1.1 .TỔNG QUAN VỀ KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
2.2.4. Giai đoạn 4: Thực hiện kiểm toán
2.2.4.1. Thử nghiệm kiểm soát
Do tính trọng yếu của khoản mục doanh thu và những lợi ích mà các nghiệm kiểm sốt mang lại khi đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị khách hàng nên ở giai đoạn thực hiện kiểm tốn, KTV sẽ đánh giá tính hữu hiệu của hệ thống kiểm sốt nội bộ đối với khoản mục doanh thu thơng qua việc đánh giá chu trình bán hàng của đơn vị với các thủ tục được thiết kế theo mẫu của Cơng ty TNHH Kiểm tốn và Tư vấn RSM Miền Trung.
Để phân tích được chu trình doanh thu của cơng ty khách hàng, KTV sẽ thực hiện xuyên suốt trong cả giai đoạn lập kế hoạch và giai đoạn thực hiện kiểm tốn nhằm thu thập được các thơng tin liên quan đến chu trình doanh thu như:
Các chính sách về doanh thu của khách hàng như quy định về việc ghi nhận doanh thu, quy định về hàng bán được trả lại.
Các quy định về chính sách nợ phải thu như chính sách về bán chịu, về hạn mức tín dụng, việc đánh giá tuổi nợ và lập dự phịng nợ phải thu khó đói, các cơng việc để xác nhận cơng nợ vào cuối năm.
Mơ tả được chu trình doanh thu – nợ phải thu thông qua lưu đồ.
Đánh giá sự phân cơng phân nhiệm của chu trình doanh thu – nợ phải thu
Bảng 2.4: Bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
STT Câu hỏi Mô tả về sự
kiểm soát Ghi chú
I DOANH THU
1
Làm thế nào để họ đảm bảo rằng tất cả hàng hóa được vận chuyển / dịch vụ được thực hiện đã được lập hóa đơn và tất cả hàng trả lại đã được ghi có?
2
Làm thế nào để họ đảm bảo rằng tất cả các khoản thu được ghi lại chính xác và đầy đủ trong tài khoản? (trong trường hợp là bán hàng
bằng tiền mặt)?
3 Làm thế nào để họ đảm bảo rằng tất cả doanh số là hợp lệ ?
4
Làm thế nào để họ đảm bảo rằng hàng hóa được vận chuyển / dịch vụ được cung cấp khơng được thực hiện cho các cơng ty có rủi ro tín dụng xấu?
5
Làm thế nào để họ đảm bảo rằng hàng hóa được vận chuyển / dịch vụ được cung cấp khơng được thực hiện cho các cơng ty có rủi ro tín dụng xấu?
6 Làm thế nào để họ đảm bảo rằng tất cả các giao dịch của bên liên quan đã được xác định?
7 Làm thế nào để họ đảm bảo rằng các chính sách ghi nhận doanh thu đã được tuân theo?
8
Làm thế nào để họ đảm bảo rằng biên lai (tiền mặt / séc / chuyển khoản) được gửi / ghi lại một cách thích hợp?
9 Làm thế nào để họ đảm bảo rằng tất cả các khoản phải thu quá hạn được theo dõi kịp thời?
10 Làm thế nào để họ đảm bảo rằng biên lai được ghi lại trong khoảng thời gian chính xác?
11
Làm thế nào để họ đảm bảo rằng một khoản trợ cấp được ghi nhận cho số dư nghi ngờ hoặc khơng thể kiểm sốt?
Kết quả thực hiện đối với Cơng ty Cổ phần ABC:
sốt vì KTV đánh giá là hệ thống kiểm soát nội bộ chưa được hệ thống hóa và khơng đáng tin cậy nên KTV đã bỏ qua việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát mà tập trung vào việc thực hiện các thử nghiệm cơ bản.
2.2.4.2. Thử nghiệm cơ bản
Các thử nghiệm cơ bản khi kiểm toán khoản mục doanh thu BH&CCDV sẽ được thưc hiện theo chương trình kiểm tốn mẫu được thiết kế riêng cho việc kiểm tốn khoản mục doanh thu, cụ thể là:
Trích giấy làm việc mẫu số 8130 từ hồ sơ kiểm tốn Cơng ty CP ABC năm 2020
a) Khớp đúng giữa sổ cái và các tài khoản về lợi nhuận và lỗ
Mục tiêu: KTV tiến hành lập bảng tổng hợp và đối chiếu số liệu liên quan đến
khoản mục Doanh thu BH&CCDV nhằm đảm bảo số liệu được trình bày trên BCTC khớp với những số liệu được ghi nhận trong sổ sách kế toán.
