1.3 .KIỂM TOÁN TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TRONG BÁO CÁO TÀI CHÍNH
1.3.3 .Thực hiện thử nghiệm cơ bản
1.3.3.1. Thủ t c phân tích
Thủ tục phân tích là việc nghiên cứu các mối quan hệ giữa các thơng tin tài chính với nhau và quan hệ giữa thơng tin tài chính với thơng tin phi tài chính để đánh giá tính hợp lý của các số liệu trên BCTC.
KTV có thể sử dụng một số thủ tục phân tích nhƣ:
- So sánh giá trị TSCĐ tăng, giảm trong kỳ với những năm trƣớc.
- So sánh chi phí sửa chữa, bảo dƣỡng thực tế với kế hoạch; giữa chi phí phát sinh
trong năm với năm trƣớc.
- So sánh CPKH năm nay với các năm trƣớc xem có sự thay đổi bất thƣờng.
Nếu các tỷ số tính tốn và kết quả so sánh nằm trong mức hợp lý chúng sẽ cung cấp bằng chứng để thỏa mãn các mục tiêu kiểm toán nhƣ hiện hữu, đầy đủ, đánh giá và ghi chép chính xác. Ngƣợc lại, các biến động hoặc quan hệ bất thƣờng sẽ chỉ dẫn cho việc điều tra sâu hơn. Ví dụ sự gia tăng qua lớn trong chi phí sửa chữa, bảo trì so với doanh thu thuần có thể có sai phạm là đơn vị đã hạch toán sai tài khoản.
SVTH: Trƣơng Thị Mỹ Trang 16 Lớp: 10DKKT07
Tuy việc mua sắm và thanh lý tài sản cố định có thể có sự thay đổi rất lớn giữa các năm nhƣng các thủ tục trên vẫn giúp KTV nhận thức về xu hƣớng thay đổi và xem xét tính hợp lý chung về các khoản mục TSCĐ.
1.3.3.2. Th nghiệm chi ti t
Thử nghiệm chi tiết số dƣ các tài khoản TSCĐ:
Trƣớc hết, KTV cần bảo đảm rằng số liệu trên các sổ chi tiết bằng với số liệu phản ánh ở tài khoản tổng hợp. Muốn vậy, việc đầu tiên là cần phải đối chiếu giữa số tổng cộng từ các sổ chi tiết với số liệu trên sổ cái. Sau đó KTV cần thu thập hay tự lập một bảng phân tích trong đó liệt kê số dƣ đầu kỳ và các chi tiết về số phát sinh tăng, giảm trong năm để từ đó tính ra số dƣ cuối kỳ. Số dƣ đầu kỳ đƣợc kiểm tra thông qua đối chiếu với hồ sơ kiểm toán năm trƣớc. Trong trƣờng hợp kiểm toán năm đầu tiên, KTV phải chia số dƣ đầu kỳ thành các bộ phận nhỏ chi tiết ứng với từng loại TSCĐ và đối chiếu sổ chi tiết với sổ tổng hợp để xem xét tính chính xác của các số dƣ.
Với số dƣ cuối kỳ, dựa trên cơ sở kết quả của số dƣ đầu kỳ và nghiệp vụ tăng,
giảm TSCĐ trong kỳ để xác định. Tham gia kiểm kê hoặc kiểm tra, đánh giá kết quả kiểm kê TSCĐ của doanh nghiệp. Từ đó, so sánh đối chiếu số liệu tính tốn đƣợc và số liệu trên sổ chi tiết với kết quả kiểm kê. Kiểm tra xem có tồn tại TSCĐ bị thế chấp hay không, thông qua việc xem xét khế ƣớc vay, hợp đồng. KTV cũng nên hỏi Ban giám đốc liệu có bất kỳ tranh chấp nào xảy ra đối với TSCĐ hay không.
