CHƢƠNG 5 BÁO CÁO BỘ PHẬ N PHÂN TÍCH BÁO CÁO BỘ PHẬN
5.2. Phân bổ chi phí gián tiếp cho các bộ phận
5.2.1. Sự cần thiết phải phân bổ chi phí gián tiếp cho các bộ phận
Trong quá trình tiến hành hoạt động sản xuất kinh doanh thì khơng chỉ có các bộ phận trực tiếp sản xuất ra sản phẩm, dịch vụ, mà cịn có các bộ phận phục vụ cùng hỗ trợđể sản xuất ra sản phẩm. Bộ phận này có nhiệm vụ cung cấp sản phẩm, dịch vụ tiêu dùng nội bộ doanh nghiệp, để hoạt động, bộ phận này cũng phát sinh các chi phí. Các chi phí này mặc dù khơng liên quan trực tiếp đến hoạt động kinh doanh chính nhưng có ảnh hưởng đến kết quả chung của toàn doanh nghiệp. Vì vậy, chúng được coi là một phần của chi phí sản xuất hay thực hiện dịch vụ. Do vậy, để đánh giá chính xác giá thành, kết quả của sản phẩm, dịch vụ cần phải lựa chọn các tiêu thức phân bổ chi phí phục vụ cho phù hợp với đối tượng cụ thể, góp phần nâng cao độ tin cậy của các quyết định. Ví dụ, cơng ty may thường có các phân xưởng sản xuất chính đó là phân xưởng cắt, phân xưởng may và đóng gói tạo ra các sản phẩm may mặc. Bên cạnh đó cịn có các bộ phận sản xuất phụnhư tổcơ khí, tổ điện có nhiệm vụ cung cấp các dịch vụ cho các phân xưởng sản xuất chính để tạo ra sản phẩm. Do vậy muốn đánh giá chính xác kết quả và hiệu quả kinh doanh của các sản phẩm cần phải phân bổ chi phí của các bộ phận sản xuất phụ như tổcơ khí, tổ điện cho các phân xưởng cắt, may và đóng gói.
126
5.2.2. Ngun tắc phân bổ chi phí gián tiếp
Việc phân bổ chi phí gián tiếp cho các bộ phận là cần thiết nhưng phải tuân thủ theo một nguyên tắc nhất định, để không ảnh hưởng nhiều đến việc đánh giá kết quả và hiệu quả của các hoạt động tác động tới các quyết định kinh doanh. Do vậy trước khi phân bổ chi phí gián tiếp cần lựa chọn những tiêu thức khoa học nhằm đảm bảo độ chính xác của các khoản chi phí cho từng đối tượng. Tiêu thức phân bổ chi phí gián tiếp thường bao gồm: Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân cơng trực tiếp, chi phí chung trực tiếp, thời gian lao động, diện tích mặt bằng sử dụng, số kw điện sử dụng, trọng lượng vận chuyển, số công nhân sản xuất…
Tiêu thức phân bổ chi phí gián tiếp thường dựa trên những cơ sở khoa học sau: - Tiêu thức đó phải đảm bảo tính đại diện của chi phí cần phân bổ, có nghĩa là khi sử dụng tiêu thức đó độ chính xác của chi phí sẽ cao hơn lựa chọn các tiêu thức khác. Do vậy cần phải hiểu biết bản chất của chi phí phát sinh ra từ đâu, những nhân tố nào tác động tới, khi đó mới lựa chọn được tiêu thức phân bổ khoa học.
- Tiêu thức lựa chọn phân bổ cần thuận tiện cho q trình tính tốn và thống nhất trong cả một kỳ hạch tốn.
Ngồi những cơ sở khoa học trên, trong q trình phân bổ chi phí gián tiếp ta cần xem xét mối quan hệ của chi phí cốđịnh với từng bộ phận và định phí chung.
