- Hoàn thiện kiểmtoán BCTCDNXL phải đảm bảo tính đồng bộ: Hoàn thiện pháp luật và quy định cũng như chuẩn mực về kiể
c hiện á ôngviệ để đưa ra báo áo kiểmtoán và hoàn thành hồ sơ kiểm toán.
eo đó, những công việc trong giai đoạn này thường bao gồm:
- Tổng hợp kết quả và hình thành ý kiến nhận xét ban đầu đối với từng khoản mục cũng như về BCTC. Bước này được thực hiện bởi tổ trưởng tổ kiểm toán. Sau khi thực hiện xong kiểm toán các khoản mục, phần hành kiểm toán tại đơn vị, từng KTV sẽ tổng hợp lại toàn bộ tài liệu, bằng chứng và các giấy tờ làm việc để lưu hồ sơ kiểm toán cũng như xác định các vấn đề cần trao đổi và báo cáo với tổ trưở ng. Qu a đó sẽ giúp tổ
ưởng tổ kiểm toán hình thà
sơ bộ ý kiến nhận xét về khoả
mục, bộ phận được kiểm toán cũng như toàn bộ BCTC. Từng KTV sẽ phải rà soát lại toàn bộ công việc kiểm toán của mình, sự đầy đủ và thích hợp của các bằng chứng kiểm toán, những giấy tờ làm việc có liên quan, những sai phạm đã phát hiện, những nghi ngờ vướng mắc còn tồn tại…Tổ trưởng sẽ tổng hợp các bút toán điều chỉnh và những thông tin cần làm rõ.
- Tìm hiểu, đánh giá về sự hoạt động liên tục và sự kiện phát sinh trước, trong và sau khi kiểm toán. Việc này sẽ giúp cho việc đưa ra ý kiến nhận xét phù hợp và không bị rủi ro kiểm toán. Vì vậy đây là công việc bắt bu
và không thể thiếu trong bất kỳ một cuộc kiểm toán nào.
- Họp tổ kiểm toán thống nhất các vấn đề trong quá trình kiểm toán. Sau khi mỗi KTV đã hoàn thành những công việc của mình được phân công,
tổ kiểm toán sẽ họp lại để àsoát lại toàn bộ công việc kiểm toán. Mục đích là để rà soát lại tất cả những công việc liên quan đến quá trình kiểm toán, đồng thời tổ kiểm toán sẽ xem xét và nhận định lại những công việc đã thực hiện. Tiếp theo là tổ kiểm toán chốt lại vấn đề cần phải báo cáo với lãnh đạo và hì
thành ý kiến nhận xét về BCTC. Tổ kiểm toán lập báo cáo kiểm toán cho đơn vị mình đảm nhiệm kiểm toán. Mỗi tổ kiểm toán thường kiểm toán 4 công ty con, hoặc thành viên của một tổng công ty.
- Họp đoàn kiểm toán để đưa ra ý kiến kết luận về toàn bộ BCTC của tổng công ty. Xem xét và đánh giá lại toàn bộ cuộc kiểm toán trên khía cạnh: mục tiêu, nhân sự, hồ sơ, tài liệu, thời gian kiểm toán; xem xét các vấn đề chính của toàn đoàn kiểm toán và đưa ra ý kiến thống nhất cuối cùng. Lập bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh, bảng cân đối số ph á t sinh sau điều chỉnh, báo cáo tài chính sau điều chỉnh. Lập dự thảo báo cáo kiểm toán của toàn tổng công ty.
3.3.5. Hoàn thiện phương pháp kiểm toán của một số khoản mục chính trên BCTC DNXL
Hiện nay, việc thực hiện kiểm toán của các KTV chủ yếu dựa trên các kinh nghiệm về kiểm tra kế toán, chưa thực sự ứng dụng những phương pháp mang tính đặc thù riêng của nghề nghiệp kiểm toán, nhất là những phương pháp kiểm tra, thử nghiệm hệ thống KSNB, phương pháp phân tích, cân đối. Do vậy, hiệu quả của công tác kiểm toán DNXL chưa cao. Dưới đây là một số phương pháp kiểm toán của một số khoản mục chính trên BCTC DNXL nhằm góp phần hoàn thiện hơn về phương pháp kiểm toán BCTC DNXL.