Thử nghiệm chi tiết các nghiệp vụ tăng TSCĐ
Sự phát sinh: Từ sổ chi tiết TSCĐ kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu các nghiệp
vụ tăng TSCĐ và kiểm tra hồ sơ về TSCĐ, đối chiếu đến các chứng từ nhƣ: Phiếu yêu
cầu mua, bảng báo giá, đơn đặt hàng, hợp đồng kinh tế, hóa đơn mua TSCĐ, biên bản
bàn giao TSCĐ, giấy báo nợ của ngân hàng… (trƣờng hợp tăng do mua mới), dự toán đã đƣợc duyệt, hợp đồng xây dựng, các chứng từ phát sinh trong quá trình xây dựng (hóa đơn mua vật tƣ, bảng chấm cơng…), quyết tốn cơng trình…(tăng do đầu tƣ XDCB).
Sự đầ đủ:
- Kiểm tra hồ sơ TSCĐ, xem xét các hoá đơn của ngƣời bán, các chứng từ tăng
TSCĐ để phát hiện ra các trƣờng hợp quên ghi sổ TSCĐ. Kiểm tra các hợp đồng, chứng từ chi phí phát sinh trong q trình thi cơng, biên bản bàn giao, hóa đơn, xem có trƣờng
SVTH: Trƣơng Thị Mỹ Trang 17 Lớp: 10DKKT07
hợp nào đã đƣợc hoàn thành bàn giao đƣa vào sử dụng nhƣng đơn vị chƣa ghi tăng TSCĐ trong kỳ hay chƣa.
- Kiểm tra các hợp đồng th xem nếu là th tài chính thì đơn vị có hạch tốn tăng
tài sản trong kỳ khơng.
Qu ền và nghĩa v :
- Kiểm tra các hoá đơn của ngƣời bán và các chứng từ khác về tăng TSCĐ nhƣ biên
bản bàn giao, hợp đồng...để đảm bảo TSCĐ là thuộc quyền kiểm soát của doanh nghiệp.
- Kiểm tra các điều khoản của hợp đồng thuê tài chính.
- Xem xét các TSCĐ đƣợc hình thành bằng tiền của doanh nghiệp hoặc doanh nghiệp có phải bỏ chi phí ra để mua TSCĐ đó hay khơng.
Sự ghi chép chính xác:
- Đối chiếu số tổng cộng trên sổ chi tiết với số tổng hợp.
- Kiểm tra các nghiệp vụ tăng TSCĐ vào ngày trƣớc và sau ngày lập báo cáo kế
toán để kiểm tra việc ghi sổ có đúng kỳ hay khơng.
- Cộng lại số học số tiền trên tất các chứng từ liên quan đến nghiệp vụ tăng TSCĐ
nhƣ: hóa đơn, chứng từ vận chuyển, bốc dỡ…và đối chiếu với số liệu phản ánh nguyên giá TSCĐ ghi trên sổ kế toán, đối chiếu với số tiền doanh nghiệp chi trả cho TSCĐ đó.
- Kiểm tra xem các chi phí phát sinh khi đầu tƣ XDCB có đƣợc tập hợp chính xác
hay chƣa, việc quyết tốn rồi từ chi phí XDCB sang TSCĐ có đúng đắn chƣa.
Sự đánh giá:
- Đánh giá các khoản tăng TSCĐ (đặc biệt các nghiệp vụ có giá trị lớn) có hợp lý
với công việc kinh doanh của doanh nghiệp hay không.
- Kiểm tra các điều khoản của hợp đồng thuê tài chính liên quan đến xác định
nguyên giá TSCĐ đi thuê.
Thử nghiệm chi tiết các nghiệp vụ giảm TSCĐ
Sự phát sinh: Từ sổ chi tiết tài sản cố định kiểm toán viên chọn ra những nghiệp
vụ thanh lý, nhƣợng bán TSCĐ sau đó đối chiếu với các chứng từ có liên quan nhƣ: quyết định thanh lý nhƣợng bán, biên bản thanh lý, phiếu thu tiền thanh lý…để xem nghiệp vụ thanh lý có thực sự phát sinh hay không.