Ví dụ 5.1: Cơng ty thương mại X kinh doanh máy tính, trong tháng cơng ty mua
của nhà cung cấp Y 2 loại máy tính, giá hóa đơn giá trịgia tăng ghi như sau: - Máy tính để bàn MT21: 20 cái x 7 triệu đồng/cái.
- Máy tính xách tay XT22: 20 cái x 16 triệu đồng/cái.
- Khối lượng của máy tính để bàn MT21 là 8kg/cái, khối lượng máy tính xách tay XT22 là 2kg/cái.
- Chi phí vận chuyển cho cả 2 loại máy tính trên hết 3,2 triệu đồng.
Yêu cầu: Hãy lựa chọn tiêu thức phân bổ chi phí gián tiếp trên.
Bài giải
Theo ví dụ trên ta có 3 tiêu thức phân bổ chi phí vận chuyển cho từng loại máy tính: Số lượng từng loại máy tính mua, giá trị của từng loại máy tính, khối lượng của từng loại máy tính. Trong 3 tiêu thức trên thì tiêu thức khối lượng của từng loại máy tính là tiêu thức có tính đại diện của chi phí vận chuyển phát sinh nên đảm bảo khoa học nhất, vậy nó là tiêu thức cần được chọn.
5.2.3. Hình thức phân bổ chi phí gián tiếp
Xuất phát từ đặc điểm kinh doanh của các doanh nghiệp khác nhau, yêu cầu của quá trình hạch tốn, trình độ của các chun gia kế tốn. Trong thực tế có 2 hình thức phân bổ chi phí gián tiếp: Phân bổ trực tiếp và phân bổ gián tiếp
127
Theo hình thức này chi phí phát sinh sẽ phân bổ thẳng cho các đối tượng chịu chi phí thơng qua những tiêu thức phù hợp. Như vậy trong doanh nghiệp chi phí này chỉ phân bổ cho hoạt động kinh doanh chính mà khơng phân bổ cho bộ phận phục vụ khác cho dù bộ phận đó có sử dụng dịch vụ.
Ưu điểm của hình thức này là đơn giản, dễlàm nhưng độ chính xác chưa cao, có thểảnh hưởng đến kết quả thực chất của hoạt động kinh doanh bộ phận.
Ví dụ 5.2: Doanh nghiệp X kinh doanh 2 mặt hàng A và B có doanh thu trong
tháng là 150.000.000 đồng và 250.000.000 đồng. Chi phí thuê lái xe và xăng dầu để vận chuyển hàng và đón khách của doanh nghiệp là 12.000.000 đồng mỗi tháng. Hãy phân bổchi phí này theo phương pháp trực tiếp.
Bài giải
Do đưa đón khách hàng là trách nhiệm của bộ phận quản lý nên chi phí đưa đón này được tính vào bộ phận quản lý. Nhưng theo phương pháp trực tiếp thì chi phí này khơng cần phân bổ cho bộ phận quản lý nên ta chọn tiêu thức doanh thu để phân bổ cho hai mặt hàng A và B
Chi phí phân bổ cho mặt hàng A 12.000.0000 150.000.000 4.500.000 400.000.000
x
Chi phí phân bổ cho mặt hàng B 12.000.0000 250.000.000 7.500.000 400.000.000
x
Ví dụ 5.3: Một cơng ty có 2 bộ phận phục vụ là A và B, 2 bộ phận chức năng là
X và Y. Bộ phận A được phân bổ theo số giờ lao động, bộ phận B được phân bổ theo diện tích mặt bằng sử dụng. Biết các thông tin sau (ĐVT: 1.000 đồng)
Chỉ tiêu A B X Y
1. Chi phí kinh doanh 100.000 250.000 800.000 2.000.000
2. Số giờlao động (h) 4.000 16.000 30.000
3. Diện tích sử dụng (m2) 200 1.000 3.000
Yêu cầu: Hãy phân bổ chi phí của bộ phận phục vụtheo phương pháp trực tiếp.
