CHƯƠNG 2: CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ KHOẢNG CÁCH KỲ VỌNG KIỂM TOÁN VÀ CÁC NHÂN TỐ ẢNH HƯỞNG ĐẾN KHOẢNG CÁCH KỲ VỌNG KIỂM TOÁN
2.2 Các quy định về trách nhiệm của KTV
2.2.1 Trách nhiệm của kiểm toán viên theo Luật kiểm toán viên độc lập Điều 18, Luật kiểm toán độc lập ban hành ngày 29/3/2011 quy định trách nhiệm của KTV hành nghề như sau:
- Tuân thủ nguyên tắc hoạt động của kiểm toán độc lập;
- Không can thiệp vào hoạt động của khách hàng, đơn vị được kiểm toán trong quá trình kiểm toán
- Từ chối thực hiện kiểm toán cho khách hàng, đơn vị được kiểm toán nếu xét thấy không đảm bảo tính độc lập, không đủ năng lực chuyên môn, không đủ điều kiện theo quy định của pháp luật;
- Từ chối thực hiện kiểm toán trong trường hợp khách hàng, đơn vị được kiểm toán có yêu cầu trái với đạo đức nghề nghiệp, yêu cầu về chuyên môn nghiệp vụ trái với quy định của pháp luật;
- Tham gia đầy đủ chương trình cập nhật kiến thức hàng năm;
- Thường xuyên trao đổi kiến thức chuyên môn và kinh nghiệm nghề nghiệp;
- Thực hiện kiểm toán, xoát sét hồ sơ kiểm toán hoặc ký BCKT và chịu trách nhiệm về BCKT và hoạt động kiểm toán của mình;
- Báo cáo định kỳ, đột xuất về hoạt động kiểm toán của mình theo yêu cầu của cơ quan nhà nước có thẩm quyền;
- Tuân thủ quy định của Luật này và pháp luật của nước sở tại trong trường hợp hành nghề kiểm toán ở nước ngoài;
- Chấp hành yêu cầu về kiểm tra, kiểm soát về Chất lượng dịch vụ kiểm toán theo quy định của BTC;
- Trách nhiệm khác theo quy định của pháp luật
Tại điều 29 quy định trách nhiệm của doanh nghiệp kiểm toán như sau
- Hoạt động theo nội dung ghi trong Giấy chứng nhận đủ điều kiện kinh doanh dịch vụ kiểm toán;
- Bố trí nhân sự có trình độ chuyên môn phù hợp để đảm bảo chất lượng dịch vụ kiểm toán, quản lý hoạt động nghề nghiệp của KTV hành nghề;
- Hằng năm thông báo danh sách KTV hành nghề cho cơ quan nhà nước có thẩm quyền;
- Bồi thường thiệt hại cho khách hàng, đơn vị được kiểm toán trên cơ sở hợp đồng kiểm toán và theo quy định của pháp luật;
- Mua bảo hiểm trách nhiệm nghề nghiệp cho KTV hành nghề hoặc trích lập quỹ dự phòng rủi ro nghề nghiệp theo quy định của BTC;
- Thông báo cho đơn vị kiểm toán khi nhận thấy đơn vị được kiểm toán có dấu
hiệu vi phạm pháp luật về kinh tế, tài chính, kế toán;
- Cung cấp thông tin về KTV hành nghề và DNKT, chi nhánh DNKT nước ngoài tại Việt Nam cho cơ quan nhà nước có thẩm quyền;
- Cung cấp hồ sơ, tài liệu kiểm toán theo yêu cầu bằng văn bản của cơ quan nhà nước có thẩm quyển;
- Báo cáo định kỳ, đột xuất về hoạt động kiểm toán độc lập;
- Cung cấp kịp thời đầy đủ, chính xác thông tin, tài liệu theo yêu cầu của cơ quan có thẩm quyền trong quá trình kiểm tra, thanh tra và chịu trách nhiệm về tính chính xác, trung thực của thông tin, tài liệu đã cung cấp, chấp hành quy định của cơ quan nhà nước có thẩm quyền về việc kiểm tra, thanh tra;
- Chịu trách nhiệm trước pháp luật, trước khách hàng về kết quả kiểm toán theo hợp đồng kiểm toán đã giao kết;
- Chịu trách nhiệm với người sử dụng kết quả kiểm toán khi người sử dụng kết quả kiểm toán: (1) Có lợi ích liên quan trực tiếp đến kết quả kiểm toán của đơn vị được kiểm toán tại ngày ký BCKT; (2) Có hiểu biết một cách hợp lý về BCTC và cơ sở lập BCTC là các chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán và các quy định khác của pháp luật liên quan; (3) Đã sử dụng một cách thận trọng thông tin trên BCTC đã kiểm toán.