Sự đầ đủ: từ chứng từ gốc trong hồ sơ TSCĐ (quyết định thanh lý tài sản cố
SVTH: Trƣơng Thị Mỹ Trang 18 Lớp: 10DKKT07
đƣợc thanh lý nhƣng lại không hạch tốn giảm TSCĐ trong sổ hay khơng. Đối chiếu số liệu sổ sách với số liệu kiểm kê xem có tài sản nào bị mất mát, thiếu hụt không.
Sự ghi chép ch nh ác: Kiểm tra các chứng từ giảm TSCĐ, phiếu thu… có liên
quan để xem số tiền thu đƣợc việc thanh lý, nhƣợng bán có đƣợc ghi đúng khơng, kiểm
tra xem khoản thu từ thanh lý có đƣợc đƣa vào đúng tài khoản hay không. Kiểm tra các
nghiệp vụ giảm TSCĐ vào ngày trƣớc và sau ngày lập báo cáo kế tốn để kiểm tra việc ghi sổ có đúng kỳ hay không.
Sự đánh giá: Kiểm tra xem việc thanh lý những TSCĐ có hợp lý với tình hình hiện tại của doanh nghiệp khơng.
Sự trình bà và hai báo: Xem đơn vị có trình bày trên BCTC những TSCĐ đã
khấu hao hết nhƣng vẫn cịn sử dụng hay khơng. Kiểm tra xem đơn vị đã khai báo những TSCĐ đã thanh lý, nhƣợng bán hay điều chuyển những TSCĐ có giá trị lớn trong kỳ.
Thử nghiệm chi tiết khấu hao TSCĐ
Chi phí khấu hao là một loại chi phí ƣớc tính, nghĩa là việc xác định chi phí phải trích hằng năm là một sự ƣớc tính chứ khơng phải chi phí thực tế phát sinh. Mục tiêu
chính của kiểm tốn mục khấu hao là xem xét việc đánh giá phân bổ chi phí khấu hao của
đơn vị đã hợp lý và theo đúng quy định chƣa. Để đáp ứng mục tiêu này, KTV cần thực
hiện các công việc sau:
- Xem bảng đăng ký trích khấu hao tài sản cố định của doanh nghiệp trong đó có xét duyệt của các cấp có thẩm quyền, đơn vị có đăng ký khung khấu hao với cơ quan thuế hàng năm hay không.
- Xem xét phƣơng pháp khấu hao có phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế tốn hiện
hành hay khơng, đơn vị có sử dụng nhất qn phƣơng pháp trích cho nhiều kỳ, nếu có sự thay đổi chính sách khấu hao thì kiểm tra đơn vị đã đăng ký và trình bày cụ thể trên
BCTC, việc thay đổi có phù hợp với chuẩn mực và chế độ hiện hành hay khơng.
- Kiểm tốn viên phải yêu cầu khách hàng cung cấp hoặc tự lập ra bảng phân tích tổng quát về khấu hao và giá trị hao mòn lũy kế. Bảng này cần ghi rõ các chỉ tiêu sau: giá trị hao mịn lũy kế đầu năm, số khấu hao trích trong năm, khấu hao tăng do tăng TSCĐ
trong năm (kiểm tra biên bản bàn giao đƣa vào sử dụng là ngày nào làm cơ sở trích khấu
hao trong năm đó), giá trị hao mịn lũy kế do thanh lý nhƣợng bán tài sản cố định và số
SVTH: Trƣơng Thị Mỹ Trang 19 Lớp: 10DKKT07 liệu kiểm tốn năm trƣớc (nếu có), so sánh tổng số khấu hao tăng, giảm ở số liệu chi tiết với tổng số ghi trên sổ cái, so sánh tổng số dƣ cuối kỳ trên sổ chi tiết với số dƣ cuối kỳ trên sổ cái.
- Kiểm tra mức trích khấu hao: Tính tốn lại mức trích khấu hao cho từng loại tài sản và lần theo số liệu trên sổ cái của đơn vị. So sánh tỷ lệ khấu hao, số năm sử dụng của
năm hiện hành với năm trƣớc và điều tra chênh lệch, nếu có sự thay đổi thì đơn vị đã
đăng ký và công bố trên BCTC chƣa.