3.3.5.1. Kiểm toán tài sản
a, Kiểm toán phải thu khách hàng
Phải thu khách hàng ở các DNXL thường chiếm tỷ trọng rất lớn và là vấn đề rất phức tạp. Trong DNXL, có nhiều khoản nợ phải thu nhưng không
thu được kéo dài nhiều năm, đặc biệt là các khoản nợ của các công trình đầu tư từ ngân sách địa phương. Tìnhrạng Nhà nước nợ doanh nghiệp không trả lãi trong khi doanh nghiệp vay ngân hàng, tổ chức tín dụng vẫn phải trả lãi hàng tháng đã gây ra tình trạng căng thẳng về vốn lưu động, khó khăn tài chính cho các doanh nghiệp. Nếu không xử lý tốt vấn đề quản lý và hạch toán nợ phải thu sẽ có t
dẫn đến tình trạng lãi
ả lỗ thật.
Kiểm toán khoản phải thu của khách hàng có liên hệ chặt chẽ với kiểm toán doanh thu bán hàng. KTV cần xem xét, đánh giá ỹ hệ thống KSNB củ doanh nghiệp. KTV kiểm tra quy chế quản lý công nợ phải thu; quy trình quản lý, ghi ch ộ p và đối chiếu các khoản nợ phải thu khách hàng,
àng hóa, dịch vụ khác trả trước cho người bán, phải thu nội bộ và dự phòng phải thu khó đòi; kiểm tra quy định về việc mở sổ theo dõi chi tiết đối với từng khách hàng, từng nhà cung cấp và từng đơn vị trực thuộc theo quan hệ ngang.
Khi kiểm toán, KTV thường chỉ kiểm tra tình hình đối chiếu công nợ giữa doanh nghiệp và người bán, khách hàng, thống kê các khoản nợ phải thu khó đòi, đặc biệt là các khoản nợ kéo dài trên 2 năm để đưa vào nhận xét đánh giá tình hình quản lý nợ phải thu của đơn vị. Rủi ro kiểm toán trong trường hợp này là KTV không xác định đủ chi phí dự phòng phải thu khó
òi đối với các khoản nợ phải thukéo dài mà không thu được; nên có thể xác nhận sai tình hình tài chính của doanh nghiệp. Đối với các khoản nợ phải thu kéo dài quá 2 năm, KTV có thể không phát hiện, kiến nghị trích đầy đủ các khoản dự phòng phải thu khó đòi vào chi phí, không đảm bảo nguyên tắc thận trọng của kế toán. KTV cũng có thể gặp rủi ro kiểm toán trong trường hợp kiểm toán tăng doanh thu của nhiều hợp đồng, tương ứng với việc tăng
doanh thu đó KTV chỉ điều chỉnh hạch toán tăng số phải thu (ghi Nợ TK 131) mà không chú ý giảm khoản người mua ứng trước. Trong quá trình kiểm toán, KTV cần phải căn cứ các số dư nợ phải thu trên sổ chi tiết TK 131, KTV kiểm tra danh sách khách hàng, tổng hợp danh sách và số dư của các hợp đồng mà số dư này đã kéo dài quá 2 năm để tính mức trích dự phòng. Đối với kiểm toán doanh thu, trường hợp phát hiện đơn vị hạch toán thiếu doanh thu, KTV cần xác định rõ khách hàng, hợp đồng nào có số dư có trên tài khoản người mua trả tiền trước thì sẽ không điều chỉnh hạch toán tăng khoản phải thu của khách hàng. KTV cần phân tích tỷ lệ phải thu khách hàng trên doanh thu thuần tương ứng và so sánh với các kỳ trước để tìm ra các biến động lớn, t đó y êu cầu đơn vị cho biết nguyên nhân. Chú ý kiểm tra doanh thu của 2 tháng tài chính liền kề (tháng 12 năm trước liền kề và tháng 1 năm sau liền kề) để tìm những số dư lớn hay các nghiệp vụ kinh tế bị điều chỉnh hay xóa sổ. Kiểm tra tính hợp lý và hợp lệ của các khoản phải thu lớn này.