- Từ chối thực hiện kiểm toán khi xét thấy không đảm bảo tính độc lập, không đủ năng lực chuyên môn, không đủ điều kiện kiểm toán;
- Từ chối thực hiện kiểm toán khi khách hàng, đơn vị được kiểm toán có yêu cầu trái với đạo đức nghề nghiệp, yêu cầu chuyên môn, nghiệp vụ hoặc trái với quy định của pháp luật;
- Tổ chức kiểm soát chất lượng hoạt động và chịu sự kiểm soát chất lượng dịch vụ kiểm toán theo quy định của Bộ tài chính;
- Trách nhiệm khác theo quy định của pháp luật.
2.2.2 Trách nhiệm của kiểm toán viên theo Chuẩn mực kiểm toán VSA 200 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam 200 được ban hành kèm theo Thông tư số 214/2012/TT-BTC ngày 6 tháng 12 năm 2012 của BTC. Theo đoạn 11 của chuẩn mực này, mục tiêu tổng thể của KTV và doanh nghiệp kiểm toán khi thực hiện kiểm toán BCTC là: “Đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng liệu BCTC, xét trên phương diện
tổng thể, có còn sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn hay không, từ đó giúp KTV đưa ra ý kiến về việc liệu BCTC có được lập phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày BCTC được áp dụng trên các khía cạnh trọng yếu hay không.”
Sự đảm bảo hợp lý là sự đảm bảo ở mức độ cao và chỉ đạt được khi KTV đã thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp nhằm làm giảm rủi ro kiểm toán (là rủi ro do KTV đưa ra ý kiến không phù hợp khi BCTC còn có những sai sót trọng yếu) tới một mức độ thấp có thể chấp nhận được. Tuy nhiện, sự đảm bảo hợp lý không phải là đảm bảo tuyệt đối, do luôn tồn tại những hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán làm cho hầu hết bằng chứng kiểm toán mà KTV dựa vào để đưa ra kết luận và ý kiến kiểm toán mang tính thuyết phục hơn là khẳng định (Đoạn 05). Những hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán do:
- Bản chất của việc lập và trình bày BCTC: việc lập và trình bày BCTC gồm các xét đoán của BGĐ, nhiều khoản mục trên BCTC liên quan đến các quyết định hoặc đánh giá chủ quan hoặc có mức độ không chắc chắn dẫn đến kết quả là một số khoản mục trên BCTC có mức độ thay đổi tiềm tang, không thể loại trừ hoàn toàn mà chỉ có thể áp dụng các thủ tục kiểm toán bổ sung để đánh giá.
- Bản chất của các thủ tục kiểm toán: khả năng thu thập bằng chứng kiểm toán của KTV bị giới hạn về tính khả thi hoặc giới hạn pháp lý như BGĐ đơn vị được kiểm toán hoặc đối tượng khác có thể cố ý hoặc vô ý không cung cấp đầy đủ thông tin, hành vi gian lận có thể được thực hiện tinh vi và kỹ lưỡng để che dấu và KTV không được đào tạo để làm chuyên gia xác minh chứng từ giả mạo; KTV không có quyền điều tra, thanh tra, xét hỏi, khám xét như cuộc điều tra của cơ quan pháp luật.
- Sự cân nhắc giữa thời gian và giá phí một cách hợp lý; sự thích hợp của thông tin, giá trị của thông tin có xu hướng giảm đi theo thời gian và cần cân nhắc giữa độ tin cậy với thông tin và chi phí bỏ ra để có được thông tin đó
Theo khoản j, đoạn 13 của chuẩn mực này cũng nêu rõ trách nhiệm của Ban Giám đốc và Ban Quản trị:
- Lập và trình bày BCTC phù hợp với khuôn khổ quy định;
- Đảm bảo cho việc lập và trình bày BCTC không còn sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn;
- Cung cấp cho KTV đầy đủ thông tin và quyền hạn cần thiết: Tiếp cận đến tất cả tài liệu có liên quan đến quá trình lập và trình bày BCTC như chứng từ kế toán, sổ kế toán và tài liệu khác; cung cấp và giải trình những yêu cầu của KTV để phục vụ cho mục đích của cuộc kiểm toán; quyền tiếp cận không hạn chế đối với nhân sự của đơn vị được kiểm toán mà KTV xác định là cần thiết để thu thập bằng chứng kiểm toán.
KTV cũng có trách nhiệm trao đổi thông tin và báo cáo về một số vấn đề phát sinh từ cuộc kiểm toán với người sử dụng BCTC, Ban Giám đốc, Ban Quản trị hoặc các đối tượng nằm ngoài đơn vị được kiểm toán (Đoạn 09).
