3.2 Khái quát quy trình kiểm toán các khoản ước tính kế toán tại Công ty Kiểm toán
3.2.3 Kiểm toán dự phòng giảm giá hàng tồn kho
Hàng tồn kho thường được xem là trọng yếu do chiếm tỷ trọng cao trong cơ cấu tài
sản của DN. Vì vậy, khi một mặt hàng nào đó của DN bị giảm giá trị (do hàng lỗi thời, kém chất lượng, giảm giá…) thì cần phải lập dự phịng.
Ước tính kế tốn cho khoản mục dự phịng giảm giá HTK chiếm một vai trò quan
trọng để thấy được tình hình biến động giá cuả HTK. Vì thế, việc kiểm tốn các khoản dự
phịng hàng tồn kho mang một ý nghĩa quan trọng và thiết thực đối với DN.
Theo quy định của Công ty AASCs, KTV cần tiến hành các thủ tục kiểm toán sau:
- Thu thập bảng tổng hợp đánh giá hàng tồn kho phản ánh số dư đầu kỳ, phát sinh
trong kỳ, số dư cuối kỳ nhằm phát hiện các mặt hàng có số dư đầu kỳ và số dư cuối kỳ bằng nhau hàng chậm luân chuyển và phỏng vấn kế toán ngun nhân tại sao.
- Phân tích số vịng quay hàng tồn kho năm nay và năm trước.
+ Việc phân tích vịng quay HTK sẽ giúp KTV thấy được tốc độ luân chuyển HTK trong kỳ, xu hướng hàng bán trong năm cũng như phát hiện các mặt hàng chậm luân chuyển, lỗi thời, từ đó KTV xác định được cơ sở lập DP của doanh nghiệp có phù hợp chưa. - Đối với các mặt hàng đã được lập dự phòng, KTV cần xem xét lại phương pháp lập
dự phòng đã phù hợp chưa. Đồng thời, kiểm tra số lập dự phịng và tính lại một lần nữa. + KTV cần xem xét việc trình bày các khoản DP này trên BCTC cũng như giá trị hoàn nhập hay các sự kiện dẫn đến việc trích lập thêm.
- KTV tiến hành lập bảng tổng hợp số dự phòng của các mặt hàng trong năm và so sánh với năm trước nhằm phát hiện các mặt hàng được lập dự phòng chủ yếu. Từ đó, KTV
đưa ra ý kiến đề xuất cải thiện tình hình cho khách hàng.
- Xem xét việc trình bày và cơng bố:
+ HTK có thể là đối tượng của việc cầm cố, thế chấp trong việc vay nợ. Khi
đó, giá trị ghi sổ của HTK này phải được công bố trên BCTC.
+ KTV cần xem xét kỹ thư xác nhận số dư các khoản vay nhằm phát hiện các mặt hàng tồn kho đã bị cầm cố hay thế chấp.
41
Minh họa cách thức thực hiện các thủ tục này tại một khách hàng cụ thể: a) Bảng câu hỏi về kiểm sốt nội bộ:
Câu hỏi
Trả lời
Có Khơng Ghi chú
1- DN có sự phân chia trách nhiệm giữa cơng tác kế tốn trích lập DP và phê duyệt DP khơng ?
2- DN có tổ chức sắp xếp kho hàng hợp lý, tránh mất mát, hư hỏng hay khơng ?
3- Đơn vị có tổ chức kiểm kê định kỳ hàng tồn kho
hay khơng ?
4- Có chính sách phân loại các mặt hàng tồn kho giảm giá, kém phẩm chất, nhằm đáp ứng yêu cầu về đặc điểm quản lý, sử dụng của doanh nghiệp hay không ?
5 – Doanh nghiệp có xây dựng chính sách trích lập DP hợp lý và thực hiện nhất quán trong kỳ kế tốn khơng?
b) Thử nghiệm cơ bản:
Thử nghiệm 1: Kiểm tra số dư hàng tồn kho tại ngày khóa sổ kế tốn lập BCTC
Mục tiêu: Nhằm đáp ứng các cơ sở dẫn liệu sau:
- Đầy đủ: đảm bảo các mặt hàng tồn kho tại ngày kết thúc niên độ đều có thật và
thuộc quyền sở hữu của DN.
