720.000.000 Khoản phải thu 770.000.000 Tài sản dài hạn 4.878.000.000 Tài sản cố định 4.800.000.000 Lợi thương mại - 78.000.000 Cộng tài sản 7.708.000.000 Nợ phải trả 1.850.000.000 Vốn chủ sở hữu 1.500.000.000 Quỹ thặng dư 4.358.000.000 Cộng nguồn vốn 7.708.000.000 Để kế tóan Việt Nam gần với IFRS: 1) Cần phải nhanh chóng xây dựng áp dụng chuẩn mực cơng cụ tài áp dụng Việt Nam, hợp doanh nghiệp thuận tiện việc thực số VAS liên quan sử dụng đến chuẩn mực Thơng qua đó, ngun tắc giá trị hợp lý vào thực tiễn kế tóan hơn, đặc biệt bối cảnh gia tăng mạnh cơng cụ tài chính, công cụ phái sinh, việc đầu tư nhiều vào lĩnh vực giá trị gia tăng, công nghệ thông tin thay đổi nhanh chóng khiến cho giá gốc tài sản khác biệt so với giá trị thực tế thời điểm xem xét Học viên: Nguyễn Thị Thùy Trang Trang Tuy nhiên vấn đề quy định chuẩn mực không đủ mà cần phải thay đổi tư đồng người kế tóan đối tượng sử dụng báo cáo tài Vì vậy, vấn đề nâng cao trình độ người ln mang tính định cho việc áp dụng thành công quy định IFRS Việt Nam Các phương pháp IFRS phức tạp, dựa vào chất giao dịch nên yêu cầu người làm phải có khả phân tích đánh giá cao 2) Tăng cường tính pháp lý cho báo cáo tài hợp nhất: Hiện nay, chế độ kế tóan đơn vị chủ yếu đầu tư hướng dẫn cho việc thực báo cáo tài riêng, lập báo cáo tài hợp phức tạp, xử lý nhiều số liệu liên quan đến nhiều công ty lại không quan tâm Lý nguyên tắc kế tóan thường phục vụ cho thuế, đồng thời báo cáo tài hợp lập để phục vụ cho chủ nợ chủ sở hữu công ty mẹ nên số liệu báo cáo tài hợp thường mang tính tham khảo để có nhìn tổng qt tập địan Ở số nước giới Mỹ, Pháp, Úc, NewZealand…, khái niệm hợp báo cáo thuế sử dụng cách rộng rãi Hợp báo cáo thuế hình thức quản lý, thu thuế, nhóm doanh nghiệp riêng biệt xem đơn vị báo cáo thuế Đơn vị nắm quyền kiểm sốt cao nhóm doanh nghiệp chịu trách nhiệm tất hay hầu hết nghĩa vụ thuế nhóm, ví dụ kê khai tờ khai thuế, nộp thuế Việc áp dụng mơ hình phần nhằm làm giảm chi phí quản lý cho quan thuế đối tượng nộp thuế đem lại số lợi ích khác cho đối tượng nộp thuế, ví dụ lỗ lợi nhuận doanh nghiệp nhóm cấn trừ qua lại, việc chuyển giao tài sản cố định cơng ty nhóm khơng phải chịu loại thuế nào… Trên sở này, báo cáo tài hợp sử dụng công cụ đắc lực để hỗ trợ vấn đề kê khai thuế 3) Nên áp dụng phương pháp hợp tỷ lệ cho khoản đầu tư vào công ty lên doanh đồng chủ sở hữu lập báo cáo tài hợp Thực tế liên doanh chủ yếu phía Việt Nam nước ngoài, bên luân phiên làm chủ tịch hội Học viên: Nguyễn Thị Thùy Trang Trang đồng thành viên có quyền định sách liên doanh Vì vậy, sử dụng phương pháp hợp hợp lý hơn, xem quyền đồng kiểm soát giống ảnh hưởng đáng kể ( cơng ty liên kết) được, sử dụng phương pháp kế toán khác phù hợp Việc áp dụng phù hợp với IAS 31 - Đối với cổ phiếu thưởng: Việc xử lý kế toán báo cáo tài riêng