Năm trước, Công ty A chưa được kiểm toán, do vậy khi tiến hành thu thập bằng chứng kiểm toán, kiểm toán viên đã chú trọng vào việc thực hiện các thủ tục bổ sung đối với số dư đầu năm.
a, Khoản mục tiền
Thủ tục kiểm toán số dư đầu năm của khoản mục tiền bao gồm:
• Thu thập bảng tổng hợp số dư tiền;
• Kiểm tra bảng chỉnh hợp số dư tiền gửi ngân hàng; xem chi tiết những khoản trọng yếu; đảm bảo sự khớp đúng giữa sổ sách kế toán và sổ phụ ngân hàng;
• Gửi thư xác nhận tiền gửi ngân hàng (số dư đầu năm);
• Kiểm tra tiền thu vào, chi ra, tiền đang chuyển được ghi đúng niên độ.
b, Khoản mục đầu tư ngắn hạn (đầu tư chứng khoán ngắn hạn)
Thủ tục kiểm toán số dư đầu năm của khoản mục đầu tư ngắn hạn bao gồm:
• Kiểm tra giá trị chứng khoán, các khoản lãi lỗ được ghi nhận phù hợp với Chuẩn mực kế toán Việt Nam và Chuẩn mực kế toán quốc tế IAS 25 “Kế toán các khoản đầu tư”.
• Kiểm tra giá trị thị trường và giá trị của chứng khoán đầu năm tài chính.
• Thu thập bằng chứng xác nhận quyền sở hữu và sự hiện hữu của chứng khoán từ người nắm giữ chứng khoán.
• Tính lại lãi và cổ tức dồn tích đã được ghi nhận đúng vào đầu năm tài chính. Để kiểm tra quyền sở hữu chứng khoán vào đầu năm, kiểm toán viên đã chú ý đến ngày hiệu lực và ngày đáo hạn của chứng khoán. Phiếu thu lãi và cổ tức cũng cung cấp bằng chứng về quyền sở hữu chứng khoán đầu năm tài chính.
c, Khoản mục nợ phải thu
Thủ tục kiểm toán số dư đầu năm của khoản mục nợ phải thu bao gồm:
• Kiểm tra danh sách các khoản phải thu theo tuổi nợ, đối chiếu số dư trên danh sách với sổ cái, sổ chi tiết phải thu khách hàng.
• Thu thập danh sách thương phiếu phải thu; kiểm tra những khoản mục bất thường, đối chiếu số dư giữa sổ chi tiết thương phiếu phải thu với sổ cái.
• Kiểm tra các khoản đã thu được sau ngày lập báo cáo tài chính có được ghi đúng niên độ hay không.
Chọn một vài hóa đơn và vận đơn đường biển trước và sau ngày đầu năm tài chính để kiểm tra xem doanh thu bán hàng có được ghi đúng niên độ hay không.
• Kiểm tra lãi dồn tích được ghi nhận đúng vào ngày đầu năm tài chính.
• Kiểm tra các khoản phải thu bất thường với người sở hữu doanh nghiệp, giám đốc, cổ đông, và các công ty có liên quan.
• Kiểm tra lại việc lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi bằng cách tham khảo danh sách các khoản phải thu theo tuổi nợ, các khoản phải thu khó đòi đã được thu hồi, bút toán điều chỉnh các khoản phải thu vào đầu năm tài chính.
• Kiểm tra những quy định về chiết khấu thanh toán, những bút toán điều chỉnh cho các khoản chiết khấu, hàng bán bị trả lại, giảm giá hàng bán … đã được ghi chép đúng niên độ.
d, Khoản mục hàng tồn kho
Khó khăn lớn nhất khi kiểm toán năm đầu tiên đối với khoản mục hàng tồn kho liên quan đến số dư hàng tồn kho vào đầu năm. Những thủ tục thay thế và bổ sung có thể thay đổi tùy thuộc vào loại hình hoạt động và mức độ phức tạp của khoản mục hàng tồn kho, tùy huộc vào tính hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ, tính trọng yếu của khoản mục hàng tồn kho. Kiểm toán viên sẽ phán đoán để đưa ra các thủ tục cần thiết trong từng trường hợp cụ thể. Kiểm toán viên có thể kiểm lại số dư đầu năm của khoản mục hàng tồn kho nếu :
• Khách hàng tiến hành kiểm kê hàng tồn kho vào ngày bắt đầu niên độ kế toán và tiếp tục theo dõi chi tiết hàng tồn kho nhập xuất trong năm.
