CHƯƠNG 2 : CƠ SỞ LÝ THUYẾT
3.4 Dự đoán nguyên nhân
Tổng hợp các lý thuyết về kế tốn chi phí giá thành theo ABC đã nghiên cứu, dựa trên quan điểm cá nhân tác giả và của kế tốn tính giá thành, tác giả đưa ra các dự đoán về nguyên nhân dẫn đến tồn tại các vấn đề trên như sau:
Nguyên nhân 1: Do nhận thức về giá thành của Ban lãnh đạo chưa đúng với chức năng cung cấp thông tin của giá thành. Thông tin giá thành chỉ phục vụ cho mục đích tính giá vốn và xác định kết quả kinh doanh trong kỳ chưa quan tâm đến nhu cầu cung cấp thông tin quản trị doanh nghiệp.
Nguyên nhân 2: Do chi phí sản xuất chung chưa phân bổ phù hợp do chỉ sử dụng 1 tiêu thức phân bổ là sản lượng quy đổi. Tiêu thức này có thể khơng phù hợp ở một số khoản mục chi phí.
Ngun nhân 3: Do chi phí nhân cơng trực tiếp khơng được xác định đúng. Chi phí nhân cơng trực tiếp chỉ được phân bổ bằng tiêu thức hệ số sản lượng quy đổi mà không theo dõi trực tiếp.
Nguyên nhân 4: Do chưa nhận thức đúng về bản chất của chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp, xem chúng là chi phí thời kỳ, khơng phân bổ vào chi phí sản phẩm.
KẾT LUẬN CHƯƠNG 3
Phân bổ chi phí cho sản phẩm chính xác sẽ giúp thơng tin kế tốn giá thành có giá trị hơn, từ đó nhà quản trị sẽ có cơ sở đưa ra quyết định thích hợp hơn về giá bán sản phẩm, sản phẩm nào mang lại lợi nhuận lớn hơn. Bên cạnh đó sẽ giúp nhà quản trị thấy được hiệu quả của từng hoạt động qua đó quản trị chi phí trong nội bộ hiệu quả hơn.
Qua thực trạng hệ thống kế tốn chi phí hiện tại có thể thấy rằng hệ thống hiện tại đang thật sự khơng cịn phù hợp với mơi trường kinh doanh hiện này. Qua đó một lần nữa khẳng định nhu cầu cần thiết phải thay đổi hệ thống kế tốn chi phí giá thành. Thơng tin về chi phí là rất quan trọng nếu khơng phản ánh chính xác sẽ dễ dẫn đến các hậu quả nghiêm trọng như quyết định giá bán không hợp lý, ngừng sản xuất các sản phẩm có lợi nhuận hay chưa có biện pháp cắt giảm chi phí ở những hoạt động lãng phí,…
Kết quả kiểm chứng thực trạng của hệ thống kế tốn chi phí hiện tại cũng sẽ là cơ sở để tác giả đưa ra dự đoán các nguyên nhân dẫn đến tồn tại các vấn đề trên tại Công ty Cổ phần Trang. Các nguyên nhân này sẽ được tác giả kiểm chứng ở chương tiếp theo.
CHƯƠNG 4: KIỂM CHỨNG NGUYÊN NHÂN VÀ ĐỀ XUẤT GIẢI PHÁP 4.1 Kiểm chứng nguyên nhân
Nguyên nhân 1: nhận thức về giá thành của Ban lãnh đạo chưa đúng với chức năng cung cấp thông tin của giá thành
Phương pháp: phỏng vấn, lấy ý kiến Ban lãnh đạo. Các câu hỏi đã phỏng vấn được tác giả đính kèm ở Phụ lục 7.
Phỏng vấn, lấy ý kiến Ban lãnh đạo cho thấy mục tiêu tính giá thành vẫn theo nhận thức của phương pháp TDC. Giá thành chỉ dừng lại và đảm bảo thông tin cho 2 mục tiêu xác định giá vốn, xác định kết quả kinh doanh và thông tin kiểm tra, giám sát sau khi hoạt động sản xuất đã kết thúc.
