Chi phí sản xuất tại các công ty xi măng đều được tính và tập hợp theo phương pháp chi phí thực tế (Chi phí phát sinh trong doanh nghiệp được phân loại theo tiêu thức là chức năng hoạt động và tính chất kinh tế của các yếu tố sản xuất). Do quy trình sản xuất xi măng phức tạp và liên tục nên chủ yếu các công ty đều theo dõi và tập hợp chi phí sản xuất theo từng công đoạn của quá trình sản xuất. Cuối tháng, phòng kế toán thực hiện tập hợp chi phí sản xuất để tính giá thành sản phẩm hoàn thành và lên báo cáo kế toán.
Bắt đầu từ việc khai thác nguyên liệu là đá vôi, đá sét, nguyên liệu điều chỉnh khác như quặng, sắt, phiến silic…thực hiện ở phân xưởng tạo nguyên liệu thành clinker, nung clinker với phụ gia, chuyển sang giai đoạn nghiền xi măng cùng với các chất phụ gia tạo thành xi măng bột và khâu cuối cùng ở xưởng đóng bao là thành phẩm xi măng bao PC30, PC40…Tất cả các chi phí trên đều được tập hợp trên toàn doanh nghiệp và chi tiết cho từng bộ phận thực hiện nhiệm vụ sản xuất.
Bảng 2.8 thể hiện đối tượng tập hợp chi phí của từng bộ phận sản xuất.
Bảng 2.8: Đối tượng tập hợp chi phí của các bộ phận SX
Đối tượng tập hợp chi phí Bộ phận tương ứng
1. Công đoạn sản xuất bột liệu 2. Công đoạn sản xuất clinker 3. Công đoạn sản xuất xi măng bột 4. Công đoạn sản xuất xi măng bao
a. Phân xưởng nguyên liệu b. Phân xưởng lò nung c. Phân xưởng xi măng d. Phân xưởng đóng bao
(Nguồn: Công ty cổ phần xi măng Bim Sơn)
Để minh họa cho quá trình hạch toán chi phí sản xuất tác giả trình bày quy trình tại các doanh nghiệp được khảo sát và phỏng vấn sâu và thu thập số liệu cụ thể là điển hình chung cho các DNSX xi măng Việt Nam.
* Kế toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp
Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp bao gồm chi phí về nguyên vật liệu chính, nguyên vật liệu phụ, nhiên liệu phục vụ trực tiếp cho việc sản xuất sản phẩm tại DN. Nguyên vật liệu chính dùng để SX xi măng tại DN là: Đá vôi, đất sét, quặng… Nguyên vật liệu phụ là: Thạch cao, xỉ xốp, các loại phụ gia.
Nhiên liệu dùng để sản xuất xi măng tại Công ty là: Dầu Diezen, than.
Nhiều loại nguyên vật liệu trên được mua ngoài thông qua việc ký kết hợp đồng giữa các bên.
Đây là nội dung chi phí quan trọng được các doanh nghiệp theo dõi chi tiết để kiểm soát chi phí phát sinh theo các tiêu thức chi tiết khác nhau được tổng hợp lại từ phản hồi của 71 doanh nghiệp sản xuất xi măng được điều tra khảo sát. Tuỳ theo mục tiêu kiểm soát chi phí các doanh nghiệp sử dụng tiêu thức chi tiết chi phí nguyên vật liệu trực tiếp như: Chi tiết theo loại sản phẩm sản xuất là xi măng PC 30, xi măng PC40, xi măng trắng…chi tiết theo phân xưởng sản xuất hoặc chi tiết theo từng loại vật liệu được sử dụng để sản xuất. Kết quả khảo sát được tổng hợp lại như biểu đồ 2.1 sau:
Tiêu thức chi tiết chi phí NVL trực tiếp
62.5%
12.5%
25%
Theo loại sản phẩm
Theo phân xưởng sản xuất
Theo từng loại vật liệu
Biểu đồ 2.1: Tiêu thức chi tiết chi phí NVL trực tiếp tại các DN
Các doanh nghiệp SX xi măng hiện tại sử dụng tài khoản 621 "Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp" để hạch toán và quản lý chi tiết khoản chi phí này tới từng phân xưởng như sau:
TK 62101 - Phân xưởng nghiền liệu TK 62102 - Phân xưởng nung clinker TK 62103 - Phân xưởng nghiền xi măng TK 62104 - Phân xưởng thành phẩm
Từ số liệu chi tiết về chi phí NVL trực tiếp được theo dõi cho từng loại vật liệu hoặc từng phân xưởng sản xuất…được tổng hợp vào sổ cái TK 621; Bảng phân bổ NVL (Phụ lục 2.9). Quá trình kế toán chi tiết và kế toán tổng hợp chi phí NVL trực tiếp tại các doanh nghiệp sản xuất xi măng thực hiện thông qua các phần mềm được cài đặt riêng cho từng doanh nghiệp theo đặt hàng ban đầu. Trong tổng số các doanh nghiệp được khảo sát có 62,5% số đó hiện đang tổ chức chi tiết tài khoản 621 theo từng loại vật liệu để theo dõi chi phí nguyên vật liệu. Quá trình kế toán chi tiết được sự hỗ trợ của các phần mềm kế toán nên không khó khăn đối với khối lượng công việc phát sinh cần ghi nhận. Tài khoản 621 được chi tiết như sau:
TK 62101 - Chi phí từ đá vôi TK 62102 - Chi phí từ đất sét
TK 62103 - Chi phí từ đất giàu sắt TK 62104 - Chi phí từ Silic
TK 62105 - Chi phí từ than cám 4A TK 62106 - Chi phí từ thạch cao ….
