1. Tổng quan về báo cáo tài chính
1.2. Quy chuẩn lập báo cáo tài chính
1.2.1. Luật
Pháp luật có tính địa lý nên không chỉ ở Việt Nam mà các nước trên thế giới đều có luật, chuẩn mực kế toán riêng phù hợp với điều kiện phát triển kinh tế ở mỗi nước. Do đó báo cáo tài chính được lập trên các cơ sở khác nhau. Các quốc gia thường có các quy định riêng trong việc áp dụng các chuẩn mực kế toán và gọi là các nguyên tắc kế toán được chấp nhận rộng rãi (GAAP), ví dụ ở Mỹ có US GAAP, ở Canada có Canada GAAP. Các nước cộng đồng chung Châu Âu cũng có những quy định chuẩn mực chung cho mình như IAS và sau này là IFRS. Ở Việt Nam, việc lập báo cáo tài chính phải tuân thủ quy định trong Luật Kế toán số 03/2003/QH11 có hiệu lực ngày 01/01/2004.
Theo Khoản 3 Điều 29 Luật Kế toán thì báo cáo tài chính gồm:
- Bảng cân đối kế toán;
- Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh; - Báo cáo lưu chuyển tiền tệ;
- Bản thuyết minh báo cáo tài chính.
Việc lập báo cáo tài chính được thực hiện như sau: (Điều 30 Luật Kế toán)
- Đơn vị kế toán phải lập báo cáo tài chính vào cuối kỳ kế toán năm; trường hợp pháp luật có quy định lập báo cáo tài chính theo kỳ kế toán khác thì đơn vị kế toán phải lập theo kỳ kế toán đó.
- Việc lập báo cáo tài chính phải căn cứ vào số liệu sau khi khóa sổ kế toán. Đơn vị kế toán cấp trên phải lập báo cáo tài chính tổng hợp hoặc báo cáo tài chính hợp nhất dựa trên báo cáo tài chính của các đơn vị kế toán trong cùng đơn vị kế toán cấp trên.
- Báo cáo tài chính phải được lập đúng nội dung, phương pháp và trình bày nhất quán giữa các kỳ kế toán; trường hợp báo cáo tài chính trình bày khác nhau giữa các kỳ kế toán thì phải thuyết minh rõ lý do.
- Báo cáo tài chính phải được người lập, kế toán trưởng và người đại diện theo pháp luật của đơn vị kế toán ký. Người ký báo cáo tài chính phải chịu trách nhiệm về nội dung của báo cáo.
Thời hạn nộp báo cáo tài chính (Điều 31)
Báo cáo tài chính năm của đơn vị kế toán phải được nộp cho cơ quan nhà nước có thẩm quyền trong thời hạn chín mươi ngày, kể từ ngày kết thúc kỳ kế toán năm theo quy định của pháp luật.
Nội dung công khai báo cáo tài chính của đơn vị kế toán thuộc hoạt động kinh doanh gồm: (Điều 32)
- Tình hình tài sản, nợ phải trả và vốn chủ sở hữu; - Kết quả hoạt động kinh doanh;
- Trích lập và sử dụng các quỹ; - Thu nhập của người lao động.
Hình thức và thời hạn công khai báo cáo tài chính (Điều 33)
Việc công khai báo cáo tài chính được thực hiện theo các hình thức: + Phát hành ấn phẩm;
+Thông báo bằng văn bản; + Niêm yết;
+ Các hình thức khác theo quy định của pháp luật.
Đơn vị kế toán thuộc hoạt động kinh doanh phải công khai báo cáo tài chính năm trong thời hạn 120 ngày, kể từ ngày kết thúc kỳ kế toán năm. Báo cáo tài chính năm của
đơn vị kế toán mà pháp luật quy định phải kiểm toán thì phải được kiểm toán trước khi nộp cho cơ quan nhà nước có thẩm quyền và trước khi công khai.
1.2.2. Chuẩn mực kế toán
Chuẩn mực kế toán là những quy ước, nguyên tắc, thủ tục được công nhận như những hướng dẫn cho nghề nghiệp kế toán trong việc lựa chọn các phương pháp để ghi chép, đánh giá các yếu tố trong việc soạn thảo báo cáo tài chính và là cơ sở đánh giá chất lượng công việc kế toán.
1.2.2.1. Sơ lược về chuẩn mực kế toán quốc tế
Chuẩn mực kế toán quốc tế là hệ thống các nguyên tắc hạch toán kế toán, trình bày báo cáo tài chính, các quy định về kế toán được chấp nhận rộng rãi trên toàn thế giới do Hội đồng Chuẩn mực kế toán Quốc tế (IASB) ban hành và thường xuyên nghiên cứu cập nhật sửa đổi, bổ sung. Hệ thống chuẩn mực kế toán quốc tế bao gồm các các chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS) và các chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế (IFRS), sau đây gọi chung là Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế (IAS/IFRS).
