Luật kế toán, theo pháp luật thuế
* Về quản lý doanh thu
Theo Luật kế toán
Thông thƣờng, báo cáo của HĐQT và Tổng giám đốc tại ĐHĐCĐ chỉ đề cập đến những nội dung tổng thể, còn kết quả ghi nhận trên bảng cân đối kế toán là những “con số tổng” đƣợc phân loại theo nguồn vốn, tài sản đầu tƣ, lợi nhuận đầu tƣ trong khi tổng hợp dữ liệu này lại phụ thuộc vào tính trung thực trong tổ chức hạch toán kế toán và lập bảng cân đối kế toán trong nội bộ công ty. Việc kiểm tra, xác nhận thông tin trong bảng cân đối kế toán bởi
44
công ty kiểm toán có ý nghĩa bảo đảm mức độ tin cậy về thông tin tài chính của CTCP, nhƣng trên thực tế, kết quả kiểm toán chƣa chắc đƣợc tin cậy khi có hành vi thông đồng gian lận số liệu kế toán giữa CTCP và công ty kiểm toán. Ngoài ra, chƣa kể việc gian lận các số liệu kế toán từ phía CTCP mà chƣa đƣợc phát hiện bởi công ty kiểm toán. Cụ thể: Năm 2011, thị trƣờng chứng khoán bị “sốc” bởi thông tin chủ nợ nộp đơn yêu cầu tuyên bố phá sản CTCP Dƣợc Viễn Đông cũng nhƣ thông tin nguyên Tổng giám đốc Lê Văn Dũng bị truy cứu trách nhiệm hình sự về tội thao túng giá chứng khoán. Vụ việc này có liên quan đến hàng loạt hành vi vi phạm tài chính nhƣ kinh doanh lòng vòng tạo doanh thu ảo, cung cấp thông tin không đúng về các hợp đồng có giá trị lớn và doanh thu trong quá trình CTCP Dƣợc Viễn Đông chào bán cổ phiếu ra công chúng nhƣng công ty kiểm toán không phát hiện đƣợc sai phạm. Từ đó có thể thấy rủi ro thông tin khiến cho cả cổ đông và chủ nợ đều có thể bị thiệt hại và có khả năng mất vốn.
Doanh thu đƣợc phản ánh qua báo cáo tài chính của CTCP. Do vậy tình hình gian lận doanh thu qua báo cáo tài chính xuất hiện phổ biến ở nhiều CTCP. Theo Công trình nghiên cứu gian lận của Hiệp hội các nhà điều tra gian lận Mỹ (The Association of Certified Fraud Examiners-ACFE) cho thấy, trong các trƣờng hợp khảo sát, gian lận liên quan đến tài sản tuy chiếm khoảng 90% trƣờng hợp nhƣng mức thiệt hại cho nền kinh tế là thấp nhất. Trong khi đó, các gian lận trên Báo cáo tài chính, tuy chiếm tỷ lệ thấp nhất nhƣng hậu quả gây ra cho nền kinh tế là lớn nhất. Dƣới đây là thống kê các loại gian lận phổ biến trên báo cáo tài chính:
45
Bảng 2.1: Thực trạng Báo cáo tài chính các CTCP niêm yết trong mùa kiểm toán năm 2010.
Loại gian lận Trƣờng hợp báo cáo % (trƣờng hợp)
Che dấu công nợ 54 45%
Ghi nhận doanh thu không
có thật 52 43.3%
Định giá sai tài sản 45 37.5%
Ghi nhận sai niên độ 34 28,3%
Không công bố đầy đủ
thông tin 56 48%
(Nguồn: ACFE)
Từ bảng ghi nhận trên, có thể thấy thực trạng gian lận báo cáo tài chính của các CTCP niêm yết năm 2010 chiếm tỷ lệ cao mà gian lận chủ yếu và tập trung là không công bố thông tin đầy đủ (48%), che dấu công nợ (45%), ghi nhận doanh thu không có thật (43,3%)..Điều này ảnh hƣởng không nhỏ đến lợi ích của các nhà đầu tƣ cũng nhƣ Ngân sách Nhà nƣớc...
