1 .3CHUẨN MỰC QUỐC TẾ VỀ THUẾ TNDN
3.1 ĐỊNH HƯỚNG HOÀN THIỆN
3.1.1 Tiếp cận chuẩn mực kế toán quốc tế để nâng cao tính hội nhập
Việt Nam mở cửa nền kinh tế từ 1986 và đang từng bước hội nhập. Đầu tư nước ngoài vào Việt Nam ngày càng nhiều. Các tập đồn đa quốc gia có mặt ở Việt Nam ngày càng đơng đảo. Vì vậy, Việt Nam cần hồn thiện chuẩn mực kế tốn thuế TNDN theo hướng tiếp cận chuẩn mực quốc tế để giảm thiểu các bút toán điều chỉnh do khác biệt giữa chuẩn mực quốc tế và Việt Nam. Từ đó, tạo mơi trường thuận lợi thu hút hơn nữa đầu tư nước ngoài.
3.1.2 Phù hợp với môi trường pháp lý Việt Nam
Mặc dù theo hướng tiếp cận chuẩn mực quốc tế, VAS 17 cần phù hợp với môi trường pháp lý Việt Nam. Đặc điểm mỗi nước một khác nhau. Ở Việt Nam có những đặc thù riêng cần phải được nghiên cứu, khảo sát trước khi áp dụng. Có như vậy, những hồn thiện mới được áp dụng vào thực tiễn và đem lại lợi ích thiết thực. Nếu áp dụng những điểm khơng phù hợp, chính sách sẽ khập khiễng và khơng thiết thực. Từ đó, việc áp dụng trong thực tế khơng khả
3.2GIẢI PHÁP HỒN THIỆN CHUẨN MỰC KẾ TỐN THUẾ TNDN 3.2.1 Hồn thiện nội dung chuẩn mực
3.2.1.1 Giảm sự khác biệt với IAS 12
Như đã đề cập ở chương 2, VAS 17 và IAS 12 có những khác biệt. Điều đó có thể do lúc ban hành, điều kiện kinh tế xã hội chưa thật cần thiết. Hiện nay, các công ty đa quốc gia ngày càng đầu tư nhiều vào Việt Nam. Đồng thời các chuẩn mực khác cũng đã được phát triển. Vì vậy, VAS 17 nên bổ sung những hướng dẫn phù hợp để giảm sự khác biệt nếu được. Cụ thể:
- Bổ sung hướng dẫn cụ thể hạch toán thuế TNDN hiện tại và thuế TNDN hỗn lại khi có khoản thuế phát sinh từ việc hợp nhất kinh
doanh.
- Bổ sung hướng dẫn về cách xử lý các chênh lệch tạm thời khi tài sản được định giá lại theo giá trị hợp lý.
3.2.1.2 Hạch tốn để ghi nhận tính khơng chắc chắn trong thuế
Như đã trình bày ở trên, hạch tốn tính khơng chắc chắn của thuế trong kế toán chưa được hướng dẫn cụ thể. VAS 17 nên có những hướng dẩn về cách xác định tính khơng chắc chắn của thuế trong kế tốn thuế TNDN.
Chuẩn mực Hoa Kỳ đã ban hành và thực hiện việc hạch tốn tính khơng chắc chắn trong thuế. Đồng thời, IAS 12 cũng đang có khuynh hướng sửa đổi theo US GAAP3. Vì vậy, người viết đề xuất VAS 17 tham khảo quy
định theo chuẩn mực kế tốn thuế TNDN Hoa Kỳ, đánh giá tính hợp lý, đồng thời có các bổ sung để khắc phục các khiếm khuyết của US GAAP4
.
Theo đó, các tài sản thuế TNDN được ghi nhận khi có khả năng 50% trở lên (“more likely than not”) là các tài sản này vẫn sẽ được thực hiện khi có kiểm tra / thanh tra (hoặc cả khi tranh cãi với cơ quan thuế) nghĩa là cơ quan thuế chấp nhận cách tính thuế của doanh nghiệp.