Như vậy, BCTC sử dụng để kiểm toán là báo cáo đã được BGĐ đơn vị được kiểm toán lập với sự giám sát của Ban Quản trị đơn vị, đã ký tên, đóng dấu theo quy định của pháp luật và việc kiểm toán BCTC không làm giảm nhẹ trách nhiệm của BGĐ và Ban Quản trị đơn vị được kiểm toán (Đoạn 04).
2.2.3 Trách nhiệm của kiểm toán viên theo Chuẩn mực kiểm toán VSA 240 Chuẩn mực này quy định và hướng dẫn trách nhiệm của KTV đối với gian lận trong quá trình kiểm toán BCTC. Tuy nhiên, ngay đoạn 04 đã xác định: “Việc ngăn ngừa và phát hiện gian lận trước hết thuộc về trách nhiệm của Ban Quản trị và BGĐ đơn vị được kiểm toán. Điều quan trọng là BGĐ, với sự giám sát của Ban Quản trị, phải đặc biệt chú ý đến việc ngăn ngừa gian lận nhằm giảm bớt các cơ hội thực hiện hành vi gian lận và phát hiện gian lận qua đó thuyết phục các cá nhân không thực hiện hành vi gian lận vì khả năng bị phát hiện và xử phạt”. Kiểm toán viên chỉ chịu trách nhiệm đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng liệu BCTC, xét trên phương diện tổng thể, có còn sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn hay không với những hạn chế vốn có của kiểm toán (Đoạn 05).
Theo đoạn 10 của chuẩn mực này, trách nhiệm của KTV là:
- Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong BCTC do gian lận;
- Thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về các rủi ro có sai sót trọng
yếu do gian lận đã được đánh giá, thông qua việc thiết kế và thực hiện những biện pháp xử lý thích hợp;
- Có biện pháp xử lý thích hợp đối với gian lận đã được xác định hoặc có nghi vấn trong quá trình kiểm toán.
Để đánh giá rủi ro và các hoạt động liên quan nhằm tìm hiểu về đơn vị được kiểm toán và môi trường hoạt động của đơn vị, KTV phải phỏng vấn BGĐ đơn vị được kiểm toán về rủi ro có thể có sai sót do gian lận trong BCTC bao gồm nội dung, phạm vi và tần suất của các đánh giá đó; quy trình xác định và xử lý rủi ro có gian lận; quan điểm về gian lận; các hoạt động kinh doanh và hành vi đạo đức. Và KTV cũng phải phỏng vấn bộ phận kiểm toán nội bộ và các đối tượng khác để xác định xem họ có biết về bất cứ gian lận nào trong thực tế, nghi ngờ có gian lận hoặc cáo buộc gian lận nào ảnh hưởng đến đơn vị hay không, và tìm hiểu các quan điểm của họ về rủi ro có gian lận tại đơn vị (Đoạn 17 – 19).
KTV phải tìm hiểu cách thức mà BQT thực hiện chức năng giám sát quy trình xác định và xử lý rủi ro có gian lận trong đơn vị của BGĐ và kiểm soát nội bộ mà BGĐ thiết lập để giảm thiểu rủi ro. Sau đó KTV phải phỏng vấn BQT để xác định xem BQT có biết về bất kỳ gian lận nào trong thực tế, nghi ngờ có gian lận hoặc cáo buộc gian lận nào có ảnh hưởng đến đơn vị hay không và đối với kết quả đã phỏng vấn BGĐ xem liệu có sự phù hợp và nhất quán (đoạn 20-21).
Sau khi phỏng vấn và thu thập các thông tin cần thiết, KTV phải xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận ở cấp độ BCTC và ở cấp độ cơ sở dẫn liệu của các nhóm giao dịch, số dư tài khoản và thông tin thuyết minh và có những biện pháp xử lý phù hợp theo quy định của chuẩn mực này. Và khi KTV khẳng định rằng BCTC có chứa đựng sai sót trọng yếu, hoặc không thể đưa ra kết luận được rằng BCTC có chứa đựng sai sót trọng yếu do gian lận hay không thì KTV phải đánh giá các tác động đối với cuộc kiểm toán và cân nhắc thực hiện những công việc tiếp theo cho phù hợp.
- Thu thập giải trình bằng văn bản của BGĐ và BQT đơn vị được kiểm toán về việc thừa nhận trách nhiệm thiết lập , thực hiện và duy trì kiểm soát nội bộ nhằm ngăn ngừa và phát hiện gian lận; đã cung cấp cho KTV các thông tin mà
họ biết về bất kỳ cáo buộc gian lận, hoặc nghi ngờ gian lận nào có ảnh hưởng đến BCTC.
- Trao đổi với BGĐ: khi đã thu thập được bằng chứng về sự tồn tại hoặc có thể tồn tại gian lận do các nhân viên thực hiện, KTV cần trao đổi ngay với BGĐ, kể cả khi vấn đề được phát hiện có thể được coi là không có ảnh hưởng đáng kể.