Bài giải
Theo phương pháp trực tiếp thì chi phí giữa các bộ phận phục vụ khơng cần phân bổ cho nhau. Do vậy ta có số liệu sau:
Chi phí của bộ phận A phân bổ cho X 100.000 16.000 34.780 16.000 30.000
x
Chi phí của bộ phận A phân bổ cho Y = 100.000 – 34.780 = 65.220 Chi phí của bộ phận B phân bổ cho X 250.000 1.000 62.500
1.000 3.000
x
Chi phí của bộ phận A phân bổ cho Y = 250.000 – 62.500 = 187.500 Ta lập bảng chi phí của các bộ phận chức năng sau khi phân bổ :
128
Chỉ tiêu Tổng X Y
1. Chi phí kinh doanh 2.800.000 800.000 2.000.000
2. Chi phí của A phân bổ 100.000 34.780 65.220
3. Chi phí của B phân bổ 250.000 62.500 187.500
4. Chi phí kinh doanh sau phân bổ 3.150.000 897.280 2.252.720
b. Hình thức phân bổ nhiều bước (phân bổ bậc thang)
Theo hình thức này chi phí được phân bổ từ bộ phận có mức độ phục vụ nhiều nhất đến bộ phận có mức độ phục vụ ít nhất. Như vậy các chi phí luân chuyển nội bộ được thừa nhận. Hình thức này có ưu điểm là chính xác hơn nhưng cơng việc tính tốn phức tạp hơn.
Ví dụ 5.4: Một cơng ty có 2 bộ phận phục vụ là A và B, 2 bộ phận chức năng là
X và Y. Bộ phận A được phân bổ theo số giờ lao động, bộ phận B được phân bổ theo diện tích mặt bằng sử dụng. Biết các thông tin sau (ĐVT: 1.000 đồng)
Chỉ tiêu A B X Y
1. Chi phí kinh doanh 100.000 250.000 800.000 2.000.000
2. Số giờlao động (h) 4.000 16.000 30.000
3. Diện tích sử dụng (m2) 200 1.000 3.000
Yêu cầu: Hãy phân bổ chi phí bộ phận phục vụ cho các bộ phận chức năng theo phương pháp bậc thang
Bài giải
Nếu áp dụng phương pháp bậc thang thì chi phí của bộ phận A cũng phải phân bổ cho bộ phận B và ngược lại. Và do bộ phận B có chi phí lơn hơn nên sẽđược phân bổtrước
Chi phí của bộ phận B phân bổ cho X 250.000 1.000 59.524 1.000 3.000 200
x
Chi phí của bộ phận B phân bổ cho Y 250.000 3.000 178.571 1.000 3.000 200
x
Chi phí của bộ phận B phân bổ cho A 250.000 200 11.905 1.000 3.000 200
x
Tổng chi phí của bộ phận A sau khi được phân bổ từ B: 100.000 + 11.905 = 111.905
Chi phí của bộ phận A phân bổ cho X 111.905 16.000 35.810 16.000 30.000 4.000
x
Chi phí của bộ phân A phân bổ cho Y 111.905 40.000 67.143 16.000 30.000 4.000
x
Chi phí của bộ phân A phân bổ cho B 111.905 4.000 8.952 16.000 30.000 4.000
x
129
Chỉ tiêu Tổng X Y A B
1. Chi phí kinh doanh 3.150.000 800.000 2.000.000 100.000 250.000
2. Chi phí của A phân bổ 59.524 178.571 11.905
3. Chi phí của B phân bổ 35.810 67.143 8.952
4. Chi phí kinh doanh sau phân bổ 895.334 2.245.714
5.3. Phƣơng pháp xác định chi phí để phục vụ phân tích báo cáo bộ phận
5.3.1. Phương pháp xác định chi phí trực tiếp
Phương pháp xác định chi phí này chỉ có những chi phí của q trình sản xuất trực tiếp biến động theo hoạt động sản xuất mới được xem là chi phí sản xuất. Do đó, chi phí sản xuất theo phương pháp này bao gồm: Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân cơng trực tiếp và biến phí sản xuất chung. Như vậy theo phương pháp xác định chi phí trực tiếp, giá thành sản xuất sản phẩm chỉ bao gồm biến phí sản xuất. Phần định phí sản xuất được xem như là chi phí thời kỳ giống như chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp. Những khoản chi phí này được tính hết vào chi phí trong kỳ, do đó tổng chi phí tăng, lợi nhuận giảm so với phương pháp tồn bộ. Nếu có sản phẩm tồn kho thì trị giá của hàng tồn kho cũng khơng bao gồm các khoản chi phí trên vì khoản chi này liên quan đến khả năng sản xuất hơn là việc tiêu thụ trong kỳ.