b, Kiểm toán hàng tồn kho
Hàng tồn kho ở các DNXL là vấn đề hết sức nhạy cảm, có ảnh hưởng đặc biệt đến việc xác định kết quả SXKD của doanh nghiệp lãi hay lỗ . Do KTNN không th am gia cũng không chứng kiến kiểm kê mà chỉ thừa nhận kết quả kiểm kê do đơn vị cung cấp nên KTNN rất khó kiểm tra về kết quả k
m kê này.
Kiểm tra, đánh giá hệ thống KSNB thông qua quy chế quản lý hàng tồn kho, chính sách kế toán áp dụng đối với hàng tồn kho của đơn vị như: phương pháp hạch toán, phương pháp tính giá, phương pháp và nguyên tắc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Thu thập và đánh giá các văn bản về hệ thống KSNB, chính sách và quy trình
từ khi lập kế hoạch mua hàng hóa, nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ đến khi kết thúc, trong đó phải xem xét, đánh giá các thủ tục thanh toán đối với quá trình mua bán hàng hóa… Chọn một số nghiệp vụ để kiểm tra, thử nghiệm tính tuân thủ của HTKSNB.
Các DNXL tổ chức kiểm kê hàng tồ n kho vào các thời điểm khóa sổ kế toán (thường là 31/12). Tuy nhiên có những trường hợp, đơn vị không báo cáo kết q
kiểm kê theo thực tế mà báo cáo theo chủ ý của giám đốc, báo cáo kết quả kiểm kê theo mục đích kết quả kinh doanh định sẵn. Như vậy, KTV có thể gặp rủi ro kiểm toán trong trường hợp giá trịnguyêvật liệu tồn kho theo sổ sách không đúng với thực tế. Kết quả sẽ dẫn đến tình trạng xác định kết quả SXKD lãi nhưng thực tế là lỗ hay ngược lại. Vấn đề này cũng ảnh hưởng trực tiếp đến xác nhận kết quả trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Kiểm toán hàng tồn kho phải thực hiện phương pháp cân đối nhập – xuất – tồn. Trong đó chọn mẫu một số mặt hàng còn tồn kho với số lượng lớn, giá trị lớn, yêu cầu đơn vị kê khai những mặt hàng tồn kho có thời gian tồn đọng lâu, kém, mất phẩm chấ
xuất trình thẻ kho, sổ chi tiết, biên bản kiểm kê hàng tồn kho và thực hiện cân đối riêng từng mặt hàng: nhập – xuất – tồn cuối kỳ; sau đó đối chiếu sổ kế toán tổng hợp với BCTC, với sổ chi tiết theo dõi vật tư hàng hóa và đối chiếu với hóa đơn. Đối với chi phí SXKD dở dang cuối kỳ, KTV xác nhận tính trung thực của số dư TK 1
thời điểm cuối năm ; tức là số dư trên sổ kế toán tổng hợp và trên sổ kế toán chi tiết phải khớp nhau và phù hợp với tình hình thực tế sản phảmdở dang cuối kỳ tại công trường… Căn cứ kết quả kiểm kê, KTV xem xét các đánh giá giá trị sản phẩm dở dang theo nguyên tắc nào, có phù hợp với quy
định không? Về lâu dài, cần có quy định rằng KTV của KTNN phải tham gia hoặc chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho cuối kỳ ở các doanh nghiệp được kiểm toán. Tuy nhiên, việc xác định chi phí SXKD dở dang cuối kỳ ở các DNXL trên thực tế là cực kỳ k
khăn, các KTV chỉ có thể phân tích, tính toán trên sổ sách, tài liệu đơn vị cung cấp.