Trên thực tế cho thấy nhiều CTCP cố tình ghi nhận doanh thu không có thật hoặc khai sai doanh thu trong báo cáo tài chính nhằm lôi kéo nhà đầu tƣ nhƣ trong một số báo cáo kiểm toán đã đề cập nhƣ: CTCP kinh doanh Khí hóa lỏng Miền Bắc (PVG) công bố Báo cáo tài chính hợp nhất đã kiểm toán năm 2010 là lợi nhuận ròng trên báo cáo hợp nhất sau kiểm toán của PVG đạt 35,83 tỷ đồng, giảm 1,2 tỷ đồng so với báo cáo trƣớc kiểm toán. Điều chú ý là đơn vị kiểm toán có ý kiến ngoại trừ việc ghi nhận cổ tức từ lợi nhuận năm 2010 của CTCP phân phối khí thấp áp (PGD), PVG tạm ghi nhận khoản cổ tức 9,28 tỷ đồng của PGD vào doanh thu hoạt động tài chính năm 2010. Tại ngày 31/12/2010, việc phân phối cổ tức nói trên chƣa đƣợc ĐHĐCĐ của PGD phê duyệt [45]. Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14 (VAS 14) - Doanh
46
thu và thu nhập khác, cổ tức và lợi nhuận đƣợc chia đƣợc ghi nhận khi cổ đông có quyền nhận cổ tức. Nếu công ty áp dụng VAS 14, doanh thu từ hoạt động tài chính và lợi nhuận trƣớc thuế cho năm 2010 sẽ giảm một khoản tƣơng ứng là 9,28 tỷ đồng. Điều này cho thấy mức chênh lệch quá lớn và ảnh hƣởng không nhỏ đến hoạt động kinh doanh và uy tín của công ty. Đồng thời cũng ảnh hƣởng không nhỏ đến lợi ích của cổ đông...
Luật kế toán cũng quy định ảnh hƣởng không nhỏ của bộ máy kế toán, ngƣời làm kế toán, kế toán trƣởng [Điều 48, 14] đến việc quản lý doanh thu thông qua báo cáo tài chính. Cho nên, đối với CTCP vai trò của bộ phận kế toán rất quan trọng, ảnh hƣởng trực tiếp đến lợi ích của công ty. Trên thực tế nhiều CTCP dựa vào kế toán có trình độ để “chế biến” số liệu trên sổ sách, hóa đơn chứng từ cho hợp lý để cố tình trốn thuế gây thiệt hại lớn đối với NSNN. Bên cạnh đó cũng có nhiều trƣờng hợp kế toán dựa vào sự hiểu biết, chuyên môn về nghiệp vụ và chức vụ của mình để chiếm đoạt tài sản của công ty. Tình trạng này không chỉ diễn ra phổ biến ở CTCP mà đƣợc xem là tình trạng chung diễn ra phổ biến của nhiều doanh nghiệp trong bối cảnh hiện nay.
Điển hình nhƣ vụ án Bùi Thị Minh Hồng – kế toán của phòng giao dịch Ngân hàng nông nghiệp và nông thôn tỉnh Quảng Ninh lợi dụng chức trách của mình từ đầu năm 2010 đến tháng 11/2011 giả mạo chữ ký của khách hàng, lập chứng từ trái phép, lập hợp đồng cầm cố giả để rút tiền, chiếm đoạt của Ngân hàng số tiền là 9.072.186.000 đồng, tháng 10 năm 2010 Hồng còn tiết lộ thông tin khách hàng tạo điều kiện cho Phạm Minh Tiến cán bộ phòng tín dụng phòng giao dịch chiếm đoạt số tiền là 3.300.000.000 đồng của Ngân hàng. Đồng thời Hồng còn có hành vi xuất kho trái phép 10 Giấy chứng nhận quyền sử dụng đất của khách hàng...Hành vi của Hồng đã bị Tòa phúc thẩm Tòa án nhân dân tối cao tại Hà Nội xét xử về 02 tội: “Tham ô và Lợi dụng chức vụ, quyền hạn trong khi thi hành công vụ” theo quy định của Bộ luật hình sự ngày 21/4/2014 [42].