5.3.2. Phương pháp xác định chi phí tồn bộ
Theo phương pháp này, tồn bộ chi phí có liên quan đến q trình sản xuất bao gồm: Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân cơng trực tiếp và chi phí sản xuất chung. Như vậy theo phương pháp này giá thành sản xuất sản phẩm bao gồm cả biến phí và định phí. Định phí sản xuất chung được trừ dần theo số lượng sản phẩm tiêu thụ. Bất kỳ sản phẩm nào cịn tồn kho đều có chứa định phí sản xuất chung. Do vậy, lợi nhuận của báo cáo kết quả kinh doanh lập theo phương pháp toàn bộ thường cao hơn lợi nhuận của báo cáo kết quả kinh doanh lập theo phương pháp trực tiếp.
Ví dụ 5.5: Có số liệu về tình hình sản xuất và tiêu thụ sản phẩm của doanh nghiệp
X như sau (ĐVT: 1.000 đồng)
1. Sốlượng sản phẩm sản xuất trong kỳ: 6.000 2. Sốlượng sản phẩm tiêu thụ trong kỳ: 5.000 3. Sốlượng sản phẩm tồn kho đầu kỳ: 0
4. Chi phí khả biến đơn vị sản phẩm (1.000 đồng) + Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp: 2.000 + Chi phí nhân cơng trực tiếp: 4.000 + Chi phí sản xuất chung khả biến: 1.000 + Chi phí BH&QLDN khả biến: 3.000 5. Chi phí bất biến hàng năm
+ Chi phí bất biến sản xuất chung (1.000đồng): 30 triệu + Chi phí bất biến BH&QLDN (1.000 đồng): 10 triệu
130
6. Giá bán đơn vị sản phẩm (1.000 đồng): 20.000.
Yêu cầu:
1. Xác định chi phí sản xuất đơn vị sản phẩm theo phương pháp chi phí tồn bộ và chi phí trực tiếp.
2. Xác định giá trị sản phẩm tồn kho cuối kỳtheo 2 phương pháp trên.
3. Lập báo cáo kết quả kinh doanh theo 2 phương pháp trên và giải thích sự khác biệt.
Bài giải
* Theo phƣơng pháp trực tiếp
Chi phí sản xuất cho 1 đơn vị sản phẩm là:
2.000 + 4.000 + 1.000 = 7.000 (ngàn đồng/sản phẩm)
* Theo phƣơng pháp tồn bộ
Chi phí sản xuất cho 1 đơn vị sản phẩm là:
7.000 + 30.000.000 /6.000 =12.000 (ngàn đồng/sản phẩm) + Xác định giá thực tế tồn kho cuối kỳ
- Theo phương pháp trực tiếp: 7.000 x 1.000 = 7.000.000 (ngàn đồng) - Theo phương pháp toàn bộ: 12.000 x 1.000 = 12.000.000 (ngàn đồng)
Báo cáo kết quả kinh doanh
theo phƣơng pháp toàn bộ (theo chức năng)
Chỉ tiêu Số tiền
1. Doanh thu tiêu thụ ( 5.000 x 20.000) 100.000.000 2. Giá vốn khá biến ( 5.000 x 12.000) 60.000.000
3. Lợi nhuận gộp 40.000.000
4. Chi phí bán hàng và QLDN ( 5.000 x 3.000 + 10 triệu) 25.000.000
5. Thu nhập thuần 15.000.000
Báo cáo kết quả kinh doanh theo
phƣơng pháp trực tiếp (theo cách ứng xử của chi phí)
Chỉ tiêu Số tiền
1. Doanh thu tiêu thụ 100.000.000