Ban lãnh đạo không sử dụng thơng tin kế tốn chi phí để ra quyết định hay kiểm sốt chi phí mà tự thiết lập một bộ phận theo dõi chi phí sản xuất cho sản phẩm thủ công bằng excel.
Nguyên nhân 2: do chi phí sản xuất chung chưa phân bổ phù hợp
Phương pháp: Trong chi phí sản xuất chung chi phí khấu hao chiếm tỷ trọng rất đáng kể, vì vậy tác giả chọn chi phí khấu hao để kiểm chứng. Tác giả thu thập dữ liệu phần mềm của hệ thống hiện tại về phân bổ khấu hao đến các sản phẩm. Chọn một sản phẩm cụ thể để kiểm chứng. Tìm hiểu thực tế quy trình sản xuất sản phẩm đó. So sánh kết quả giữa thực tế và phần mềm.
Tác giả chọn ra sản phẩm Chả Giò Rau Củ 18G WT Net 2,16kg để kiểm chứng. Kết quả từ phần mềm cho thấy tất cả các chi phí khấu hao được tập hợp sau đó phân bổ đến các sản phẩm theo tiêu thức phân bổ chi phí sản xuất chung là sản lượng quy đổi theo hệ số dựa trên năng suất sản xuất giai đoạn sản xuất, định hình sản phẩm. Bảng hệ số phân bổ được tác giả minh họa tại Phụ lục 8.
Qua tìm hiểu thực tế quy trình sản xuất sản phẩm này thì trong danh mục các máy móc sản xuất có rất nhiều máy móc khơng sử dụng để sản xuất cho sản phẩm này vì đây là sản phẩm sử dụng lao động thủ cơng nhiều hơn là máy móc. Tuy nhiên số liệu phần mềm lại cho thấy chi phí khấu hao phân bổ cho sản phẩm này là lớn do tiêu thức phân bổ dựa vào năng suất sản xuất mà mặt hàng này sản xuất thủ công nên năng suất
không cao bằng các mặt hàng sử dụng máy móc tự động. Theo tác giả nên chọn tiêu thức số giờ vận hành máy để phân bổ chi phí khấu hao.
Qua đó tác giả đi đến kết luận rằng phân bổ tất cả chi phí sản xuất chung theo tiêu thức là sản lượng quy đổi theo hệ số dựa trên năng suất sản xuất giai đoạn sản xuất, định hình sản phẩm là khơng hợp lý. Điểm khơng hợp lý được tác giả tóm tắt một số mục chi phí như:
- Chi phí khấu hao máy móc: các sản phẩm khơng sử dụng máy móc vẫn phải chịu chi phí khấu hao như các sản phẩm sử dụng máy móc, thậm chí gánh chịu chi phí khấu hao nhiều hơn do không sử dụng máy làm thủ công năng suất sẽ thấp hơn các sản phẩm sử dụng máy móc.
- Chi phí nhân cơng bộ phận kho bãi: chi phí bộ phận kho bãi khơng liên quan đến năng suất sản xuất nhưng vẫn dùng tiêu thức phân bổ sản lượng sản xuất quy đổi dựa trên năng suất sản xuất.
- ….
Nguyên nhân 3: do chi phí nhân cơng trực tiếp khơng được xác định đúng
Phương pháp: Thu thập dữ liệu thực tế về tập hợp và phân bổ chi phí nhân cơng, chỉ ra điểm hạn chế.