47
Theo pháp luật thuế
Nhƣ đã phân tích ở chƣơng 1 xác định doanh thu, theo Luật thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành, thu nhập chịu thuế trong kỳ tính thuế đƣợc xác định bằng thu nhập chịu thuế trừ thu nhập đƣợc miễn thuế và các khoản lỗ đƣợc kết chuyển từ các năm trƣớc; thu nhập chịu thuế bằng doanh thu trừ các khoản chi đƣợc trừ của hoạt động sản xuất, kinh doanh cộng thu nhập khác, kể cả thu nhập nhận đƣợc ngoài Việt Nam [Khoản 1, Khoản 2 Điều 7]. Cụ thể:
Đối với CTCP các khoản chi đƣợc trừ khi xác định thu nhập chịu thuế khi đáp ứng đồng thời hai điều kiện quy định tại khoản 1 Điều 9 Luật thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành bao gồm: Khoản chi thực tế phát sinh liên quan đến hoạt động sản xuất, kinh doanh và khoản chi có đủ hóa đơn, chứng từ theo quy định của pháp luật.
Ngoài các chi phí không đƣợc trừ khi tính thu nhập chịu thuế đối với CTCP sẽ bao gồm: Khoản tiền phạt do vi phạm hành chính, khoản chi đƣợc bù đắp bằng nguồn kinh phí khác; phần chi vƣợt quá quy định về trích lập dự phòng; phần chi phí nguyên vật liệu, hàng hóa vƣợt định mức tiêu hao để thông báo cho cơ quan thuế và giá trị thực tế xuất kho; phần trả lãi vay vốn sản xuất kinh doanh của đối tƣợng không phải là tổ chức tín dụng vƣợt quá 150% mức lãi suất cơ bản co Ngân hàng Nhà nƣớc Việt Nam công bố tại thời điểm vay; trích khấu hao tài sản, khoản trích trƣớc vào chi phí, tiền lƣơng, thù lao của chủ sở hữu, quản lý và lao động nhƣng thực tế không chi hoặc không có hóa đơn, chứng từ theo quy định của pháp luật; phần chi trả lãi tiền vay vốn tƣơng ứng với phần vốn điều lệ còn thiếu; thuế giá trị gia tăng đầu vào đƣợc khấu trừ, thuế giá trị gia tăng nộp theo phƣơng pháp khấu trừ, phần chi phí quảng cáo, tiếp thị, hoa hồng môi giới..liên quan trực tiếp đến hoạt động sản xuất kinh doanh vƣợt quá 10% tổng số chi đƣợc trừ, đối với công ty mới thành lập là 15% trong 3 năm đầu kể từ khi đƣợc thành lập...[Điều 9, 2].
48
Nhƣ vậy, việc quản lý doanh thu của CTCP theo pháp luật thuế đòi hỏi CTCP phải tuân thủ việc kinh doanh theo ngành nghề đã đăng ký trên GCNĐKKD, việc sử dụng hóa đơn, chứng từ theo quy định của pháp luật để đảm bảo hiệu quả quản lý của cơ quan thuế. Thế nhƣng, trên thực tế cho thấy nhiều doanh nghiệp và CTCP cố tình trốn thuế khi lợi dụng kẻ hở của pháp luật nhƣ: Lợi dụng sự thông thoáng về thủ tục thành lập doanh nghiệp của Luật doanh nghiệp, một số cá nhân sử dụng chứng minh thƣ nhân dân (CMND) bị thất lạc hoặc thuê, mua CMND rồi báo mất, sau đó thuê ngƣời làm giám đốc để thành lập doanh nghiệp nhằm kinh doanh mua bán bất hợp pháp hóa đơn, tiếp tay cho việc chiếm đoạt tiền hoàn thuế từ NSNN. Bên