STT Kết quả so sánh Đánh giá Ghi chú
1 Kết quả dương [thực tế > định mức (hoặc dự tốn)] Khơng tốt vì chi phí thực tế cao hơn định mức (dự tốn) Cần phân tích thêm nguyên nhân, xác định biến động do nguyên nhân khách quan hay chủ quan để đi đến kết luận cuối cùng
2 Kết quả âm [thực tế <định mức (hay dự toán)] Tốt nếu chất lượng sản phẩm dịch vụ vẫn đảm bảo 3 Kết quả = 0 [thực tế = Định mức (hoặc dự toán)] Bảo đảm thực hiện đúng định mức (dự toán)
1.3.3.2 Đánh giá trách nhiệm quản trị và đo lường kết quả hoạt động của trung tâm doanh thu: trung tâm doanh thu:
Trách nhiệm của nhà quản trị ở trung tâm doanh thu là tổ chức hoạt động tiêu thụ sản phẩm, dịch vụ sao cho đạt được doanh thu trong kỳ nhiều nhất của bộ phận do mình kiểm sốt. Theo đó, chúng ta sẽ đối chiếu doanh thu thực tế đạt được so với doanh thu dự tốn của bộ phận, xem xét tình hình thực hiện dự tốn tiêu thụ, trên cơ sở đó phân tích sai biệt doanh thu do ảnh hưởng của các nhân tố có liên quan, như đơn giá bán, khối lượng tiêu thụ và cơ cấu sản phẩm tiêu thụ.
Do đầu ra của trung tâm doan thu được lượng hóa bằng tiền, nhưng đầu vào thì trung tâm này khơng chịu trách nhiệm về giá thành sản phẩm hay giá vốn hàng bán. Trong khi đó chi phí phát sinh tại trung tâm doanh thu thì khơng thể so sánh được với doanh thu của trung tâm, vì vậy để đo lường hiệu năng hoạt động của trung tâm này, chúng ta sẽ so sánh giữa chi phí thực tế và chi phí dự tốn của trung tâm
1.3.3.3 Đánh giá trách nhiệm quản trị và đo lường kết quả hoạt động của trung tâm lợi nhuận trung tâm lợi nhuận
Trách nhiệm của nhà quản trị ở trung tâm lợi nhuận là tổ chức hoạt động kinh doanh sao cho lợi nhuận đạt được là cao nhất. Nhà quản trị trung tâm lợi nhuận được giao vốn và quyền quyết định trong việc sử dụng số vốn đó để tạo ra lợi nhuận. Do vậy, bên cạnh trách nhiệm phải tạo ra lợi nhuận cao, trung tâm lợi nhuận cịn có trách nhiệm kiểm sốt chi phí phát sinh. Chính vì lẽ đó, để đánh giá kết quả của trung tâm lợi nhuận, chúng ta cần đánh giá việc thực hiện các chỉ tiêu lợi nhuận, giá bán và lượng bán.
Đối với chỉ tiêu lợi nhuận: cần xác định sai biệt giữa lợi nhuận thực hiện so với lợi nhuận kế hoạch được giao cả về số tuyệt đối lẫn số tương đối
Do lợi nhuận tạo ra trong kỳ của DN là phần còn lại của doanh thu sau khi trừ chi phí phát sinh tương ứng tạo ra doanh thu đó, nên doanh thu và chi phí là hai nhân tố có ảnh hưởng trực tiếp đến lợi nhuận. Để đánh giá chính xác kết quả của trung tâm lợi nhuận, chúng ta cần xác định phạm vi chi phí mà nhà quản trị trung tâm có thể kiểm sốt được, rồi áp dụng phương pháp phân tích biến động chi phí như phương pháp áp dụng ở các trung tâm chi phí. Riêng chỉ tiêu doanh thu, cần đánh giá ở các khía cạnh sau:
Trung tâm có đạt được mức tiêu thụ dự tốn hay khơng? Trung tâm có thực hiện giá bán đúng như dự tốn hay khơng
Trung tâm có thực hiện cơ cấu hàng bán đúng như dự tốn hay khơng (trường hợp kinh doanh nhiều loại sản phẩm)
Khi đánh giá chênh lệch giữa doanh thu thực hiện so với doanh thu dự tốn ta cần tiến hành phân tích xác định các nhân tố ảnh hưởng, trên cơ sở đó xác định các nguyên nhân chủ quan và khách quan làm biến động doanh thu.
Ngồi ra, cịn có thể sử dụng các chỉ tiêu như số dư bộ phận, tỷ suất lợi nhuận trên doanh thu; tỷ suất doanh thu trên chi phí, để đánh giá thành quả hoạt động của các trung tâm lợi nhuận.