• Khách hàng ghi nhận hàng tồn kho thường xuyên và điều chỉnh hàng tồn kho khi kiểm kê định kỳ, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra báo cáo tài chính vào ngày kết thúc niên độ nhằm chứng minh tính chính xác của việc ghi nhận hàng tồn kho. Trong những trường hợp này, kiểm toán viên áp dụng cùng một thủ tục kiểm toán. Một số thủ tục có thể thực hiện:
• Đối chiếu số lượng hàng tồn kho nhập, xuất từ đầu năm đến thời điểm kiểm kê thực tế và tính ra hàng tồn kho đầu năm.
• Kiểm tra số lượng hàng tồn kho nhập, xuất trước và sau thời điểm đầu năm tài chính được ghi chép đúng niên độ.
• Phân tích số liệu thống kê về số vòng quay hàng tồn kho, số lượng hàng tồn kho vào thời điểm đầu năm tài chính.
• Thảo luận, phỏng vấn nhân viên chịu trách nhiệm kiểm soát, quản lý, kiểm kê hàng tổn kho.
Thủ tục kiểm toán nhằm đánh giá và kiểm tra tính chính xác về số học của hàng tồn kho đầu năm thường giống như những thủ tục kiểm toán hàng tồn kho cuối năm. Kiểm toán viên sẽ kiểm tra xem các hoạt động nhập xuất, dự phòng giảm giá hàng tồn kho có được ghi chép đúng niên độ. Thí dụ: hàng tồn kho được bán ra tiếp theo thời điểm đầu năm tài chính với giá thấp hơn giá vốn, nguyên nhân giá bán thấp hơn
giá vốn đã được biết chính xác vào thời điểm đầu năm nhưng hàng tồn kho vẫn chưa được đánh giá thấp hơn giá trị thị trường tại thời điểm đầu năm.
Một số thủ tục phân tích được áp dụng để kiểm toán số dư đầu năm của hàng tồn kho:
• So sánh lợi nhuận gộp, số vòng quay hàng tồn kho, đánh giá hàng tồn kho theo từng mặt hàng và từng nhóm hàng chủ yếu, tìm ra những sự sai lệch bất thường.
• Kiểm tra chi phí nguyên vật liệu, chi phí lao động, chi phí gián tiếp tạo nên giá vốn hàng bán; so sánh giá trị sản xuất ra với giá trị hàng gửi đi bán; kiểm tra lại chi phí chuyên chở, bốc dỡ hàng tồn kho; kiểm tra lại số liệu về hàng tồn kho hư hỏng, phế thải; kiểm tra lại tính hợp lý về năng lực sản xuất, lực lượng lao động, số vòng quay hàng tồn kho …
đ, Khoản mục chi phí trả trước
Thủ tục kiểm toán số dư đầu năm của khoản mục chi phí trả trước bao gồm : Thủ tục phân tích
• So sánh số dư tài khoản chi phí trả trước năm nay với những năm trước, tìm hiểu nguyên nhân của những thay đổi bất thường.
Thử nghiệm chi tiết
• Kiểm tra tài khoản chi phí trả trước và tài khoản chi phí có liên quan trong sổ cái nhằm phát hiện những khoản mục bất thường.
• Kiểm tra hóa đơn, hợp đồng, thỏa thuận liên quan đến chi phí trả trước.
• Kiểm tra tài khoản chi phí nhằm phát hiện ra những khoản mục không ghi đúng tài khoản chi phí.
• Xác nhận số dư hoặc những giao dịch bất thường với công ty bảo hiểm hoặc những công ty có liên quan.
• Tính lại việc phân bổ chi phí trả trước.
• Kiểm tra xem khách hàng đã mua đầy đủ bảo hiểm cho con người và tài sản công ty hay chưa.
• Kiểm tra xem chi phí trả trước đã được phân loại đúng và trình bày đầy đủ trên báo cáo tài chính hay chưa.
e, Khoản mục đầu tư dài hạn
Thủ tục kiểm toán số dư đầu năm của khoản mục đầu tư dài hạn bao gồm:
• Thu thập bảng tổng hợp các khoản đầu tư tại thời điểm đầu năm tài chính
• Kiểm tra lại cơ sở ghi chép của các khoản mục đầu tư có phù hợp với chuẩn mực kế toán hay không (kiểm toán viên nghiên cứu Chuẩn mực kế toán Việt Nam như VAS 07: Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết, VAS 08: Thông tin tài chính về những khoản góp vốn liên doanh, VAS 25: Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư vào công ty con và nghiên cứu các Chuẩn mực kế toán quốc tế tương ứng: IAS 28 (Investment in Associate), IAS 31 Investment in Joint Ventures), IAS 27 (Consolidated and Separate Financial Statement)).
