Mức trọng yếu sẽ được ước lượng ban đầu thơng qua việc xác định việc xác định mức trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn được kí hiệu là MPP- Materiality for Planning Purpose. MPP là thước đo mang tính định lượng về trọng yếu trên phương diện tồn bộ BCTC và nĩ sẽ được sử dụng trong việc thiết kế các thủ tục kiểm tốn nhằm đảm bảo rằng rủi ro của các sai phạm trọng
yếu khơng được phát hiện đã được giảm đến mức thấp cĩ thể chấp nhận được. Ở KPMG, do tầm quan trọng của mức trọng yếu đối với hiệu quả của cuộc kiểm tốn là rất lớn. Việc xác định mức trọng yếu khơng phù hợp sẽ trực tiếp việc phát hiện các rủi ro kiểm tốn cũng như chi phí để thực hiện cuộc kiểm tốn. Do vậy, để thận trọng, việc ước lượng ban đầu về mức trọng yếu này do các nhà quản lý cấp cao thực hiện và sau đĩ, nhĩm KTV thực hiện kiểm tốn sẽ tiến hành cuộc kiểm tốn theo sự hướng dẫn về mức trọng yếu đã được xây dựng.
Trong việc lập kế hoạch kiểm tốn, điều mà KTV quan tâm là vấn đề nào là ảnh hưởng trọng yếu đến tồn bộ BCTC. Do vậy, mức trọng yếu được ước tính ban đầu là trên phương diện tồn bộ BCTC.
Để tiến hành việc ước lượng MPP, KTV phải xem xét ảnh hưởng của các nhân tố định lượng và định tính. Tuy nhiên, việc ước lượng MPP mang tính chủ quan rất lớn của KTV. Đồng thời, trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn, KTV khơng thể dựđốn trước được tất cả các trường hợp mà cĩ thể cĩ ảnh hưởng đến sự đánh giá của KTV về mức trọng yếu thơng qua các cơng việc trong giai đoạn thực hiện các thủ tục kiểm tốn chi tiết, đánh giá việc kiểm sốt … và giai đoạn hồn thành kiểm tốn. Do vậy, MPP cĩ thể thay đổi trong suốt giai đoạn thực hiện kiểm tốn và nĩ phải được xem xét lại khi kết thúc kiểm tốn. Tất cả các thủ tục này phải được trình bày trên GTLV của KTV.
Nhằm lượng hĩa tính trọng yếu, KTV phải thiết lập một cơ sở thích hợp cho việc xác định MPP. Ở KPMG, một số chỉ tiêu thường được sử dụng cho việc xác định MPP bao gồm: Lợi nhuận trước thuế (LNTT), doanh thu hoặc tổng tài sản.
Trong điều kiện hoạt động bình thường và liên tục của doanh nghiệp, chỉ tiêu lợi nhuận trước thuế thường được sử dụng bởi lẽ đây là chỉ tiêu được đơng đảo đối tượng quan tâm nhất. Về cơ bản, cơng ty xác định mức trọng yếu cho việc lập kế hoạch dựa vào lợi nhuận trước thuế của kỳ kinh doanh đang được kiểm tốn hoặc dựa đốn về lợi nhuận nếu như chưa cĩ kết quả kinh doanh cuối cùng. Nếu cơng ty khách hàng dựđốn cĩ thể bị lỗ trong năm kiểm tốn và nếu
quản lý cấp cao của cuộc kiểm tốn cho rằng lỗ trước thuế vẫn được xem xét là cơ sở thích hợp để cho việc xác định MPP thì lỗ trước thuế sẽđược sử dụng, tuy vậy cần cĩ giải trình lí do của việc sử dụng chỉ tiêu này làm cơ sở trên GTLV về tính trọng yếu ( GTLV C1.14- Lập kế hoạch kiểm tốn).