Bảng cân đối tài khoản
Sổ cái tài khoản 511
Sổ cái các tài khoản giảm trừ doanh thu (nếu có)
Báo cáo kiểm tốn năm trước
Cơng việc thực hiện:
KTV sẽ xem báo cáo kiểm toán năm trước để tiến hành điền số liệu chỉ tiêu doanh thu BH&CCDV và số liệu các khoản giảm trừ doanh thu (nếu có) năm trước vào GLV mẫu 8410 Khớp đúng giữa sổ cái và các tài khoản về lợi nhuận và lỗ.
KTV tiến hành đối chiếu số liệu trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp, cụ thể là báo cáo tình hình kinh doanh của Cơng ty Cổ phần ABC năm 2020 với số liệu trên bảng cân đối số phát sinh, sổ cái và sổ chi tiết của các tài khoản có liên quan.
Kết quả thực hiện đối với Công ty Cổ phần ABC
Do trong năm, Công ty Cổ phần ABC không phát sinh các khoản giảm trừ doanh thu nên bảng tổng hợp số liệu như trong GLV trình bày chỉ có một chỉ tiêu về doanh thu bán hàng hóa và cung cấp dịch vụ.
Việc KTV thực hiện đối chiếu với sổ liệu có liên quan với nhau đã phù hợp với mục tiêu ban đầu đề ra là để đảm bảo là số liệu trên BCTC của đơn vị lập khớp với số liệu trên sổ sách kế tốn.
Trích giấy làm việc mẫu số 8140 từ hồ sơ kiểm tốn Cơng ty CP ABC năm 2020
b) Thủ tục đánh giá phân tích
Mục tiêu kiểm tốn: Xác định các biến động bất thường và giới hạn phạm vi kiểm
tra chi tiết đối với khoản mục doanh thu BH & CCDV.
Nguồn số liệu: Báo cáo kiểm toán, Bảng cân đối kế toán, Bảng CĐSPS, Báo cáo
KQHĐKD, Sổ Cái, SCT tài khoản 511, 632.
Công việc thực hiện:
KTV thông qua sự đối chiếu để đảm bảo số liệu là khớp đúng giữa BCTC và sổ sách kế tốn của đơn vị. Sau đó, KTV sẽ tiến hành hành tính ra các biến động của khoản mục doanh thu BH&CCDV theo các hình thức doanh thu của năm nay so với năm trước. Từ đó làm cơ sở để KTV có cái nhìn tổng qt về khoản mục này. Tiếp theo, KTV so sánh doanh số của khách hàng với tổng doanh số và / hoặc doanh số của các khách hàng chính theo tỷ lệ phần trăm của tổng doanh số với giai đoạn trước. Sau cùng, KTV phân tích tỷ lệ lợi nhuận gộp của các mặt hàng, các hoạt động kinh doanh trong kỳ.
Kết quả của thủ tục này sẽ được KTV thể hiện trong GLV mẫu số 8141 Đánh giá phân tích và 8142 Xem xét phân tích.
Kết quả thực hiện đối với Cơng ty Cổ phần ABC
Về biến động của khoản mục doanh thu BH&CCDV năm nay so với năm trước có sự tăng nhẹ do lượng hàng hố bán ra năm nay lớn hơn. Tỷ trọng doanh thu khơng có sự thay đổi lớn, doanh thu chủ yếu đến từ hoạt động kiểm định. Về các khoản doanh thu chính khơng có sự biến động bất thường, biến động của doanh thu kiểm định và chi phí sử dụng đường bộ cùng chiều với nhau. Tỷ lệ lợi nhuận gộp và tỷ lệ lãi gộp cũng khơng có sự biến động bất thường.
Trích giấy làm việc mẫu số 8142 từ hồ sơ kiểm tốn Cơng ty Cổ phần ABC năm 2020
c) Kiểm tra với các nguồn độc lập khác
Nguồn độc lập ở đây liên quan đến khoản mục doanh thu là các tờ khai thuế và cụ thể là trên tờ khai thuế GTGT. Đây là nguồn độc lập rất đáng tin cậy vì doanh thu của doanh nghiệp trên tờ khai thuế sẽ được kiểm tra bởi cơ quan thuế nên doanh nghiệp phải đảm bảo các thông tin này là trung thực và hợp lý.