- Kiểm tra đối chiếu các khoản ghi giảm hao mòn TSCĐ do thanh lý nhƣợng bán với hồ sơ thanh lý xem có chính xác khơng.
- Kiểm tra xem đối với TSCĐ vơ hình là quyền sử dụng đất vơ thời hạn thì đơn vị có thực hiện khơng trích khấu hao khơng.
- Kiểm tra các hợp đồng thuê tài chính xem đơn vị có trích khấu hao và việc trích
khấu hao có phù hợp và nhất qn với chính sách khấu hao TSCĐ cùng loại thuộc quyền sở hữu của đơn vị không.
Thử nghiệm chi tiết các nghiệp vụ sữa chữa TSCĐ
KTV lập bảng phân tích hàng tháng rồi đối chiếu với số phát sinh năm trƣớc để
phát hiện những biến động bất thƣờng, từ đó chọn mẫu các chi phí có số tiền lớn để kiểm tra chứng từ gốc và các tài liệu liên quan. Đối với mỗi khoản chi phí sửa chữa bảo dƣỡng, KTV kiểm tra bản chất các khoản này, sự cải thiện tình trạng sau sửa chữa và khả năng
tăng thêm lợi ích trong tƣơng lai...kiểm tra các chứng từ, phỏng vấn nhân viên có liên
quan, nghiên cứu chính sách kế tốn của đơn vị nếu các chi phí này chỉ nhằm khơi phục hoặc duy trì khả năng mang lại lợi ích kinh tế của TSCĐ theo trạng thái tiêu chuẩn ban đầu thì khơng đƣợc ghi tăng nguyên giá mà phải ghi nhận vào CPKD trong kỳ.
Kiểm tra tính đầy đủ và chính xác của việc tập hợp chi phí sửa chữa lớn có chú ý
đến việc phát sinh chi phí sửa chữa lớn “khống”.
Đối với nguồn chi cho sửa chữa lớn cần xem xét hai trƣờng hợp: sửa chữa lớn theo
kế hoạch và sửa chữa lớn ngoài kế hoạch. Xem xét việc quyết tốn chi phí sửa chữa lớn theo chế độ quy định, kiểm tra việc hạch tốn chi phí sửa chữa lớn đơn thuần và chi phí sửa chữa lớn nâng cấp TSCĐ.
Thử nghiệm chi tiết chi phí xây dựng cơ bản dở dang
SVTH: Trƣơng Thị Mỹ Trang 20 Lớp: 10DKKT07 Kiểm tra chứng từ gốc các chi phí XDCB phát sinh trong năm/kỳ
Đối với các cơng trình xây dựng cơ bản:
- Quyết định đầu tƣ. Dự toán, phê duyệt dự toán.
- Thƣ mời thầu, Quyết định phê duyệt kết quả đấu thầu,… - Hợp đồng kinh tế, Biên bản thanh lý hợp đồng kinh tế. - Quyết toán, quyết định phê duyệt quyết toán.
- Các chứng từ khác chứng minh các chi phí đã phát sinh thực tế và phục vụ thi cơng cơng trình,...
Xem xét xem có cơng trình hay hạng mục cơng trình nào phát sinh đã lâu mà chƣa hoàn thành hoặc trong năm/kỳ khơng phát sinh chi phí khơng. Tìm hiểu ngun nhân và xem xét các điều chỉnh phù hợp.
Kết hợp với việc gửi thƣ xác nhận tài khoản phải trả nhà cung cấp để xem xét xem có khối lƣợng cơng việc nào mà bên B đã bàn giao đƣợc nghiệm thu và chấp nhận thanh
toán mà chƣa đƣợc hạch toán vào tài khoản Chi phí XDCB dở dang khơng.
Chi phí xây dựng cơ b n dở dang gi m :
Kiểm tra hồ sơ liên quan đến việc kết chuyển gồm:
- Quyết toán, quyết định phê duyệt quyết tốn của các cấp có thẩm quyền.
- Các thủ tục kết chuyển: Biên bản nghiệm thu đƣa vào sử dụng, Biên bản bàn giao,...