Các chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế do IASB ban hành bao gồm ba phần chính:
- Khuôn mẫu khái niệm cho báo cáo tài chính (The Conceptual Framework); - Các chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế (IAS/IFRS);
- Hướng dẫn giải thích chuẩn mực kế toán (IFRIC/SIC).
Chuẩn mực kế toán quốc tế bao gồm 3 nhóm chính là IASs (International Accounting Standards) – nhóm chuẩn mực kế toán do IASC (International Accounting Standards Committee) ban hành; IFRSs (International Finalcial Reporting Standards) – chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế do IASB ban hành; các hướng dẫn thực hiện chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế do Ủy ban hướng dẫn IFRS (International Finalcial Report Interpretations Committee) ban hành.
Frameword năm 2001.IFRS Framework đặt ra các khái niệm cơ sở cho việc chuẩn bị và trình bày BCTC cho người sử dụng bên ngoài. Mục đích chính của IFRS Framework là hỗ trợ IASB trong việc phát triển các chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế trong tương lai và xem xét các chuẩn mực kế toán quốc tế hiện có; thúc đẩy việc hài hòa các nguyên tắc, chuẩn mực kế toán và các thủ tục liên quan đến việc soạn thảo và trình bày báo cáo tài chính (IASB, 2010).
Các chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS/IFRS) do IASC (Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế) và IASB (Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế) ban hành. IASB thay thế IASC vào năm 2001. Kể từ thời điểm đó, IASB đã thực hiện sửa đổi một số IAS và kiến nghị thêm các sửa đổi khác, thay thế một số IAS bằng các chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế (IFRS). Đến 30/06/2013, có 42 IAS/IFRS đang và sắp có hiệu lực, trong đó có 29 IAS và 13 IFRS.
Các hướng dẫn giải thích IAS/IFRS (IFRIC/SIC) do Ủy Ban hướng dẫn báo cáo tài chính quốc tế (IFRIC) xây dựng, đưa ra lấy ý kiến công chúng và sau đó được IFRIC gửi tới Hội đồng IASB soát xét và chuẩn y trở thành các hướng dẫn giải thích chính thức.
1.2.2.2. Sơ lược về chuẩn mực kế toán Việt Nam
Từ những năm 1993 – 1994 Việt Nam đã bắt đầu tiếp cận với các chuẩn mực quốc tế và được nghiên cứu một cách đầy đủ từ giai đoạn năm 1996 – 1998, khi thực hiện dự án kế toán kiểm toán của cộng đồng Châu Âu (EURO – TAPVIET). Kể từ năm 1999, Việt Nam đã bắt tay vào soạn thảo và xây dựng chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS) trên cơ sở hệ thống chuẩn mực kế toán quốc tế.
Cho đến thời điểm hiện tại thì Bộ Tài chính đã ban hành được 5 đợt gồm 26 chuẩn mực kế toán (các chuẩn mực cụ thể được trình bày trong phụ lục 1.2):
- Năm 2001 lần đầu tiên 4 chuẩn mực kế toán được ban hành gồm: Hàng tồn kho; Tài sản cố định hữu hình; Tài sản cố định vô hình; Doanh thu và thu nhập khác
- Năm 2002, thêm 6 chuẩn mực kế toán được ban hành gồm: Chuẩn mực chung; Thuê tài sản; Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái; Hợp đồng xây dựng; Chi phí đi vay; Báo cáo lưu chuyển tiền tệ
- Năm 2003, thêm 6 chuẩn mực kế toán được ban hành gồm: Bất động sản đầu tư; Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết; Thông tin tài chính về những khoản vốn góp liên doanh; Trình bày báo cáo tài chính; Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán khoản đầu tư vào công ty con; Thông tin về các bên liên quan
- Năm 2005, thêm 10 chuẩn mực kế toán được ban hành gồm: Thuế thu nhập doanh nghiệp; Trình bày bổ sung báo cáo tài chính của các ngân hàng và tổ chức tài chính tương tự; Các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán năm; Báo cáo tài chính giữa niên độ; Báo cáo bộ phận; Thay đổi chính sách kế toán, ước tính kế toán và các sai sót; Hợp nhất kinh doanh; Các khoản dự phòng, tài sản và nợ tiềm tàng; Hợp đồng bảo hiểm; Lãi trên cổ phiếu
Chuẩn mực kế toán Việt Nam áp dụng cho tất cả các loại hình doanh nghiệp trong tất cả các ngành, các lĩnh vực thuộc các thành phần kinh tế, trong đó bao gồm cả các doanh nghiệp là tổ chức tín dụng.