Trong các trường hợp khác, khi LNTT khơng đưa ra được một cơ sở thích hợp hoặc đưa ra một cơ sở kém thích hợp hơn chỉ tiêu tổng tài sản hay doanh thu thì lí do của việc sử dụng cơ sở khác này cần được trình bày lại trong GTLV của KTV (tham chiếu tới GTLV C1.14- Lập kế hoạch kiểm tốn).
Các trường hợp mà việc sử dụng cơ sở khác cho việc xác định MPP được KPMG dẫn ra minh họa như: Kết quả hoạt động của doanh nghiệp là hịa vốn, doanh nghiệp đang trong giai đoạn mới thành lập, kết quả kinh doanh của khách hàng thường dao động mạnh, khách hàng hoạt động trong những ngành nghề kinh doanh mà tổng tài sản là thước đo chủ đạo để đánh giá qui mơ, hoạt động của đơn vị, hay tại những khách thể cĩ ít hoặc khơng cĩ hoạt động kinh doanh, tại những khách thể mà LNTT khơng phản ánh đúng qui mơ của đơn vị….
Một vài hướng dẫn được cho việc xác định cơ sở cho MPP đối với từng loại khách thể kiểm tốn được KPMG đưa ra như sau:
Bảng 2.1: Bảng hướng dẫn xác định cơ sở trọng yếu
Loại hình khách thể Cơ sởđể xác định MPP Lí do
Đơn vị phi lợi nhuận Tổng tài sản/ tổng doanh thu LNTT khơng phản ánh qui mơ của đơn vị Đơn vị mới đi vào hoạt
động kinh doanh, doanh thu thấp
Tổng tài sản
LNTT/ Tổng doanh thu khơng phản ánh qui mơ của đơn vị Doanh nghiệp do chủ sở hữu tự quản lí LNTT nhưng cần cĩ sự điều chỉnh phù hợp Vì LNTT bao gồm cả phần tiền tương ứng với tiền lương của chủ sở hữu
Đơn vị cĩ LNTT biến động mạnh
Tổng doanh thu/ LNTT bình quân trong 3 năm gần đây
LNTT năm hiện tại khơng phản ánh đúng qui mơ cua doanh nghiệp
2.1.2.2.Ước lượng ban đầu về mức trọng yếu
yếu. Khi sử dụng phán xét nghề nghiệp, nhà quản lý cấp cao phụ trách cuộc kiểm tốn cùng trưởng nhĩm kiểm tốn sẽ xem xét cả nhân tốđịnh tính và nhân tố định lượng. Các nhân tố định tính bao gồm: qui mơ của doanh nghiệp, kinh nghiệp hoạt động trong những năm trước, các nhân tố gian lận, rủi ro cĩ thể xảy ra.
Liên quan đến tồn bộ cuộc kiểm tốn nĩi chung và liên quan đến quá trình đánh giá trọng yếu và rủi ro nĩi riêng, qui mơ của khách thể kiểm tốn cĩ ý nghĩa lớn đối với cuộc kiểm tốn bởi dựa trên việc phân các loại doanh nghiệp theo qui mơ, KPMG sẽ cĩ các chương trình kiểm tốn riêng biệt. Việc xác định qui mơ của khách thể chủ yếu dựa trên số giờ làm việc cho tồn bộ cuộc kiểm tốn cũng như mức độ phức tạp của các thủ tục kiểm tốn của mà các KTV sẽ thực hiện
Theo qui mơ, các khách hàng của KPMG được chia thành 3 loại:
Thứ nhất: Khách thể cĩ qui mơ lớn : thời gian thực hiện cuộc kiểm tốn là trên 500h-> theo đĩ, chương trình kiểm tốn sẽ được thực hiện theo chương trình chuẩn với đầy đủ tất cả các loại thủ tục kiểm tốn.
Thứ hai: Khách thể cĩ qui mơ nhỏ ( SE- Small entities): thời gian thực hiện kiểm tốn từ 200-500h; một số thủ tục kiểm tốn khơng bắt buộc phải thực hiện.