• Kiểm tra giá trị thị trường của các khoản đầu tư vào thời điểm đầu năm bằng cách tham khảo báo cáo tài chính và những bằng chứng khác.
• Kiểm tra xem các khoản lãi và cổ tức dồn tích trước thời điểm đầu năm được ghi chép đầy đủ.
Để kiểm tra quyền sở hữu của các khoản đầu tư vào đầu năm, kiểm toán viên chú ý đến ngày bắt đầu và kết thúc đầu tư. Phiếu thu lãi và cổ tức cũng cung cấp bằng chứng về quyền sở hữu các khoản đầu tư vào đầu năm tài chính.
g, Khoản mục phải thu và đầu tư vào các bên có liên quan
Thủ tục kiểm toán số dư đầu năm của khoản mục phải thu và đầu tư vào các bên có liên quan bao gồm:
• Thu thập bảng tổng hợp các khoản phải thu và đầu tư vào các bên có liên quan tại thời điểm đầu năm tài chính.
• Đối chiếu các khoản phải thu các bên có liên quan với sổ chi tiết phải thu các bên có liên quan.
• Kiểm tra lại cơ sở ghi chép các khoản mục đầu tư vào các bên liên quan có phù hợp với Chuẩn mực kế toán hay không (Kiểm toán viên nghiên cứu chuẩn mức
kế toán Việt Nam như VAS 26: Thông tin về các bên có liên quan và nghiên cứu Chuẩn mực kế toán quốc tế tương ứng IAS 24: Related Party Disclosure).
• Kiểm tra giá trị thị trường của các khoản đầu tư vào các bên liên quan tại thời điểm đầu năm bằng cách tham khảo báo cáo tài chính và những bằng chứng khác.
• Kiểm tra xem các khoản lãi và cổ tức dồn tích trước thời điểm đầu năm được ghi chép đầy đủ.
• Kiểm tra sự cần thiết của việc lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi các bên có liên quan vào thời điểm đầu năm tài chính.
• Xem xét bản chất, cơ sở và mục đích của những giao dịch giữa các bên có liên quan; thu thập chi tiết những giao dịch quan trọng liên quan đến việc chuyển giao nhà xưởng, bất động sản, thiết bị và các khoản đầu tư; việc ghi chép những giao dịch này phải phù hợp với Chuẩn mực kế toán.
h, Khoản mục tài sản cố định hữu hình
Thủ tục kiểm toán số dư đầu năm của khoản mục tài sản cố định hữu hình bao gồm:
• Thu thập và kiểm tra bảng tổng hợp tình hình tăng giảm tài sản cố định hữu hình và bảng tính khấu hao tài sản cố định liên quan.
• Thu thập bảng tổng hợp tất cả những hợp đồng thuê quan trọng, kiểm tra xem những hợp đồng thuê được phân loại đúng và tuân thủ Chuẩn mực kế toán quốc tế IAS 17 (Leases) và Chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS 06 “Thuê tài sản”.
• Kiểm tra tiêu chuẩn ghi nhận những tài sản tăng do được vốn hóa.
• Kiểm tra biên bản thanh lý tài sản, biên bản nhận tài sản và các chứng từ thu chi liên quan.
• Kiểm kê lại tài sản cố định của khách hàng (thủ tục này cực kỳ quan trọng nếu kiểm toán viên đánh giá việc ghi chép và kiểm soát tài sản cố định của khách hàng còn yếu kém).
• Kiểm tra bằng chứng về quyền sở hữu như giấy tờ chuyển nhượng, hóa đơn nộp thuế, quyền sở hữu bất động sản, quyền sử dụng đất, giấy đăng ký phương tiện vận tải…
• Kiểm tra những khoản chi phí đi vay được vốn hóa theo Chuẩn mực kế toán quốc tế IAS 23 (Borrowing Costs) và Chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS 16 (Chi phí đi vay).
• Kiểm tra chi phí sửa chữa, bảo trì và những chi phí khác có đủ tiêu chuẩn được vốn hóa hay không.
• Thu thập thông tin về những tài sản trao đổi không đánh thuế, những tài sản mua từ doanh nghiệp trước, từ liên doanh liên kết… Những thông tin này sẽ cung cấp cơ sở định giá tài sản cố định.