1.2.2.3. Những điểm khác biệt chính giữa chuẩn mực kế toán Việt Nam và chuẩn mực kế toán quốc tế về lập và trình bày báo cáo tài chính chuẩn mực kế toán quốc tế về lập và trình bày báo cáo tài chính
Khi xây dựng các các chuẩn mực kế toán, quan điểm xuyên suốt của Việt Nam là tuân thủ hệ thống chuẩn mực kế toán quốc tế. VAS cơ bản đã được xây dựng dựa trên IAS/IFRS, theo nguyên tắc vận dụng có chọn lọc thông lệ quốc tế, phù hợp với đặc điểm nền kinh tế và trình độ quản lý của doanh nghiệp Việt Nam. Do vậy, VAS đã cơ bản tiếp cận với IAS/IFRS, phản ánh được phần lớn các giao dịch của nền kinh tế thị trường, nâng cao tính công khai, minh bạch thông tin về báo cáo tài chính của các doanh nghiệp. Mặc dù vậy, VAS hiện nay vẫn còn nhiều điểm khác biệt với IAS/IFRS. Điều này thể hiện qua một số biểu hiện chủ yếu sau:
- Quy định về đánh giá lại tài sản và nợ phải trả: Đây được xem là khác biệt cơ bản nhất, do VAS chưa có quy định cho phép đánh giá lại tài sản và nợ phải trả theo giá trị hợp lý tại thời điểm báo cáo. Điều này ảnh hưởng lớn đến việc kế toán các tài sản và nợ phải trả được phân loại là công cụ tài chính, làm suy giảm tính trung thực, hợp lý của báo cáo tài chính và chưa phù hợp với IAS/IFRS.
- Trình bày báo cáo tài chính: VAS 21 không quy định trình bày Báo cáo biến
động vốn chủ sở hữu thành một báo cáo riêng biệt như IAS 1, mà chỉ yêu cầu trình bày trong thuyết minh báo cáo tài chính. Ngoài ra, chế độ kế toán Việt Nam quy định mẫu biểu báo cáo một cách cứng nhắc, làm triệt tiêu tính linh hoạt và đa dạng của hệ thống báo cáo tài chính, trong khi IAS/IFRS không đưa ra mẫu biểu cụ thể của báo cáo;
- Theo VAS 21, doanh thu và chi phí tài chính được tính vào lãi/lỗ hoạt động kinh doanh trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh là không phù hợp với thông lệ quốc tế, khi các khoản lãi/lỗ bán cổ phiếu vốn không phải của hoạt động mang tính thường xuyên của doanh nghiệp lại được hiểu là kết quả hoạt động kinh doanh chủ yếu;
- IAS 2 cho phép sử dụng các phương pháp ước tính giá trị hàng tồn kho như phương pháp chi phí định mức hoặc phương pháp giá bán lẻ, nhưng vấn đề này không được đề cập ở VAS 2. VAS 2 cho phép áp dụng phương pháp “Nhập sau - Xuất trước” (LIFO) trong khi IAS/ IFRS không cho phép áp dụng phương pháp này;
- VAS 3 chỉ cho phép đánh giá lại tài sản cố định là bất động sản, nhà xưởng và thiết bị trong trường hợp có quyết định của Nhà nước, đưa tài sản đi góp vốn liên doanh, liên kết, chia tách, sáp nhập doanh nghiệp và không được ghi nhận phần tổn thất tài sản hàng năm. Trong khi đó, theo IAS 16, doanh nghiệp được phép đánh giá lại tài sản theo giá thị trường và được xác định phần tổn thất tài sản hàng năm, đồng thời được ghi nhận phần tổn thất này theo quy định tại IAS 36;
- VAS 11 quy định lợi thế thương mại được phân bổ dần trong thời gian không quá 10 năm kể từ ngày mua trong giao dịch hợp nhất kinh doanh. Trong khi đó, IFRS 3 quy định doanh nghiệp phải đánh giá giá trị lợi thế thương mại tổn thất;
- VAS hiện thiếu một số chuẩn mực liên quan đến các đối tượng và giao dịch đã phát sinh như: thanh toán bằng cổ phiếu (IFRS 02); công cụ tài chính (IFRS 9); tổn thất tài sản (IAS 19) các khoản tài trợ của Chính phủ (IAS 20); nông nghiệp (IAS 41); phúc lợi của nhân viên ( IAS 36)…
Có một số nghiên cứu được tiến hành nhằm xác định mức độ hòa hợp giữa chuẩn mực kế toán Việt Nam với chuẩn mực kế toán quốc tế. Kết quả của một nghiên cứu chỉ ra rằng, mức độ hòa hợp của VAS với IAS/IFRS liên quan đến 10 chuẩn mực được chọn nghiên cứu ở mức bình quân là 68%. Theo đó, các chuẩn mực về doanh thu và chi phí có mức độ hòa hợp cao hơn các chuẩn mực về tài sản. Mức độ hòa hợp về đo lường (81,2%) cao hơn nhiều so với mức độ hài hòa về khai báo thông tin (57%) (Võ Thị Nhị và Lê Hoàng Phúc – 2011).