Thứ ba: Khách thể cĩ qui mơ rất nhỏ (VSE- very small entitites): thời gian thực hiện kiểm tốn là dưới 200h-> chỉ thực hiện một số thủ tục kiểm tốn.
Với mỗi loại hình qui mơ doanh nghiệp thì KTV sẽ cĩ những phán xét nghề nghiệp riêng để quyết định mức trọng yếu phù hợp.
Sau khi đã xác định cơ sở cho việc tính tốn MPP, đồng thời với việc xem xét các yếu tốđịnh tính về qui mơ doanh nghiệp, kinh nghiệm cĩ được từ những cuộc kiểm tốn trước đĩ, rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm sốt đã được xác định sau quá trình thực hiện các thử nghiệm kiểm sốt, KTV cần cĩ sựđiều chỉnh cơ sở này nếu cĩ các khoản mục, nghiệp vụ bất thường… cĩ thể làm cho cơ sở tính tốn đĩ khơng phản ánh đúng qui mơ của khách hàng. Mục đích của việc điều chỉnh này nhằm xác định được một cơ sở phản ánh đúng qui mơ của khác thể kiểm tốn, từ đĩ xác định mức MPP thích hợp. Điều này hồn tồn phụ thuộc vào xét đốn của
thành viên ban quản trị liên quan trực tiếp tới cuộc kiểm tốn.
Khi mức định lượng của MPP được xác định dựa trên lợi nhuận hoặc lỗ trước thuế trong năm tài chính, con số này sẽ được xác định bằng một số tuyệt đối khơng được lớn hơn 5% của lợi nhuận hoặc lỗ trước thuế. Nếu cơ sở cho việc xác định mức trọng yếu là doanh thu hoặc tổng tài sản thì mức trọng yếu được xác lập khơng quá 0.5% của doanh thu hoặc tổng tài sản đã được điều chỉnh. Con số phần trăm này là giới hạn trên và khơng được mặc định coi đây là cách tính chuẩn. Trong trường hợp LNTT khơng phải là cơ sở để xác định MPP thì KTV sẽ tính ra phần trăm tương đương của MPP so với LNTT.
Việc xác định mức trọng yếu của KTV cho việc lập kế hoạch kiểm tốn được trình bày trong bảng dưới đây:
Bảng 2.2: Qui trình xác định SMT do KPMG thực hiện Kế hoạch kiểm tốn – Mức trọng yếu kế hoạch SE/VSE (04/06) Khách hàng: Kỳ kế tốn
Người thực hiện Ngày thực hiện Số tham chiếu
C1.12
Mức trọng yếu kế hoạch [KAM 3111 ]
I. Thiết lập cơ sở cho việc xác định mức trọng yếu
Cơ sởđể xác định MPP Lợi nhuận trước thuế
Lí do cho việc lựa chọn một cơ sở khác mà khơng phải là lợi nhuận trước thuế
trong điều kiện hoạt động liên tục của khách hàng:
Khơng
Thành viên BGĐđiều chỉnh cơ sở xác định MPP cho những khoản mục, nghiệp vụ bất thường mà làm cho cơ sở khơng phản ánh đúng qui mơ của khách thể
Số tuyệt đối của cơ sở sử dụng cho việc xác
Khoản điều chỉnh ( nếu cĩ)
Số tuyệt đối đã điều chỉnh của cơ sở sử dụng cho việc xác định MPP:
II. Xác định mức trọng yếu về mặt số lượng cho mục đích lập kế hoạch kiểm tốn.
Thành viên BGĐ phụ trách kiểm tốn phải sử dụng xét đốn nghề nghiệp để xác định MPP cùng với việc xem xét các yếu tốđịnh lượng và định tính Sự xem xét các yếu tốđịnh tính trong việc xác định phần trăm của cơ sở Cơ sở được sử dụng cho việc xác định MPP Số tiền % của cơ sở MPP
Lợi nhuận trước thuế
Trong trường hợp cơ sởđể xác định MPP khơng phải là lợi nhuận trước thuế
Cơ sở xác định MPP Số tiền % của cơ sở % của lợi nhuân (hoặc lỗ) trước thuế (Nếu doanh thu hoặc tổng tài sản được sử dụng làm cơ sở) 2.1.2.3. Xác định ngưỡng sai phạm trọng yếu
Ngưỡng sai phạm trọng yếu được ký hiệu là SMT- Significant misstatement threshold. Đối với những sai phạm vượt quá SMT thì sẽđược coi là sai phạm trọng yếu. Mức sai phạm này được thiết lập ở mức 75% của MPP.
Như vậy, ở KPMG, mức trọng yếu khơng được phân bổ cho từng khoản mục riêng biệt mà giá trị SMT sẽđược sử dụng chung cho tất cả các khoản mục trên BCTC. Tuy nhiên, đối với những khoản mục và trình bày quan trọng, sau khi xem xét ảnh hưởng của các nhân tố định tính như rủi ro xảy ra sai phạm trọng yếu đối với khoản mục đĩ, SMT cĩ thể được thiết lập thấp hơn ở mức
thích hợp. Trong những trường hợp như vậy, KTV phải sử dụng phán xét nghề nghiệp của mình để xác định mức SMT phù hợp dựa trên việc xem xét cụ thể các yếu tốđể đi đến kết luận rằng các khoản mục đĩ cĩ ảnh hưởng đáng kể đối với các quyết định kinh tế của những người sử dụng BCTC.
Ví dụ cụ thể như, các đối tượng sử dụng BCTC cĩ thể dễ bị ảnh hưởng bởi các sai phạm nhỏ hơn mức SMT xác định chung cho các khoản mục nếu sai phạm này liên quan đến phần tiền thù lao trả cho BGĐ hay các nghiệp vụ liên quan đến các bên thứ 3 liên quan nếu so với các khoản mục khác. Do vậy, đối những khoản mục này, KTV cĩ thể xác định một mức SMT thấp hơn so với mức SMT xác định theo cách thức chung đối với các khoản mục khác. Tương tự, đối với khoản doanh thu, nếu cĩ một lượng doanh thu từ các hoạt động bất thường, khơng diễn ra định kì cĩ thể chuyển tình hình kinh doanh của khách hàng từ lỗ sang lãi hoặc ngược lại trong các niên độ kế tốn gần nhau. Khi đĩ, các quyết định kinh tế của đối tượng sử dụng BCTC cĩ thể bị ảnh hưởng bởi các sai phạm liên quan đến khoản mục này và do đĩ, một con số SMT thấp hơn là thích hợp nhằm giảm rủi ro kiểm tốn.
Với những khoản mục như thế này, KPMG cũng sẽ trình bày trên GTLV của mình về lí do tại sao cần đưa ra một mức trọng yếu thấp hơn và SMT được đánh giá lại là bao nhiêu. Đối với kiểm tốn chu trình bán hàng-thu tiền nĩi riêng, quá trình tìm hiểu về hệ thống KSNB của chu trình, các thử nghiệm kiểm sốt mà KTV đã thực hiện trước đĩ chính là cơ sở quan trọng cho việc đánh giá SMT như thế nào là thích hợp.
SMT chính là chỉ tiêu quan trọng nhất mà KTV quan tâm. Đây chính là con số được KTV sử dụng trong khi thực hiện các thử nghiệm cơ bản, căn cứ vào SMT quản lý cấp cao của cuộc kiểm tốn sẽ cùng trưởng nhĩm kiểm tốn lập lập chương trình kiểm tốn, cân nhắc xem với mức SMT thì các thủ tục được lập như thế đã là phù hợp chưa, liệu cĩ thể đảm bảo phát hiện hết các sai phạm xảy ra chưa. Với mức trọng yếu càng nhỏ thì qui mơ các thủ tục mà KTV cần tiến hành càng nhiều và do đĩ thì rủi ro kiểm tốn cĩ thể được giảm xuống ở mức thấp cần thiết.