Mục tiêu: Nhằm đảm bảo doanh thu được ghi nhận phù hợp với các nguồn độc
Nguồn gốc số liệu:
- Bảng cân đối tài khoản - Sổ nhật ký tài khoản 511
- Tờ khai thuế GTGT của 12 tháng
Công việc thực hiện:
KTV sẽ tiến hành tách từ Sổ chi tiết tài khoản 511- Doanh thu BH& CCDV để ra số liệu doanh thu cho 12 tháng và sau đó đối chiếu với tờ khai thuế của 12 tháng để xem sự chênh lệch (nếu có) và tìm hiểu ngun nhân của chênh lệch đó. Cũng có thể có trường hợp do sự khác nhau trong ghi nhận doanh thu theo chế độ kế toán khác với việc ghi nhận doanh thu theo luật thuế. KTV sẽ trình bày thủ tục này trên GLV mẫu số 8150 Nguồn độc lập khác.
Nhận xét: Đây là thủ tục tương đối làm mất thời gian của KTV, bởi sẽ ln có sự chênh lệch giữa tờ khai thuế và sổ sách của đơn vị, và việc tìm ra nguyên nhân chênh lệch này rất mất thời gian của KTV vì nếu phát sinh chênh lệch thì KTV phải đi dị lại sổ sách kế toán cũng như số liệu trên tờ khai thuế của cả tháng đó, đặc biệt là trong một số trường hợp mà chênh lệch là do đơn vị nhầm lẫn hoặc cố ý kê khai sai lệch. Tuy nhiên, hiệu quả của thủ tục này mang lại là rất cao khi giúp KTV phát hiện được các sai phạm mà trong đó có ảnh hưởng đến nghĩa vụ thuế phải nộp của đơn vị như là việc khai thiếu doanh thu, kê khai sai,.. Thơng q đó, có thể tìm ra được các sai phạm trọng yếu cũng như có thể giúp đơn vị tránh được các rủi ro về thuế.
Kết quả thực hiện đối với Công ty Cổ phần ABC
Theo như GLV mẫu số 8150 Khớp với nguồn độc lập, thì khi đối chiếu số liệu giữa sổ sách kế toán trong việc ghi nhận DT của từng tháng, khớp với số liệu trên tờ khai thuế.
Trích giấy làm việc mẫu số 8150 từ hồ sơ kiểm tốn Cơng ty CP ABC năm 2020
d) Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ
Mục tiêu: Đây là thủ tục rất quan trọng khi kiểm toán khoản mục doanh thu và
việc thưc hiện thủ tục này giúp KTV đánh giá được các cơ sở dẫn liệu quan trọng của doanh thu như cơ sở dẫn liệu đầy đủ, cơ sở dẫn liệu phát sinh.
Nguồn gốc số liệu:
- Sổ chi tiết doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ - Báo cáo bán hàng
- Các chứng từ doanh thu liên quan đến mẫu được chọn
Cơ sở của việc chọn mẫu:
Như đã trình bày là việc thực hiện kiểm tốn sẽ chủ yếu dựa trên phương pháp chọn mẫu vì KTV không thể kiểm tra hết tất cả các nghiệp vụ phát sinh trong đơn vị mà chỉ thông qua việc chọn mẫu để đại diện cho tổng thể. Việc chọn mẫu được thiết kế sẵn trong GLV mẫu số 520.50 Chọn mẫu kiểm tốn.
Cơng việc thực hiện:
- Kiểm tra tính đầy đủ của khoản mục doanh thu: Để kiểm tra tính đầy đủ của khoản mục này, KTV sẽ thực hiện một số thủ tục như kiểm tra giao dịch doanh thu,
bán hàng và đối chiếu ngược lại với sổ chi tiết. KTV sẽ thể hiện các thủ tục này thông qua GLV mẫu số 8161 Kiểm tra các nghiệp vụ doanh thu (Tính đầy đủ).
- Kiểm tra tính hiện hữu và ghi chép chính xác của khoản mục doanh thu: KTV sẽ thơng qua việc chọn mẫu để chọn ra các nghiệp vụ, sau đó KTV sẽ đối chiếu với các chứng từ liên quan như đơn đặt hàng, hợp đồng, biên bản giao nhận,.. Bên cạnh đó, để kiểm tra thêm tính chính xác nên KTV sẽ đối chiếu giá ghi trong hóa đơn và bảng báo giá được duyệt. Tương tự, GLV mẫu số 8162 Kiểm tra nghiệp vụ doanh thu (Tính hiện hữu và chính xác).