1.3.3.4 Đánh giá trách nhiệm quản trị và đo lường kết quả hoạt động của trung tâm đầu tư: trung tâm đầu tư:
Về bản chất có thể xem trung tâm đầu tư là một dạng mở rộng của trung tâm lợi nhuận, trong đó nhà quản trị có nhiều quyền hạn và trách nhiệm hơn, vì ngồi việc đưa ra các quyết định ngắn hạn như xác định các cơ cấu sản phẩm, giá bán, chi phí sản phẩm, … họ cịn có quyền kiểm sốt và đưa ra các quyết định về vốn đầu tư của doanh nghiệp. Vì vậy về mặt hiệu quả hoạt động của trung tâm đầu tư có thể được đo lường giống như trung tâm lợi nhuận, nhưng về hiệu năng hoạt động thì cần so sánh lợi nhuận đạt được với tài sản hay giá trị đã đầu tư vào trung tâm.
Các chỉ tiêu cơ bản có thể sử dụng để đánh giá hiệu năng hoạt động của trung tâm đầu tư như: Tỷ suất hoàn vốn đầu tư (ROI); Lãi thặng dư (RI); Giá trị thị trường của tài sản doanh nghiệp
Tỷ lệ hoàn vốn đầu tư (ROI)
Khái niệm về tỷ lệ hoàn vốn đầu tư: là tỷ số giữa lợi nhuận thuần trên vốn đầu tư đã bỏ ra, hay theo Du Pont thì ROI cịn được phân tích là tỷ lệ lợi nhuận trên doanh thu nhân với vòng quay của vốn đầu tư.
Mục tiêu sử dụng chỉ số tỷ lệ hoàn vốn đầu tư
Mục tiêu đầu tiên của việc sử dụng ROI là việc đánh giá hiệu quả đầu tư của các trung tâm đầu tư và các doanh nghiệp có quy mơ vốn khác nhau, để phân tích xem nơi nào đạt hiệu quả cao nhất, từ đó làm cơ sở đánh giá thành quả quản lý
Mục tiêu thứ 2 khi sử dụng ROI để tìm ra các nhân tố tác động đến hiệu quả quản lý, nhằm tìm ra các giải pháp để làm cho kết quả hoạt động được tốt hơn. Đó là các biện pháp cải thiện doanh thu, kiểm sốt chi phí hay tính tái cơ cấu vốn đầu tư.
Cơng thức tính phổ biến là
Tỷ lệ vốn đầu tư = = x
Hay ROI = Tỷ suất lợi nhuận trên doanh thu x số vòng quay của vốn đầu tư Lợi nhuận được sử dụng trong công thức là lợi nhuận thuần trước thuế thu nhập. Lý do sử dụng lợi nhuận thuần là để phù hợp với doanh thu và vốn hoạt động đã tạo ra nó, và để xác định vịng quay vốn. Vốn hoạt động được sử dụng trong ROI ở điều kiện bình thường là vốn bình quân giữa đầu năm và cuối năm. Nếu vốn trong năm biến động liên tục thì phải tính bình qn từng tháng
ROI phụ thuộc vào hai nhân tố quan trọng: Tỷ suất lợi nhuận trên doanh thu và số vòng quay tài sản Lợi nhuận Vốn đầu tư Lợi nhuận Doanh thu Doanh thu Vốn Đầu tư
Tỷ suất lợi nhuận trên doanh thu cho biết khi một đồng doanh thu thực hiện sẽ thu được bao nhiêu đồng lợi nhuận. Chỉ số này cao hay thấp phụ thuộc vào việc kiểm sốt doanh thu và chi phí của các nhà quản trị ở trung tâm đầu tư.
Số vòng quay của vốn đầu tư cho biết một đồng vốn vào trung tâm đầu tư đã thực hiện được bao nhiêu đồng doanh thu. Chỉ số này cho thấy hiệu quả suất sử dụng vốn. Chỉ số này càng hay thấp phụ thuộc vào việc kiểm soát doanh thu và tài sản của các nhà quản trị ở trung tâm đầu tư.
Tỷ suất lợi nhuận trên doanh thu và số vòng quay của tài sản giúp chúng ta giải thích sự biến động của ROI của một trung tâm đầu tư, sự khác nhau của ROI giữa các trung tâm đầu tư.
Nhược điểm của ROI
Mặc dù chỉ tiêu tỷ lệ hoàn vốn đầu tư (ROI) được các nhà quản trị sử dụng rộng rãi để đánh giá thành quả quản lý của các trung tâm đầu tư, tuy nhiên nó vẫn cịn một số điểm hạn chế như sau:
ROI có khuynh hướng chú trọng đến quá trình sinh lợi ngắn hạn hơn là quá trình sinh lợi dài hạn, do vậy nhà quản trị nếu chỉ quan tâm đến ROI có thể bỏ qua nhiều cơ hội đầu tư mới mà kết quả của chúng chỉ có thể thể hiện trong tương lai dài thay vì một hai kì sắp đến, làm cản trở việc hướng đến mục tiêu chung của tổ chức.