- Trao đổi với BQT nếu KTV xác định được hoặc nghi ngờ rằng hành vi gian lận có liên quan đến BGĐ, các nhân viên giữ vai trò quan trọng trong kiểm soát nội bộ; những người khác trong trường hợp hành vi gian lận dẫn đến sai sót trọng yếu trong BCTC thì KTV phải trao đổi vấn đề này với BQT và thảo luận với BQT về nội dung, lịch trình và phạm vi các thủ tục kiểm toán cần thiết để hoàn thành cuộc kiểm toán.
- Rút khỏi hợp đồng kiểm toán: xác định trách nhiệm nghề nghiệp và trách nhiệm pháp lý yêu cầu phải báo cáo với đối tượng đã chỉ định thực hiện cuộc kiểm toán hoặc báo cáo với cơ quan quản lý có thẩm quyền (nếu có) về việc KTV rút khỏi hợp đồng kiểm toán và lý do rút khỏi hợp đồng kiểm toán.
- Trao đổi với cơ quan quản lý và cơ quan pháp luật có liên quan: nếu xác định được hành vi gian lận hoặc nghi ngờ có hành vi gian lận thì KTV phải xác định báo cáo về hành vi gian lận hoặc nghi ngờ có hành vi gian lận đó với bên thứ ba (nếu có). Mặc dù trách nhiệm bảo mật thông tin của khách hàng có thể không cho phép KTV thực hiện báo cáo đó, nhưng trong một số trường hợp, trách nhiệm pháp lý của KTV có thể cao hơn trách nhiệm bảo mật đó, tùy theo từng trường hợp cụ thể, KTV có thể xin ý kiến của chuyên gia tư vấn pháp luật để xác định sự cần thiết báo cáo về các gian lận với cơ quan quản lý, cơ quan pháp luật có liên quan để đảm bảo các bước công việc cần thiết đối với lợi ích công chúng trước ảnh hưởng của các gian lận đã phát hiện.
2.2.4 Trách nhiệm của kiểm toán viên theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 260
Chuẩn mực này quy định và hướng dẫn trách nhiệm của KTV và công ty kiểm toán trong việc trao đổi các vấn đề liên quan đến cuộc kiểm toán BCTC với ban quản trị đơn vị được kiểm toán. Đoạn 9 của chuẩn mực này nêu rõ, KTV và doanh nghiệp kiểm toán phải: Có biện pháp xử lý thích hợp với gian lận đã được xác định hoặc có
nghi vấn trong quá trình kiểm toán. Trong một số trường hợp cụ thể, KTV có thể xem xét các tình huống sau:
Khi kết quả sai sót do gian lận hoặc nghi ngờ có gian lận, nếu gặp phải tình huống dẫn đến yêu cầu phải xem xét lại khả năng tiếp tục thực hiện công việc kiểm toán thì KTV phải:
- Xác định trách nhiệm nghề nghiệp và trách nhiệm pháp lý áp dụng trong tình huống đó, bao gồm trách nhiệm phải báo cáo với đối tượng đã chỉ định thực hiện cuộc kiểm toán hoặc báo cáo với cơ quan quản lý có thẩm quyền (nếu có);
- Cân nhắc việc rút khỏi hợp đồng kiểm toán nếu pháp luật hoặc các quy định có liên quan không cho phép;
Khi KTV xác định được hành vi gian lận hoặc thu thập được thông tin cho thấy có thể có hành vi gian lận thì KTV phải kịp thời trao đổi các vấn đề này với cấp quản lý thích hợp của đơn vị nhằm thông báo với những người có trách nhiệm chính trong việc ngăn ngừa và phát hiện gian lận về các vấn đề có liên quan đến trách nhiệm của họ.
Khi KTV xác định được hành vi gian lận hoặc nghi ngờ có hành vi gian lận thì KTV phải xác định trách nhiệm báo cáo về hành vi gian lận hoặc nghi ngờ có hành vi gian lận đó với bên thứ ba (nếu có). Mặc dù trách nhiệm bảo mật thông tin của khách hàng có thể không cho phép KTV thực hiện báo cáo đó nhưng trong một số trường hợp, trách nhiệm pháp lý của KTV có thể cao hơn trách nhiệm bảo mật đó.
2.2.5 Trách nhiệm của kiểm toán viên theo Chuẩn mực kiểm toán VSA 315 Chuẩn mực này quy định và hướng dẫn trách nhiệm của KTV là xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn ở cấp độ BCTC và cấp độ cơ sở dẫn liệu, thông qua hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị, trong đó có kiểm soát nội bộ, từ đó cung cấp cơ sở cho việc thiết kế và thực hiện các biện pháp xử lý đối với rủi ro có sai sót trọng yếu đã được đánh giá (Đoạn