Như vậy, mức độ hòa hợp giữa VAS và IAS/IFRS thấp hơn so với mục tiêu đề ra là 90%, theo phát biểu của ông Bùi Văn Mai – nguyên Vụ trưởng Vụ chế độ kế toán - Bộ Tài chính trong một phỏng vấn của báo Vnexpress, nghĩa là tồn tại một khoảng cách đáng kể giữa chuẩn mực kế toán Việt Nam với chuẩn mực kế toán quốc tế. Trong một chừng mực nào đó, rõ ràng những khác biệt này có ảnh hưởng đến quá trình hội nhập quốc tế về kế toán của Việt Nam, dù rằng, không phải là không có những nguyên nhân khách quan của nó.
1.2.3. Nguyên tắc lập và trình bày báo cáo tài chính
Mục tiêu của báo cáo tài chính là cung cấp thông tin hữu ích về tình hình tài chính (bảng cân đối tài sản), kết quả hoạt động (báo cáo thu nhập), và những thay đổi về tình hình tài chính (báo cáo lưu chuyển tiền tệ) của một doanh nghiệp cho nhiều đối tượng sử dụng trong việc ra các quyết định kinh tế. Do vậy đòi hỏi sự tuân thủ các nguyên tắc thừa nhận chung như cơ sở dồn tích, hoạt động liên tục, nhất quán, trọng yếu và tập hợp, bù trừ và có thể so sánh được.
Mọi nghiệp vụ kinh tế phát sinh liên quan đến tài sản, nợ phải trả, nguồn vốn chủ sở hữu, doanh thu, chi phí phải được ghi sổ kế toán vào thời điểm phát sinh, không căn cứ vào thời điểm thực tế thu tiền, chi tiền, hay tương đương tiền.
Nguyên tắc “cơ sở dồn tích” áp dụng cho việc lập Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả kinh doanh, nhưng không áp dụng cho Báo cáo lưu chuyển tiền tệ.
Hoạt động liên tục
Báo cáo tài chính phải được lập trên cơ sở giả định là doanh nghiệp đang hoạt động liên tục và sẽ tiếp tục hoạt động kinh doanh bình thường trong tương lai gần, nghĩa là doanh nghiệp không có ý định cũng như không buộc phải ngừng hoạt động hoặc thu hẹp đáng kể quy mô hoạt động của mình.
Khi lập và trình bày Báo cáo tài chính, giám đốc doanh nghiệp cần phải đánh giá về khả năng hoạt động liên tục của doanh nghiệp. Khi có nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục của doanh nghiệp thì những căn cứ của nghi ngờ đó cần được nêu rõ và trình bày cơ sở dùng để lập Báo cáo tài chính. Đánh giá khả năng hoạt động liên tục cần xem xét thông tin tối thiểu trong vòng 12 tháng.
Nhất quán
Việc trình bày và phân loại các khoản mục trong Báo cáo tài chính phải nhất quán từ niên độ này sang niên độ khác, trừ khi có sự thay đổi đáng kể về bản chất hoạt động của doanh nghiệp, hoặc khi xem xét lại cách trình bày trên Báo cáo tài chính cho thấy rằng cần phải thay đổi để có thể trình bày một cách hợp lý hơn các giao dịch, sự kiện, hoặc một chuẩn mực khác yêu cầu có sự thay đổi trong trình bày.
Khi có sự thay đổi, doanh nghiệp phải phân loại các thông tin mang tính so sánh, giải thích lý do thay đổi, ảnh hưởng của những thay đổi trong Thuyết minh báo cáo tài chính.
Trọng yếu và tập hợp
Từng khoản mục thông tin trọng yếu (là những thông tin ảnh hưởng đến quá trình ra các quyết định của người sử dụng thông tin) cần được trình bày riêng trên Báo cáo
tài chính, những thông tin không trọng yếu được tập hợp vào các khoản mục có cùng