Khi doanh nghiệp chọn một cách tính thuế khơng chắc chắn, quy tắc trên cũng được áp dụng cho việc ghi nhận một khoản nợ phải trả cho khoản không chắc chắn trong thuế TNDN.
Cách xác định tính khơng chắc chắn gồm 2 bước:
- Bước 1: Ước tính các khả năng có thể xảy ra, lợi ích kinh tế tương ứng
và xác suất các khả năng này không bị truy thu vững khi bị thanh tra, kiểm tra (hay tranh cãi với cơ quan thuế).
- Bước 2: Kiểm tra tài sản thuế TNDN có đủ điều kiện ghi nhận hay
khơng. Và đo lường giá trị lợi ích thuế trên báo cáo tài chính.
Các doanh nghiệp nên sử dụng phương pháp khả năng dồn tích. Cụ thể là một vị trí thuế ghi nhận sẽ là lợi ích thuế lớn nhất mà nó có khả năng dồn tích)xảy ra lớn hơn 50%.
Ví dụ:
Cơng ty A có một khoản chi phí khấu hao TSCĐ đang tranh cãi có được khấu trừ hay khơng. Khả năng như sau:
4
Thuế được khấu trừ Khả năng xảy ra Trọng số
USD100 80% USD80
USD0 20% USD0
USD80
Doanh nghiệp sẽ ghi nhận 100 vì khả năng dồn tích của nó lớn hơn
50%.
Giả sử khả năng xảy ra ngược lại, như sau:
Thuế được khấu trừ Khả năng xảy ra Trọng số
USD100 20% USD20
USD0 80% USD0
USD20
Doanh nghiệp sẽ khơng ghi nhận tài sản thuế USD100 vì chưa đạt mức khả năng dồn tích hơn 50%.
Ví dụ: Doanh nghiệp B đã kê khai một khoản chi phí làm tăng lợi ích nhận được là USD100. Doanh nghiệp B phân tích có các khả năng như sau
Thuế được khấu trừ Khả năng xảy ra Trọng số Khả năng xảy ra dồn tích USD100 10% USD10 10% USD80 30% USD24 40%
USD50 45% USD22.5 85%
USD30 15% USD4.5 100%
USD61
Doanh nghiệp nên ghi nhận tài sản USD50. Doanh nghiệp đã ghi nhận 100 nên doanh nghiệp lập dự phòng 50.
Các hạn chế và đề xuất các bổ sung để khắc phục
US GAAP khơng phải là hồn hảo. Trong q trình thực hiện, cách xác định như trên và một số điểm khác bộc lộ các hạn chế cần hoàn thiện:
Hạn chế Hoàn thiện
Việc hạch tốn khơng phải đơn giản. Doanh nghiệp phải xác định các khả năng xảy ra và xác suất xảy ra tính khơng chắc chắn. Điều này không phải là dễ dàng.
Việc ước tính này tính cho toan bộ cách tính thuế có tính khơng chắc chắn (cho tồn bộ tờ khai thuế TNDN) hay cho từng cách tính thuế (từng khoản mục doanh thu, chi phí)
Nên quy định mức trọng yếu của khoản mục để xác định tính không chắc chắn để giảm bớt công việc khi phải hạch toán những khoản mục giá trị nhỏ.
Trong một số trường hợp đặc biệt, việc áp dụng ngun tắc trên có thể khơng phù hợp.
Ví dụ: giả sử khi xét 1 chi phí có được khấu trừ hay khơng, có hai khả năng xảy ra. Khả năng 1
Nên nghiên cứu thêm các trường hợp loại trừ.