Kết quả thực hiện đối với Công ty Cổ phần ABC
Theo kết quả thể hiện từ GLV mẫu số 8161 khi kiểm tra tính đầy đủ của khoản mục doanh thu thì các nghiệp vụ doanh thu được chọn đều đáp ứng cơ sở dẫn liệu đầy đủ và các nghiệp vụ phát sinh đều các tháng trong năm. Dựa vào báo cáo kiểm định về số lượng, nhân với đơn giá theo quy định hiện hành để thực hiện doanh thu ước tính và sau đó KTV thực hiện đối chiếu với tổng doanh thu kiểm định trong năm cho ra kết luận doanh thu chính được ước tính phù hợp. Ngồi ra, về khoản doanh thu được trích là phần ngân sách được cấp cho việc cấp giấy chứng nhận đăng kiểm là khoản phí lệ phí đăng kiểm được cơng ty thu hộ cho nhà nước hàng năm, căn cứ vào tình hình, và quyết tốn ngân sách, cơng ty sẽ được nhận lại từ ngân sách với tỷ lệ khơng vượt q 20% lệ phí đã thu được. Đây là một trong những nguồn thu thường niên của Cơng ty, số kinh phí này được thơng báo của UBND và chuyển từ ngân sách về (Phụ lục số 10).
Đối với thử nghiệm kiểm tra nghiệp vụ để kiểm tra về tính hiện hữu và chính xác của khoản mục doanh thu được thể hiện trên GLV mẫu số 8162, thì mẫu được chọn là mẫu từ phương pháp chọn mẫu đã được thiết kế sẵn trong GLV mẫu số 520.20 (Phụ lục số 11), trong khi các mẫu được chọn để kiểm tra về tính đầy đủ của khoản mục doanh thu thể hiện trong GLV mẫu số 8161 là thơng qua xét đốn chủ quan của KTV và đã loại trừ đi các mẫu dùng để kiểm tra tính hiện hữu và chính xác.
Bên cạnh đó thì kết quả của việc kiểm tra tính hiện hữu và chính xác đối với khoản mục doanh thu của Công ty Cổ phần ABC cũng cho thấy rằng các nghiệp vụ được kiểm tra cũng đáp ứng được cơ sở dẫn liệu này. Thông qua việc trợ giúp KTV thưc hiện công việc kiểm tra chứng từ này thì tác giả nhận thấy các nghiệp vụ doanh thu đều có đầy đủ và khớp đúng các chứng từ liên quan như hợp đồng kinh tế, hồ sơ quyết toán, hồ sơ thanh toán, biên bản giao nhận, bảng báo giá,…
Báo cáo kết quả thực hiện công tác kiểm định năm 2020
Trích giấy làm việc mẫu số 8162 từ hồ sơ kiểm tốn Cơng ty CP ABC năm 2020
e) Thủ tục đánh giá tính đúng kì
Mục tiêu: Nhằm đánh giá các khoản doanh thu phải được ghi nhận đúng kỳ phát sinh. Nguồn gốc số liệu:
- Sổ chi tiết tài khoản 511
- Các chứng từ doanh thu liên quan đến mẫu được chọn.
Công việc thực hiện: Chọn các nghiệp vụ phát sinh trong vòng 1 tuần trước và sau
khi kết thúc niên độ hoặc 3 ngày trước và 3 ngày sau khi kết thúc niên độ, KTV sẽ thực hiện thủ tục này thông qua GLV mẫu số 8170 Kiểm tra tính đúng kỳ của việc bán hàng.
Kết quả thực hiện đối với Công ty Cổ phần ABC
Do không được cung cấp về các số liệu trong kỳ kế tốn tiếp theo nên KTV chỉ có thể thực hiện thủ tục đánh giá tính đúng kỳ vào thời điểm ngày 31/12/2020.
Qua việc kiểm tra, KTV nhận thấy các nghiệp vụ ghi nhận doanh thu của Công ty Cổ phần ABC được ghi nhận đúng kỳ theo ngày hoàn thành và nhận tiền. Đồng thời, hoá đơn điện tử được xuất ngay thời điểm nhận tiền nên khơng có rủi ro về sai niên độ.
Trích giấy làm việc mẫu số 8170 từ hồ sơ kiểm tốn Cơng ty CP ABC năm 2020
f) Tổng hợp, ghi nhận sai phạm
Sau khi đã tiến hành các thủ tục từ phân tích đến thử nghiệm cơ bản thì KTV sẽ tập hơp những sai phạm liên quan đến khoản mục doanh thu trên GLV mẫu số 8120 Các sai phạm và trưởng đồn kiểm tốn sẽ dựa vào đó để xem xét các sai phạm và tổng hợp cùng với sai phạm các khoản mục khác và trao đổi với khách hàng và kiến nghị các bút tốn điều chỉnh (nếu có).