Các doanh nghiệp còn lại (chiếm 12,5% tổng số DN được khảo sát) thực hiện chi tiết chi phí nguyên vật liệu trực tiếp theo từng loại sản phẩm sản xuất. Tại các đơn vị này, quá trình sản xuất xi măng được ngắt thành hai giai đoạn: Sản xuất ra clinker để tiêu thụ ngay và tiếp tục sản xuất thành phẩm cuối cùng là các loại xi măng như PC30; PC40… Nếu chi tiết theo tiêu thức này sẽ không nắm rõ được các phát sinh chi tiết của chi phí nguyên vật liệu rõ nét như hai tiêu thức trên.
Như vậy, việc kiểm soát chi phí nguyên vật liệu phát sinh trong các doanh nghiệp sản xuất xi măng đã theo các tiêu thức khác nhau nhằm cung cấp thông tin cho công tác quản lý chi phí tại các doanh nghiệp.
* Kế toán chi phí nhân công trực tiếp
Chi phí nhân công trực tiếp bao gồm các khoản tiền lương, phụ cấp, tiền làm thêm, các khoản trích theo lương phải trả cho công nhân sản xuất trực tiếp tại các phân xưởng sản xuất xi măng.
Lương của nhân công trực tiếp sản xuất được trả theo các hình thức lương khác nhau: Căn cứ vào khối lượng sản phẩm hoàn thành là chủ yếu; Một số doanh nghiệp căn cứ vào hợp đồng giao khoán công việc đối với toàn bộ tiền lương nhân công trực tiếp. Theo số liệu khảo sát từ 71 DN cho thấy phương thức trả lương cho lao động trực tiếp tại các doanh nghiệp không như nhau. (Bảng 2.9)
Bảng 2.9: Các phương thức trả lương cho nhân công trực tiếp tại các DN Phương thức trả
lương cho lao động trực tiếp sản xuất Trả lương theo khối lượng sản phẩm hoàn thành Trả lương theo thời gian Trả lương theo hợp đồng giao khoán công việc Tỷ trọng SL các DN vận dụng 69/71 - 2/71
Thực tế cho thấy chủ yếu các doanh nghiệp sản xuất xi măng vận dụng phương thức trả lương theo khối lượng sản phẩm hoàn thành. Cuối tháng, căn cứ vào khối lượng và chất lượng sản phẩm hoàn thành (Sản lượng đạt được trong tháng) để kế toán tính lương cho lao động sản xuất trực tiếp ở từng phân xưởng sản xuất. Hình thức trả lương cho công nhân sản xuất theo sản phẩm. Những đơn vị thực hiện trả lương theo hợp đồng giao khoán công việc như: Công ty xi măng Nghi Sơn thực hiện ký hợp đồng giao khoán tiền nhân công sản xuất trong năm căn cứ vào kế hoạch sản xuất lập đầu năm.
Kế toán tiền lương căn cứ vào bảng tổng hợp tiền lương phải trả cho công nhân sản xuất trong kỳ theo từng tổ, phân xưởng do bộ phận hành chính cung cấp, sau đó sử dụng số liệu này và tính ra các khoản trích theo lương như BHXH, BHYT, BHTN, KPCĐ sử dụng số liệu này để nhập vào máy các khoản trích theo lương được tính theo quy định của chếđộ hiện hành.