đem lại lợi ích kinh tế cho doanh nghiệp là USD1,000 với xác suất có thể khơng bị cơ quan thuế truy thu là 51%. Khả năng 2, bị cơ quan thuế truy thu thuế (lợi ích kinh tế =0) với xác suất là 49%. Theo cách trên, doanh nghiệp sẽ không ghi nhận một khoản nợ thuế TNDN nào để giảm lợi ích kinh tế trong tương lai trong khi chênh lệch 49% và 51% là khá nhỏ.
dựng trường hợp loại trừ xem xét độ khác biệt xác suất của các khả năng và các khả năng
Trình bày và công bố như thế nào trên báo cáo tài chính. Nếu trình bày q rõ, cơ quan thuế sẽ phát hiện nhưng nếu khơng trình bày rõ, người đọc báo cáo tài chính sẽ khơng hiểu.
Quy định về các khoản cần được công bố chi tiết trong các hồ sơ, form mẫu khác với
báo cáo tài chính và
chỉ được truy cập cho một số đối tượng.
3.2.2 Hồn thiện thơng tư hướng dẫn thuế TNDN – đề nghị quy trình xác định thuế TNDN trong kế tốn
Với việc không nhất quán trong hướng dẫn thực hiện và chuẩn mực, đề xuất Nhà Nước nghiên cứu sửa đổi thông tư hướng dẫn. Theo đó, thơng tư nên sử dụng phương pháp tiếp cận bảng cân đối kế toán để xác định các chênh lệch tạm thời và thuế TNDN hoãn lại.
Giải pháp: nghiên cứu cách xác định thuế TNDN hoãn lại theo quy
Bước 2: Xác định cơ sở tính thuế Bước 3: Xác định chênh lệch tạm thời Bước 4: Xác định các loại trừ
Bước 5: Xem xét lỗ chuyển cho các kỳ sau Bước 6: Thuế suất sử dụng
Bước 7: Tính thuế TNDN hỗn lại
Bước 8: Lập dự phịng cho tính khơng chắc chắn trong thuế
Bước 9: Xem xét trình bày trên báo cáo tài chính và thuyết minh báo
cáo tài chính
Cụ thể:
Bước 1: Tính thuế TNDN hiện hành
Thuế TNDN hiện hành được tính dựa trên quy định hiện hành về thuế TNDN của từng quốc gia.
Một số khoản mục xác định nghĩa vụ thuế có tính khơng chắc chắn. Chúng ta cần lưu ý để hạch tốn thuế TNDN được chính xác.
Hướng dẫn: Kê khai thuế TNDN hiện hành theo hướng dẫn của Bộ Tài
Chính về thuế TNDN, cụ thể hiện nay là Thông tư 123/2012/TT-BTC ngày
27/7/2012.
Bảng biểu:
Lợi nhuận kế toán Điều chỉnh tăng
- Chi phí khơng liên quan hoạt động sản xuất kinh doanh
- Khấu hao
- ....
Điều chỉnh giảm
-
Lợi nhuận chịu thuế
Thuế suất (@ xx%)
Thuế TNDN hiện hành
Bước 2: Xác định giá trị sổ sách và cơ sở tính thuế
Hướng dẫn: Giá trị sổ sách được lấy từ sổ sách kế tốn
Cơ sở tính thuế được xác định như sau:
Tài sản = giá trị được khấu trừ trong tương lai
Nợ phải trả = giá trị còn lại - giá trị được khấu trừ trong tương lai
Lưu ý: giá trị được khấu trừ trong tương lai có thể phụ thuộc vào cách sử dụng tài sản
Bước 3: Xác định chênh lệch tạm thời
TÀI SẢN NỢ PHẢI TRẢ
Giá trị ghi sổ
>
Chênh lệch tạm thời chịu thuế Thuế TNDN hoãn lại phải trả
Chênh lệch tạm thời được khấu trừ
cơ sở tính thuế Tài sản thuế TNDN hỗn lại
Giá trị ghi sổ
<
cơ sở tính thuế
Chênh lệch tạm thời được khấu trừ
Tài sản thuế TNDN hoãn lại
Chênh lệch tạm thời chịu thuế
Thuế TNDN hoãn lại phải trả
Bảng biểu đơn giản đề nghị để tính thuế TNDN hiện hành trong kế tốn:
Giá trị cịn lại
Cơ sở tính thuế
Chênh lệch tạm thời chịu thuế / (được
khấu trừ) Tài sản - Tài sản cố định - Các khoản đầu tư tài chính - ... Nợ phải trả - Nợ dài hạn - Nợ ngắn hạn - Các khoản phải trả người bán
- Các khoản thưởng phải trả
nhân viên
Bước 4: Xác định các loại trừ
Hướng dẫn: theo VAS 17, loại trừ gồm: Các giao dịch khơng có tác
động trong lợi nhuận kế tốn và thu nhập chịu thuế
Bước 5: Xem xét ghi nhận tài sản thuế TNDN cho:
- lỗ chuyển cho các kỳ sau
- Các khoản mục không nằm trên bảng cân đối kế tốn nhưng có tác động trong các kỳ sau. Ví dụ: chi phí nghiên cứu phát triển khơng được khấu trừ kỳ này nhưng được khấu trừ khi sau khi cơng trình nghiên cứu được nghiệm thu.