trường hợp nhận cổ phiếu thưởng có quan điểm: 1) Cổ phiếu thưởng lượng cổ phiếu “khuyến mãi” sở khoản đầu tư nhà đầu tư, không ghi nhận khoản thu nhập mà tăng số lượng với giá vốn 0, nên giá mua cổ phần giảm xuống Quan điểm phù hợp với thông lệ thị trường chứng khốn phù hợp với giới Vì cơng ty chia cổ phiếu thưởng thị trường giá giảm xuống, việc chia cổ phiếu thưởng giống nghiệp vụ chia nhỏ cổ phiếu Khi nhà đầu tư bán lượng cổ phiếu này, khoản chênh lệch giá bán giá mua ( lúc giảm xuống) ghi nhận khoản thu nhập nộp thuế thu nhập Quan điểm nhà đầu tư cá nhân thực 2) Cổ phiếu thưởng tách theo nguồn hình thành lượng cổ phiếu thưởng Thường có nguồn: thặng dư vốn cổ phần, quỹ đầu tư phát triển, lợi nhuận chưa phân phối Trong đó, quỹ đầu tư phát triển, lợi nhuận chưa phân phối hình thành sau nộp thuế TNDN Lượng cổ phiếu thưởng từ hai quỹ hạch toán theo mệnh giá, cụ thể: Tăng khoản đầu tư – TK 221, 223, 228 Tăng doanh thu hoạt động tài – TK 515 Còn lượng cổ phiếu thưởng từ quỹ thặng dư không ghi nhận thu nhập, theo dõi số lượng đồng nghĩa giá vốn cổ phần giảm xuống Quan điểm xuất phát từ quan điểm tránh đánh thuế lần khoản thu nhập Khoản thu nhập ghi nhận chi cổ phiếu thưởng từ quỹ đầu tư phát triển, lợi nhuận chưa phân phối khơng phải đóng thuế, nhà đầu tư đóng thuế khoản chênh lệch bán cổ phiếu ( giá bán – mệnh giá) Có vấn đề đặt giải theo quan điểm này: + Nhà đầu tư phải phân định nguồn hình thành cổ phiếu thưởng, có trường hợp đợt chia cổ phiếu thưởng tách hạch tốn riêng cơng ty chia sử dụng nhiều nguồn lúc để tăng vốn điều lệ + Nhà đầu tư cần phân biệt quỹ hình thành từ thời điểm nào, quỹ tích lũy từ nhiều năm, từ xác định khoản hạch tốn vào doanh thu Vì theo chuẩn mực kế tốn Việt Nam doanh thu thu nhập, khoản thu nhập hình thành trước nắm giữ quyền sở hữu tài sản ghi nhận khoản giảm trừ khoản đầu tư 3) Cổ phiếu thưởng không phân biệt từ nguồn hạch toán vào doanh thu hoạt động tài theo mệnh giá ( khoản không nộp thuế TNDN) Quan điểm áp dụng phổ biến công ty gặp phải phản đối quan thuế, Ngoài ra, quan điểm vi phạm nguyên tắc thận trọng kế toán cổ phiếu thưởng khoản doanh thu chưa thực hiện, ghi nhận doanh thu cổ phiếu xuống giá mua (có mệnh giá) khoản doanh thu không thực tế, công ty phải trích dự phịng giảm giá khoản đầu tư để đưa giá trị thực Trong quan điểm trên, việc áp dụng theo quan điểm thứ hợp lý so với quan điểm lại Để tránh đánh thuế lần cổ phiếu theo dõi riêng loại trừ công ty toán thuế TNDN Đồng thời việc xử lý theo quan điểm thứ giúp cho trình lập báo cáo tài hợp thuận tiện hơn, không cần xử lý loại trừ doanh thu nội - Phải có điều chỉnh để thống số khái niệm, thuật ngữ sử dụng chuẩn mực kế tốn với văn pháp luật có liên quan Luật Đầu tư, Luật cạnh tranh, luật doanh nghiệp doanh nghiệp trình thực thuận lợi KẾT LUẬN Vấn đề hợp kinh doanh