Qua tìm hiểu quy trình tính giá thành đã được tác giả trình bày trong chương 3 mục 3.1.2, tác giả đưa ra kết luận là chi phí nhân cơng trực tiếp chỉ được phân bổ vào các sản phẩm sản xuất giai đoạn sản xuất, định hình sản phẩm là chưa phù hợp. Thực tế tại cơng ty Cổ phần Trang hoạt động kinh doanh có tính chất mùa vụ từ tháng 1-6 tạm gọi là mùa thấp điểm, tháng 7-12 là mùa cao điểm. Tuy ở mùa thấp điểm thời gian hoạt động ở giai đoạn sản xuất, định hình sản phẩm vẫn là chủ yếu nhưng nếu xét tỷ lệ trên tổng thời gian sản xuất thì thấp hơn nhiều so với mùa cao điểm. Mùa thấp điểm ngồi sản xuất, định hình sản phẩm cơng ty cịn tập trung sơ chế ngun liệu nhằm phục vụ mùa cao điểm nên khơng tính chi phí nhân cơng cho giai đoạn sơ chế NVL là khơng đúng, dẫn đến chi phí nhân cơng của các sản phẩm sản xuất và bán ra trong mùa thấp điểm gánh chịu là rất lớn.
Tác giả vẫn chọn sản phẩm Chả Giò Rau Củ 18G WT Net 2,16kg để kiểm chứng do sản phẩm này sử dụng nhiều nhân cơng trực tiếp. Kết quả có sự chênh lệch chi phí nhân cơng trực tiếp sản xuất trong báo cáo giá thành của sản phẩm này giữa tháng 3 (mùa thấp điểm) với tháng 8 (mùa cao điểm) mặc dù sản phẩm này khơng thay đổi quy trình sản xuất. Chi phí nhân cơng trực tiếp ở tháng 3 là cao hơn tháng 8. Bảng chiết tính giá thành sản phẩm này được tác giả trình bày ở Phụ lục 9.
Giải pháp đặt ra là cần theo dõi chi phí nhân cơng trực tiếp cho từng sản phẩm thông qua đội ngũ nhân viên ghi chép thống kê.
Nguyên nhân 4: do chưa nhận thức đúng về bản chất của chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp.
Phương pháp kiểm chứng: thu thập chi tiết chi phí bán hàng, quản lý chỉ ra các chi phí liên quan đến sản phẩm cần được đưa vào tính giá thành. Trao đổi với kế tốn giá thành.
Kết quả: các chi phí bán hàng, quản lý doanh nghiệp như chi phí hoạt động xuất hàng, chi phí kiểm nghiệm hàng hóa xuất khẩu, chi phí phát triển mẫu sản phẩm,…liên quan trực tiếp đến sản phẩm nhưng chưa được tính vào chi phí sản phẩm. Theo như kế tốn giá thành kiêm kế tốn tổng hợp thì hiện tại chi phí giá thành chỉ bao gồm chi phí sản xuất, các chi phí ngồi sản xuất khơng được đưa vào giá thành. Do đó, theo tác giả nhận thức về chi phí giá thành hiện tại là chưa đầy đủ.
4.2 Mô hình ABC tổng quát nghiên cứu đề xuất
Hình 4.1: Mơ hình ABC đề xuất
4.3 Nội dung và quy trình vận hành
Bước 1: Xác định các hoạt động và nguồn lực liên quan đến hoạt động
Hoạt động được hiểu là tác nhân, nguyên nhân gây nên chi phí, tiêu hao nguồn lực tại đơn vị. Hoạt động là tập hợp của một hay nhiều cơng việc khác nhau. Ví dụ: hoạt động mua nguyên liệu, hoạt động sản xuất,…
Trong thiết kế mơ hình ABC, xác định hoạt động là bước rất quan trọng và khó khăn. Trong nghiên cứu này tác giả đã áp dụng phương pháp khảo sát, lấy ý kiến các trưởng bộ phận để liệt kê tất cả các hoạt động có phát sinh chi phí, sử dụng nguồn
Chi phí ngồi sản xuất
Chi phí bán hàng Chi phí quản lý doanh nghiệp Hoạt
động 1 động 2 Hoạt động 3 Hoạt động … Hoạt
SẢN PHẨM Tiêu thức phân bổ HĐ 1 Tiêu thức phân bổ HĐ 2 Tiêu thức phân bổ HĐ 3 Tiêu thức phân bổ HĐ … Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp Chi phí nhân cơng trực tiếp Chi phí sản xuất chung Chi phí sản xuất
lực. Tác giả đã phỏng vấn, lấy ý kiến của: trưởng bộ phận kế hoạch sản xuất, quản lý phân xưởng sản xuất, trưởng phòng cơ điện, trưởng phòng kinh doanh, trưởng phòng RD, trưởng phòng thu mua, kế tốn tổng hợp. Hình thức là trao đổi trực tiếp, sau đó tác giả tiến hành ghi chép lại theo bảng câu hỏi đã in sẵn. Câu hỏi và kết quả phỏng vấn được tác giả đính kèm ở Phụ lục 10.