ROI khơng phù hợp với mơ hình vận động của các dịng tiền nên bị hạn chế sử dụng để đánh giá thành quả quản lý của trung tâm đầu tư.
ROI có thể khơng hồn tồn chịu sự điều hành của nhà quản trị trung tâm đầu tư, vì tài sản của nó có thể được quyết định bởi các nhà quản trị cấp trên
Nếu các nhà quản trị được đánh giá bằng ROI, họ sẽ tìm mọi cách để tăng ROI. Điều này có thể sẽ khơng phù hợp với chiến lược của tồn cơng ty, chẳng hạn việc cắt giảm các chi phí nghiên cứu phát triển.
Lãi thặng dư (RI)
Khái niệm về lãi thặng dư: Lãi thặng dư (hay còn gọi lợi tức còn lại) là khoản thu nhập của bộ phận hay toàn doanh nghiệp, được trừ đi chi phí sử dụng vốn mong đợi
đã đầu tư vào bộ phận đó. Chỉ số này nhấn mạnh thêm khả năng sinh lời vượt trên chi phí vốn đã đầu tư vào một bộ phận hay tồn doanh nghiệp.
Mục đích sử dụng của chỉ số lãi thặng dư – RI:
Mục tiêu thứ nhất của việc sử dụng chỉ số RI là cho biết lợi nhuận thực tế đã mang về là bao nhiêu, sau khi trừ đi các khoản chi phí sử dụng vốn để có được lợi nhuận trên.
Mục tiêu thứ hai của việc sử dụng chỉ số RI là cho biết có nên đầu tư gia tăng hay khơng, mà khi sử dụng chỉ số ROI không đủ cơ sở ra quyết định
Cơng thức tính của RI: RI = P – R
Với RI: lãi thặng dư, P: Lợi tức của trung tâm đầu tư
R=∑ri * Ci (trong đó R: chi phí sử dụng vốn bình qn, Ci Vốn đầu tư (Capital) huy động từ nguồn I; ri tỷ suất sinh lời mong muốn tối thiểu của nguồn i)
Hay
Lãi thặng dư (RI) = Lợi tức của trung tâm đầu tư – (Vốn đầu tư x Tỷ suất chi phí vốn)
Sử dụng chỉ tiêu lãi thặng dư làm thước đo kêt quả bộ phận có ưu điểm là đánh giá đúng kết quả của các trung tâm đầu tư, vì chỉ tiêu này đã đặt các trung tâm đầu tư lên cùng một mặt bằng so so sánh. Ngoài ra, lãi thặng dư cịn khuyến khích các nhà quản trị bộ phận chấp nhận bất kỳ cơ hội kinh doanh nào, được dự kiến sẽ mang lại ROI cao hơn ROI bình quân.
Tuy nhiên, RI cũng có nhược điểm là do RI là một chỉ tiêu được thể hiện bằng số tuyệt đối, nên không thể sử dụng RI để so sánh thành quả quản lý của các nhà quản trị ở các trung tâm đàu tư có tài sản được đầu tư khác nhau. Vì trong thực tế, nếu dùng RI đánh giá thì RI thường có khuynh hướng lạc quan nghiêng về những nơi có quy mơ vốn lớn
Như vậy để đánh giá kết quả của trung tâm đầu tư, nhà quản trị cần sử dụng kết hợp các chỉ tiêu cơ bản như ROI, RI, với việc xem xét mức chênh lệch trong việc thực hiện các chỉ tiêu thực tế so với kế hoạch
Thành quả của mỗi trung tâm trách nhiệm được tổng hợp định kì trên một báo cáo kế tốn trách nhiệm (gọi tắt là báo cáo trách nhiệm). Báo cáo trách nhiệm của từng trung tâm sẽ phản ánh kết quả tài chính chủ yếu theo thực tế và theo dự tốn, đồng thời chỉ ra các chênh lệch giữa kết quả thực hiện so với dự toán, theo từng chỉ tiêu được chuyển tải trong báo cáo phù hợp với từng loại trung tâm trách nhiệm. Ví dụ, báo cáo trách nhiệm của trung tâm chi phí bao gồm các khoản mục chi phí thực tế, chi phí dự tốn và các khoản chênh lệch giữa chi phí thực tế so với dự tốn, báo cáo trách nhiệm của trung tâm lợi nhuận là báo cáo tình hình thực hiện dự tốn lợi nhuận theo hình thức số dư đảm phí, báo cáo thu nhập bộ phận. Nhu vậy báo cáo trách nhiệm chú trọng vào việc đánh giá các khoản chênh lệch này một cách phù hợp và đúng đắn, người ta thường sử dụng dự toán linh hoạt nhằm cung cấp một mức chuẩn cho việc so sánh, đánh giá tình hình thực hiện dự tốn doanh thu, chi phí và lợi nhuận