- Đánh giá: tìm hiểu các mặt hàng có số dư đầu kỳ và số dư cuối kỳ không đổi và được lập dự phịng kịp thời.
Cơng việc:
- Xem lại biên bản kiểm kê HTK vào thời điểm cuối niên độ, đồng thời tham gia
kiểm kê một số mặt hàng có giá trị lớn, hoặc các mặt hàng nhạy cảm. - Kiểm tra, đối chiếu số dư trên bảng CĐPS với hệ thống Sổ chi tiết, Sổ cái.
BẢNG CÂN ĐỐI PHÁT SINH HTK CUỐI NĂM 2011 Tài khoản Dư nợ ĐK
Số phát sinh Dư nợ CK Phát sinh nợ Phát sinh có 152 1.217.672.357 1.299.041.626.926 1.299.090.438.102 1.168.861.181 1521 756.796.189 1.283.536.573.880 1.284.018.837.101 274.532.968 1522 419.960.761 15.236.824.898 14.852.588.116 804.197.543 1523 40.915.407 268.228.148 219.012.885 90.130.670 153 93.906.220 1.613.497.300 1.499.027.403 208.376.117 1531 93.906.220 1.613.497.300 1.499.027.403 208.376.117 154 3.380.877.023 1.417.451.923.714 1.420.832.800.737 0 1541 1.410.623.441.122 1.410.623.441.122 1542 3.380.877.023 6.828.482.592 10.209.359.615 155 90.296.932.896 1.460.978.497.889 1.295.970.374.136 255.305.056.649 Bảng 3.7
Từ bảng số liệu trên, KTV đối chiếu với bảng số liệu trên sổ chi tiết và thấy khớp đúng. Về đánh giá DP, dựa vào mức độ trọng yếu nên KTV đã tiến hành chọn mẫu đánh giá việc lập DP của khoản mục thành phẩm TK 155 như sau:
Thử nghiệm 2: Kiểm tra việc đánh giá và lập dự phòng giảm giá HTK:
Mục tiêu: Nhằm đáp ứng các cơ sở dẫn liệu sau:
- Đánh giá: xem xét phương pháp lập dự phịng có phù hợp với quy định và được
43
- Ghi chép chính xác: việc tính tốn các khoản dự phịng có được lập riêng biệt cho từng mặt hàng và giá trị có chính xác khơng.
Cơng việc:
- Xem xét giá bán của sản phẩm, hàng hóa sau ngày khóa sổ và các sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ để phát hiện các bằng chứng liên quan, chứng minh cho sự giảm giá HTK.
- Thực hiện các ước tính độc lập đối với mức dự phịng cần trích lập.
KTV kết hợp tìm hiểu về giá trị HTK của năm trước và thu thập giá thị trường của HTK tại thời điểm 31-12-2011 (xem xét đơn giá bán của thành phẩm vào thời điểm đầu
niên độ sau) và thấy rằng có sự tụt giảm so với giá trên sổ sách (nghĩa là giá trị thuần có thể thực hiện được nhỏ hơn giá gốc ghi trên sổ sách).Tuy nhiên, DN lại khơng trích lập DP cho lượng hàng này.