Sau đó tác giả tiến hành nhóm các hoạt động có tính chất tương đồng lại với nhau để rút ra các hoạt động chính tại đơn vị. Trong quá trình phỏng vấn về các hoạt động tác giả cũng phỏng vấn về các chi phí, nguồn lực mà hoạt động đó sử dụng cũng như tỷ lệ phần trăm tiêu hao nguồn lực của các hoạt động đó nhằm phục vụ cho bước tiếp theo là tập hợp chi phí cho các hoạt động.
Kết quả tác giả tổng hợp được các hoạt động chính tại đơn vị như bảng bên dưới:
STT Hoạt động chính
1 Hoạt động mua hàng
2 Hoạt động chuẩn bị sản xuất 3 Hoạt động sơ chế nguyên liệu 4 Hoạt động định hình sản phẩm 5 Hoạt động đóng gói sản phẩm 6 Hoạt động hỗ trợ sản xuất 7 Hoạt động phục vụ sản xuất 8 Hoạt động quản lý sản xuất
9 Hoạt động nghiên cứu và phát triển sản phẩm mới 10 Hoạt động kiểm soát chất lượng
11 Hoạt động quan hệ khách hàng 12 Hoạt động quảng cáo, hội chợ 13 Hoạt động xuất nhập khẩu
14 Hoạt động quản lý chung (nhân sự, kế toán, quản lý,…)
Bảng 4.1: Các hoạt động chính tại cơng ty (nguồn: tác giả tổng hợp)
Trong thiết kế mơ hình ABC, xác định chi phí, nguồn lực sử dụng liên quan đến hoạt động cũng là cơng việc rất quan trọng vì nó quyết định đến các loại thước đo nguồn lực, đo lường chi phí sử dụng nguồn lực.
Xác định nguồn lực và chi chi phí liên quan đến sử dụng nguồn lực của hoạt động thường được tiến hành trên cơ sở phân tích mối quan hệ giữa các nguồn lực với hoạt động hay nhóm hoạt động. Về cơ bản, nguồn lực sử dụng và chi phí sử dụng nguồn lực được xác định, tập hợp theo từng hoạt động hoặc nhóm hoạt động và phạm vi chi phí. Trong nghiên cứu này tác giả gặp thuận lợi khi tác giả là kế toán quản trị và là người trực tiếp theo dõi chi phí hoạt động của công ty trong các năm gần đây nên tác giả hiểu rõ nguồn lực và chi phí sử dụng cho từng hoạt động. Tác giả cũng nhận được sự trợ giúp về nhân sự thống kê khi được Ban lãnh đạo chỉ đạo các bộ phận hỗ trợ tốt nhất có thể cho q trình thu thập dữ liệu của tác giả.