• Thu thập thông tin chi tiết về việc đánh giá lại tài sản bao gồm ngày và mục đích của việc đánh giá lại tài sản, tên người đánh giá lại tài sản, bút toán ghi nhận việc đánh giá lại tài sản; kiểm tra sự hợp lý khi đánh giá lại tài sản.
• Xem lại việc tính khấu hao lũy kế, phương pháp tính khấu hao, thời hạn sử dụng tài sản và tính chính xác trong việc tính khấu hao.
• Kiểm tra nhằm đảm bảo các bất động sản, nhà xưởng, máy móc, thiết bị giữ để bán tại thời điểm đầu năm tài chính không được ghi tăng giá trị ghi sổ khi được bán với giá cao.
i, Tài sản cố định vô hình – Khấu hao
Thủ tục kiểm toán số dư đầu năm của khoản mục tài sản cố định vô hình bao gồm:
• Thu thập báo cáo tình hình tăng giảm tài sản cố định vô hình, bản chất của việc thay đổi tài sản cố định vô hình cũng như bảng tính khấu hao liên quan.
• Kiểm tra cơ sở ghi chép các khoản tăng giảm tài sản cố định vô hình bằng cách xem các chứng từ liên quan.
• Kiểm tra trong phạm vi cho phép, các khoản chi tiêu cho tài sản cố định vô hình theo quy định của Công ty có được ghi nhận vào tài khoản chi phí trong năm trước hay không.
• Thu thập thông tin về tài sản cố định vô hình trao đổi không đánh thuế, những tài sản mua từ doanh nghiệp trước, từ liên doanh liên kết…Những thông tin này sẽ cung cấp cơ sở định giá tài sản cố định vô hình.
• Xem lại việc tính khấu hao lũy kế, phương pháp tính khấu hao, tính chính xác và nhất quán trong việc tính khấu hao.
k, Thương phiếu phải trả và nợ phải trả dài hạn
Thủ tục kiểm toán số dư đầu năm của khoản mục thương phiếu phải trả và nợ phải trả dài hạn bao gồm:
• Thu thập bảng phân tích tài khoản nợ phải trả dài hạn bao gồm nợ gốc, tăng giảm các khoản nợ phải trả dài hạn theo từng năm.
• Thu thập bản sao các hợp đồng vay, khế ước vay đối với những khoản nợ quá hạn tại thời điểm đầu năm tài chính; lưu ý các điều khoản và hạn chế trong hợp đồng.
• Kiểm tra điều kiện ghi nhận thương phiếu phải trả, nợ phải trả dài hạn phù hợp với hợp đồng, thỏa thuận và những bằng chứng đáng tin cậy.
• Kiểm tra những thương phiếu bị hủy và bút toán ghi nhận chi tiền trong suốt giai đoạn phân tích.
• Kiểm tra lãi dồn tích tại thời điểm đầu năm tài chính được ghi nhận đúng và đầy đủ.
• Kiểm tra các khoản nợ ngắn hạn, dài hạn đã được phân loại đúng.
l, Khoản mục phải trả và chi phí dồn tích
Thủ tục kiểm toán số dư đầu năm của khoản mục phải trả và chi phí dồn tích bao gồm:
• Thu thập và kiểm tra danh sách các khoản phải trả và bảng tổng hợp các khoản nợ phải trả dồn tích; kiểm tra số dư bên nợ, số dư đầu năm và các khoản phải
trả bất thường; đối chiếu giữa danh sách, bảng tổng hợp với sổ chi tiết các khoản phải trả nhà cung cấp.
• Kiểm tra hóa đơn của nhà cung cấp.
• Tìm những khoản nợ phải trả tại thời điểm đầu năm chưa được ghi nhận bằng cách xem chứng từ chi tiền, hóa đơn của nhà cung cấp và những bằng chứng khác.
• Kiểm tra việc tính toán các khoản phải trả dồn tích, đặc biệt là các khoản nợ phải trả cho bồi thường, trợ cấp, phân chia lợi nhuận.
• So sánh các khoản phải trả dồn tích tại thời điểm đầu năm và cuối năm; xem xét có các khoản phải trả dồn tích nào được lập dự phòng hay không.
m, Thuế thu nhập
Thủ tục kiểm toán số dư đầu năm của khoản mục thuế thu nhập bao gồm:
• Thu thập bảng tổng hợp về thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành và thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại cho một thời kỳ hợp lý trước thời điểm kiểm toán.