- Kinh phí công đoàn được trích 2% theo lương thực tế phải trả công nhân sản xuất. - BHXH là 24% theo lương cơ bản trong đó 17% tính vào chi phí trong kỳ còn lại 7% trừ vào lương của người lao động.
- BHYT là 4,5% theo lương cơ bản trong đó 3% tính vào chi phí trong kỳ, 1,5% trừ vào lương của người lao động.
- BHTN là 2% theo lương cơ bản trong đó người lao động phải đóng 1% và doanh nghiệp chịu 1% tính vào chi phí kinh doanh.
Kế toán sử dụng TK 622 - Chi phí nhân công trực tiếp để hạch toán, tài khoản này cũng được mở chi tiết theo các tiêu thức khác nhau trong đó chủ yếu là chi tiết theo loại sản phẩm hoàn thành và theo từng phân xưởng sản xuất. (Biểu đồ 2.2)
Tiêu thức chi tiết chi phí NC trực tiếp
62.5%
37.5% Chi tiết theo loại sản phẩm
Chi tiết theo phân xưởng sản xuất
Biểu đồ 2.2: Tiêu thức chi tiết chi phí nhân công trực tiếp tại các DN
Đối với các doanh nghiệp chi tiết chi phí nhân công trực tiếp theo các phân xưởng sản xuất xi măng thì hệ thống tài khoản chi tiết và hệ thống sổ chi tiết được mở cho từng phân xưởng.
Với các doanh nghiệp chi tiết chi phí nhân công trực tiếp theo từng loại sản phẩm thì tổ chức hệ thống tài khoản chi tiết và sổ chi tiết được mở theo sản phẩm.
Chi phí nhân công trực tiếp tại các doanh nghiệp sản xuất xi măng phụ thuộc vào mức độ hiện đại của quy trình sản xuất. Các dây truyền sản xuất mới được đầu tư tại các DN SX xi măng như: Công ty cổ phần xi măng Cẩm Phả; Công ty xi măng Hoàng Thạch… có công nghệ tiên tiến nhất hiện nay các chỉ tiêu tốn nhân công bằng ¼ so với các dây truyền công nghệ cũđược đầu tư 10 năm về trước.
* Kế toán chi phí sản xuất chung.
Chi phí sản xuất chung là chi phí phục vụ cho công tác quản lý sản xuất tại các phân xưởng, tổ sản xuất. Chi phí sản xuất chung bao gồm: Chi phí nhân viên quản lý phân xưởng; Chi phí về vật liệu, công cụ dụng cụ dùng chung cho sản xuất; Chi phí về khấu hao TSCĐ; Chi phí dịch vụ mua ngoài; Chi phí bằng tiền khác.
Kế toán chi phí nhân viên phân xưởng: Chi phí nhân viên phân xưởng bao gồm các khoản tiền lương, phụ cấp, làm thêm và các khoản trích theo lương của nhân viên quản lý phân xưởng, như quản đốc, phó quản đốc, tổ trưởng, thủ kho.
Điển hình như tại Công ty cổ phần Xi măng Tiên Sơn Hà Tây, tiền lương trả cho nhân viên phân xưởng được tính theo lượng sản phẩm hoàn thành.
Tiền lương phải trả cho nhân viên phân xưởng trong kỳ:
Tiền lương phải trả = Số lượng sản phẩm hoàn thành x Đơn giá NC theo SP Đơn giá sản phẩm được tính theo hệ số lương, tiền lương tối thiểu và sản lượng kế hoạch, sản lượng thực tế.
Tài khoản 6271 - Chi phí nhân viên phân xưởng được mở chi tiết theo từng phân xưởng. Số liệu phát sinh chi tiết cho từng phân xưởng và được mở sổ chi tiết cho TK 6271 (Phụ lục 2.10).
Kế toán chi phí vật liệu dùng cho sản xuất chung: Chi phí vật liệu dùng chung cho sản xuất kinh doanh gồm: Bu lông, trợ nghiền xi măng. Tài khoản 6272 được mở chi tiết theo từng phân xưởng tương tự như tài khoản 6271. Sau đó số liệu được máy chuyển vào các sổ tài khoản có liên quan, bảng phân bổ tiền lương và các khoản trích theo lương (Phụ lục 2.11).