- Nguyên giá TSCĐ, chi phí kết chuyển phù hợp với số liệu quyết tốn
Kiểm tra hạch tốn giảm Chi phí XDCB dở dang trong năm/kỳ.
1.4. QUY TRÌNH KIỂM TỐN TSCĐ TRONG KIỂM TỐN BCTC
Quy trình kiểm toán BCTC mẫu do Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA – Vietnam Association of Certified Public Accountants) ban hành. Theo đó,
quy trình của một cuộc kiểm toán đƣợc chia thành 3 giai đoạn: Chuẩn bị Kiểm toán, Thực hiện kiểm tốn và Hồn thành kiểm toán.
1.4.1. Giai đoạn Lập kế hoạch kiểm toán
1.4.1.1. Chu n b k hoạch kiểm toán
Đây là công việc đầu tiên để bắt đầu một quy trình kiểm tốn. Mục đích của bƣớc
cơng việc này là xem xét liệu có thể chấp nhận cung cấp dịch vụ kiểm toán cho khách hàng dựa trên đặc điểm kinh doanh, uy tín của khách hàng cũng nhƣ tính chính trực, tuân thủ luật pháp của Ban giám đốc hay khơng. Ở giai đoạn này, Cơng ty kiểm tốn sẽ tiến
SVTH: Trƣơng Thị Mỹ Trang 21 Lớp: 10DKKT07
hành đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán, nhận diện lý do mời kiểm toán của khách
hàng, lựa chọn đội ngũ KTV và ký hợp đồng kiểm tốn.
Ban đầu Cơng ty phải đánh giá khả năng chấp nhận Kiểm toán để chấp nhận lời mời
KTV phải căn cứ vào khả năng của Công ty và các điều kiện của khách hàng. Đánh giá
rủi ro có thể gặp phải. Mẫu GLV A110 và A120.
1.4.1.2. Thu th p thông tin cơ b n về khách hàng
Mục tiêu của công việc này là thu thập thông tin về khách hàng và môi trƣờng hoạt động để xác định và hiểu các sự kiện, giao dịch và thông lệ kinh doanh của khách hàng
có ảnh hƣởng trọng yếu tới BCTC, qua đó giúp xác định rủi ro có sai sót trọng yếu do
gian lận hoặc nhầm lẫn.
Trong giai đoạn này KTV cần thu thập đƣợc những hiểu biết về môi trƣờng hoạt
động và các yếu tố bên ngồi có ảnh hƣởng đến doanh nghiệp, những hiểu biết về doanh
nghiệp, những chính sách kế toán mà doanh nghiệp áp dụng, mục tiêu chiến lƣợc và những rủi ro kinh doanh có liên quan, việc đo lƣờng và đánh giá kết quả hoạt động. Ngồi ra cịn có các thơng tin khách nhƣ: nhân sự chủ chốt của DN, nhân sự kế toán và các thơng tin hành chính khác.
Để có thể có đƣợc những thơng tin đó, KTV có thể phỏng vấn khách hàng, xem xét
hồ sơ kiểm toán năm trƣớc (nếu có), xem xét các tài liệu khách hàng cung cấp, tham khảo các tạp chí ngành,…. Cơng việc này đƣợc thể hiện qua GLV A310 .
Đối với khoản mục TSCĐ, trong việc thu thập thông tin khách hàng, KTV cần đạt
đƣợc những thông tin về TSCĐ nhƣ sau - GLV A450: Hiểu biết chủ yếu về TSCĐ và Xây dựng cơ bản
Hiểu biết về chính sách kế tốn áp dụng
KTV có thể mơ tả về chu trình TSCĐ và XDCB
Sốt xét về thiết kế các thử nghiệm kiểm sốt chính
1.4.1.3. L p h p đồng kiểm tốn và lựa chọn nhóm kiểm toán
Trong giai đoạn này đơn vị kiểm toán và KTV sẽ làm những công việc sau đây:
- Ký kết hợp đồng kiểm tốn, GLV A210, trong đó sẽ ghi rõ trách nhiệm, quyền lợi
SVTH: Trƣơng Thị Mỹ Trang 22 Lớp: 10DKKT07