Một ứng dụng quan trọng của SMT trong quá trình thực hiện các thử nghiệm cơ bản đĩ là SMT được sử dụng để chạy chương trình MUS (Monetary unit sampling)- một chương trình chọn mẫu được KPMG xây dựng để xác định qui mơ của mẫu cần kiểm tra chi tiết. KTV sẽ nhập dữ liệu về mức rủi ro xảy ra sai phạm trọng yếu của khoản doanh thu được đánh giá trước đĩ, mức SMT và chi tiết tồn bộ nghiệp vụ ghi nhận doanh thu của khách hàng trong năm vào hệ thống, sau đĩ chương trình sẽ tự đưa ra chi tiết các nghiệp cần phải thực hiện thử nghiệm chi tiết.
Với khoản phải thu, SMT cũng là cơ sở để KTV xác định các thử nghiệm cần thực hiện như với khách hàng cĩ số dư bao nhiêu thì sẽ gửi thư xác nhận, số dư này cĩ thể là từ 10% của SMT trở lên, hoặc cũng cĩ thể tùy thuộc vào đánh giá của KTV, KTV cĩ thể nhận thấy số dư nợ của một khách hàng biến động đột biến, khi đĩ thủ tục gửi thư xác nhận cũng được áp dụng. Đồng thời, cũng dựa vào đĩ, KTV sẽ xác định qui mơ thử nghiệm kiểm tra các sự kiện phát sinh sau ngày khĩa sổ của khoản phải thu.
2.1.2.4.Ước tính tổng sai phạm đối với khoản doanh thu và phải thu
Việc phát hiện và ước tính các sai phạm đối với từng khoản mục được thực hiện bởi các KTV trong nhĩm kiểm tốn thơng qua việc thực hiện các thủ tục kiểm tốn đã được thiết kế trong chương trình kiểm tốn.
Trước khi thực hiện cuộc kiểm tốn, giám đốc kiểm tốn sẽ tiến hành xác định một số tiền mà theo đĩ các phát hiện với giá trị lớn hơn giá trị này sẽ được coi là sai phạm và cần điều chỉnh; ngược lại, các phát hiện với giá trị nhỏ hơn số tiền đĩ cĩ thể bỏ qua, khơng cần điều chỉnh. Giá trị này được gọi là “ ngưỡng sai phạm kiểm tốn cần điều chỉnh- ADPT” ( Audit Diffirence Posting Threshold). Tuy nhiên, khi sự chênh lệch hay sai phạm được phát hiện ra, bên cạnh việc so sánh giá trị tuyệt đối của nĩ với ngưỡng sai phạm kiểm tốn cần điều chỉnh, KTV cũng cần quan tâm đến các yếu tốđịnh tính của phát hiện đĩ. Yếu tốđịnh tính trong việc xem xét ở đây thường bao gồm: phát hiện cĩ liên quan đến các nghiệp vụ với các bên liên quan, phát hiện liên quan đến gian lận, việc xem xét riêng lẻ hay tổng hợp các sai phạm cho thấy sự yếu kém từ hoạt động kiểm sốt.
Trong những trường hợp mà các nhân tốđịnh tính của sai phạm cĩ ảnh hưởng đáng kể, thì mặc dù phát hiện cĩ số tiền nhỏ hơn ngưỡng sai phạm cần được điều chỉnh nhưng nĩ vẫn được liệt kê trong Bảng tĩm tắt các sai phạm cần được điều chỉnh.
Việc xác định ngưỡng sai phạm kiểm tốn cần điều chỉnh thuộc trách