Vì vậy, dựa trên danh sách chi tiết HTK theo mặt hàng, KTV tính tốn và đưa ra bảng trích lập DP như sau:
CƠNG TY TNHH DỊCH VỤ TƯ VẤN TÀI CHÍNH KẾ TỐN VÀ KIỂM TỐN PHÍA NAM
Khách hàng DHK Tham chiếu D530
Niên độ KT 31-12-2011 Người thực hiện -
Khoản mục HTK Người kiểm tra -
Bước công việc Chi tiết DP 155 Ngày thực hiện 09-02-2012
BẢNG TRÍCH DỰ PHỊNG THÀNH PHẨM Sản phẩm Giá gốc Giá trị thuần có thể thực hiện được Chênh lệch SL (kg) Chênh lệch Cần lập DP Không cần lập DP F61026030 163.389 155.350 8.039 500 4.019.500 F61031040 5.213.997 4.899.990 314.007 385 120.892.695
F62HN200L. 409.137 390.850 18.287 562 10.277.294 F62NBSL. 240.498 210.580 29.918 362 10.830.316 F62NBS-3L. 1.838.471 1.785.632 52.839 159 8.401.401 F62NBS-5L. 14.861.341 12.988.256 1.873.085 175 327.789.875 F62NBS-7L. 63.643.015 63.150.055 492.960 234 115.352.640 F62NBS-8L. 53.065.540 52.565.540 500.000 53 26.500.000 F62HN200X. 27.716.530 28.550.530 (834.000) 56 (46.704.000) F62NBSX. 41.002 .779 42.102.779 (1.100.000) 75 (82.500.000) F62NBS-5X. 16. 777.745 17.877.745 (1.100.000) 80 (88.000.000) F61031040-X 51.294.443 53.594.443 (2.300.000) 30 (69.000.000) F61026028. 912.662 920.662 (8.000) 95 (760.000) ….. TỔNG CỘNG 624.063.721 (286.964.000) Bảng 3.8
Như vậy, KTV đề nghị DN trích lập DP cho các mặt hàng này và bổ sung bút toán DP như sau:
Nợ TK 632: 624.063.721
Có TK 159: 624.063.721
3.2.4 Kiểm tốn chi phí trả trước:
Theo quy định của Công ty AASCs, KTV cần tiến hành các thủ tục kiểm toán sau:
- Trước tiên, KTV so sánh, phân tích biến động của chi phí trả trước và các tài sản khác ngắn hạn/dài hạn năm nay so với năm trước, giải thích những biến động bất thường.
45
+ Xem lướt qua Bảng tổng hợp phân bổ chi phí trả trước để xem có các khoản mục bất thường khơng.
+ Kiểm tra việc phân bổ các khoản chi phí trả trước, xem xét có khoản nào đã phân bổ hết nhưng DN cịn tiếp tục trích khơng.
- Kiểm tra chứng từ liên quan đến các khoản chi phí trả trước phát sinh, đảm bảo các chi phí này được ghi nhận đầy đủ, chính xác và phân loại đúng đắn.
+ Chọn mẫu một vài khoản chi phí giá trị lớn kiểm tra, xem xét nguyên nhân tại sao DN phân loại vào khoản chi phí trả trước, tìm hiểu cách thức phân loại và ghi nhận chi phí trả trước và TSCĐ như thế nào.
- Đánh giá tính hợp lý của thời gian phân bổ các chi phí trả trước do DN chọn và tính
nhất quán với năm trước.
- Kiểm tra lại tính tốn của bảng tổng hợp phân bổ và đánh giá tính hợp lý của việc phân bổ chi phí trả trước vào các tài khoản chi phí liên quan.
Minh họa cách thức thực hiện các thủ tục này tại một khách hàng cụ thể: a) Bảng câu hỏi về kiểm soát nội bộ:
Câu hỏi
Trả lời
Có Khơng Ghi chú
1- Đơn vị có xây dựng chính sách quy định việc ghi
nhận chi phí trả trước khơng?
2- Các khoản chi phí trả trước có hợp lý khơng và có
được phân bổ đầy đủ theo quy định chưa?
3- Hệ thống sổ chi tiết chi phí trả trước có đáp ứng
u cầu quản lý, và dễ dàng theo dõi theo từng bộ phận sản xuất và từng đối tượng không?
b) Thử nghiệm cơ bản:
Thử nghiệm 1: Kiểm tra việc ghi chép đầy đủ và phân loại hợp lý của các khoản mục chi phí trả trước
- Hiện hữu, đầy đủ, trình bày và cơng bố: Bảo đảm chi phí trả trước được phân loại
hợp lý, ghi chép đầy đủ và trình bày đúng.
Cơng việc:
- Lập bảng tổng hợp số dư đầu kỳ và cuối kỳ của khoản mục chi phí trả trước để xem tình hình tăng giảm biến động.
- Tìm hiểu cách thức phân loại chi phí trả trước ngắn hạn và dài hạn. - Chọn mẫu đối chiếu một vài khoản chi phí trả trước với chứng từ thực tế.