2. Chi phí khả biến 50.000.000 a. Chi phí khả biến sản xuất (7.000 x 5.000) 35.000.000 b. Chi phí khả biến BH&QLDN (3.000 x 5.000) 15.000.000 3. Lợi nhuận gộp 50.000.000 4. Định phí 40.000.000 a. Định phí sản xuất 30.000.000 b. Định phí BH&QLDN 10.000.000 5. Thu nhập thuần 10.000.000 Nhận xét:
131
Trong kỳ doanh nghiệp sản xuất 6.000 sản phẩm, tiêu thụ 5.000 sản phẩm tồn kho đầu kỳ = 0; tồn kho cuối kỳ 1.000 sản phẩm. Do vậy, thu nhập thuần theo báo cáo kết quả kinh doanh của phương pháp toàn bộ sẽ cao hơn thu nhập thuần theo báo cáo kết quả kinh doanh theo phương pháp trực tiếp 5 triệu đồng. Nguyên nhân là do:
- Ta thấy định phí sản xuất chung mỗi đơn vị sản phẩm là 5.000 như vậy theo phương pháp toàn bộ khi tồn kho 1.000 sản phẩm thì tồn bộ phần định phí sản xuất chung của 1.000 sản phẩm sẽ được nằm trong hàng tồn kho khơng được tính vào chi phí của kỳ hạch toán dẫn đến thu nhập thuần của phương pháp toàn bộ sẽ cao hơn phương pháp trực tiếp 5 triệu đồng
- Theo báo cáo kết quả kinh doanh của phương pháp trực tiếp thu nhập thuần của phương pháp trực tiếp thấp hơn so với phương pháp toàn bộ lầ 5 triệu đồng do tồn kho 1.000 sản phẩm nên tồn bộ định phí của sản phẩm tồn kho sẽ được tính hết vào chi phí của kỳ hạch tốn nên thu nhập thuần giảm
5.4. Phân tích báo cáo bộ phận
Mục đích của phân tích báo cáo kết quả kinh doanh theo các phương pháp xác định chi phí nhằm để xem xét ảnh hưởng của 2 phương pháp xác định chi phí đến kết quả kinh doanh thuộc báo cáo thu nhập của nhiều kỳ, từ đó có các quyết định về sản xuất và tiêu thụ sản phẩm cho phù hợp. Có nhiều nhân tốảnh hưởng đến lợi nhuận của các báo cáo kết quảkinh doanh ngoài các phương pháp xác định chi phí trên, như các phương pháp xác định giá vốn hàng xuất trong kỳ: phương pháp nhập trước xuất trước, phương pháp bình quân cả kỳ dữ trữ, phương pháp giá thực tếđích danh. Sốlượng sản phẩm tồn kho đầu kỳ và cuối kỳ, số lượng sản phẩm sản xuất và tiêu thụ trong kỳ. Mức độảnh hưởng của chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp.
5.4.1. Sốlượng sản phẩm sản xuất không thay đổi, sốlượng sản phẩm tiêu thụthay đổi
- Khi sốlượng sản phẩm sản xuất bằng số lượng sản phẩm tiêu thụ thì lợi nhuận bằng nhau trong cả2 phương pháp tính vì khơng tồn tại định phí sản xuất chung trong hàng tồn kho.
- Khi số lượng sản phẩm sản xuất lớn hơn số lượng sản phẩm tiêu thụ thì lợi nhuận trong báo cáo kết quả kinh doanh theo phương pháp chi phí tồn bộ lớn hơn theo phương pháp trực tiếp vì một phần định phí sản xuất chung của kỳ hiện tại được trong hàng tồn kho và chuyển sang kỳ sau. Còn theo phương pháp trực tiếp, toàn bộ