Bước 6: xác định thuế suất sử dụng cho từng khoản mục
Thuế suất sử dụng để tính thuế TNDN hoãn lại
Tài sản
- Tài sản cố định
- Các khoản đầu tư tài chính
Nợ phải trả
- Nợ dài hạn
- Nợ ngắn hạn
- Các khoản phải trả người bán
- Các khoản thưởng phải trả nhân
viên
Các khoản tài sản thuế TNDN khác (lỗ chuyển kỳ sau, các khoản mục khác đủ điều kiện ghi nhận)
Bước 7 – Thuế TNDN hoãn lại
Chênh lệch tạm thời chịu thuế / (được khấu trừ)
Thuế suất
Thuế TNDN hoãn lại phải trả / (tài sản thuế TNDN hoãn lại) Tài sản - Tài sản cố định - Các khoản đầu tư tài chính
- ... Nợ phải trả - Nợ dài hạn - Nợ ngắn hạn - Các khoản phải trả người bán - Các khoản thưởng phải trả nhân viên Các khoản loại trừ Các khoản tài sản thuế TNDN khác (lỗ chuyển kỳ sau, các khoản mục khác đủ điều kiện ghi nhận)
Thuế TNDN hoãn lại phải trả Tài sản thuế TNDN hoãn lại
Trừ Số dư đầu kỳ của thuế TNDN hoãn lại
Khác biệt ghi nhận vào chi phí thuế TNDN hỗn lại
Bước 8: Lập dự phịng cho tính khơng chắc chắn trong thuế
Hướng dẫn: Như đã đề cập trong phần trước.
Bước 9: Xem xét trình bày trên báo cáo tài chính và thuyết minh báo cáo tài chính
3.3KIẾN NGHỊ 3.3.1 Với Quốc Hội
Sửa đổi luật thuế TNDN để giảm tính khơng chắc chắn trong luật thuế tại Việt Nam
Quy định thuế của Việt Nam vẫn đang trong giai đoạn phát triển. Sau mỗi 2-3 năm, các quy định lại có sự thay đổi lớn. Thêm vào đó, các quy định về thuế trong Việt Nam thường khơng rõ ràng. Vì vậy, tính khơng chắc chắn trong thuế tại Việt Nam có thể nói là cao.
Với q trình cơng tác về thuế, người viết có dịp quan sát và ghi nhận những khoản mục doanh thu và chi phí bị cơ quan thuế điều chỉnh. Người viết tóm tắt như một văn bản tham khảo khi xét tính khơng chắc chắn trong thuế tại Việt Nam. Từ đó, đề xuất Quốc Hội xem xét sửa đổi để giảm tính khơng chắc chắn cho kế toán:
Bảng 4 – Các khoản mục doanh thu, chi phí thường có tính khơng chắc chắn tại Việt Nam
Khoản mục Các khoản mục không chắc chắn trong thuế Việt Nam
Doanh thu bán
hàng và cung cấp dịch vụ
Chênh lệch giá xác định theo luật thuế và kế toán (nguy cơ chuyển giá)
Theo luật thuế, trong trường hợp hàng hóa dịch vụ khơng được bán theo giá thị trường như biếu tặng, trao đổi, thuế sẽ xác định lại giá bán.