CÔNG TY TNHH DỊCH VỤ TƯ VẤN TÀI CHÍNH KẾ TỐN VÀ KIỂM TỐN PHÍA NAM
Khách hàng IJK Tham chiếu D630
Niên độ KT 31-12-2011 Người thực hiện -
Khoản mục Chi phí trả trước Người kiểm tra -
Bước công việc Tổng hợp Ngày thực hiện 09-02-2012
BẢNG TỔNG HỢP SỐ PHÁT SINH CHI PHÍ TRẢ TRƯỚC Tài khoản Dư nợ ĐK Dư có ĐK Phát sinh nợ
Phát sinh có Dư nợ CK Dư có CK
142 289.420.793 - - 207.043.200 82.017.593 -
242 581.033.240 - - 20.699.831 560.333.409 -
Tổng 870.454.033 227.743.031 642.711.002
Bảng 3.9
Qua phỏng vấn, KTV thấy được DN chưa xây dựng một chính sách phân loại chi phí trả
trước rõ ràng và nhất quán, việc phân loại hiện nay chủ yếu dựa trên giá trị của công cụ dụng cụ cũng như thời gian sử dụng của đối tượng đó. Qua đó, KTV đề nghị DN nên xây
47
Thử nghiệm 2: Kiểm tra việc tính tốn, phân bổ đúng giá trị của các khoản chi phí trả trước
Mục tiêu: Nhằm đáp ứng các cơ sở dẫn liệu sau:
- Đánh giá: đảm bảo phương pháp và tỷ lệ phân bổ phù hợp với quy định và được
thực hiện một cách nhất quán.
- Đầy đủ: giá trị phân bổ được tính tốn chính xác và đầy đủ. Cơng việc:
- Thu thập bảng tổng hợp phân bổ chi phí trả trước và sổ chi tiết đối với từng tài
khoản.
- Tính tốn lại giá trị phân bổ của một vài đối tượng.
BẢNG PHÂN BỔ CHI PHÍ TRẢ TRƯỚC NỘI
DUNG NGÀY GIÁ TRỊ
TG PB MỨC PB THÁNG PHÂN BỔ 2011 GTCL Thuê văn phòng từ 03/11-05/11 19-03-2011 68.168.100 3 22.722.700 68.168.100 - Thuê văn phòng từ 06/11-08/11 10-06-2010 69.361.500 3 23.120.500 69.361.500 - Thuê văn phòng từ 09/11-11/11 08-09-2010 69.513.600 3 23.171.200 69.513.600 - Máy tính 07-03-2010 15.716.566 24 654.857 7.858.283 1.309.714 Máy tính 12-04-2010 12.058.896 24 502.454 6.029.448 1.507.362 Máy tính 04-08-2010 13.624.200 24 567.675 6.812.100 3.406.050 TỔNG CỘNG 320.499.262 70.739.386 227.743.031 6.223.126 Bảng 3.10
KTV đã kiểm tra và tính tốn lại giá trị phân bổ của các khoản mục trên và kết quả khớp
đúng với số liệu của kế toán.
3.2.5 Kiểm tốn chi phí khấu hao tài sản cố định:
Khoản mục TSCĐ của một DN thường biến động không nhiều trong năm nhưng lại chiếm một tỷ trọng không nhỏ trong cơ cấu Tổng TS. Khi kiểm toán khoản mục này, KTV thường lưu ý nhiều tới tình hình tăng giảm, các ước tính về phương pháp khấu hao cũng như thời gian khấu hao.
Theo quy định của Công ty AASCs, KTV cần tiến hành các thủ tục kiểm tốn sau:
- So sánh, phân tích tình hình tăng giảm TSCĐ cũng như các biến động bất thường (nếu có).
- Kiểm tra tính hợp lý của việc xác định thời gian hữu ích của TS căn cứ vào Thông tư số 203/TT-BTC.
- So sánh tỷ lệ khấu hao trung bình cho các nhóm TSCĐ với niên độ trước và yêu cầu giải trình nếu có sự thay đổi.