1.3.4.1 Mục tiêu, đặc điểm và yêu cầu của báo cáo kế toán trách nhiệm Mục tiêu của báo cáo kế toán trách nhiệm Mục tiêu của báo cáo kế toán trách nhiệm
Cũng như hệ thống kế toán khác, sản phẩm cuối cùng của hệ thống KTTN cũng là những báo cáo, đó là những báo cáo kế tốn trách nhiệm (hay gọi tắt là báo cáo trách nhiệm). Những báo cáo trách nhiệm được chuẩn bị cho mỗi cá nhân có sự kiểm sốt trên thu nhập và chỉ tiêu của bộ phận mình phu trách. Nhóm tác giá Atkinson, A. A., R. D. Banker, R. S. Kaplan and S. M. Young đã đưa ra khái niệm về báo cáo trách nhiệm như sau: Báo cáo trách nhiệm là sản phẩm của kế tốn trách nhiệm. Đó là những báo cáo kết quả hoạt động cho mỗi cấp bậc của trách nhiệm theo sơ đồ tổ chức quản lý của DN. Hệ thống báo cáo này ghi nhận việc thực hiện mục tiêu và so sánh với mục tiêu được phân cơng của mỗi bộ phận trong DN. Sau đó hệ thống sẽ tổng hợp thực hiện mục tiêu của các cấp dưới lên cấp cao hơn, và cứ thực hiện như vậy cho đến khi tổng hợp được việc thực hiện mục tiêu của toàn doanh nghiệp, so sánh với mục tiêu của toàn DN, và tạo báo cáo thực hiện theo từng bộ phận và toàn DN. Sự khác biệt giữa thông tin thực hiện với mục tiêu dự toán sẽ giúp nhà quản trị đánh giá kết quả và hiệu quả hoạt động của các cấp quản trị của bộ phận
Theo R. S Kaplan, một hệ thống báo cáo trách nhiệm thường có những đặc điểm cơ bản sau:
Thứ nhất, mức độ chi tiết của thông tin trên các báo cáo sẽ khác nhau đối với những cấp độ quản lý khác nhau. Theo đó, cấp quản lý càng thấp thì các mức độ chi tiết của các chỉ tiêu báo cáo càng nhiều, những kết quả tổng cộng từ báo cáo của các cấp quản lý sẽ được báo cáo cho cấp quản lý cao hơn kế tiếp. Dữ liệu được tổng hợp, chắt lọc và cô đọng khi thông tin được báo cáo lên cho những cấp độ quản lý cao hơn, hay nói một cách khác, mức độ chi tiết của các chỉ tiêu giảm dần ở cấp qản lý càng cao.
Thứ hai, mặc dù lượng thơng tin của các báo cáo có sự biến đổi, nhưng những bản báo cáo được phát hành dưới một hệ thống báo cáo trách nhiệm có mối liên hệ mật thiết với nhau. Thông tin trong báo cáo ở cấp thấp sẽ mang tính giải thích, chứng minh cho các chỉ tiêu trong báo cáo ở cấp cao hơn
Thứ ba, báo cáo phải bao gồm tất cả những chỉ tiêu doanh thu, chi phí và lợi nhuận, mà có thể xác định một cách trực tiếp hay phân bổ một cách gián tiếp đến một cấp quản lý cụ thể, điều này phải căn cứ vào tính có thể kiểm sốt được hay khơng đối với từng chỉ tiêu cụ thể. Theo đó khi áp dụng phương pháp này, cần phải có sự thận trọng khi phân tách giữa những hạng mục có thể kiểm sốt được và khơng thể kiểm soát được, để xác định rõ những hạng mục mà một nhà quản lý có thể và phải chịu trách nhiệm đối với nó.
Các u cầu cơ bản của kế tốn trách nhiệm
Báo cáo trách nhiệm là một bộ phận của báo cáo KTQT, do vậy trước hết báo cáo kế toán trách nhiệm phải đáp ứng được các yêu cầu chung của báo cáo KTQT. Ngồi ra, do tính đặc thù riêng có cũng như để phát huy được tác dụng, thì báo cáo kế tốn trách nhiệm phải thỏa mãn những yêu cầu cơ bản sau:
Thứ nhất, báo cáo phải được lập và truyển đạt một cách kịp thời Thứ hai, báo cáo phải được thực hiện một cách thường xuyên, liên tục
Thứ ba, hình thức phải tương đối đơn giản, dễ hiểu và có sự so sánh điều này thể