việc làm dễ dàng , Việt Nam đưa vào áp dụng chuẩn mực sở chuẩn mực kế toán quốc tế đạt tác dụng hướng dẫn bên liên quan có nhìn tổng quát xây dựng nguyên tắc để xử lý kế toán phát sinh việc mua bán, sát nhập doanh nghiệp Tuy nhiên để q trình hồn thiện cần phải bổ sung nhiều hướng dẫn trường hợp phức tạp tình thực tế đơn vị gặp phải Dựa sở lý luận hợp kinh doanh vấn đề có liên quan lập trình bày báo cáo tài hợp nhất, đầu tư vào cơng ty liên kết, liên doanh Đồng thời phản ánh tình hình thực tế thông qua số trường hợp mua bán Tổng công ty Bến Thành Tác giả đưa số nhận xét, đánh giá để từ đưa số kiến nghị để góp phần hồn thiện trình hợp kinh doanh TÀI LIỆU THAM KHẢO Tiếng Việt “ Tài liệu đào tạo: Hỗ trợ tăng cường lực thể chế cho Hội kế toán Kiểm toán Việt Nam” năm 2007 Giảng viên Neil Wallace – Viện Kế tốn viên Cơng chúng Scotland ( ICAS) ChuNn mực kế toán Việt N am số 7, 8, 11, 25 thông tư hướng dẫn số 23/2005/TTBTC 21/2006/TT-BTC Bài viết :” Bàn quy định giá trị hợp lý hợp kinh doanh Thạc sĩ Bùi Thị N gọc Tạp chí kế tốn số 04/2008 Bài viết: “Định giá doanh nghiệp thương hiệu, vấn đề nằm đâu” Trần Sĩ Chương Báo Doanh nhân Sài Gòn cuối tuần số 216 ngày 21/9/2007 Bài viết: “ Làn sóng sáp nhập sớm dự kiến” tác giả Thùy Vinh Báo Đầu tư chứng khoán số 529 ngày 12/5/2008 Bài viết” Định hướng chào bán doanh nghiệp nước – Một góc nhìn M&A” tác giả Hồng Mạnh Thắng Báo Đầu tư chứng khoán số 529 ngày 12/5/2008 Bài viết: “ Cấu trúc liên doanh lý thuyết hợp nhất” Tiến sĩ Bùi Văn Dương Báo N ghiên cứu Phát triển số tháng 02/2007 Bài viết: “ Lập báo cáo tài hợp trường hợp công ty cầm giữ cổ phiếu lẫn nhau: Tiến sĩ Bùi Văn Dương Báo Nghiên cứu Phát triển số tháng 05/2007 Bài viết:” Chuyển dịch từ IAS sang IFRS: quốc tế Việt N am” tác giá Mai Hương Tạp chí Kiểm tốn số tháng 10/2008 10 Bài viết: “ Quy trình hợp báo cáo tài cơng ty mẹ - cơng ty con” tác giả N guyễn Phú Quang Tạp chí Thương mại số 21/2007 11 Bài viết: “Quy định phương pháp lập báo cáo tài hợp nhất” Thạc sĩ Chúc Anh Tú tạp chí Kế toán số tháng 10/2008 Company Accounting in Australia “ tái lần Ken Leo John Hoggett 2.“Comparative International Accounting” tái lần Christopher Nobes Robert Parker 3.Tài liệu so sánh IFRS US GAAP Deloitte ... NGHỊ VỀ VIỆC THỰC HIỆN HỢP NHẤT KINH DOANH 87 3.1 Một số vấn đề tồn thực hợp kinh doanh lập báo cáo tài hợp thực tiễn Việt Nam: 87 3.1.1 Các vấn đề thực hợp kinh doanh Tổng công... kinh doanh 36 1.3.1 Kế tốn báo cáo tài riêng bên 36 1.3.2 Kế toán báo cáo tài hợp bên mua hình thành quan hệ mẹ -con: 45 CHƯƠNG II: THỰC TRẠNG KẾ TOÁN HỢP NHẤT KINH DOANH TẠI... hợp kinh doanh (VAS 11) 1.2.3.1.1 Định nghĩa hợp kinh doanh, phương thức mua: có tương đồng VAS 11 IFRS *Định nghĩa: Theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 11: Hợp kinh doanh việc kết hợp doanh nghiệp