cạnh đó, nhiều doanh nghiệp tạo chứng từ thanh toán qua ngân hàng cho hàng hóa mua vào từ 20 triệu đồng trở lên để đƣợc khấu trừ thuế đầu vào (hoàn thuế) thông qua phƣơng thức nộp tiền mặt và tài khoản của ngƣời mua hóa đơn, sau đó ngƣời mua hóa đơn chuyển trả vào tài khoản cho ngƣời bán hóa đơn hoặc sau khi ngƣời mua chuyển khoản thanh toán cho ngƣời bán thì lập tức ngƣời bán chuyển trả cho ngƣời mua qua một tài khoản khác để qua mặt sự kiểm tra của cơ quan chức năng. Hành vi này diễn ra khá phổ biến và song trùng với hành vi mua bán, sử dụng hóa đơn bất hợp pháp đã đƣợc phát hiện tại một số địa phƣơng nhƣ thành phố Hồ Chí Minh, Hà Nội, Hải Phòng, Đồng Nai... Cụ thể:
Báo cáo sơ kết công tác 6 tháng đầu năm của Tổng cục Thuế năm 2013 cho thấy, thanh tra Bộ Tài chính và Tổng cục Thuế đã tiến hành nhiều cuộc thanh tra, kiểm tra việc chấp hành các quy định của pháp luật về thuế, trong đó có nội dung hoàn thuế GTGT tại 7 Cục Thuế (Thành phố Hà Nội, thành phố Hồ Chí Minh, Hải Phòng, Bình Dƣơng, Đồng Nai, Bà Rịa - Vũng Tàu và Bắc Ninh). Toàn ngành đã tiến hành 1.064 cuộc kiểm tra nội bộ (riêng kiểm tra chuyên đề về thuế GTGT là 577 cuộc), đạt 53% kế hoạch, qua đó kiến nghị truy thu ƣớc đạt 2,37 tỷ đồng nộp NSNN. Riêng trong tháng 7/2013, Tổng cục Thuế kiểm tra việc
49
hoàn thuế GTGT tại 2 Cục Thuế An Giang và Long An. Kết quả, qua thanh, kiểm tra hồ sơ khai thuế tại các Cục Thuế đã phát hiện ngƣời nộp thuế kê khai thiếu thuế GTGT số tiền là 65,8 triệu đồng và thuế thu nhập doanh nghiệp phải tạm kê khai bổ sung 330 triệu đồng [50].
Hay tại Điều 16 Luật thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành cho phép doanh nghiệp đƣợc chuyển lỗ sang năm sau, số lỗ này đƣợc trừ vào thu nhập chịu thuế, thời gian chuyển lỗ không quá 5 năm kể từ năm tiếp theo năm phát sinh lỗ. Quy định này vô tình đã ảnh hƣởng đến quyền lợi của cổ đông khi vừa không đƣợc nhận cổ tức vừa có khả năng mất vốn nếu công ty rơi vào tình trạng phá sản. Đồng thời tạo điều kiện cho các doanh nghiệp gian lận về thuế. Thực tế cho thấy: Trong 5 tháng đầu năm 2013, ngành thuế đã thực hiện thanh, kiểm tra 18.198 doanh nghiệp, đạt 25,2% nhiệm vụ kế hoạch, tăng 6,1% so với cùng kỳ năm 2012; Số thuế xử lý tăng thu qua thanh tra, kiểm tra là 3.185,9 tỷ đồng, bằng 99,7% so cùng kỳ năm 2012; Số tiền nộp vào NSNN là 2.342,8 tỷ đồng, bằng 73,5% so với số truy thu và phạt, tăng 54,5% so cùng kỳ. Trong đó, Ngành đã thanh tra, kiểm tra 382 doanh nghiệp báo lỗ, có dấu hiệu chuyển giá và doanh nghiệp có hoạt động giao dịch liên kết; truy thu, truy hoàn, phạt là 127,24 tỷ đồng, giảm khấu trừ qua thanh tra là 16,8 tỷ đồng, giảm lỗ qua thanh tra là 444,1 tỷ đồng [33].