Khi kiểm toán hàng tồn kho, KTV cần phân tích số dư tồn kho của năm trước với năm nay, cơ cấu của số dư hàng tồn kho. Phân tích tỷ trọng hàng tồn kho trên tổng tài sản, trên doanh thu
ặc giá vốn hàng bán và so sánh với kỳ trước. Phân tích đánh giá cụ thể khoản mục sản phẩm dở dang, xác định tỷ trọng trong tổng số hàng tồn kho.
3.3.5.2. Kiểm toán nợ phải trả
Kiểm tra HTKSNB dựa vào quy chế, chính sách kế toán và phương pháp hạch toán và công nhận khoản phải trả, như: phải trả ngắn hạn, vay nợ ngắn hạn, các khoản phải trả người bán… Xem xét tính chất hợp lý và hợp pháp của các khoản vay về hình thức, thời hạn thanh toán đối với gốc và lãi, trình tự rút vốn và sử dụng v
. Rà soát lại kết quả kiểm tra tính tuân thủ HTKSNB của quy trình quản lý nợ phải trả.
- Đối với các khoản nợ vay ngân hàng và nợ khác: Trong điều kiện hiện nay thì nguồn vốn hoạt động của doanh nghiệp chủ yếu là vốn vay ngân hàng, các tổ chức và cá nhân khác. Vốn chim dụg c ủa cá c đơn vị
ung cấp nguyên vật liệu hoặc của các nhà thầu phụ. Kiểm toán các khoản vay nợ của doanh nghiệp rất qun trọng. Mỗi khoản vay của doanh nghiệp đều phải có khế ước hay hợp đồng vay vốn. Việc vay vốn xuất phát từ nhu cầu của doanh nghiệp. Giám đốc doanh nghiệp là người ký các khế ước, hợp đồng vay vốn trên cơ sở đề nghị của các bộ phận về nhu cầu vốn để thanh toán.
Cuối niên độ kế toán, ngân hàng cho vay đều xác nhận dư nợ của doanh nghiệp làm cơ sở đối chiếu với số dư trên sổ kế toán.
Rủi ro mà KTV có thể gặp phải là các trường hợp đơn vị kê khai không đúng hợp đồng vay vốn của các cá nhân (kê khai khống); hoặc các trường hợp doanh nghiệp tổng hợp không đầy đủ số dư tiền vay tại ngân hàng vào sổ kế toán. Các trường hợp doanh nghiệp không hạch toán sang nợ dài hạn đến hạn trả đối với các khoản nợ đến hạn trả.
Về n
yên tắc, nguồn vốn vay phải được hạch t
n đúng, đầy đủ, được trình bày đúng. KTV cần kiểm tra số dư trên sổ kế toán, đối chiếu với bản xác nhậ n số dư cuối năm tại các ngân hàng. KTV cũng kiểm tra các hợp đồng tín dụng để xác định nợ dài hạn đến hạn trả đã được chuyển tài khoản hạch toán đúng chưa. Mục đích kiểm tra để trình bày trên báo cáo cho đúng nội dung các tài khoản, đồng thời còn giúp KTV phát hiện các trường hợp doanh nghiệp không hạch toán riêng phần lãi bị ph
do doanh nghiệp trả nợ gốc các khoản vay không đúng hạn.
KTV cũng cần kiểm tra rõ chi tiết các khoản nợ khác vì trong một số trường hợp doanh nghiệp có lãi nên hạch toán một số chi phí không phải trả vào nợ khác. Phương pháp kiểm tra là đối chiếu sổ tổng hợp và sổ chi tiết, đối chiếu việc chuyển số dư từ năm trước sang năm s
.
Khi kiểm toán các khoản vay, nợ, KTV cần chú trọng phương pháp phân tích tỷ trọng của nó trên tổng số công nợ, trên nguồn vốn kinh doanh; so sánh với kỳ trước để tìm ra biến động lớn; đánh giá tính hợp lý của tỷ trọng này; phân tích tuổi nợ của từng khoản nợ, tỷ suất khả năng thanh toán chung và thanh toán nhanh. Ngoài ra KTV cần đi sâu kiểm tra trong trường hợp các khoản vay, nợ là nguyên tệ để hạch toán đ