Khoản mục Các khoản mục không chắc chắn trong thuế Việt Nam
Tại các doanh nghiệp đa quốc gia,công ty ở Việt Nam thường có các giao dịch với công ty mẹ ở nước ngoài. Giá trị giao dịch trong các giao dịch này có giá thường:
(i) thấp hơn giá trên thị trường vì có thể do giao dịch trong cùng tập đoàn nên giảm được các chi phí phát sinh trong giao dịch như quảng cáo, tìm khách
hàng, ...
(ii) thường khó xác định giá trị có phải giá trị thị trường hay không
Các giao dịch này thường sẽ bị cơ quan thuế kiểm tra và chất vấn. Từ đó, nhiều tranh cãi giữa doanh nghiệp và cơ quan thuế phát sinh. Vì các giao dịch thường có giá trị lớn, các vấn đề về thuế phát sinh thường lớn.
Hiện nay, mặc dù đã có thơng tư hướng dẫn xác định giá trong các giao dịch này, thông tư chưa đáp ứng được yêu cầu quản lý, giảm thiểu tranh cãi và cơ sở cho các tranh cãi, nếu có.
Kiến nghị: cần hoàn thiện các quy định cũng như tìm hiểu thực tế tại các nước trong khu vực để bảo vệ quyền lợi hợp lý của doanh nghiệp cũng như ngăn chặn các hình thức chuyển giá làm thất thu ngân sách.
Khoản mục Các khoản mục không chắc chắn trong thuế Việt Nam
Doanh thu bán
hàng nội bộ
Giá của hàng hóa, dịch vụ tiêu dùng nội bộ
Hàng hóa, dịch vụ dùng để biếu tặng, trang bị, thưởng cho người lao động được xác định theo giá bán của hàng hóa, dịch vụ cùng loại tương đương trên thị trường trong khi kế toán xác định theo giá thành sản xuất.
Ví dụ, doanh nghiệp A trả thưởng cho nhân viên bằng vải do doanh nghiệp sản xuất ra. Chi phí sản xuất vải là VND100.000/m. Giá bán trên thị trường là VND150.000/m. Theo kế tốn:
Nợ chi phí nhân cơng: VND100.000 Có hàng tồn kho vải: VND100.000
Tuy nhiên, giá theo cơ quan thuế xác định doanh thu là VND150.000. Cơ quan thuế ấn định thêm doanh thu VND50.000 mà không ghi tăng thêm chi phí cho doanh nghiệp.
Điều này là do quy định của kế toán và thuế khác nhau. Tuy nhiên, sự khác nhau này thực sự không nhất thiết phải xảy ra vì cùng một giao dịch và bản chất. Đề nghị sửa đổi kế toán theo giá trị hàng bán trên thị trường. Doanh thu hoạt
động tài chính
Áp dụng thuế suất ưu đãi
Theo quy định thuế, doanh thu do chênh lệch tỷ giá hối đoái đã thực hiện, nếu liên quan đến hoạt động sản
Khoản mục Các khoản mục không chắc chắn trong thuế Việt Nam
xuất chính sẽ được áp dụng thuế suất ưu đãi. Tuy nhiên, do không quy định rõ như thế nào là liên quan đến hoạt động sản xuất chính, một số doanh nghiệp áp dụng tất cả theo thuế suất ưu đãi.
Điều này làm tăng nguy cơ bị cục thuế truy thu khi kiểm tra, thanh tra và gây tranh cãi cho doanh nghiệp.
Vì phần lớn hoạt động của doanh nghiệp là hoạt động chính, phần doanh thu do chênh lệch tỷ giá hối đoái chỉ là một phần nhỏ. Đề nghị xem xét để cho phép xét