* Về quản lý chi phí
Theo Luật kế toán
Theo quy định của Luật kế toán năm 2003 và Nghị định 129/2004/NĐ- CP ngày 31/5/2004 hƣớng dẫn thi hành một số điều của Luật kế toán áp dụng trong hoạt động kinh doanh và chuẩn mực kế toán số 01, chi phí sản xuất, kinh doanh phát sinh trong quá trình hoạt động kinh doanh thông thƣờng của doanh nghiệp nhƣ: Giá vốn hàng bán, chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp, chi phí lãi tiền vay và những chi phí liên quan đến hoạt động cho các
50
bên khác sử dụng tài sản sinh ra lợi tức, tiền bản quyền,... Những chi phí này phát sinh dƣới dạng tiền và các khoản tƣơng đƣơng tiền, hàng tồn kho, khấu hao máy móc, thiết bị. Chi phí khác bao gồm các chi phí ngoài các chi phí sản xuất, kinh doanh phát sinh trong quá trình hoạt động kinh doanh thông thƣờng của doanh nghiệp nhƣ: chi phí về thanh lý, nhƣợng bán tài sản cố định, các khoản tiền bị khách hàng phạt do vi phạm hợp đồng,...
Đối với CTCP khi sử dụng vốn vay để thực hiện các dự án đầu tƣ, lãi suất khoản vay đƣợc tính vào chi phí của doanh nghiệp và đƣợc tính vào giá thành của hàng hóa hoặc dịch vụ. Cho nên để doanh nghiệp thu đƣợc lợi nhuận thì quyết định vay vốn của cơ quan chủ sở hữu ngoài đúng thẩm quyền thì phải thể hiện tính hợp lý, trong đó việc ký kết hợp đồng vay phải dựa trên dự án đầu tƣ khả thi, còn thỏa thuận về chi phí vay phải vì lợi ích công ty. Vốn vay đƣợc doanh nghiệp phân bổ sử dụng theo dự toán đã đƣợc phê duyệt. Về nguyên tắc, sử dụng vốn vay phải đƣợc quản lý chặt chẽ. Do đó, tổ chức kế toán của doanh nghiệp có vai trò trong việc thu thập, xử lý thông tin về thanh toán hợp đồng làm cơ sở xác định giá thành hàng hóa và dịch vụ. Bên cạnh đó, tùy thuộc vào chủ thể cho vay, việc sử dụng vốn vay còn bị kiểm soát bởi bên cho vay. Trong trƣờng hợp doanh nghiệp sử dụng vốn vay từ NSNN thì quá trình sử dụng vốn vay còn đƣợc kiểm soát bởi các cơ quan đƣợc ủy quyền. Trƣờng hợp quyết định dự án đầu tƣ thuộc thẩm quyền của cơ quan chủ sở hữu thì sau khi các cơ quan này thông qua hợp đồng vay, mua tài sản, ngƣời đại diện và cơ quan điều hành có nghĩa vụ triển khai thực hiện. Cơ quan chủ sở hữu ban hành Điều lệ hoặc Nghị quyết, quy chế nội bộ quy định rõ trách nhiệm của ngƣời quản lý, điều hành cũng nhƣ quy trình tổ chức thực hiện. Ngƣời đại diện theo pháp luật có thể là chủ tịch HĐQT nếu Điều lệ công ty quy định. Trong trƣờng hợp không quy định, ngƣời đại diện là Giám đốc hoặc Tổng giám đốc nhân danh công ty ký kết hợp đồng, ký tên vào các
51
chứng từ thanh toán với tƣ cách là ngƣời duyệt chi cùng với kế toán trƣởng [Khoản 3 Điều 20, 14]. Ngƣời đại diện tham gia vào quá trình sử dụng vốn, tài sản và xác định các chi phí kinh doanh, giá thành của sản phẩm hàng hóa hoặc dịch vụ. Mục đích cuối cùng là để hạn chế sự lạm dụng vị trí của ngƣời đại diện theo pháp luật ký kết và hợp đồng và duyệt các chứng từ chi...
Trong quá trình thực hiện dự án đầu tƣ, cơ quan chủ sở hữu và cơ quan quản lý có trách nhiệm giám sát việc tổ chức thực hiện dự án của cơ quan điều