- Thu thập bảng tổng hợp biến động từng loại TSCĐ theo nguyên giá và giá trị hao mòn lũy kế.
- Kiểm tra tính chính xác về mặt số học của giá trị khấu hao.
- Chọn mẫu các TSCĐ tăng trong năm để đối chiếu với chứng từ gốc, các thủ tục
cũng như quyết định phê duyệt của BGĐ. - Tham gia kiểm kê TSCĐ cuối kỳ.
- Xem xét tính hợp lý và nhất quán trong tiêu thức phân bổ khấu hao đối với các TSCĐ dùng chung.
Minh họa cách thức thực hiện các thủ tục này tại một khách hàng cụ thể: a) Bảng câu hỏi về kiểm sốt nội bộ:
Câu hỏi
Trả lời
Có Khơng Ghi chú
1- TSCĐ đưa vào sản xuất có được phân loại rõ ràng và trích khấu hao theo đúng đối tượng không?
49
2- Phương pháp phân loại TSCĐ và trích khấu hao có thực hiện theo đúng quy định và chuẩn mực hiện hành khơng?
3- Có trình bày đầy đủ các thơng tin cần thiết trên
BCTC chưa?
b) Thử nghiệm cơ bản:
Thử nghiệm: Kiểm tra tính chính xác của việc trích khấu hao TSCĐ trong kỳ
Mục tiêu: Nhằm đáp ứng các cơ sở dẫn liệu sau:
- Ghi chép chính xác: đảm bảo việc tính tốn các khoản khấu hao là đúng giá trị và
đúng kỳ theo quy định Nhà nước.
- Đánh giá: phương pháp trích khấu hao có được thực hiện nhất quán trong kỳ. Công việc:
- Kiểm tra phương pháp trích khấu hao có hợp lý khơng.
- Kiểm tra việc trích khấu hao phù hợp với thời điểm tăng TSCĐ, kiểm tra việc phân bổ khoản khấu hao này theo đúng đối tượng sử dụng.
- Xem xét các TSCĐ đã khấu hao hết nhưng vẫn cịn sử dụng.
CƠNG TY TNHH DỊCH VỤ TƯ VẤN TÀI CHÍNH KẾ TỐN VÀ KIỂM TỐN PHÍA NAM
Khách hàng ABC Tham chiếu D710
Niên độ KT 31-12-2011 Người thực hiện -
Khoản mục TSCĐ hữu hình Người kiểm tra -
Bước cơng việc Khấu hao TSCĐ Ngày thực hiện 09-02-2012
BẢNG TRÍCH KHẤU HAO TSCĐ Tên TSCĐ Ngày nhập Nguyên giá Tháng KH Tỷ lệ Khấu hao Khấu hao tháng theo DN Khấu hao tháng theo kiểm toán CL
SiLo chứa đất
bột 23/04/95 1.483.335.037 10% - - -
Bơm dầu máy làm mát dầu máy ép X1 26/12/08 36.464.000 12 12,5% 379.833 379.833 - Máy hút bụi 15HP 26/12/08 210.000.000 12 12,5% 2.187.500 2.187.500 - Ống dẫn máy hút bụi cho MF7500 X3 26/12/08 409.071.000 12 12,5% 4.261.156 4.261.156 - Máy khuấy 26/12/08 364.500.000 12 12,5% 3.796.875 3.796.875 - Máy khuấy 26/12/08 364.500.000 12 12,5% 3.796.875 3.796.875 - Bơm màng wilden 22/01/09 21.740.800 12 12,5% 226.467 226.467 - Bơm màng wilden 22/01/09 21.740.800 12 12,5% 226.467 226.467 - Bơm màng wilden 22/01/09 21.740.800 12 12,5% 226.467 226.467 - Bơm màng wilden 22/01/09 21.740.800 12 12,5% 226.467 226.467 - HT rải bột máy 23/01/09 1.790.136.532 12 12,5% 18.647.256 18.647.256 - Hệ thống máy ép Sacmi 7500 30/01/09 26.322.362.074 12 12,5% 274.191.272 274.191.272 Bảng 3.11
KTV thu thập bảng tính khấu hao của DN và tự lập lại một bảng tính, và kết quả tính