Nguồn lực và hoạt động gây nên chi phí có thể chia theo các phạm vi phổ biến như sau: - Cấp độ sản phẩm - Cấp độ lô sản phẩm - Cấp độ dòng sản phẩm - Cấp độ khách hàng
- Cấp độ toàn doanh nghiệp
Bảng bên dưới sẽ thể hiện cấp độ của từng hoạt động chính tại đơn vị.
STT Hoạt động chính Cấp độ
1 Hoạt động tìm kiếm nhà cung cấp và mua hàng Toàn doanh nghiệp
2 Hoạt động chuẩn bị sản xuất Lô sản phẩm
3 Hoạt động sơ chế nguyên liệu Sản phẩm
4 Hoạt động định hình sản phẩm Sản phẩm
5 Hoạt động đóng gói sản phẩm Sản phẩm
6 Hoạt động hỗ trợ sản xuất Lô sản phẩm
7 Hoạt động phục vụ sản xuất Lô sản phẩm
8 Hoạt động quản lý sản xuất Lô sản phẩm
9 Hoạt động nghiên cứu và phát triển sản phẩm mới Dịng sản phẩm 10 Hoạt động kiểm sốt chất lượng Lô sản phẩm
11 Hoạt động quan hệ khách hàng Khách hàng
12 Hoạt động quảng cáo, hội chợ Khách hàng
13 Hoạt động xuất nhập khẩu Lô sản phẩm
14 Hoạt động quản lý chung Toàn doanh nghiệp
Bảng 4.2: Cấp độ hoạt động (nguồn: tác giả tổng hợp)
Đo lường nguồn lực sử dụng cho từng hoạt động
Trên nền tảng hoạt động và nguồn lực đã được xác định chi phí nguồn lực sử dụng cho từng hoạt động sẽ được xác định ở bước tiếp theo.
Trên nền tảng hoạt động đã được xác lập, nguồn lực sử dụng, phạm vi chi phí đã được xác định, chi phí được tập hợp theo từng hoạt động. Về cơ bản, nếu xét theo mối quan hệ với đối tượng chịu chi phí ở nghiên cứu này là sản phẩm tiêu thụ thì các hoạt động phát sinh chi phí chia ra thành hai nhóm là nhóm những hoạt động có liên quan trực tiếp đến sản phẩm và nhóm hoạt động liên quan gián tiếp đến sản phẩm. Vì vậy, chi phí được tập hợp theo hai nhóm hoạt động.
Tập hợp chi phí cho những hoạt động có mối quan hệ trực tiếp đến sản phẩm như tập hợp chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân cơng trực tiếp của hoạt động sản xuất.
Tập hợp chi phí cho những đối tượng có mối quan hệ gián tiếp đến sản phẩm như tập hợp chi phí sản xuất chung, chi phí quản lý chung,…Với nhóm này, chi phí được tập hợp cho những hoạt động, nhóm ở những phạm vi quản lý khác nhau như phạm vi từng lơ sản phẩm, từng dịng sản phẩm, từng khách hàng và phạm vi toàn doanh nghiệp.
Cấp độ sản phẩm
Hoạt động sơ chế nguyên liệu
Chi phí nhân cơng trực tiếp được tập hợp trực tiếp cho từng sản phẩm. Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp tập hợp trực tiếp cho từng sản phẩm.
Hoạt động định hình sản phẩm
Chi phí nhân cơng trực tiếp được tập hợp trực tiếp cho từng sản phẩm. Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp tập hợp trực tiếp cho từng sản phẩm.
Hoạt động đóng gói sản phẩm
Chi phí nhân cơng trực tiếp được tập hợp trực tiếp cho từng sản phẩm. Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp tập hợp trực tiếp cho từng sản phẩm.
Cấp độ lô sản phẩm
Hoạt động chuẩn bị sản xuất
Chi phí nhân cơng: Bao gồm chi phí nhân cơng bộ phận kế hoạch sản xuất và bộ phận lưu kho nguyên liệu. Chi phí này được tập hợp trực tiếp thơng qua bảng lương