Kế toán chi phí công cụ dụng cụ dùng cho sản xuất: Công cụ dụng cụ dùng cho sản xuất tại các doanh nghiệp sản xuất xi măng bao gồm các loại như: Mũ bảo hiểm, dụng cụ sửa chữa… Việc hạch toán các loại công cụ dụng cụ này tương tự như đối với vật liệu dùng chung cho sản xuất. Tài khoản sử dụng là tài khoản 6273 tài khoản này cũng được mở chi tiết theo từng phân xưởng.
Kế toán khấu hao tài sản cố định: Tài sản cố định dùng cho sản xuất tại các doanh nghiệp sản xuất xi măng gồm rất nhiều loại như: máy móc, thiết bị, phương tiện vận tải, thiết bị truyền dẫn…Tài khoản sử dụng là Tk 6274 - chi phí khấu hao TSCĐ
Mức trích khấu hao trong tháng được trích khấu hao theo phương pháp đường thẳng, khi đó căn cứ vào nguyên giá TSCĐ phải trích khấu hao và thời gian sử dụng của từng loại tài sản cốđịnh, máy tự động tính mức trích khấu hao cho từng thiết bị sản xuất tại từng phân xưởng sản xuất.
Chi phí sản xuất chung sau khi được tập hợp theo từng phân xưởng được kế toán tổng hợp cho toàn doanh nghiệp để lựa chọn phân bổ cho các đối tượng tính giá
thành sản phẩm. Tại các doanh nghiệp được khảo sát, chi phí sản xuất chung được phân bổ cho đối tượng chịu chi phí theo các tiêu thức khác nhau. (Bảng 2.10)
Bảng 2.10 : Tiêu thức phân bổ chi phí SX chung cho các đối tượng chịu chi phí
Tiêu thức phân bổ chi phí sản xuất chung cho từng đối
tượng Theo sản lượng sản phẩm sản xuất Theo chi phí NVL trực tiếp
Theo chi phí nhân công trực tiếp
Số lượng doanh
nghiệp vận dụng - 61/71 10/71
Chủ yếu các doanh nghiệp phân bổ chi phí sản xuất chung theo tỷ trọng chi phí nguyên vật liệu trực tiếp của từng đối tượng tập hợp chi phí và tính giá thành sản phẩm. Tuy nhiên, vẫn còn 10 doanh nghiệp sử dụng tỷ trọng chi phí nhân công trực tiếp để phân bổ chi phí sản xuất chung phát sinh trong toàn doanh nghiệp.
Các doanh nghiệp sản xuất xi măng tập hợp chi phí để tính giá thành cho các sản phẩm sản xuất. Đối tượng tính giá thành sản xuất trong các doanh nghiệp là bán thành phẩm- clinker đã hoàn thành sau giai đoạn nung và xi măng thành phẩm đã hoàn thành sau 4 giai đoạn sản xuất.
Chi phí bán hàng phát sinh tại các trung tâm tiêu thụ, các chi nhánh được tập hợp theo địa điểm phát sinh. Chi phí bán hàng được chi tiết theo các yếu tố chi phí gồm: Chi phí nhân viên bán hàng, chi phí vật liệu cho hoạt động tiêu thụ, chi phí khấu hao TSCĐ, chi phí quảng cáo… Cuối kỳ, chi phí bán hàng được tổng hợp cho toàn doanh nghiệp để tính kết quả hoạt động kinh doanh.
Chi phí quản lý doanh nghiệp là các chi phí phát sinh tại hệ thống các phòng ban chức năng: Phòng kế hoạch; Phòng tổ chức lao động; Phòng vật tư…Các chi phí được theo dõi chi tiết theo từng yếu tố chi phí như chi phí bán hàng tại các địa điểm phát sinh là các phòng ban chức năng. Cuối kỳ chi phí quản lý được tổng hợp cho toàn doanh nghiệp để xác định kết quả kinh doanh.
Chi phí tài chính trong các doanh nghiệp sản xuất xi măng Việt Nam có quy mô lớn do vốn vay chiếm ¾ vốn kinh doanh của các doanh nghiệp. Đây là khoản chi phí được các doanh nghiệp rất quan tâm vì ảnh hưởng rất lớn đến kết quả kinh doanh của đơn vị.
Các chi phí sản xuất và chi phí ngoài sản xuất hiện đang được các doanh nghiệp kiểm soát theo từng địa điểm phát sinh và các yếu tố chi phí. Đây là cơ sở thông tin để nhà quản trị ra quyết định.